Р Е Ш Е Н И Е
№20 08.01.2020г. гр.Бургас
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд - гр.Бургас VІІ-ми състав
На седемнадесети декември две хиляди и деветнадесета година
В публично заседание в следния състав:
Председател: Румен Йосифов
Секретар: Сийка Хардалова
като разгледа докладваното от Румен Йосифов
административно дело № 2042 по описа за 2019 година,
за да се произнесе взе пред вид следното:
Производство е по реда на чл.156-161 от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на „Драго-2007“ЕООД,
ЕИК-*********, гр.Бургас, ул.Гладстон № 119, ет.5,
против ревизионен
акт (РА) № Р-02000218006579-091-001/09.05.2019г., издаден от В. Р. на длъжност
началник-сектор, възложил ревизията и Росица Вичева на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в частта
потвърдена с решение № 134/22.07.2019г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” Бургас при Централно управление на Националната
агенция за приходите (директор на ДОДОП-Бургас при ЦУ на НАП), с която за данъчните периоди: 1. От 01.01.2016г. до 31.12.2016г.
е установено задължение за корпоративен данък в размер на 4030,54 лева и е
начислена лихва за забава в размер на 858,80 лева; 2. От 01.01.2017г. до 31.12.2017г.
е установено задължение за корпоративен данък в размер на 148,80 лева и е
начислена лихва за забава в размер на 16,66 лева и 3. От 01.09.2018г. до 30.09.2018г.,
е установено задължение за данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 3`775,52
лева и е начислена лихва за забава в размер на 94,16 лева.
Жалбоподателят счита, че ревизионният акт е незаконосъобразен и иска неговата
отмяна. Оспорва изводите на ревизиращия екип като счита, че отписаните
задължения за 2016г. са за сметка на намалението на непокритата загуба от
минали години, като по този начин отписаните задължения не са оказали влияние
на финансовия резултат за 2016г. За неправилни и незаконосъобразни счита
изводите на контролните органи, направени по отношение задълженията за ДДС, тъй
като за съответните стоки са били съставени протоколи за брак и фири и
приложение намира чл.80, ал.2, т.3 от ЗДДС. В съдебно заседание
дружеството-жалбоподател се представлява от надлежно упълномощен процесуален
представител – адвокат И.Н. ***, който поддържа жалбата по изложените в нея
доводи и желае присъждане на направените по делото разноски по представен
нарочен списък. Представя писмена защита с която доразвива тезите си.
Ответникът по жалбата – директор на ДОДОП,
чрез процесуалния си представител юрисконсулт Мария Й., оспорва жалбата като
неоснователна и пледира за отхвърлянето й. Претендира присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в размер на 776,00 лева.
Административен
съд - Бургас в настоящия си състав, като прецени твърденията на страните във
връзка със събраните по делото доказателства, намира от фактическа страна
следното:
Ревизионното
производство е започнало с издаване на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-02000218006579-020-001/31.10.2018г.
(л.708), издадена от Василка Радева на длъжност началник-сектор. Със същата е
възложено извършването на данъчна ревизия на „Драго-2007“ЕООД, с обхват:
1.Корпоративен данък за периода от 01.01.2016г. до
31.12.2017г.; 2.Данък върху добавената стойност за периода от 01.07.2016г. до 30.09.2018г.
Заповедта е подписана с електронен подпис и е връчена на ревизираното лице по
електронен път, съгласно представеното удостоверение на л.711, като срокът на
ревизията е двумесечен от датата на връчване на заповедта – 12.11.2018г. и
следва да бъде осъществена от Р. В., на длъжност главен инспектор по приходите
– ръководител на ревизията и В. А., главен инспектор по приходите.
Впоследствие, със заповеди № Р-02000218006579-020-002/11.12.2018г. (л.712); № Р-02000218006579-020-003/08.01.2019г.
(л.716) и № Р-02000218006579-020-004/05.02.2019г. (л.720) на същия орган по
приходите, подписани като електронен документ, срокът на ревизията е продължен
последно до 12.03.2019г., добавен е нов период на проверка на задълженията по
ДДС – от 01.10.2018г. до 30.11.2018г. включен е и още един служител към
ревизиращия екип – П. Д.. Тази заповеди са
връчени чрез електронни съобщения, видно от приложените удостоверения.
По делото
са приложени заповед №РД-1/02.01.2018г. и заповед № РД-3/02.01.2019г. (л.12-14),
двете на директора на ТД на НАП-Бургас, издадени на основание чл.11 от ЗНАП,
като същите вменяват правомощия на органа по издаване на заповеди за възлагане
на ревизии.
За
резултатите от данъчната ревизия е съставен ревизионен доклад (РД) № Р-02000218006579-092-001/04.04.2019г. (л.34), издаден от органите по приходите при ТД
на НАП-Бургас, овластени със ЗВР. Съгласно нарочното
удостоверение (л.52), същият е връчен чрез електронно съобщение на 12.04.2019г.
РД също е подписан с електронни подписи от неговите съставители. „Драго-2007“ЕООД
е подало възражение срещу доклада в което са оспорени констатациите по него
свързани с извършената в търговския обект инвентаризация и установените при нея
липси.
Ревизията
е приключила с издаване на РА № Р-02000218006579-091-001/09.05.2019г. от В. Р. на
длъжност началник-сектор, възложил ревизията и Р. В. на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, компетентни на основание
чл.119, ал.2 от ДОПК. С РА в тежест на „Драго-2007“ЕООД са установени задължения:
1.За корпоративен данък в размер на 4179,34 лева и е начислена лихва за забава
в размер на 875,47 лева; 2.За данък върху добавената стойност в размер на 9`301,64
лева и е начислена лихва за забава в размер на 189,85 лева. Актът е подписан с електронни подписи от издателите си
и е връчен на ревизираното лице чрез електронно съобщение на 20.05.2019г.,
съгласно удостоверението по чл.30, ал.6 от ДОПК (л.30)
Недоволен
от констатациите в РА, жалбоподателят е оспорил същия на основание чл.152 от ДОПК в рамките на законоустановения преклузивен срок
(съгл. входящия индекс на жалбата) с твърдения, че РА е незаконосъобразен, като
са направени същите възражения, които се правят сега и пред съда.
С решение
№ 134/22.07.2019г. (л.7) директорът на ДОДОП-Бургас е отменил оспорения РА
частично досежно определените задължения за ДДС за периода от 01.11.2018г. до 30.11.2018г.,
в размер на 5`526,12 лева, ведно с лихви за просрочие в размер на 95,69лв., защото
в края на този период е имало установен излишък, а не липса на стоки. РА бил
потвърден в останалата си оспорена част, с която за данъчните периоди: 1. От
01.01.2016г. до 31.12.2016г. е установено задължение
за корпоративен данък в размер на 4030,54 лева и е начислена лихва за забава в
размер на 858,80 лева; 2. От 01.01.2017г. до
31.12.2017г. е установено задължение за корпоративен данък в размер на 148,80
лева и е начислена лихва за забава в размер на 16,66 лева и 3. От 01.09.2018г.
до 30.09.2018г., е установено задължение за ДДС в размер на 3`775,52 лева и е
начислена лихва за забава в размер на 94,16 лева.
Решението
е подписано със саморъчен подпис от директора на ДОДОП-Бургас. Връчено е по
електронен път и видно от приложеното по делото удостоверение за връчването му
(л.11), е получено от жалбоподателя на 06.08.2019г. Жалбата срещу него е
подадена на 16.08.2019г., видно от входящия индекс (л.5).
Предмет
на оспорване в настоящото производство е РА, в частта с която е потвърден от
решаващият орган, досежно определените задължения в решението на последния,
посочени в предходния абзац.
Във връзка
с предмета на спора, в хода на извършената ревизия е установено, че „Драго-2007“ЕООД
в ревизирания период е извършвало търговска дейност свързана с плодове,
зеленчуци и други хранителни и нехранителни продукти в магазин и склад за
съхранение и търговия с хранителни продукти с неживотински произход, находящ се
в гр.Бургас, ул.Гладстон № 119. То е вписано в търговския регистър на 10.01.2007г. и е
регистрирано по ЗДДС на 19.02.2007г.
Не е
спорна констатацията на ревизиращия екип, че през 2016г. дружеството е отписало
задължени които има към лицата Д. К. Б. в размер на 11`000 лева и Димитър
Драганов Димитров в размер на 29`205,35 лева, или общо 40`305,35 лева. Тази
сума не е била осчетоводена по кредита на счетоводна сметка от група 70 и
респективно липсват осчетоводени приходи в резултат на отписване на
задължението. На основание чл.46, ал.1 от Закона за корпоративното подоходно
облагане (ЗКПО), е увеличен финансовият резултат със сумата от 40`305,35 лева.
За 2017г. е установено, че дружеството не е посочило на основание чл.28, ал.2 и
5 от ЗКПО като увеличение сумата от 1`488,01лв., представляваща разходи за
лихви и с тази сума е преобразуван счетоводният финансов резултат за 2017г. По
отношение на релевантните за настоящото производство задължения за ДДС, които
не са отменени с решението на директора на ДОДОП, в хода на ревизията са
представени протокол за брак от 30.09.2018г. на стойност 6`804,13 лева и
протокол за фира от 30.09.2018г. на стойност 12`073,45 лева. Установено е, че
за всички стоки отразени в тези протоколи, е упражнено право на приспадане на
данъчен кредит изцяло при закупуването им. На основание чл.79, ал.1, вр. чл.86
от ЗДДС е определен дължим ДДС в размер на ползвания данъчен кредит на
бракуваните стоки в общ размер 3`775,52 лева за данъчен период м.09.2019г.
По искане
на дружеството-жалбоподател по делото беше допусната и извършена
съдебно-счетоводна експертиза от вещото лице Р.Д., която е посочила, че към
датата на съставянето на протоколите за брак и фира – 30.09.2018г. липсват
данни какъв е бил срокът на годност на съответните стоки и дали той е бил
изтекъл. В протоколите не е посочена причината за брака. Същите не съответстват
на нормите за фира и брак за някои от стоките, съгласно Наредба № 13а-10403 за
пределните размери на естествените фири, брака и липсите на
стоково-материалните ценности при съхраняването и транспортирането им, обн. Изв., бр.61 от 31.07.1959г.; загл. доп. ДВ, бр.28 от 1980г., посл. доп., бр. 41 от 22.05.2007г. (съкр.
Наредба № 13а-10403). Размерът на подлежащата на приспадане загуба на
дружеството към 01.01.2016г. е 32`065,03 лева, като вещото
лице е предложило вариант за определяне на данъчния резултат, след извършени
увеличения с годишните счетоводни амортизации, разходи по чл.26 от ЗКПО и
намаления с годишните данъчни амортизации и упражнено право на приспадане на
данъчна загуба в размер на 8`603,71 лева. При тези изчисления в.л.Д. е
достигнала до извода, че „Драго-2007“ЕООД няма данъчен финансов резултат, който
да бъде обложен за данъчната 2016г. Отписаните задължения в размер на 40`305,35
лева са по договори за заем от 01.02.2009г. с Димитър Драганов Димитров и от
31.01.2012г. с Димитринка Костадинова Булгурова, като
вещото лице счита, че не е бил спазен принципът за предпазливост при отписването,
като съответните договори за заем е следвало да участват при определянето на
данъчните финансови резултати съответно за 2015г. и 2017г.
При така
установената фактическа обстановка, съдът осъществявайки пълна служебна
проверка на валидността и законосъобразността на ревизионния акт, съгласно
разпоредбата на чл.168 от АПК във връзка § 2 от ДОПК, намира от правна страна
следното:
Жалбата е
допустима, като подадена в законния срок, от ревизираното лице до компетентния
съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА.
Разгледана по същество жалбата е неоснователна по следните мотиви:
В
настоящото производство съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК съдът преценява
законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е
издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби по издаването му. По изложените вече във фактическата
част на решението съображения съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е
издаден от компетентен по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК орган по приходите,
като доказателство в тази насока са заповед №РД-1/02.01.2018г. и заповед №
РД-3/02.01.2019г., двете на директора на ТД на НАП-Бургас, с които са
определени органите по приходите, които могат да издават заповеди за възлагане
на ревизии. Спазена е формата по чл.120, ал.1 от ДОПК. При постановяването на
ревизионния акт не се констатират съществени нарушения на процесуалните
правила.
За
прецизност следва да се посочи, че оспореният РА № Р-02000218006579-091-001/09.05.2019г.
е издаден от компетентни органи – началник сектор
„Ревизии“ в отдел „Ревизии“ при ТД на НАП-Бургас и от главен инспектор по
приходите в ТД на НАП-Бургас. Той е в писмена форма и съдържа предвидените в
чл.120, ал.1 от ДОПК задължителни реквизити – името и длъжността на органа,
който го издава, номер и дата, данни за ревизираното лице, обхвата на
ревизията, извършените действия в ревизионното производство, мотиви за
издаването му, разпоредителна част, в която са определени задълженията на
ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва, подпис на
органа по приходите, който го е издал. Към ревизионния акт е приложен и РД № Р-02000218006579-092-001/04.04.2019г. като неразделна негова част в съответствие с чл.120,
ал. 2 от ДОПК. При издаване на РА, органът по приходите е спазил
процесуалноправните разпоредби на ДОПК и ревизионното производство е приключило
в указаните срокове.
При
описаната по-горе фактическа установеност, според настоящата съдебна инстанция,
правилно органът по приходите е обосновал извод, че отписаните задължения през
2016г. на физическите лица Д.К. Б. и Д. Д., общо в размер на 40 305.35лева, не
са били осчетоводени по кредита на счетоводна сметка от група 70 и респективно
няма осчетоводени приходи в резултат на отписване на задължението. Поради това
законосъобразно на основание чл.46, ал.1 от ЗКПО е бил увеличен финансовият
резултат дружеството със сумата на отписаното задължение. Правилна е и
констатацията, че ревизираното дружество не е посочило в увеличение на
основание чл.28, ал.2 и 5 от ЗКПО сумата в размер на 1`488,01 лева,
представляваща разходи за лихви и с тази сума е преобразуван счетоводният
финансов резултат за 2017г. и е начислен корпоративен данък в размер на 148,80
лева.
Разпоредбата
на чл.3, ал.2 и 3 от Закона за счетоводството (ЗСч) задължава предприятията да
осъществяват текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които
водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите
резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен
ред, въз основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти
при спазване изискванията за съставянето на документи. Чл.24 от ЗСч изисква
финансовият отчет на предприятието да представя вярно и честно имущественото и
финансовото състояние и финансовите резултати от дейността на предприятието,
паричните потоци и собствения капитал. Съгласно счетоводен стандарт (СС) 18
"Приходи", т.2 приходът е брутният поток от икономически изгоди през
периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието. Признаването
на приходите, съгласно СС 18, т. 5.1. се извършва, когато е вероятно
предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката от продажбата,
сумата на прихода може да бъде надлежно изчислена, направените разходи по
сделката също да могат да се изчислят. Съгласно СС 18, приходът се признава при
изтичане на давностния срок или при наличие на други
основания за отписване на задълженията.
Съгласно
СС 32 "Финансови инструменти", т. 11.1, предприятието отписва изцяло
или частично финансовите си инструменти (каквито са вземанията и задълженията),
единствено когато договорените права или задължения по тях бъдат погасени.
Погасяване (изцяло или частично) на договорени права или задължения,
произтичащи от финансов инструмент, е налице при: а) реализиране на правата или
уреждане на задълженията; б) отказ от правата или отменяне на задълженията; в)
изтичане на срока за реализиране на правата или за уреждане на задълженията.
Никоя от посочените хипотези не е налице в случая. По силата на чл.108 от
Закона за задълженията и договорите, за да е налице опрощаване, то следва да
бъде обективирано в договор между страните по
правоотношението. Такъв договор не е налице и липсват доказателства за
сключването на споразумение между дружеството-жалбоподател с физическите лица
Д. Б. и Д. Д.. Облагането с корпоративен данък не следва да се извърши на база
извършените от дружеството счетоводни записвания, защото не счетоводните
записвания, а действителните правоотношения между страните по една сделка могат
да доведат до възникване на основание за данъчно облагане. Счетоводните
записвания при длъжника не биха могли да бъдат използвани за тълкуване на воля
за опрощаване от страна на кредитор. (така:
решение № 4603 от 11.04.2018г. на ВАС по адм.д.№ 10546/2017г., I о.).
Що се
отнася до доводите на касатора, че отписаните задължения за 2016г. са за сметка на намалението на непокритата
загуба от минали години, като по този начин те не са оказали влияние на
финансовия резултат за 2016г., същите не могат да бъдат споделени. Касае се за
различни стопански операции, които трябва да бъдат извършени независимо една от
друга. Едновременното отразяване на отписването на задълженията към Д. Б. и Д.
Д. заедно с непокрити загуби от минали години, не поражда връзка между тези две
операции заради приложението на принципа на истинност и документална
обоснованост на стопанските операции, защото извършването на едната операция не
поражда задължително осъществяване и на другата.
Относно
установяване на задължения за ДДС по отношение на стоки, за които са съставени
протоколи за брак и фири:
Настоящата
инстанция счита, че жалбата в тази част е неоснователна, като мотивите за това
са следните:
Разпоредбата
на чл.79, ал.1 от ЗДДС определя, че регистрирано лице, което изцяло, частично
или пропорционално на степента на използване за независима икономическа
дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от
него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката
начислява и дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Нормата на чл.80, ал.2, т.3 от ЗДДС разпорежда, че
корекции по чл.79 от ЗДДС не се извършва в случаи на липси, произтичащи от
промяна на физико-химичните свойства в нормални размери, съответстващи на
установените норми за пределни размери на естествените фири, и липси на стоки
при тяхното съхраняване и транспортиране съгласно нормативен акт или фирмени
стандарти и нормали.
Както
правилно е посочил решаващият орган, доказването, че установените брак и фири
са резултат от промяна на физико-химичните свойства на стоките в нормални
размери, трябва да бъде надлежно извършено със съответните документи. Същите следва
да са заповед за фирмени нормативи за фири, акт за извършена
инвентаризация, сравнителна ведомост за резултатите
от инвентаризацията, одобрение на липсата от фири
от ръководителя, получените при бракуването отпадъци и заключението
на комисията относно основанието за бракуването и начинът, по който се предлага
предприятието да се разпореди с бракуваните материални запаси – чрез унищожаване, продажба като отпадък и т.н.
В случая такива доказателства не са били ангажирани в хода на ревизионното
производство. След издаването на решение № 134/22.07.2019г. на директора на
ДОДОП с констатацията за липсата им, едва в хода на съдебното производство бяха
представени заповед за провеждане на инвентаризация и съставяне на протокол за
брак № 015/30.09.2018г. (л.736) и заповед за провеждане на инвентаризация и
съставяне на протокол за фира № 016/30.09.2018г. (л.738), двете подписани от
управителя на дружеството-жалбоподател. Тези две заповеди представляват частни
документи, поради което същите нямат достоверна дата, а за такава на основание
чл.181 от ГПК следва да бъде приета датата на представянето им в съдебно
заседание – на 15.10.2019г. Ето защо със същите не могат да бъдат опровергани
констатациите на решаващия орган.
Освен
това „Драго-2007“ЕООД не ангажира доказателства за наличието на фирмени
стандарти за допустим брак и фири, няма данни дали бракът e в следствие на
транспортиране или съхранение, в протоколите за брак не е посочено по чия вина
е бракът, липсва разпореждане как ще се процедира с бракуваните стоки. Това
води съда до извод за недоказаност на твърдението му, че установените липси са
в следствие на допустим брак и фири. Последното произтича и от обстоятелството,
че в подадената от „Драго-2007“ООД декларация по чл.92 от ЗКПО за 2018г. е
извършено увеличение на декларирания счетоводен финансовия резултат с 40`718,21
лева, представляващи разходи от липси и брак на материални запаси, съгласно
чл.28, ал.2 от ЗКПО. По този начин ревизираното дружество само е определило, че
липсите му не са в резултат на промяна на физико-химичните свойства на стоки,
установени с нормативен акт или с фирмени стандарти, когато не е налице
нормативен акт и в обичайните за съответната дейност размери, тъй като ако тези
липси бяха такива, то за тях щеше да е приложима разпоредбата на чл.28, ал.3 от ЗКПО и с тях нямаше да бъде преобразуван декларираният счетоводен финансов
резултат на дружеството за 2018г. Следователно самото дружество преди ревизията
е изразило пред компетентните органи становище, че липсите не са в резултат на
промяна на физико-химичните свойства на стоките.
Въпреки
това за стоките, за които са съставени протоколи за брак и фири, изцяло е
ползван данъчен кредит при закупуването им. Всички тези стоки са бързо
развалящи се – плодове и зеленчуци, поради което е логично да се счита, че не
са изминали пет години от придобиването им. Предвид гореизложеното органите по
приходите правилно са приложили разпоредбата на чл.79, ал.1 от ЗДДС и са
извършили корекция в размера на ползвания данъчен кредит за покупката на тези
стоки в периода, в който са установени липсите.
Това
налага отхвърлянето на жалбата като неоснователна.
С оглед изхода
на спора, в полза на ответника следва да се присъдят разноски за юрисконсултско
възнаграждение на основание чл.161, ал.1 от ДОПК и чл.8, ал.1, т.3 от Наредба
№1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер
на 776,22 лева, при установения материален интерес от 8`924,48 лева.
Мотивиран
от горното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд - Бургас, VІІ-ми
състав
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Драго-2007“ЕООД, ЕИК-*********,
гр.Бургас, ул.Гладстон № 119, ет.5, против ревизионен
акт № Р-02000218006579-091-001/09.05.2019г., издаден от началник-сектор и главен
инспектор по приходите, в частта потвърдена с решение № 134/22.07.2019г. на
директора на ДОДОП-Бургас при ЦУ на НАП, с която за данъчните периоди: 1. От
01.01.2016г. до 31.12.2016г. е установено задължение
за корпоративен данък в размер на 4030,54 лева и е начислена лихва за забава в
размер на 858,80 лева; 2. От 01.01.2017г. до
31.12.2017г. е установено задължение за корпоративен данък в размер на 148,80
лева и е начислена лихва за забава в размер на 16,66 лева и 3. От 01.09.2018г.
до 30.09.2018г., е установено задължение за ДДС в размер на 3`775,52 лева и е
начислена лихва за забава в размер на 94,16 лева.
ОСЪЖДА „Драго-2007“ЕООД, ЕИК-********* да заплати на дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” Бургас при Централно управление на Националната
агенция за приходите, сумата 776,22 лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението
може да се обжалва пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: