РЕШЕНИЕ
№ 895 дата 06 юли
2022г. град
Бургас
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – БУРГАС, ІХ-ти състав,
в публично заседание на 16 юни 2022г., в следния състав:
Съдия: ПАВЛИНА СТОЙЧЕВА
Секретар: Илияна Георгиева
Прокурор: ………………….….
разгледа адм. дело № 662 по описа за 2022г.
и за да се произнесе взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Предмет на оспорване е Ревизионен акт № Р-02000221003332-091- 001/04.01.2022г., издаден от началник сектор
„Ревизии” и главен инспектор по
приходите в ТД на НАП гр.Бургас, частично потвърден с Решение № 47/01.04.2022г.
на директора на Дирекция „ОДОП” Бургас, с който, в тежест на А.А.К. ***, са
установени допълнителни задължения за данък върху годишната данъчна основа по
чл.17 от ЗДДФЛ за отчетните 2015г. и 2016г., както и задължения за здравни
осигуровки за 2016г., ведно с дължимите лихви.
Жалбоподателят А.К. обжалва издадения ревизионен акт
като възразява, че органът по приходите неправилно е приел, че той е
задълженото лице за внасяне на дължимите осигурителни вноски и данък върху
изплатен доход, получен на основание извънтрудови правоотношения/граждански
договор, като посочва, че такъв следва да бъде платецът-осигурител ВИНИ АС АД.
Изложил е хронологията на взаимоотношенията си с това дружество, като
възразява, че предложеният консултантски договор не е бил подписан, поради
което органът по приходите без основание е кредитирал твърденията на
дружеството, че с оглед естеството на възложената работа жалбоподателят е бил
считан за самоосигуряващо се лице, поради което изплатените суми следвало да се
считат за такива без извършени удръжки.
Иска се отмяна на ревизионния акт.
В съдебно заседание жалбоподателят лично поддържа
жалбата на сочените в нея основания.
Ответникът – директор на Дирекция „ОДОП“ Бургас, чрез
представляващия го юрисконсулт, оспорва основателността на жалбата и пледира за
нейното отхвърляне на основание мотивите изложени в решението на горестоящия
орган, претендира разноски.
Данните от ревизионната преписка сочат, че със Заповед
№ Р-02000221003332-020-001/11.06.2021г. на началник сектор в ТД на НАП –
Бургас, изменена с последващи заповеди, е възложено извършването на ревизия на А.А.К.
***, с предметен обхват – установяване на задължения за вноски за УПФ за самоосигуряващи се, вноски за здравно
осигуряване за самоосигуряващи се, вноски за ДОО за самоосигуряващи се и данък
върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ, всички за периода
01.01.2015г.-31.12.2016г. Резултатите от ревизията са обобщени в съставен РД №
Р-02000221003332-092-001/29.11.2021г., като въз основа на съдържащите се в него
фактически констатации е издаден процесният РА № Р-02000221003332-091- 001/04.01.2022г. от началник сектор „Ревизии” и главен инспектор по приходите в ТД на НАП
гр.Бургас, с който, в тежест на ревизираното лице А.К. са установени задължения
за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2015г. в размер на
568,96лв., за 2016г. в размер на 133,35лв., както и задължение за внасяне на
здравни осигуровки за 2016г. в размер на 78,65лв. Начислени са и съответните
лихви за забава.
При оспорването по административен ред, с Решение №
47/01.04.2022г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Бургас, ревизионният акт е
частично отменен по отношение на задължението за здравно осигуряване, което е
намалено до размер от 11,45лв., като в останалата част ревизионният акт е
потвърден.
В хода на ревизията е установено, че през ревизирания
период жалбоподателят К. извършва трудова дейност, за която получава доходи със
следните източници - ВИНИ-АС АД - за работа без трудово правоотношение, от
„Имахижу" ООД - за работа по трудово правоотношение и от Община Несебър -
като член на секционна избирателна комисия.
За получените от ВИНИ-АС АД доходи за работа без
трудово правоотношение органът по приходите е установил, че ревизираното лице
не е подало декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, поради което са му връчени
уведомления по чл.124, ал.1 и чл.17,
ал.2, т.1 от ДОПК за установени обстоятелства по смисъла на чл.122, ал.1, т.1
от ДОПК - до започването на ревизията не е подадена декларация, когато
задължението се определя по декларация, поради което данъчната основа за
облагане с данък върху доходите за 2015г. и 2016г. е определена след анализ на
относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1, 2, 3, 4, 8, 10, 14 и 16 от
ДОПК.
Установено е, че жалбоподателят К. е получавал
ежемесечно по банков път парични преводи ВИНИ-АС АД за работа без трудово
правоотношение. Работата му била
възлагана по телефона и електронната поща от управителя на дружеството П.А.М..
Нямал подписан писмен договор с възложителя, а имал устни договорки с
управителя, за изпълнението на които регулярно получавал възнаграждение, като в
документите за плащането се посочвало основание „по договор месец/година",
за който се отнасяли плащанията.
Анализирана била водената между
страните кореспонденция, от която е видно наличието на неподписан вариант на
договор с предмет - извършването от страна на консултанта – жалбоподателят А.К. за възложителя - ВИНИ-АС АД на дейности по проучване и
анализ на изпълнението на договорните задължения между възложителя и „Уайн
Хаус" ЕООД; изготвяне на предложения относно оптимизация на изпълнението
на договорните отношения и извършване на конкретни за целта оперативни
дейности; проследяване на счетоводната отчетност, касови и стокови наличности,
контрол и други в терен на възложителя; анализ на пазара - изготвяне на
проучвания и справки за тенденциите, цените, търсенето и предлагането на стоки,
идентични с произвежданите от ВИНИ - АС АД продукти; предоставяне на бизнес
консултации и подобни дейности. Установено е, че дружеството е изплащало на
жалбоподателя възнаграждение за периода 2015г. - 2016г. по 2000лв. на месец, по
банков път, като за 2015г. сумите са в общ размер от 24700лв., а за 2016г.
-12000лв. За изясняване на месеците, за които са били платени сумите, ВИНИ-АС
АД е представило справка, видно от която, изплащани са суми от 2000лв. месечно
за положен труд през всеки месец, считано от 01.01.2015г. до 30.06.2016г.
Ревизията е установила, че през този период жалбоподателят К. няма статут на
самоосигуряващо се лице или лице упражняващо свободна професия и към момента на
извършване на плащанията няма регистрация като едноличен търговец, респ. не е
заявил начало на осигуряване в качеството му на самоосигуряващо се лице чрез
подаването на декларация Окд 5.
Органът по приходите е констатирал, че А.К. е
извършвал трудова дейност като изпълнител на възлагани дейности от ВИНИ-АС АД в
периода 01.01.2015г.-30.06.2016г. Посочено е, че от страна на ВИНИ-АС АД не са
били начислявани и удържани дължимите ЗОВ и данък от изплатените на
жалбоподателя възнаграждения. За така
реализираните доходи по извънтрудово правоотношение е прието, че се дължи данък
по чл.43, ал.4 от ЗДДФЛ, като на основание чл.29, ал.1, т.3 от с.з.,
облагаемият доход е определен, като придобитият доход е намален с 25% разходи
за дейността, а годишната данъчна основа е определена като облагаемият доход е
намален с размера на задължителните осигурителни вноски, които са за сметка на
лицето, приспаднат е вече внесения данък, в резултат на което за 2015г. е
определен данък за довнасяне в размер на 568,96лв., а за 2016г. – в размер на
133,35лв. По отношение на ЗОВ горестоящият орган е коригирал неточностите в
ревизията, като е определил за дължима на основание чл.40, ал.5 от ЗЗО само
вноската за м.11.2016г. в размер на 11,45лв.
За да определи задълженията по чл.17 от ЗДДФЛ в тежест
на жалбоподателя, органът по приходите е приел, че отношенията между него и
ВИНИ-АС АД са се развивали на плоскостта на договор за поръчка по смисъла на
чл.280 от ЗЗД и имат характер на граждански правоотношения, произтичащи от
устен договор. Посочил е, че физическите лица имат задължение да декларират
придобитите доходи от извънтрудови правоотношения (граждански договори) в
годишната данъчна декларация по чл.50 от ЗДДФЛ, която се подава до 30 април на
годината, следваща годината на придобиване на дохода. Констатирано, че ВИНИ-АС
АД не е издало в законоустановения срок по искането на жалбоподателя сметка за
изплатените суми по реда на чл.45 от ЗДДФЛ.
В даденото писмено обяснение управителят на дружеството е посочил, че
услугите, за които са извършени плащанията, касаят дейност, която по своя
характер е била търговска, съобразно посочения предмет в изготвения проект на
консултантски договор и поради тази причина дружеството-възложител е считало
лицето-изпълнител за самоосигуряващо се лице и на това основание е било
задължено самò да декларира пред НАП придобитите от него доходи и в тази
връзка ВИНИ-АС АД е уточнило, че изплащаните на жалбоподателя К. парични суми
са били не след удръжки, а в пълен размер и от тях той е следвало да внася
дължимите данъци и осигурителни вноски. При тези фактически данни, органът по
приходите провел ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК и определил
дължимия по чл.17 от ЗДДФЛ данък за 2015г. и 2016г.
Ревизионният акт е частично незаконосъобразен.
Получените от жалбоподателя възнаграждения от
извънтрудовите правоотношения с ВИНИ-АС АД представляват доход от стопанска
дейност, облагаем в хипотезата на чл.29 от ЗДДФЛ, като годишната данъчна основа
се определя по механизма на чл.30 от с.з. и тя участва в общата годишна данъчна
основа по чл.17 от закона. Разпоредбата
на чл.43, ал.1 от ЗДДФЛ регламентира дължимостта на авансов данък за доходите
от стопанска дейност, като платец на авансовия данък може да бъде или платецът
на дохода, който определя данъка и го удържа при плащането на дохода или получателят
на дохода, който определя данъка и го внася. Първата хипотеза е регламентирана
в алинея 4 на чл.43, съгласно която, когато платец на дохода от стопанска
дейност е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се
определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му. В случая,
платецът на дохода е предприятие по смисъла на § 1, т.33 от ДР на ЗДДФЛ, във
вр. с чл.2 от ЗСч и ако не са налице изключенията, нормирани в следващите
алинеи 5 и 6 на чл.43, то предприятието е задълженото лице за внасяне на авансовия
данък. Съгласно алинея 5 предходната алинея 4 не се прилага когато лицето,
придобиващо дохода, е самоосигуряващо се лице по смисъла на Кодекса за социално осигуряване и декларира това обстоятелство с
писмена декларация пред платеца на дохода. По делото не е налице спор, че
получателят на дохода – жалбоподателят К. не е самоосигуряващо се лице и това е
установено в ревизията, съответно – няма представена писмена декларация пред
платеца на дохода, следователно хипотезата на алинея 5 е неприложима. Алинея 6
на чл.43 предвижда когато платецът на дохода от стопанска дейност не е
предприятие или самоосигуряващо се лице, както и когато лицето, придобиващо
дохода, е самоосигуряващо се и е декларирало това обстоятелство пред платеца на
дохода, в този случай размерът на данъка се определя и данъкът се внася от
лицето, придобило дохода. В случая, платецът на дохода е предприятие, не е
самоосигуряващо се лице, както и получателят на дохода не е самоосигуряващо се
лице, поради което и хипотезата на алинея 6 е неприложима. Следователно, на
основание чл.43, ал.4 от ЗДДФЛ платецът на дохода е този, който определя данъка
и го удържа при изплащането на дохода. Отнесено към настоящия случай, платецът
на дохода ВИНИ-АС АД всеки месец в периода 01.01.2015г.-30.06.2016г. е изплащал
възнаграждение в размер на 2000лв., което означава, че като задължено лице по
алинея 4 на чл.43, следва преди плащането да е определяло и удържало данъка,
респ. – платената сума следва да се счита за нетна, след удръжки. Даденото
обяснение от управителя на дружеството, че с оглед предмета на проектния
договор те са считали получателя на дохода за самоосигуряващо се лице няма
основание да бъде кредитирано не само защото по своя характер е субективна
преценка, но и защото качеството на самоосигуряващо се лице не се подразбира, а
се обявява пред платеца на дохода посредством декларация от получателя на
дохода, каквато декларация обективно липсва и е невъзможна за представяне, тъй
като жалбоподателят не е самоосигуряващо се лице. Именно посредством
представянето на подобна декларация вече се променя субектът на задължението за
определяне на данъка – хипотезата на алинея 5, но след като платецът на дохода
не разполага с такава декларация, то няма нормативно основание да счита лицето
за самоосигуряващо се и той остава задължен за определяне на данъка и неговото
удържане преди плащането на дохода. Няма основание преценката дали едно лице би
било самоосигуряващо се да се прави въз основа на неподписан консултантски
договор (като на основание § 1, т.29, предл.2-ро от ДР на ЗДДФЛ би било лице,
упражняващо свободна професия), тъй като неподписаният договор е несъществуващ
договор. Фактът, че получателят на дохода не е подал дължимите декларации по
чл.50 от ЗДДФЛ за получените доходи не променя горните изводи, тъй като законът
е този, който определя субектът-платец на задължението за авансов данък, а не
фактът на (не)подаването на декларация по чл.50 от ЗДДФЛ, което в случая може
да доведе до административнонаказателна отговорност на основание чл.80 и сл. от ЗДДФЛ. Органът по приходите не е посочил на какво правно основание счита
жалбоподателя за платец на данъка и коя е приложимата за него хипотеза на чл.43
– ал.4 или ал.5, или ал.6. Алинея 1 на чл.43 от ЗДДФЛ регламентира, че лице,
придобило доход от стопанска дейност по чл.29, дължи авансово данък, но това е
само материалната норма, регламентираща авансовото облагане на този вид доход.
Отделно от това, видно е, че в проведената на ВИНИ-АС АД ревизия именно за тези
процесни плащания органът по приходите е определил задължения на дружеството за
внасяне на авансовия данък като го е определил за задължен за тях субект,
което, ако същото като фактическо и правно основание, период и размер
задължение се определи и за жалбоподателя, би означавало двукратно събиране на
данъка. Що се касае за авансовия данък за четвъртото тримесечие на 2015г.,
независимо че това задължение не е определено на платеца на дохода в неговата
ревизия поради това, че не са налице данни получателят на дохода да е
декларирал съгласие за удържане на данъка, то задължението за този период не
може да се вмени и на жалбоподателя, защото няма никакво основание да се
третират различно едни и същи плащания – да се приеме, че платената сума от
2000лв./месец е нетна за част от месеците, а плащанията за четвъртото тримесечие
на 2015г. в същия размер от по 2000лв./месец да се считат брутни, преди
удръжки. Видно от нормата на чл.65, ал.13 от ЗДДФЛ не се удържа и внася авансов
данък по чл.43, ал.4, чл.44, ал.4 и чл.44а, ал.1 за доходи, придобити през
четвъртото тримесечие на данъчната година, освен когато лицето, придобиващо
дохода, писмено декларира пред предприятието или самоосигуряващото се лице –
платец на дохода, че желае удържане на данък. След като съобразно изложените
мотиви следва да се счита, че по отношение на жалбоподателя плащането е нетно,
то следва, че за този период авансовият данък е бил удържан без наличието на
декларация. Това се отличава от извода на органа по приходите в ТД на НАП
Пловдив, тъй като доколкото е възможно заключения за ревизията на ВИНИ-АС АД да
се направят само въз основа на приложените Решение № 493/23.08.2018г. и Решение
№ 355/10.06.2019г., двете на директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, то органът
по приходите в тази териториална дирекция е счел месечните плащания в размер на
2000лв. за брутни и на това основание горестоящият орган е уважил възражението
за начисления авансов данък за четвъртото тримесечие. Подобни противоречия
възникват, защото различни органи по приходите установяват едно и също
задължение за авансов данък, но го определят за внасяне от две различни лица.
Вярно е, че и двете лица са задължени за подаване на декларация –
жалбоподателят - по чл.50 от ЗДДФЛ, а дружеството – по чл.55 от ЗДДФЛ, но
задължението е дължимо за плащане само от едното от тях – ВИНИ-АС АД на
основание чл.43, ал.4 от с.з. и в този смисъл какъвто и да е крайният правен
резултат от ревизията на дружеството, няма основание за алтернативно/повторно
събиране на данъка и от жалбоподателя. Ревизионният акт в тази негова част
следва да бъде отменен като незаконосъобразен.
Задължението за здравноосигурителни вноски в размер на
11,45лв. е правилно определено, като е видно, че то се отнася за м.11.2016г.,
дължимо е на основание чл.40, ал.5 от ЗЗО и няма отношение към периодите на
придобиване на доходи от ВИНИ-АС АД. Жалбата в тази нейна част следва да се отхвърли
като неоснователна.
Съобразно този изход на процеса в полза на ответната
страна следва да бъдат присъдени разноски в размер на 3,11лв. съразмерно на
отхвърлената част. Разноски на жалбоподателя не се присъждат, тъй като не са
поискани.
На основание изложените мотиви и чл.160, ал.1, ал.7,
във вр. с чл.156, ал.1 от ДОПК, Административен съд Бургас,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-02000221003332-091-001/04.01.2022г., издаден от началник сектор
„Ревизии” и главен инспектор по
приходите в ТД на НАП гр.Бургас, частично потвърден с Решение № 47/01.04.2022г.
на директора на Дирекция „ОДОП” Бургас, В ЧАСТТА, в която, в тежест на А.А.К. ***,
са установени допълнителни задължения за данък върху годишната данъчна основа
по чл.17 от ЗДДФЛ за отчетните 2015г. и 2016г., ведно с начислените лихви.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на А.А.К. *** против Ревизионен акт № Р-02000221003332-091- 001/04.01.2022г., издаден от началник сектор
„Ревизии” и главен инспектор по
приходите в ТД на НАП гр.Бургас, частично потвърден с Решение № 47/01.04.2022г.
на директора на Дирекция „ОДОП” Бургас, В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ, в която е определено задължение за
здравноосигурителна вноска за м.11.2016г., ведно с начислените лихви.
ОСЪЖДА А.А.К. ***, с ЕГН **********, да заплати на
Дирекция „ОДОП“ Бургас при ЦУ на НАП, сумата от 3,11лв. разноски по
делото.
Решението не подлежи на обжалване.
СЪДИЯ: