Решение по дело №401/2024 на Административен съд - Пловдив

І. За характера на производството, жалбите и становищата на страните:

1. Производството е по реда на Глава Дванадесета от Административно-процесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 63в от Закона за административните нарушения и наказания /ЗАНН/.

2. Образувано е по касационна жалба, предявена от „С.И КО“ ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], представлявано от управителя Р. Е. С., чрез процесуалните си представители адвокат Б. и адвокат К.-Р., против Решение № 1990 от 19.12.2023 г. на Пловдивския районен съд, ХХVІ н.с., постановено по административно наказателно дело № 4248 по описа за 2023 г. с което е потвърдено Наказателно постановление № 619211 – F636346/16.12.2021 г., издадено от М. М. П. - С., на длъжност заместник директор на ТД на НАП Пловдив, с което на „С.и КО“ ЕООД, [ЕИК], на основание чл. 182, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), е наложено административно наказание - имуществена санкция в размер на 8 820 лева, за нарушение на чл. 78, ал. 4 от ЗДДС, във вр. с чл. 66, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС и дружеството е осъдено да заплати на Национална агенция по приходите сумата в размер от 125 /сто двадесет и пет/ лева, представляваща разноски за юрисконсултско възнаграждение по делото.

Поддържаните касационни основания се субсумират в твърдението, че атакуваният съдебен акт е постановен в нарушение на закона. Иска се обжалваното решение и издаденото НП да бъдат отменени или да се намали наложената санкция. Претендира се присъждане на съдебни разноски за двете инстанции.

3. Ответникът по касационната жалба – Заместник-директора на ТД на НАП Пловдив, чрез процесуалния си представител, счита касационната жалба за неоснователна. В тази връзка излага съображения в отговор на касационната жалба. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

4. Участвалият по делото прокурор, представител на Окръжна прокуратура [населено място], дава заключение, че жалбата е неоснователна.

ІІ. За допустимостта:

5. Касационната жалба е подадена в предвидения за това преклузивен процесуален срок и при наличието на правен интерес. При това положение същата се явява ДОПУСТИМА.

ІІІ. За фактите:

6. Пловдивският районен съд е бил сезиран с жалба, предявена от„С.И КО“ ЕООД, против НП № 619211 – F636346/16.12.2021 г. на Заместник-директора на ТД на НАП [населено място].

Обжалваното НП е издадено въз основа на АУАН № F636346 от 30.11.2021 г., съставен от М. К. Й. – ст. инспектор по приходите в ТД на НАП [населено място]. Обективираните в акта констатации се свеждат до следното:

„С.И КО“ ЕООД, с [ЕИК] в качеството си на регистрирано по ЗДДС лице, като възложител по Договор за извършване на СМР от 14.10.2020 г., развален на 20.07.2021 г., не е извършило корекция на ползвания данъчен кредит в размер на 8 820,00 лв. по фактура № **********/31.03.2021 г. издадена от изпълнителя по договора „МИГ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД за извършено авансово плащане по същия (по разваления договор). Корекцията на данъчния кредит е следвало да бъде извършена чрез съставянето на протокол по чл. 66, ал. 1 от ППЗДДС, който да бъде отразен в дневника за покупките със знак "-" и справка-декларацията за данъчен период м.072021 г., които от своя страна да бъдат подадени в законоустановения срок – от 01.08.2021 г. до 15.08.2021 г. вкл. (14.08.2021 г. е неработен ден). Неизвършването на въпросната корекция е довело до определяне на декларирания от дружеството ДДС за възстановяване за м.07.2021 г. в по-голям размер със сумата от 8 820,00 лв.

Констатирано е, че на 20.07.2021 г. от доставчика „МИГ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД е издадено кредитно известие № **********/20.07.2021 г. към фактура № **********/31.03.2021 г. с данъчна основа - „минус“ 44 100 лв. и ДДС - „минус“ 8 820 лв., в което като дата на възникване на основанието за разваляне на доставката е посочена датата - 20.07.2021 г.

В тази връзка е посочено, че съгласно чл. 66, ал. 2, изр. 2-ро от ППЗДДС, издаденото от доставчика „МИГ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД кредитно известие по чл. 115, ал. 2 от ЗДДС не следва да намери отражение в дневника за покупки на получателя, за периода на издаването му, нито в някои от следващите данъчни периоди.

Прието е, че с оглед факта, че се касае за авансово плащане, ползваният данъчен кредит по фактура № **********/31.03.2021 г. е следвало да бъде коригиран от получателя по реда на чл. 78, ал. 4 от ЗДДС, като в 5-дневен срок от датата на развалянето на договора /20.07.2021 г./, „С.и КО“ ЕООД е било длъжно да издаде, но не е издало протокол по чл. 66, ал. 1 от ППЗДДС с данъчна основа „минус“ 44 100 лв. и ДДС „минус“ 8 820 лв., който да отрази в дневника си за покупки (със знак „минус“) и в справка-декларация, подадени в ТД на НАП – Пловдив СД с вх. № 16004762943/12.08.2021 г. за данъчния период, през който е развалена доставката, а именно за данъчен период м.07.2021 г.

Неиздаването на протокол по чл. 66, ал. 1 от ППЗДДС от страна на „С.И КО“ ЕООД и неотразяването му в дневника за покупки и в справката-декларация на лицето, е довело до деклариране на данъчен резултат за м.07.2021 г. - ДДС за внасяне в размер на 64.69 лв., вместо следващия се данъчен резултат - ДДС за внасяне в размер на 8884.69 лв.

КИ е отразено в Дневника за покупки на „С.И КО“ ЕООД, [ЕИК] за м.09/21 г.

В АУАН е посочено още, че нарушението е извършено на 16.08.2021 г. /когато е изтекъл срокът за подаване на дневника за покупките и справка-декларация за м.07.2021 г./ в [населено място] и е открито на 22.10.2021 г. с представяне на документи във връзка с ИПДПОЗЛ № П -16001621172363-040-001/11.10.2021 г.

С това „С.И КО“ ЕООД е нарушил разпоредбите на чл. 78, ал. 4 от ЗДДС, във връзка с чл. 66, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС.

Процесното административно наказание е наложено при тази фактическа и правна обстановка, която е възприета и възпроизведена в спорното НП.

7. За да потвърди оспореното пред него НП, районният съд е приел, че от обективна страна жалбоподателят е осъществил състава на процесното административно нарушение. Приел е също така, че при издаване на АУАН и НП не са допуснати съществени процесуални нарушения.

Позовавайки се на разпоредбата на чл. 66, ал. 2 от ППЗДДС, първоинстанционният съд е определил възражението на жалбоподателя, относно датата на получаване на кредитното известие, като неоснователно, доколкото последното обстоятелство е неотносимо към състава на нарушението по чл. 78, ал. 4 от ЗДДС.

Първоинстанционният съд е приел, че с наложената санкция по чл. 182, ал. 1 от ЗДДС не е нарушен принципът на данъчен неутралитет и че извършеното от „С.И КО“ ЕООД нарушение е „неизвършена корекция на данъчен кредит в значителни размери“. Смята, че наложената санкция не е може да бъде счетена за прекомерна и надхвърляща необходимото за постигане целите на закона.

Районен съд – Пловдив е приел още, че няма основание да бъде приложена разпоредбата на чл. 28 от ЗАНН, тъй като „процесното нарушение е такова на простото извършване и законодателят е предвидил обществената опасност на подобно деяние, като последната не е необходимо /и не е възможно/ да се установява във всеки отделен случай“, а и освен това е налице реално ощетяване на фиска, поради неизвършената корекция в законоустановения срок.

Смята наложената санкция за правомерна, тъй като санкцията, предвидена в чл. 182, ал. 1 от ЗДДС, е определена от законодателя, без да има възможност наказващият орган да я индивидуализира в определени граници.

ІV. За правото:

8. Решението е неправилно.

9. Процесното административнонаказателно производство (АНП) се е развило при сериозни нарушения на административнопроизводствените правила, които са до такава степен съществени, че водят до незаконосъобразност на спорното НП, съответно до неговата отмяна. Съображенията за този извод ще бъдат конкретизирани в следващото изложение.

10. От данните по делото се установява, че първоначално на „С.И КО“ ЕООД е бил съставен АУАН № F634165/09.11.2021 г., за това че дружеството, в качеството си на регистрирано по ЗДДС лице, като получател на кредитно извести № *********/20.07.2021 г., издадено от „МИГ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, с предмет „Възстановяване на аванс“, с данъчна основа 44100 лв. и ДДС в размер на 8820 лв., не е отразило същото в дневника за покупки за съответния данъчен период – м.07.2021 г. и в подадената в ТД на НАП Пловдив СД вх. № 16004762943/12.08.2021 г. Недекларираното на кредитното известие от „С.И КО“ ЕООД е довело до определяне на резултат за периода „ДДС за внасяне“ 64.69 лв.

В тази връзка е прието, че е нарушена разпоредбата на чл. 78, ал. 2 във връзка с чл. 124, ал. 5 ЗДДС.

Така съставеният АУАН се твърди от страна на ответния административнонаказващ орган (АНО), че е „анулиран“. Като доказателство за това твърдение, пред районния съд е представена екранна снимка, съдържаща таблица, в която в колона „Статус“ на АУАН № F634165/09.11.2021 г. е вписано „Анулиран“ (лист 24 по АНД 4248/2023 г. на ПРС).

Какво точно следва да се разбира под „анулиране“ на коментирания АУАН, на какво правно основание, с какъв акт и от кой административен орган това е сторено, от представените от страна на ответника писмени доказателства не става ясно.

Следва изрично да се констатира, че по делото не се установява (а и не се твърди) АНП да е прекратено с мотивиран резолюция така както предвижда разпоредилата на чл. 54 ЗАНН в приложимата редакция.

11. При това положение, съставеният втори АУАН, въз основа на който е издадено процесното НП, се явява фактически и правно необосновано. Фактически необоснован - защото не са налице нови проявени факти и обстоятелства, които да са от значение за предмета на АНП, което каза се е образувано въз основа на вече съставения АУАН № F634165/09.11.2021 г. Правно необосновано - защото в ЗАНН не е налице процесуален ред, по който вече съставен АУАН да беда „анулиран“ и да бъде издаден нов такъв за едно и също деяние (в случая за неизвършена корекция на ползва данъчен кредит), но квалифицирано по различен начин от органите по приходите. Съобразно чл. 36, ал. 1 ЗАНН, началото на АНП са слага с АУАН – такъв вече е бил съставен (АУАН № F634165/09.11.2021 г.), т.е. сложено е начало на АНП, предмет на което е неизвършена корекция на ползван данъчен кредит по развален договор с доставчик. Нещо повече, този АУАН е бил не просто съставен, но и връчен на жалбоподателя. При това положение, без да е прекратено АНП по вече съставения АУАН № F634165/09.11.2021 г., се съставя втори АУАН за същото противоправно деяние.

След като АНО е счел, че фактическото описание на деянието и неговата правна квалификация в първия АУАН са неправилни, неточни - в смисъл, че съобразно това описание, не се установява дружеството да е извършило това точно нарушение на материалния закон, то тогава би следвало именно АНО, а не някой друг да констатира тази неточност и съобразно чл. 54 ЗАНН да прекрати вече образуваното АНП с мотивирана резолюция, за която разбира се, по общите правила на процеса би следвало да бъде уведомен жалбоподателя. Едновременно с това или след издаване на резолюцията за прекратяване може да се състави нов АУАН, ако не са изтекли сроковете по чл. 34 ЗАНН, като в новия АУАН би следвало да се опише деянието, което контролният орган счита, че е извършено противоправно от дружеството като му се даде съответната правилна квалификация. В случая това не е сторено като на практика в рамките на едно и също АНП имаме издадени два АУАН с различно съдържание – различно описание и правна квалификация на деянието.

Ето защо след като с първоначално съставения АУАН е вече сложено в ход АНП и то не е прекратено по предвидения в ЗАНН процесуален ред, издаването на втори АУАН е фактически и правно необосновано. Казано с други думи този втори АУАН не може да бъде годно основание за издаване на процесното НП.

Все в тази насока следва да се добави, че установените в закона правила за поведение са в еднаква степен задължителни както за данъчните субекти, така и за органите по приходите. Следователно, неспазването на установения от ЗАНН ред за образуване и прекратяване на административнонаказателното производство има за последица постановено при осъществи нарушения на административно-производствените правила НП.

Толериране на поведение на администрацията като разглежданото в настоящото производство (издавеното на два АУАН в рамките на едно АНП), каквото разбира се не следва да бъде допускано, би могло да доведе за едно и също деяние да се водят две паралелни производства с идентичен предмет, а от там евентуално да се стигне и до наказване два пъти за едно и също нещо, което ще е нарушение на принципа non bis in idem.

12. Впрочем за пълнота, независимо от изложеното по-горе, следва да се добави, че в случая е налице още едно основание за отмяна на спорното НП. Основание за този извод дава Решение на СЕС (осми състав) от 20 юни 2013 година по дело C-259/12.

На първо място е необходимо да се посочи, че съгласно чл. 267, ал. 1 ДФЕС, Съдът на Европейския Съюз може да се про­из­нася и преюдициално, давайки т.нар. “пре­юдициално заключе­ние”.

Важна особеност на решенията на този съд е, че те имат характер на прецедент и при тях важи принципът, че след като е било постановено такова ре­ше­ние по преюдициално заключение по даден въпрос, всички други съди­лища тряб­ва да го при­е­мат като задъл­жи­тел­но по отношение на идентични въпро­си, които въз­никват пред тях, и от тази гледна точ­ка следва да се въздържат от отправяне на свои запитвания, които са били пред­мет на разглеждане.

Настоящият съдебен състав намира, че е налице идентичност между предмета по настоящото дело и този по коментираното преюдициално заключение (Решение от 20 юни 2013 година по дело С‑259/12), доколкото и в двете производства се касае за наложено административно наказания имуществена санкция на основание чл. 182 ЗДДС.

Ето защо, в случая няма причина, даденото разрешение от Съда на Европейския съюз с Решение от 20 юни 2013 година по дело С‑259/12, да не бъде съобразено изцяло в конкретния казус, именно защото то се ползва със сила на тълкуваното нещо по отношение на всички национални юрисдикции в страните – членки.

Според диспозитива на цитираното решение на СЕС „…Националната юрисдикция следва да прецени — предвид членове 242 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност с оглед на обстоятелствата по спора в главното производство, и по-специално на срока, в който нарушението е отстранено, на неговата тежест, както и на евентуалното наличие на избягване на данъчно облагане или заобикаляне на приложимия закон, за които отговаря данъчнозадълженото лице — дали размерът на наложената санкция не надхвърля необходимото за постигане на целите, изразяващи се в осигуряване на правилното събиране на данъка и предотвратяване избягването на данъчно облагане.“

Конкретната преценка на настоящия съдебен състав, съобразно указанията на СЕС дадени в обсъжданото решение, е че в случая несвоевременното деклариране на корекцията на ползвания данъчен кредит не разкрива белезите на избягване на данъчно облагане с ДДС, нито заобикаляне на приложимия закон – дори твърдения няма в тази насока от страна на приходна администрация. В тази връзка следва да се спомене т. 42 от разглежданото решение, в която СЕС изрично подчертава, че късното начисляване на ДДС само по себе си не би могло да се приравни на злоупотреба (вж. Решение от 12 юли 2012 г. по дело ЕМС-България транспорт, C-284/11), което означава, че във всеки конкретен случай тази злоупотреба трябва да бъде доказвана от страна на администрацията. Т. доказване разбира се не е проведено в съдебното производство.

Освен това „С.И КО" ЕООД е направило следващата се корекция в данъчен период м. 09.2021 г. (вместо в данъчен период м.07/2021 г.), т.е. само месец след данъчния период, в който е следвал да извърши декларирането и то преди започване на извършената му данъчна проверка (приключила с Протокол № П-16001621172363-073-001/05.01.2022 г.).

И не на последно място следва да се констатира, че по делото не се твърди и не се установява данъчнозадълженото лице да не води достатъчно подробна отчетност за прилагания ДДС и за неговия контрол от данъчните органи в нарушение на чл. 242 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година.

Тези съображения обосновават крайния извод, че размерът на наложената санкция (8820 лв.) надхвърля необходимото за постигане на целите, изразяващи се в осигуряване на правилното събиране на данъка и предотвратяване избягването на данъчно облагане. Това само е достатъчно спорното НП да бъде отменено.

13. Изложеното до тук не е съобразено от районния съд, в резултат на което постановеното от него решение не е съответно на процесуалния и материалния закон. То ще следва да бъде отменено. Това има за последица и отмяна на спорното в процеса наказателно постановление.

V. За разноските:

14. При този изход на спора на основание чл. 63д, ал. 1 от ЗАНН във връзка с чл. 228 и чл. 143, ал. 1 АПК, на касационния жалбоподател се дължи присъждане на сторените в производството разноски за двете съдебни инстанции. Те се констатираха в размер на 2600 лв. – договорено и заплатено адвокатско възнаграждение.

 

Така мотивиран, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във връзка с чл. 63в, от ЗАНН, Пловдивският административен съд, деветнадесети касационен състав,

 

 

Р Е Ш И :

 

 

ОТМЕНЯ Решение № 1990 от 19.12.2023 г. на Районен съд гр. Пловдив, постановено по АНД № 4248 по описа на същия съд за 2023 г. като вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ Наказателно постановление № 619211 – F636346/16.12.2021 г., издадено от М. М. П. - С., на длъжност заместник директор на ТД на НАП Пловдив, с което на „С.И КО“ ЕООД, [ЕИК], на основание чл. 182, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), е наложено административно наказание - имуществена санкция в размер на 8 820 лева, за нарушение на чл. 78, ал. 4 от ЗДДС, във вр. с чл. 66, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „С.И КО“ ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление [населено място], [улица], представлявано от управителя Р. Е. С., сумата от 2600 лв., представляваща сторените в производството разноски за адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции.

 

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване и протест.