О П Р Е Д Е Л Е Н И Е
№ 560
гр.Силистра, 23.08.2019 година
Административният съд гр.Силистра,в закрито заседание на двадесет и
трети август през две хиляди и деветнадесета година,в състав:съдия Маргарита
Славова, при секретаря Румяна Пенева,като разгледа докладваното от с-я Славова частно адм.дело№196 по описа на съда за
2019г. установи,че предметът на
търсената защита е законосъобразността на Разпореждане, с което е допуснато
предварително изпълнение на индивидуален административен акт, представляващ
Заповед за налагане на принудителна административна мярка №276-ФК/06. 08.19г.
на Началника на отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при
ЦУ на НАП,което съгласно регламента от чл.60 ал.5 и ал.6 АПК,подлежи на
незабавно разглеждане от сезирания съд. Видно от Разписка към релевираната
заповед е, че последната е връчена на жалбоподателя на 20.08.19г., като на
същата дата е съставен и връчен АУАН №F 505214,както
и уведомление,че фактическото изпълнение - запечатване на обекта, ще бъде
извършено на 22.08.2019г. от 16.30ч. Следователно, жалбата е подадена в
преклузивния 3-дневен срок от чл.60 ал.5 АПК и като редовна, подлежи на
разглеждане от настоящия съд.
Производството е образувано по жалба на “Сардина“ЕООД гр.Тутракан,с ЕИК:
*********,представлявано от управителя С.М.Б., срещу Разпореждане за допуснато предварително изпълнение на наложена
принудителна административна мярка със Заповед №276-ФК/06.08.2019г. на
Началника на отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД“Фискален контрол“ при ЦУ
НАП,издадена на основа-ние чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ и чл.187 ал.1 от Закона за
данък върху добавената стойност /ЗДДС/, с която е наложена ПАМ, по вид
„запечатване на търговски обект“ и забрана за достъп до него за срок от 14 дни.
Съгласно чл.188 ЗДДС принудителна административна мярка от процесния вид
подлежи на предварително изпълнение при условията на АПК, като в обжалваната
заповед се съдържа изрично разпореждане на административния орган за това.
Същото, от формална страна, е мотивирано /арг.чл.60 ал.2 АПК/, което именно се
оспорва с твърдение, че в обекта,в който е установено нарушението на чл.118
ал.1 ЗДДС, по времето и начина, посочени в заповедта,
противоправно деяние не е било извършено. Главното оплакване на жалбоподателя е
съсредоточено върху довод, че практически липсват мотиви относно наличието на
която и да е от нормираните предпоставки с чл.60 ал.1 АПК, което навежда на
издаване на оспорения акт без нормативна основа.
Съгласно
чл.187 ал.1 ЗДДС,на който изрично се е позовал ответният орган, ПАМ се прилага
за обекта,където е установено нарушението. Последното е регламентирано да става
с Акт за установяване на административно нарушение, какъвто в случая е
приложеният АУАН №F505214/20.08.2019г. Видно от
последния е, че на 05.08.19г. в 11.29ч. в магазин за риба, находящ се в гр.Русе,***, стопанисван от „Сардина“ЕООД, е извършено нарушение
на чл.25 ал.1 т.1 от Наредба
№Н-18/13.12.2006г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти,изискванията към софтуерите за управлението им
и изисквания към лицата,които извършват продажби чрез електронен магазин
/Обн.ДВ,бр.106/06г., посл.изм.ДВ,бр.52/02.07.19г./,а административната принуда
е приложена по отношение на търговски обект, представляващ също магазин за
риба, намиращ се в гр.Русе, ул.“***, стопанисван от „Сардина“ЕООД. Така установената
разлика в местоположението на търговския обект сочи на липса на основание за
прилагане на ПАМ изобщо,която по дефиниция /арг. чл.22 ЗАНН/ е с предотвратяващ
и преустановителен характер относно установено административно нарушение,
каквото в случая няма констатирано по отношение на обекта, за запечатването на
който е издадена ос- порената заповед. Ако ответният орган счита, че е допуснал
фактическа грешка /каквато не е позната в пеналистиката/, следва да проведе
производство по чл.62 АПК за нейното отстраняване,защото в противен случай,
релевираният ИАА е произволно издаден, без нормативна основа,т.е. при липса на
установено административно нарушение, явяващо се задължителна предпоставка за
прилагане на ПАМ.
Независимо от гореизложеното настоящият състав намира за нужно да
отбележи, че дори и да не беше допуснато обсъденото по-горе различие в обектите
- на установяване на нарушението и на запечатване по силата на оспорената ЗНПАМ,
последната, като несъответна на закона, отново подлежи на отмяна, защото: От
представената административна преписка се установява, че на 05.08.2019г. в
11.29ч., инспектори в ГДФК при ЦУ НАП,сектор „Мобилни групи“ Варна, са
извършили контролна покупка на 1 пакет замразена цаца на стойност 1.70 лева,
заплатени на място, в брой, за кое-то търговецът не е издал касов бон от
налично и работещо фискално устройство с изградена дистанционна връзка с
НАП.Извършили проверка,в хода на която, видно от Протокол №0306560/05.08.19г.,
констатирали, че въпросният магазин е за продажба на жива и замразена риба; с
нетна площ от около 40 кв.м.; ползван под наем от жалбоподателя; намиращ се в
гр.Русе и представляващ стационарен „търговски обект“ по смисъла на §1 т.41 ДР
ЗДДС.Проверен е паричният поток на обекта, вкл. посредством извадена лента КЛЕН
и са установени наетите лица от търговеца към момента на проверката.Управителят
на „Сардина“ЕООД гр.Тутракан е поканен да се яви на 20.08. 19г. в офиса на НАП
гр.Русе за съставяне и връчване на АУАН на чл.25 ал.1 от Наредба №Н-18/06г.,
вр.с чл.118 ал.1 ЗДДС и ЗНПАМ.
На
същата дата - 20.08.2019г., му е била връчена и процесната Заповед за налагане
на ПАМ, независимо, че е издадена на 06.08.19г.С последната е прието,че установеното
нарушение - неиздаване на касова бележка, е едно от най-съществените данъчни
нарушения,защото предполага непосредствено укриване на извършени продажби,
съответно неотчитане на приходите от тях и неплащане на данъци. Изложени са
самостоятелни мотиви относно срока на ПАМ, който нормативно е предвиден до 30
дни, но няма обсъдено нито едно конкретно фактическо обстоятелство свързано с
вида и характера на нарушението или предмета и начина на осъществяване на
деловата дейност от дружеството жалбоподател.Или,изложените мотиви в оспорената
заповед, в тази им част, биха били относими към всяко друго нарушение на ЗДДС,
извършено от който и да е друг търговски субект.
Относно разпореждането за предварително изпълнение на заповедта
ответният орган е приел, че същото се налага за да се защитят особено важни
държавни интереси, което е съставомерно обстоятелство по чл.60 ал.1 пр.2 АПК.Приел е, че неотчита нето на всички извършени продажби и получените суми в
брой чрез ФУ е особено сериозно нарушение на фискалното законодателство,защото
застрашава обществения интерес, препятствайки възможността за отчитане на
търговските обороти на жалбоподателя, което предопределя неправилното
установяване на реализираните доходи от него и съответно на тях - отклоняване от данъчното облагане.Засягането на
държавния интерес е преценено и в друг ракурс- задължението на стопанските
субекти да отчитат коректно приходите си и да заплащат съответни на тях данъци,
постъплението от които формират приходната част от държавния бюджет,е
безусловно и неизпълнението му пряко накърнява процесите на
документиране,планиране и събиране на фискалните приходи. Освен това, се
нарушават и нормативно регламентираните еднакви условия за всички стопански
субекти, като се получава предимство за тези от тях,кои-то не отчитат в пълен
обем приходите си.
При
това положение,следва да бъде споделено като основателно доминиращото
възражение на жалбоподателя, че фактически основания за издаване на процесното
Разпореждане по чл.60 ал.1 АПК, липсват. Единственото обстоятелство, отличаващо
се с някаква конкретика в иначе пространната обстоятелствена част на ЗНПАМ, е
това, че дружеството е било санкционирано с НП №F367004/18.03.18г. /в сила от 24.04. 2018г./ за
нарушение на ЗДДС, непосочено какво, за което обаче липсва и следа от
доказателства в административната преписка.Като недоказано, същото следва да
бъде ирелевирано за целите на настоящото произнасяне. Друг, конкретен факт в
3-те страници от заповедта няма посочен.
От
Протокола по чл.110 ал.4 във връзка с чл.50 ал.1 ДОПК и приложенията към него
се установява, че няма констатирана разлика между касовата наличност в момента
на проверката в магазина и отразеното в дневния отчет от ФУ. Последното е с
важно правно значение, тъй като сочи на извод, обратен на формирания от
ответния орган - за целенасочено създадена организация в търговския обект за
неотчитане на всички продажби,респ. за укриване на доходи и съответно на
дължими данъчни задължения.От описа на касовата наличност е видно, че в магазина
в брой са намерени 433.43 лв.,а от Дневния отчет,изведен от фискалното
устройство се установява, че регистрираният оборот за деня е от 332.61 лв. и
служебно са били въведени 100 лв. Следователно, при така установеното
съответствие, не е ясно основанието за извода на ответника за създадена лоша
делова практика с цел трайно неотчитане на продажби.
Освен
това,видно от представените копия на фискални бонове /крайно нечетливи/,
издадени на 05.08.2019г. от ФУ на „Сардина“ЕООД е,че регистрираните продажби на
тази дата към 11.30ч. са в обем на повече от 330 лева.Процесната,на стойност от
1.70 лв., е пренебрежимо малка в сравнение с действителния оборот за 3 часа
търговска дейност за деня /от 08.30 до 11.30ч./ Следователно,анализът на
установените факти и обстоятелства при проверката, удостоверена с посочения
по-горе Протокол №0306560/05.08.19г., не сочи на системност и повторяемост на
извършеното нарушение.Напротив,констатирано е, че не съществува никаква разлика
между фактическата касова наличност и наличността според данните от фискалното
устройство,което разколебава извода на ответника за недобра организация на
отчетността в търговския обект с цел неотчитане на всички доходи, респ.
избягване на данъчно облагане.
Допускането на предварително изпълнение на невлязъл в сила
административен акт е извънредна мярка за защита на особено важен държавен
интерес, който следва да е съизмерим с необходимостта от незабавното изпълнение
на наложената, но невлязла в сила административна принуда.Евентуално извършеното
нарушение- неиздаване на фискален бон и неотчитането на продажба на стойност от
1.70 лв., на фона на установения оборот от повече от 330 лева до 11.30ч. на
процесната дата,не може да се приеме, че ще бъде преустановено,респ. ще се
предотврати друго такова по вид нарушение,със запечатването на търговския обект
за 14 дни и то по време на действие на наемен договор за обекта, както и на
трудови договори, по които се дължат възнаграждения,респ. обезщетения по КТ.
Това е така и защото, само при работещ търговски обект би могло да се
регистрират надлежно или не, продажбите посредством ФУ, тъй като нормативната
цел е - преустановяване на действия, свързани с укриване на доходи, а не -
преустановяване на самите доходи.
Целта
на предварителното изпълнение на наложената ПАМ е различна, поради което е
недопустимо мотивиране на акта по чл.60 ал.1 АПК с постигане на целите на
самата административна принуда- предотвратяване и преустановяване на
административни нарушения от същия вид, охрана на интересите на държавния
бюджет с правилно отчитане на продажбите и определяне размера на публичните
задължения. Така описаната в процесното разпореждане по чл.60 л.1 АПК цел,
кореспондира с целите на ПАМ, изведени от чл.22 ЗАНН, които са различни от
необходимостта да се промени незабавно досегашното фактическо положение. Такава
промяна може да се разпореди само с оглед охраната на значим държавен интерес,
визиран в хипотезите на чл.60 ал.1 АПК,както и при опасност от осуетяване или
сериозно затрудняване изпълнението на конкретния индивидуален административен
акт,което би обезсмислило неговото издаване. Ето защо, утежняващата мярка
следва да съдържа нарочни мотиви в подкрепа на защитимите по чл.60 ал.1 АПК
интереси,отнесени към конкретния случай.Такива индивидуални мотиви в оспорената
заповед не са изложени, което препятства както съдебния контрол за
законосъобразност на разпореждането, така и правото на защита на засегнатия
търговец.В обобщение,настоящият състав констатира, че при липса на конкретни
съображения /няма посочен нито един конкретен факт или обстоятелство,свързани с
проверката в цялото съдържание на оспорената заповед/,преценено в ракурса и на
различните търговски обекти,описани в АУАН и в процесната ЗНПАМ, ответният
орган на практика е смесил мотивите и целите за налагане на ПАМ с тези,
обосноваващи нейното предварително изпълнение, въпреки,че те трябва да бъдат
отделно мотивирани и с конкретни аргументи./Вж.Определение №
5358/10.04.19г.,адм.д.№3640/19г.;Определение №7252/15.05.19г.,адм.д.
№5182/19г.- двете на VIIIО на ВАС; също Опред.№6758/08.05.19г., адм.д.№4656/19г.;Опред.№8473
/05.06.19г.,адм.д.№5707/19г.- на IО и мн.други от
по-новата практика на ВАС/.
Ако
законодателят бе счел,че всяко неспазване на реда за издаване на съответен
документ за продажба, засяга особено важен държавен интерес или обуславя някоя
от другите предпоставки от чл.60 ал.1 АПК, би допуснал предварително изпълнение
на тази мярка по силата на закона /Вж. Определение
№6067/16.05.17г.,
адм.д.№ 5303/17г.; Опр.№6765/31.05.17г., адм.д.№5670/17г. и др. ВАС/. След като това не е сторено, в тежест на административния орган е да установи
конкретни факти и обстоятелства,които да отличат фактическия състав на чл.186
ал.1 ЗДДС за налагане на ПАМ от случаите по чл.60 АПК за предварителното й
изпълнение.В настоящия казус не се установява хипотеза,различна от типичното
неиздаване на касова бележка за една продажба /ако бъде доказано/, която обаче
е релевантна за прилагането на ПАМ по чл.186 ал.1 ЗДДС,но не и за
предварителното изпълнение на последната, съобразно материалните предпоставки
от чл.60 АПК.
Отделно
от изложеното,налице е и процесуално нарушение,свързано с незачитане на изричната
разпоредба на чл.60 ал.5 АПК,съгласно която е предвиден 3-дневен срок за
оспорване на предварителното изпълнение на ЗНПАМ. Последният не е съобразен при
фактическото запечатване на обекта на 22.08.2019г.,т.е. преди неговото
изтичане, което несъмнено е накърнило правната сфера на жалбоподателя.
Приходният орган не е
установил конкретика по настоящия казус, различна от визираната в чл.186 ал.1
т.1 б.“а“ ЗДДС за налагане на ПАМ,но същата не предполага априори допускане на
предварителното й изпълнение по чл.60 АПК. В оспорения акт липсват констатации,
които да обосноват извод за съществуване на опасност да бъде осуетено или
сериозно затруднено изпълнението на Заповедта за налагане на ПАМ след влизането
й в сила. Няма доказателства и за необходимостта от
предварителното й изпълнение,чрез запечатване на обекта и забрана на достъпа до
него, за да бъде предотвратено настъпването на значителна или трудно поправима
вреда за бюджета. Предвид на изложеното, настоящият състав намира, че не са налице
материалните предпоставки за допускане на предварително изпълнение на
оспорената заповед, поради което обжалваното разпореждане, като
незаконосъобразно, включително в контекста на чл.6 АПК, следва да бъде
отменено,воден от което и на основание чл.60 ал.7 АПК, Административният съд
гр.Силистра
О П Р Е Д Е Л И :
ОТМЕНЯ по
жалба на „Сардина“ЕООД с ЕИК:*********; адрес на управление: гр.Тутракан,***, представлявано от С.М.Б., Разпореждане, с което е допуснато предварително изпълнение на Заповед за налагане на принудителна
административна мярка №276-ФК/06.08.2019г. на началник отдел „Оперативни
дейности“ Варна при ГД“Фискален контрол“ при ЦУ НАП, за запечатване на
търговски обект - магазин в гр.Русе, ул.“***, стопанисван от „Сардина“ЕООД и, забрана за достъп до
него за срок от четиринадесет дни.
Настоящото
определение да се съобщи незабавно на дружеството жалбоподател и на
административния орган, издал оспорената заповед.
Определението подлежи на обжалване
с частна жалба в 7-дневен срок от съобщаването му пред Върховния
административен съд на РБ.
СЪДИЯ: