Решение по дело №973/2024 на Административен съд - Русе

Производството е по реда на чл. 156 и сл. ДОПК (Данъчно-осигурителен процесуален кодекс).

Делото е образувано след постъпила в съда жалба от „Лубрика“ ООД, [населено място], представлявано от управителя [населено място], действащо чрез адв. Г. М.. Жалбата е насочена срещу Ревизионен акт (РА) №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., потвърден с Решение №Р-460/32-1083258/18.11.2024г. на горестоящия АО - директорът на Агенция „Митници“. С РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., на дружеството са определени задължения за дължим акциз в размер на 495 241,41 лева (Четиристотин деветдесет и пет хиляди двеста четиридесет и един лева и 41 стотинки) и лихви в размер на 171 511,70 лева (Сто седемдесет и една хиляди петстотин и единадесет лева и 70 стотинки). Причината за издаване на оспорения пред съда РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г. е образувано ревизионно производство срещу „ЛУБРИКА“ ООД, свързано с установяване на задължения на дружеството за дължим акциз за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2023 г.

Жалбоподателят счита, че РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г. е незаконосъобразен, в противоречие с правото на ЕС и практиката на СЕС, както и с принципите на законността. Доводите в жалбата до съда сочат и на нарушение на материалния закон и несъответствие с целта на закона. Основания за оспорване, разписани в чл.146, т. 4 и 5 от АПК.

Тези аргументи се поддържат в жалбата, в съдебно заседание и в допълнителна писмена защита от процесуалния представител на дружеството – адв. М..

Иска се от Административния съд да отмени РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., с който на „ЛУБРИКА“ ООД са определени задължения за дължим акциз в размер на 495 241,41 лева. Претендират се разноски по делото по представен списък.

Ответникът по жалбата – директорът на Агенция „Митници“, чрез процесуален представител, в писмен отговор, по същество в съдебна зала, както и в писмени бележки излага доводи за неоснователност на жалбата.

Русенският административен съд, след като обсъди данните по делото и доводите на страните, след преценка на събраните по делото писмени доказателства и заключението по назначената комплексна съдебна технико-икономическа експертиза и след направената проверка за законосъобразност, съгласно чл. 168, ал.1 от АПК, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в законоустановения срок, от надлежна страна, имаща право и интерес от обжалването.

Разгледана по същество, жалбата се явява основателна.

Фактически и правни съображения :

Със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № [рег. номер]-PK4- Р1/32-748216/21.02.2024г. (л. 101 от адм. преписка), издадена от З. П. - началник отдел „ Последващ контрол “ в ТД Митница Русе, е възложена ревизия на жалбоподателя „ЛУБРИКА“ ООД, [населено място], която обхваща установяването на задължения на дружеството за акциз за период 01.01.2019г. до 31.12.2023 г.

От ревизираното дружество били изискани документи, справки и писмени обяснения (л. 105 и сл. от адм. преписка), предоставени своевременно на ревизиращия екип (л. 113 от адм. преписка).

Резултатите от ревизията са обективирани в ревизионен доклад №[рег. номер]-PK4-PД4/10.06.2024г. (л. 19-89 от адм. преписка). В РД били направени предложения за установяване на задължения на ревизираното дружество за акциз в общ размер на 495 241.41 лева и съответната законна лихва, изчислена към датата на съставяне на доклада. Причината - изведените от ревизиращия екип констатации относно прилагане на разпоредбите на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС, свързани с освобождаване /или не/ от облагане с акциз на енергийни продукти, използвани в данъчен склад за производство на енергийни продукти.

По повод на този ревизионен доклад, връчен на 17.06.2024г., (л.90 от адм. преписка) дружеството е поискало удължаване на срока за представяне на възражение (л. 92 от адм. преписка). В удължения срок възражение е подадено. То изхожда от надлежна страна, поради което е било допустимо за разглеждане.

Подробности относно изложените във възражението доводи, се намират на л.95-98 от адм. преписка. „ЛУБРИКА“ ООД, действащо чрез адв. Г. М. не е съгласно с извода на ревизиращия екип, изложен в РД относно приложението на чл.20, ал.2, т.1 и т.3 от ЗАДС. Прави се обстоен анализ на практиката на СЕС, приложима за случая, както и на действащото наше законодателство - чл.20, ал.2, т.1 и т.3 от ЗАДС и чл.24, ал.2, т.6, пр. 2 от същия закон. Твърдят, че последно посочената норма от ЗАДС съответства не на Решение от 30 декември, постановено по дело С-44/19 на СЕС, както е прието от ревизиращия екип на АМ, а на решение на СЕС от 06 юни 2018 г., по дело С-49/17. Съответно, в ревизираните случаи тежкото гориво, освобождавано от данъчния склад с код 27 по чл.85а от ПП ЗАДС е послужило за производството на облагаеми енергийни продукти, без да е било възможно за получените количества облагаеми енергийни продукти да се изразходи по - малко количество от употребеното. В тази хипотеза това позволява позоваването на чл. 24, ал.2, т.6, пр. 1 ЗАДС, която е приложима и за производството, извършвано в данъчния склад на „Лубрика" ООД и не съществува фактическа и правна възможност да се установят задълженията за акциз, така както били предложени с РД. Важен аргумент в подкрепа на тази защита срещу ревизионното производство е и довода, че за процентно облагане на разхода на използваното в предприятието тежко гориво е необходима нормативноустановена процедура, както било указано и в решението на СЕС, но такава от АМ не била въвеждана. Нещо повече. Митническата администрация, нееднократно е била сезирана с въпроси от дружеството, като е указала, че чл.24, ал.2, т.6, пр. 1 на ЗАДС е приложимо, но не е давала никакви други указания за коригиране на работата на РЛ(ревизираното лице). Указания били давани само и единствено относно подаването на електронни акцизни документи (е-АДД), съгласно чл. 24, ал.2, т.6, пр.2 от ЗАДС.

След обсъждане на така депозираните възражения, подробно и мотивирано(л.12-25 от РА), З. Й. П. - началник отдел в АМ, отдел „Последващ контрол“ в ТД Митница Русе и В. И. В. на длъжност държавен инспектор в ТД на АМ, отдел „Последващ контрол“, сектор „Акцизен контрол“ в ТД Митница Русе издават и оспорения първо по административен ред РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г. Актът е издаден в съответствие с разпоредбата на чл.119, ал. 2 от ДОПК. С РА възраженията, депозирани срещу РД не са приети за основателни.

С ревизионния акт са установени задължения на ревизираното дружество „ЛУБРИКА“ ООД по ЗАДС, за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2023 г. както следва:

Акциз в размер на 495 241.41 лева (Четиристотин деветдесет и пет хиляди двеста четиридесет и един лева и 41 стотинки) и лихви в размер на 171 511.70 лева, изчислени по ЗЛДТДПДВ.

Ревизионният акт е обжалван пред директора на Агенция „Митници“ [населено място], който приел жалбата на дружеството изцяло за неоснователна, като потвърдил всички изложени в РД и оспорения пред него РА доводи и мотиви на ревизиращия екип за дължимостта на така определения акциз и неговия размер.

Въз основа на приложените към административната преписка доказателства и предвид разпоредбата на чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът намира, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, след възложена ревизия, съгласно чл.112 ДОПК, вр. с чл.104, ал.1 и ал.3 от ЗАДС, в предвидената от закона форма, при спазване на чл.113 от ДОПК, и съдържащ реквизитите по чл.120 от ДОПК.

В ревизионния акт са посочени фактическите и правни основания за издаването му. Ревизиращият орган е извършил анализ на доказателствата, относими към облагането на жалбоподателя с акциз по ЗАДС. Изложени са подробни мотиви в обстоятелствената част на ревизионния доклад, който е неразделна част от ревизионния акт.

Ревизионното производство е валидно образувано, проведено по реда на чл. 119 от ДОПК. Причината за облагане с акциз за процесния период е изведена след извършен обстоен анализ на изисканата и представена от ревизираното дружество документация и на наличните данни в информационните системи на Агенция „Митници“, касаещи прилагането на режим отложено плащане на акциз, спазването на нормативните изисквания за данъчни освобождавания, определянето на данъчната основа, върху която се начисляват задълженията за акциз, начисляването на акциз по отношение на приложимите ставки, както и посещения на място в данъчния склад на „ЛУБРИКА“ ООД с цел запознаване с производствения процес, организация на работа и документиране на извършваните операции в обекта. Ревизиращият екип след обстоен анализ, е извършил преценка за наличие или не на основанията за прилагане на разпоредбите на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС за освобождаване от облагане с акциз на енергийни продукти, използвани в данъчен склад за производство на енергийни продукти от ЗАДС и на основание чл. 20, ал. 1 от ЗАДС във връзка с чл. 20, ал. 2, т. 3 от ЗАДС за потребените, но без да са вложени в производството на енергийни продукти, количества тежко гориво, използвани при производството на енергийни продукти, предназначени за цели различни от моторно гориво и гориво за отопление, възниква задължение за заплащане на акциз.

Причината за извода, с който е приключило ревизионното производство, а именно, дължимост от страна на ревизираното лице на акциз за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2023 г., в размер на 495 241.41 лева и съответните лихви е следната, подробно описана и в оспорения РА :

За нуждите на производството, което извършва на енергийни продукти в данъчния склад, „ЛУБРИКА“ ООД използва една част от произведените в склада количества тежко гориво. Ползват се за : 1. Подгряване на отработените масла в ТВИ - за процесите по обезводняване на отработени масла и за процесите на дестилация на обезводнени отработени масла. След приключване на процесите по обезводняване и дестилация готовите продукти тежко котелно гориво и гудрон постъпвали в обособени за целта резервоари, а енергийните продукти обезводнени маслени дестилати (ОМД) подлежали на последващи контактни обработки в рафинерията за получаването на базови масла; 2. Подгряване на маслените дестилати в инсталацията за контактна очистка (РАФИНЕРИЯТА), където се извършва последващо рафиниране на обезводнените маслени дестилати (киселинна и абсорбционна очистка).

Една част от получените след процеса на рафиниране базови масла с код по [рег. номер] 99 се реализирали като краен продукт, а друга част след охлаждане постъпвали в определени смесители и резервоари, където заедно с по-тежки базови масла (при необходимост) се смесват с пакети адитиви с цел получаване на стокови продукти.

Анализът на данните за предназначението на произведените от „ЛУБРИКА“ ООД енергийни продукти, извършен от ревизиращия екип водел до извода, че количествата тежко гориво, постъпвали през ревизирания период за нуждите на РАФИНЕРИЯТА, били отразени с код на предназначение 27 (за енергийни продукти, използвани в данъчен склад за производство на енергийни продукти при условие, че използваните енергийни продукти са произведени в същия данъчен склад). Съответно, от дружеството не бил начисляван и заплащан акциз за енергийни продукти за отопление. Идентично за периода от 01.05.2019г. до 31.12.2023г. количествата тежко гориво, постъпили в друг резервоар били отразени с код на предназначение 65 - за освободени за потребление немаркирани енергийни продукти, предназначени за отопление.

Според ревизиращият екип, дружеството не е водило отчетност в съответствие с изискванията на ЗАДС. Не е създало необходимата организация за своевременно, ежедневно измерване и отчитане, както на използваните за нуждите на подгряване на суровините в Тръбно - вакуумната инсталация и за нуждите на Рафинерията, така и на произвежданите продукти на всеки технологичен етап. Липсата на отчетност обаче не било основание и не освобождавало лицензираният складодържател от задължението за заплащане на акциз за енергийни продукти, предназначени за цели, различни от моторно гориво и гориво за отопление, както и приемат в проведеното ревизионно производство.

Преди издаване на РА е анализирана и практиката на СЕС, като са цитирани в РА решение на Съда на ЕС от 06 Юни по дело С49/17, както и решение на Съда на ЕС от 03 декември 2020 година по дело С44/19 във връзка с тълкуването на член 21, §3 от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27 октомври 2003 година относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийни продукти и електроенергията (Директива 2003/96/ЕО).

Ревизиращият екип в контекста на така установеното и при анализ на разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 6, пр. първо от ЗАДС и чл. 24, ал. 2, т. 6, пр. второ от ЗАДС е приел, че на основание чл. 20, ал. 1 във връзка с чл. 20, ал. 2, т. 3 от ЗАДС за потребените, но без да са вложени в производството на енергийни продукти, количества тежко гориво, използвани при производството на енергийни продукти, предназначени за цели различни от моторно гориво и гориво за отопление, възниква задължение за заплащане на акциз. Посочено е в РА, че размерът на дължимия акциз се определя като произведение от данъчната основа по чл. 28, ал. 1, т. 7 от ЗАДС (количеството, измерено в тонове) и приложимата акцизна ставка съгласно чл. 33, ал. 1, т. 2 от ЗАДС (400 лева [рег. номер]).

По делото бе назначена и приета комплексна съдебна технико-икономическа експертиза, поискана от дружеството-жалбоподател. Целта на допусната експертиза бе да изясни процеса на работа на дружеството с тежки горива/масла. Основният и водещ въпрос бе свързан с характеристиките на произведените в тръбно-вакуумната инсталация на данъчния склад на „Лубрика" ООД от отработени масла междинни продукти - маслени дестилати, дали имат характеристики на горива и какви акцизни ставки са приложими при тяхното производство?

Съответно дали тези от тях, освободени от облагане с акциз с код 27 по чл.85а от ПП ЗАДС, са послужили за производство на облагаеми енергийни продукти и ако е така, да се провери дали е било възможно за производството на облагаемите продукти да се ползва по-малко количество тежки горива от употребеното? Бе даден и отговор и на други съществени за изясняване на спора въпроси, сред които и този дали според внедрените и действащи към ревизионния период системи за отчетност в Рафинерията на „ЛУБРИКА“ ООД по ЗАДС е възможно при влагането на тежко гориво в тръбно - вакуумната инсталация и прилагането на код 27 от чл.85а от ПП ЗАДС, този разход така да се отрази, че да отговаря в процентно съотношение на крайното потребление на произведените продукти?

Заключението бе прието при изслушване на вещите лица, като не бе оспорено от страните. Нещо повече. На ответника по спора бе позволено задаването на въпроси, формулирани в писмена молбата на заместник - директора на Агенция „Митници”, за който в последствие се установи, че е бил ненадлежно оправомощен да представлява процесуално директора на Агенция „Митници”. С нарочно определение на съда № 847 от 18.03.2025 г. бе констатирано, че липсва изявление на АО, че се оспорва заключението по съдебно технико-икономическата експертиза с искане за назначаване на нова такава, независимо от несъгласието на процесуалния представител на директора на Агенция „Митници” с част от заключението на вещите лица.

При така установеното от фактическа страна, съдът стига до следните правни изводи:

Както посочихме и по-горе, ревизионният акт е издаден от компетентен орган, на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, след възложена ревизия, съгласно чл.112 ДОПК, вр. с чл.104, ал.1 и ал.3 от ЗАДС, в предвидената от закона форма, при спазване на чл.113 от ДОПК, с реквизитите по чл.120 от ДОПК, и съдържа изложение на фактическите и правни основания за постановяването му.

В производството по издаването му обаче са допуснати съществени процесуални нарушения, които да са повлияли на фактическите констатации и правните изводи на служителите на ТД Митница Русе, имащи качеството на орган по приходите. Това е довело и до противоречие с приложимия материален закон-ЗАДС, подзаконовите актове по прилагането му и целта на закона и като такъв подлежи на отмяна.

Основният спорен между страните въпрос касае приложението на разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС, и конкретно за ревизираното дружество, за периода на проверка, предвид дейността му и направените констатации при проверката, кое предложение на същата норма следва да бъде приложено:

Дали чл. 24, ал. 2, т. 6, пр. първо от ЗАДС, според която от облагане с акциз се освобождава тежкото гориво, произведено в данъчния склад и използвано в същия данъчен склад при производството на тежки горива, предназначени за моторно гориво и/или гориво за отопление? Или

Предложение второ на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС, при което посредством вакуумдестилация на отпадъчно масло се получава тежко гориво, като част от него се използва за подгряване на суровината отпадъчно масло и чрез вакуум дестилация се получават смазочни масла, които дружеството освобождава за потребление. В случая съгласно разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 6, пр. второ от ЗАДС дружеството не следва да се освобождава от облагане с акциз тежкото гориво.

Проверяващият екип приема, че по отношение на периода на проверка, спрямо „ЛУБРИКА“ ООД следва да намери приложение само и единствено чл. 24, ал. 2, т. 6, пр. второ от ЗАДС. Счита, че произведеното тежко гориво е предназначено само за ОАКП (освободените от акциз крайни потребители) и гудрон. В резултат на това ревизиращият екип е определил и количеството произведени в данъчния склад тежки горива, използвани за цели, различни от производството на енергийни продукти (тежко гориво ), предназначени да бъдат използвани като моторно гориво и гориво за отопление, а именно за производство на базови масла и смазочни масла и гудрон като процентно съотношение на различните видове продукти, към общото количество на произведената продукция. С ревизионния акт са установени задължения за акциз за част от тежките котелни горива, зареждани в резервоар Р108 за нуждите на тръбно-вакуумната инсталация (ТВИ) по процедура, разработена не от закона, от самия ревизиращ екип - на база „Количествата произведени продукти и относителният им дял от общия обем произведени продукти през месеца". Позовавайки се на чл. 28, ал.1, т.7 от ЗАДС ревизиращият екип определя данъчната основа, начисли дължимия акциз, съобразно акцизната ставка за този вид енергиен продукт по чл. 33, ал.1, т.2 от ЗАДС.

В ЗАДС материално-правният режим на освобождаванията на акцизните стоки, представляващи енергийни продукти, е уреден именно в чл. 24 от ЗАДС. По отношение на конкретния енергиен продукт, релевантна е разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС, като според съда, съобразявайки заключението по назначената и приета комплексна съдебна технико-икономическа експертиза и отговора на поставените шест задачи към вещите лица, за „ЛУБРИКА“ ООД, съобразно всички установени факти и обстоятелства, важи предложение първо на цитираната разпоредба.

Между страните няма спор по факта, че при преработката на отработени масла от „Лубрика" ООД са налице и двете хипотези по чл. 24, ал. 2, т. 6 ЗАДС. „Лубрика" ООД е имало правото да прилага чл. 24, ал. 2, т. 6 ЗАДС в хипотезата на освобождаване от облагане - пр. първо от чл.24, ал. 2, т. 6 ЗАДС.

Експертите, извършили комплексната съдебна технико-икономическа експертиза по въпрос №2 дават отговор, че „При извеждането на акцизни стоки с код 2710 19 99 от данъчния склад през ревизираните периоди под режим отложено плащане на акциз (РОПА), включително и при износ не е било налице освобождаване за потребление и не е бил начисляван акциз, а при ВОИ (вътреобщностно изнасяне) на акцизни стоки с код 2710 19 99 е била приложена Акцизна ставка 0,646 лева с данъчната основа по чл.28, ал. 1, т.7 от ЗАДС с мерна единица килограм“.

По-важен е отговорът, даден на третия въпрос от експертизата. Той на практика оборва тезата на ревизиращия екип, според който количеството произведени в данъчния склад тежки горива, използвани за цели, различни от производството на енергийни продукти (тежко гориво ), предназначени да бъдат използвани като моторно гориво и гориво за отопление, а именно за производство на базови масла и смазочни масла и гудрон е процентно съотношение на различните видове продукти, към общото количество на произведената продукция. На база на това процентно съотношение е определено в РА и общото количество тежки масла/горива за ревизирания период, върху който следва да бъде определена данъчната основа, начислен дължимия акциз, съобразно акцизната ставка за този вид енергиен продукт по чл. 33, ал.1, т.2 от ЗАДС. И съответно – определени задълженията на „ЛУБРИКА“ ООД за акциз, предвид издадения РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г.

Не така стоят нещата обаче според експертите, извършили посещение на място в данъчния склад на дружеството, където са се запознали с програмния продукт, който се полза и се е ползвал към ревизираният период за водене на материалната отчетност. Според инженер-химик К. Е. и инженер-химик М. Р., описали подробно в заключението си производствения процес, при който се стига до продукта тежки горива, разходът на тежко гориво, вложено в ТВИ с код на предназначение 27 от чл.85а от ПП ЗАДС, не може да се отрази във водената материална отчетност така, че да отговоря в процентно отношение на крайното потребление на произведените стоки, защото към момента на влагане на тежкото гориво в ТВИ (Тръбно-вакуумна инсталация) крайното потребление на произвежданите стоки е неизвестно.

Ревизиращите органи, разделяйки получените от ТВИ продукти на акцизни - тежки горива и неакцизни - тежки горива за ОАКП, междинни продукти -дестилати и гудрон, на практика, предвид заключението на вещите лица, са направили това произволно.

Затова е и прав процесуалният представител на ревизираното дружество, адв. М., че тук следва да намери и приложение § 50 от решение по дело С-44/19 на СЕС. Според него, когато дори неенергийните продукти, получени в процеса на производство на енергийни продукти, впоследствие отново се използват в този производствен процес (в процесния случай междинни продукти - дестилати, използвани за производство на базови масла или връщани за повторна обработка в ТВИ), те представляват междинни продукти, чието производство е основание за прилагане на чл. 21, параграф 3 от Директива 2003/96, тоест за освобождаване от акциз.

В писмената защита адв. М. сочи още, че когато са били вложени в производство, базовите масла, получени от междинните продукти (дестилати) сами по себе си са придобили качеството на междинни продукти и не е следвало като такива на основание чл. 633 ГПК, вр. § 2 ДР ДОПК, чл. 288 от ДФЕС и решение по дело С-44/19 на СЕС да се облагат. При извеждане на базовите масла от данъчния склад по РОПА, за тях на общо основание е обезпечаван акциз по максимална акцизна ставка - 646 лева за 1000 литра. Намалените ставки по чл. 33, ал. 1, т.2 и чл. 33а ЗАДС са предвидени само в случаите на издаване на е-АДД и документ по Приложение 14а, тоест при освобождаване за потребление, а не при движение под РОПА, при последният посочен режим продуктите от код 2710 19 99 са били обезпечавани, като моторни гориво по чл. 32 ЗАДС. Тази теза също се споделя от настоящия съдебен състав.

Буди недоумение как ревизиращия екип е достигнал до съответните цифри и количества, че произведените в данъчния склад на „ЛУБРИКА“ ООД тежки горива, използвани за цели, различни от производството на енергийни продукти (тежко гориво), непредназначени да бъдат ползвани като моторно гориво и гориво за отопление/което е освободено от акциз/, за производство на базови масла и смазочни масла и гудрон е процентно съотношение на различните видове продукти, към общото количество на произведената продукция?

В подкрепа на извода, че ревизиращият екип немотивирано, при липсата на извършени изследвания и анализи, което обстоятелство води до нарушаване на разпоредбите на чл.35 и чл.36 от АПК, са стигнали до издаването на РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., са и отговорите на следващите въпроси по комплексната съдебна технико-икономическа експертиза.

На въпрос №4 вещите лица отговарят, че при производството на облагаемите продукти, от дружеството не е било възможно да се ползва по-малко количество тежки горива от употребеното. Съответно, по въпрос №5, че според внедрените и действащи към ревизионния период системи за отчетност по ЗАДС от „ЛУБРИКА“ ООД не е възможно по принцип, което важи и за ревизираните периоди, че не е възможно да бъде издадено и регистрирано в Българската акцизна централизирана информационна система (БАЦИС) след изгаряне на тежкото гориво за нуждите на производствена инсталация е-АДД и прилагането на код 411 по чл.85а от ПП ЗАДС.

Материалната отчетност на дружеството по ЗАДС е водена хронологично по дати на използване на съответните енергийни продукти, и е позволявала точното определяне на моментите на това използване - датите на зареждане на горивния резервоар - Р 108 на ТВИ с тежко гориво и отчитането му в ДСН с код 27 по чл. 85а, Т. 10 ПП ЗАДС, противно на приетото от ревизиращия екип в РД и след това в РА.

Затова съдът счита, че при липса на достатъчно обективни данни, обективна информация, и при неправилно обследване на въпроса за това дали при дейността на „ЛУБРИКА“ ООД, свързана с получаване на тежки горива, следва да се приложи разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС предл. 1 или предл. 2, ревизиращият екип е издал РА №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г.

Това безспорно, предвид установеното по-горе, и съобразно заключението на вещите лица по комплексната съдебна технико-икономическа експертиза, води до допуснати съществени процесуални нарушения - нарушение на чл.35 от АПК, според която норма „Индивидуалният административен акт се издава, след като се изяснят фактите и обстоятелствата от значение за случая и се обсъдят обясненията и възраженията на заинтересованите граждани и организации, ако такива са дадени, съответно направени“. Тези нарушения са повлияли на фактическите констатации и правните изводи на служителите на ТД Митница Русе, имащи качеството на орган по приходите и по този начин те са нарушили материалния закон и целта на закона. След като не може да се установи по безспорен и категоричен начин дали произведените за ревизирания период от дружеството тежки горива са ползвани за освободените от акциз крайни потребители и гудрон или е използвано в същия данъчен склад при производството на тежки горива, предназначени за моторно гориво и/или гориво за отопление, при която хипотеза не се дължи акциз, и след като още повече, не може да се каже какво точно е количеството попадащо в хипотезата на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС предл. 1, съответно предл. 2, няма как да бъде определяно задължение за ревизираното лице, още повече да се приема колко е количеството на тези тежки горива и каква е данъчната основа за определяне на акцизната ставка. Така на практика ревизиращия екип е нарушил разпоредбите от ЗАДС, дали му основание да определи данъчната основа и размера на акциза - чл. 28, ал.1, т.7 от ЗАДС и чл. 33, ал.1, т.2 от ЗАДС. Нарушена е и нормата на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС, защото е приложена едната й хипотеза/предложение, при положение, че безспорно и напълно възможно е да са налице и двете.

Но за да се начисли съответния акциз, задължително трябва да бъде точно изследвано и определено по кое предложение на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС какво е количеството тежки горива, защото в едната хипотеза не се дължи, а в другата се дължи акциз. Именно и поради тази причина дружеството е водило и кореспонденция с АМ, като по нейно запитване Министерство на финансите е посочило в свое становище, че при преработването на отпадъчно масло от „Лубрика“ ООД са налице и двете предложения на чл. 24, ал. 2, т. 6 от ЗАДС.

В сегашната си редакция нормата на чл. 24, ал.2, т. 6, пр. 2 от ЗАДС съответства не на Решение от 30 декември, постановено по дело С-44/19 на СЕС, а на решение на СЕС от 06 юни 2018 г., по дело С-49/17. По дело С-49/17 на СЕС се касае за производство, при което се произвеждат 100% неакцизни стоки, а в случая жалбоподателят не спори, че в данъчния склад се произвеждат и облагаеми с акциз, и необлагаеми с акциз стоки, така че действието на това решение (ограничено изрично от самия съд) не може да се отнесе към процесния казус.

В нашето законодателство липсва нормативно предвиден ред за облагане, какъвто е приет в процесния РА.

С оглед изложеното по-горе, съдът намира Ревизионен акт №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., потвърден с Решение №Р-460/32-1083258/18.11.2024г. на директорът на Агенция „Митници“, с който на ревизираното дружество „ЛУБРИКА“ ООД, за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2023 г. по ЗАДС са определени следните задължения - Акциз в размер на 495 241.41 лева (Четиристотин деветдесет и пет хиляди двеста четиридесет и един лева и 41 стотинки) и лихви в размер на 171 511.70 лева за незаконосъобразен, издаден при допуснати съществени процесуални нарушения, които са повлияли на фактическите констатации и правните изводи на служителите на ТД Митница Русе, имащи качеството на орган по приходите. РА е и в противоречие с приложимите и обсъдени по-горе материално-правни разпоредби и с целите на закона. Като такъв следва да бъде отменен.

При този изход на делото и на основание чл. 143, ал. 1 от АПК на жалбоподателя - Лубрика“ ООД, [населено място], представлявано от управителя [населено място], действащо чрез адв. Г. М. следва да се присъдят направените и доказани по делото разноски. Техният размер е общо 11 462 лева, от които 50 лева д.т. за завеждане на спора, 3 812 лева-депозит за вещите лица и 7 600 лева адвокатски хонорар, съгласно списък на разноските (л.142).

Воден от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд – град Русе, трети състав

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ по жалба на Лубрика“ ООД, [населено място], представлявано от управителя С. С., Ревизионен акт №[рег. номер]-PK4-PA6/14.08.2024г., потвърден с Решение №Р-460/32-1083258 от 18.11.2024г. на директорът на Агенция „Митници“, с определени в ревизионният акт задължения на дружеството - акциз в размер на 495 241.41 лева (Четиристотин деветдесет и пет хиляди двеста четиридесет и един лева и 41 стотинки) и лихви в размер на 171 511.70 лева.

ОСЪЖДА А. М. да заплати на Лубрика“ ООД, [населено място], представлявано от управителя С. С., ЕИК *********, със седалище и адрес на управление [населено място], разноски по делото в общ размер на 11 462 (Единадесет хиляди, четиристотин шестдесет и два) лева, от които 50 лева д.т. за завеждане на спора, 3 812 лева-депозит за вещите лица и 7 600 лева адвокатски хонорар.

Решението може да се обжалва с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен съд.