№ 892/16.5.2023г.
Гр. Пловдив, 16.05.2023 год.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ПЛОВДИВ, ХІV
състав, в публично съдебно заседание на двадесет и втори февруари две хиляди
двадесет и трета година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: ВЕЛИЧКА ГЕОРГИЕВА
при секретаря
Недялка Петкова, като разгледа докладваното от съдия Георгиева адм. дело № 500
по описа на съда за 2022 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 и следв. от ДОПК.
Образувано е по жалба на "Брау Майстер“ ЕООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от
управителя Д.П., чрез адв. Б.З., против ревизионен акт № Р-16001621002806-091-001
от 24.11.2021 г., издаден от З.Д.В., началник сектор в ТД Пловдив на НАП,
възложил ревизията, и Ф.Г.К., главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на
НАП, ръководител на ревизията, потвърден с решение № 55 от 07.02.2022 г. на
директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"
Пловдив при ЦУ на НАП, в частта на допълнително начисления ДДС в размер на 11 605.33
лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 354.57 лв.
Според жалбоподателя ревизионният акт е
незаконосъобразен и неправилен поради противоречие с материалния закон и
общностното право, не е съобразен с установената в ревизионния доклад
фактология. Твърди се, че е налице тристранна операция, в която жалбоподателят
е участвал като посредник и е представил необходимите документи, но същите не
са коментирани от ревизиращия екип. Твърди се също така, че са налице вътрешни
противоречия в РД, които не са коментирани или са променени при издаване на РО
и решението на директора на Д „ОДОП“ – Пловдив. Иска се неговата отмяна.
В съдебно заседание се представлява от адв. З., който
поддържа жалбата и иска отмяна на РА, като неправилен и незаконосъобразен. Претендира
разноски по делото.
Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител юриск. П., счита жалбата за неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена,
а ревизионният акт да бъде потвърден като правилен и законосъобразен, по доводи
изложено в представената по делото писмена защита. Иска се присъждане на
юрисконсултско възнаграждение.
Настоящият съдебен състав намира, че жалбата е
подадена в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК и от активно легитимирана страна, имаща право и
интерес от обжалването, тъй като обжалваният ревизионен акт създава нови
публични задължения за дружеството, като по този начин неблагоприятно засяга
неговата правна сфера. Ревизионният акт е обжалван в предвидения срок пред
горестоящия в приходната администрация орган, който го е потвърдил. Изчерпването
на реда на задължителното административно обжалване и подаването на жалба в
рамките на предвидения в чл.156 ал.1 от ДОПК срок, налагат извод за нейната допустимост.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна поради следните съображения:
Началото на ревизионното производство е сложено със заповед
за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621002806-020-001 от 14.05.2021 г.
(л.502, т.2), изменена със заповед за изменение на ЗВР № Р-16001621002806-020-002
от 20.08.2021 г. (л.499, т.2) с обхват: - задължения за данък върху добавената
стойност за периода 01.04.2020 г. 30.06.2020 г., като е определен срок за
приключване на ревизионното производство до три месеца, считано от датата на
връчване на заповедта, което е сторено по електронен път на 25.05.2021 г.
(л.504, т.2).
Въз основа на събраните доказателства е съставен
ревизионен доклад № Р-16001621002806-092-001 от 05.11.2021 г., срещу който, в
срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е депозирано възражение вх. № 11674/19.11.2021 г.
(л.65, т.1). Въз основа на сочените документи е издаден обжалваният ревизионен
акт № Р-16001621002806-091-001 от 24.11.2021 г. – предмет на настоящото съдебно
производство.
Съдът намира, че в хода на ревизионното производство
не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените
правила, които да са основание за отмяна на ревизионния акт само на това
основание. Заповедите за възлагане на ревизия и за нейното изменение са
издадени от длъжностно лице, надлежно упълномощено въз основа на заповеди: №
РД-09-2433/16.12.2019 г. (л.17, т.1), № РД-09-849/10.05.2021 г. (л.21, т.1), №
РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.22, т.1), № РД-09-1801/28.09.2018 г. (л.26, т.1) и
№ РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.28, т.1), всички
издадени от директора на ТД - Пловдив на НАП, а сроковете за извършването на
ревизията са съобразени със сроковете по чл.114 ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени
от компетентните органи по приходите и в сроковете по чл.117 ал.1 и чл.119 ал.2 от ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са съобщени
на дружеството, като по този начин на ревизираното лице е била осигурена
възможност да упражни правото си на защита в пълен обем. От приобщените по
делото доказателства се установява също, че заповедта за възлагане на ревизия,
заповедите за изменение на заповедта за възлагане на ревизия на ревизионното
производство, ревизионният доклад и ревизионният акт са надлежно подписани с
валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния
документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните
документи. По делото е приложен и оптичен носител съдържащ цитираните по-горе
документи.
Извършената ревизия е повторна и е
във връзка с Решение № 251/28.04.2021 г. на директора на дирекция„ОДОП“ –
Пловдив, с което е отменен РА № Р-16001620004921-091-001/12.02.2021 г., и на
основание чл.155 ал.4 от ДОПК преписката е върната за извършване на нова ревизия.
Във връзка с ревизията е издаден РД
№ Р-16001621002806-092-001/05.11.2021 г., представляващ мотиви и неразделна
част на обжалвания РА.
С протокол №
Р-16001621002806-ППД-001/30.09.2021 г. (л. 280, т.1) към ревизията са
присъединени като доказателства: РА № Р-16001620004921-091-001/12.02.2021 г., с
всички приложения към него, и РД № Р-16001620004921-092-001/22.01.2021 г.,
ведно с приложенията към него.
Извършената ревизия относно
правилното прилагане на ЗДДС и ППЗДДС обхваща данъчни периоди от 01.04.2020 г.
до 30.06.2020 г. Основна дейност на дружеството за процесните периоди е
строителство на пивоварна върху нает имот в с . Йоаким Груево.
През ревизирания период „Брау Майстер“
ЕООД е декларирало извършени доставки на стоки от територията на страната до територията
на друга държава-членса, които по смисъла на чл.7 от ЗДДС са вътреобщности
доставки /ВОД/. Издадени са 5 бр. фактури: № 9/06.04.2020 г. с предмет –
сглобяеми стълбища; № 10/06.04.4040 г. с предмет – морски контейнери; №
11/06.04.2020 г. с предмет – морски контейнери; № 12/06.04.2020 г. с предмет
„Порше Карера 911“ и № 13/06.04.2020 г. с предмет VW Touran, общо на стойност 58 026.64
лв. (29 668.55 евро).
По тези 5 фактури „Брау майстер“
ЕООД не е начислило ДДС, без да посочи конкретно основание. Дружеството е
декларирало процесните доставки като ВОД в подадените СД по ЗДДС и VIES декларация,
попадащи в обхвата на чл.7 от ЗДДС и за тях е приложена нулева ставка на
данъка.
В същото време ревизията е
установила, че дружеството не притежава необходимите документи за доказване на
извършените ВОД, тъй като в случая, не са изпълнени условията на чл.45 от
ППЗДДС за наличие на обстоятелства за ВОД на стоки.
За да формират този извод, органите
по приходите са установили следната фактическа обстановка:
Във връзка с декларираните ВОД на
стоки, на ревизираното дружество са връчени искания за представяне на документи
и писмени обяснения относно прилагането на нулева ставка на данъка.
В отговор на исканията са
представени писмени обяснения, процесните фактури, транспортни документи /ЧМР/,
банкови извлечения, документи за произход на стоките, фактури за спедиторски
услуги от „Н и Н транспорт логистика“ ЕООД и оборотни ведомости.
В писмените обяснения (л.183, л.188,
т.1, л.344, л.388 и л.389, т.2) е посочено, че сглобяеми стълбища по фактура №
9 са закупени от „Troostwijk Veilingen B.V.“, Амстердам, Холандия с VAT NL806013217В01
с фактура № 292900010013/18.06.2019 г. на стойност 6 271 EUR; морските
контейнери по фактура № 10 са закупени от „Troostwijk Veilingen B.V.“,
Амстердам, Холандия с VAT NL806013217В01 с фактура № 296770010009/26.07.2019 г.
на стойност 362.70 EUR; морските контейнери по фактура № 112 са закупени от
„Troostwijk Veilingen B.V.“, Амстердам, Холандия с VAT NL806013217В01 с фактура
№ 296770010014/01.08.2019 г. на стойност 6 271 EUR. Посочено е, че стоките по
фактури № 9, 10 и 11 не са пристигнали на територията на Р България, а директно
са изпращани в Германия. Съхранявани са във фирмата, от която са закупени до
тяхното заминаване в Германия и за тях няма транспортни документи, защото
транспортът им е поет изцяло от „De-Invest“ GMBH. „Порше Карера 911“ по фактура № 12
е закупено от „BVA Auctions“, Холандия, с VAT NL816010.456.В01 с фактура №
69406820/09.08.2019 г. на стойност 20 103.80 EUR. Декларирано е, че за автомобила не
е ползван данъчен кредит при покупката и, че от покупката до продажба, е бил
отдаван под наем на физическо лице. „Фолксваген Тоуран“ по фактура № 13 е
закупен от „AZV-Karner end Dechow Industrie-Auktlonen“ GESMBH, Австрия АТИ647115О1 с фактура № 42285014/12.08.2019
г. на стойност 1 831.05 EUR. От закупуването до продажбата,
автомобилът не е бил на територията на страната и не е използван от „Брау Майстер“
ЕООД. Посочено е, че автомобилът е стопанисван от „AZV-Karner
end Dechow Industrie-Auktlonen“ GESMBH до датата
на неговото заминаване за Германия, както и, че за превозното средство не е
ползван данъчен кредит. Относно доставката на двата автомобила до Германия е
посочено, че са пътували на собствен ход за сметка на „De-Invest“ GMBH.
При извършена насрещна проверка на
„Н и Н транспорт логистика“ ЕООД са представени доказателства за транспортни
услуги, предоставени в м.06.2019 г. и м.07.2019 г., документирани с 5 бр. ЧМР и
5 бр. фактури, подробно описани в РД за превози от Белгия до Германия, общо на
стойност 9 661.79 лв. с начислен ДДС – 1 932.36 лв.
От ОД на МВР – Пловдив са изискани
документи и информация относно превозно средство „Порше Карера 911“ с рег. № ***.
В отговор на ИПДПОТЛ е представена справка за регистрация на МПС с рег. № ***
със собственик „Брау Майстер“ ЕООД от 28.08.2019 г. – дата на регистрация, до
25.11.2020 г. – дата на прекратяване на регистрацията на този собственик, т.е.
приблизително 7 месеца, след датата на декларирана фактура за продажба с дата
06.04.2020 г.
В отговорна отправено запитване до
община Пловдив, е посочено че е получена автоматизирана информация за МПС от ОД
на МВР – КАТ, за придобито „Порше 911“ с рег. № *** на 28.08.2019 г. и
автоматизирано закрито на 30.11.2020 г. Представена е справка за неплатени
задължения на „Брау Майстер“ ЕООД, съгласно която са налице задължения за
цитираното МПС, определени за 2020 г.
В отговор на изготвена заявка №
Р-16001621002806/04.08.2021 г. до национално ТОЛ управление към Агенция „Пътна
инфраструктура“, съгласно Инструкция № 1 от 05.02.2021 г., с която са изискани
всички записи от регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Р България“,
получени от автоматични устройства за записване на пътния трафик и от
автомобилните преброителни пунктове и стационарните мобилни контролни точки на
националното ТОЛ управление, стопанисвани от АПИ, за превозно средство „Порше
Карера 911“ с рег. № ***, е представена информация за регистрирани преминавания
на територията на страната в м.07.2020 г. и м.08.2020 г.( след датата на
продажбата), подробно описани в РД.
При извършена проверка относно
сключена застраховка „Гражданска отговорност“ за МПС с рег. № *** е установено,
че към 21.05.2021 г. цитираното МПС има активна застраховка „ГО“ със
застраховател ЗАД „Дал Бог: живот и здраве“ АД, въпреки че РЛ твърди, че
цитираното МПС е продадено на 06.04.2020 г. на „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с VAI DE********* с
фактура № ********** на стойност 39 319.62 лв. Т. е., година след датата,
на която се твърди, че е извършена продажба, е налице активна застраховка „ГО“
в България, която застраховка е задължителна за физически и юридически лица, притежаващи
или ползващи МПС.
Съгласно представен договор за
прехвърляне на активи от 29.04.2020 г. с
продавач „Брау Майстер“ ЕООД и купувач „De-Invest“ GMBH, продавачът
прехвърля правото на собственост върху движимите вещи, описани в издадените от
продавача фактури № 9, 10, 11, 12 и 13,всички от 06.04.2020 г., срещу цена в
общ размер 29 668.55 евро. Дължимата от купувача сума от 29 668.55
евро се прихваща срещу част в размер на 29 668.55 евро от задължението на
продавача към купувача, произтичащо от сключеното между тях споразумение от
началото на м.04.2020 г. за намаляване със сумата от 115 000 евро на
цената с общ размер 320 000 евро на огради, продадени от продавача на
купувача на 01.07.2019 г. Прихващането настъпва в момента на подписване на
настоящия договор.
От „Брау Майстер“ ЕООД е представено
споразумение (без дата), сключено между „De-Invest“ GMBH /купувач/ и „Брау
майстер“ ЕООД, продавач, с което страните се споразумявяат да се намали
стойността на продадена стока със сумата от 115 000 евро, във връзка със
сключена сделка от 01.07.2019 г. на стойност 320 000 евро, както и
издадено кредитно известие с № 14/06.04.2020 г. с получател „De-Invest“ GMBH,
Лайпциг, Германия, с VAI DE********* на стойност
224 920.00 лв.
Представено е допълнение от
29.04.2020 г. към споразумение за намаляване на цената, сключено между
„De-Invest“ GMBH /купувач/ и „Брау майстер“ ЕООД, продавач, с което страните се споразумяват във връзка
със споразумение за намаляване със сумата от 115 000 евро на цената с общ
размер 320 000 евро на ограда, продадена от продавача на купувача на
01.07.2019 г., страните приемат да се издаде кредитно известие на стойност
115 000 евро, сумата от 29 664.55 евро да бъде приспадната по
насрещна фактура за продажба на различни ДМА, сумата от 14 316.17 евро да
бъде приспадната като остатъкът от 71 019.28 евро, следва да бъде платен
от продавача по банкова сметка ***. Към допълнението от 29.04.2020 г. е
приложен и договор за цесия от 29.04.2020 г., с който, цедентът „Брау Майстер“
ЕООД прехвърля на цесионера „De-Invest“ GMBH вземането си в размер на
28 000.00 лв. от длъжника „Биггест импорт – експорт“ ООД с ИН *********.
От органите по приходите е констатирано, че от
страна на „Брау Майстер“ ЕООД, в дневника за продажби и СД по ЗДДС за м.07.2019
г. няма включена фактура за продажба на ограда на „De-Invest“ GMBH на стойност
625 865.00 лв. (320 000 евро). Изискани са допълнителни доказателства
от „Брау Майстер“ ЕООД във връзка с наличието или липсата на тази доставка, и
правомерно ли е издадено кредитното известие, което е от съществено значение и
има пряка връзка с изясняване на разплащането чрез прихващане по спорните 5 бр.
фактури: № 9/06.04.2020 г. с предмет – сглобяеми стълбища; № 10/06.04.4040 г. с
предмет – морски контейнери; № 11/06.04.2020 г. с предмет – морски контейнери;
№ 12/06.04.2020 г. с предмет „Порше Карера 911“ и № 13/06.04.2020 г. с предмет
VW Touran, общо на стойност 58 026.64 лв. (29 668.55 евро), но в отговор на
искането други доказателства не са представени.
Относно твърденията на РЛ, че
транспортът на стоките по фактури № 9, 10, 11 и 13 не е започнал от територията
на Р България, а директно са доставени от дружествата-доставчици до
дружеството–получател в Германия, е отбелязано, че от дружеството са изискани
доказателства във връзка с тези твърдения за доставките, но те не са
представени от „Брау Майстер“ ЕООД.
В резултат на изложеното, органите
по приходите са счели, че за процесните доставки не са налице основания за
прилагане на нулева ставка на данъка и за тях следва да бъде начислен ДДС в
размер на 11 605.33 лв. на
основание чл.86 от ЗДДС във връзка с чл.46 ал.1 от ЗДДС за данъчен перио9д
м.06.2020 г., както и са начислени лихви, в размер на 323.76 лв., на основание
чл.175 от ДОПК.
За да потвърди РА, решаващият орган
изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като подробно е изложил и
нормативната уредба, регулираща този вид финансови отношения. Изложил е
аргументи защо не е налице тристранна операция, както и и ВОД, като след
обстоен анализ на събраните по административната преписка доказателства, е
формирал крайния си извод, че липсват доказателства за осъществени ВОД,
съгласно чл.45 ал.2 от ППЗДДС и неправилно ревизираното дружество е приложило
нулева ставка, в резултат на което, на основание чл.86 от ЗДДС във връзка с
чл.46 ал.1 от с. з., ревизията е
начислила ДДС в размер на 11 605.33 лв. за данъчен период м.06.2020 г.
В съдебно заседание на 29.09.2022 г.
е изслушана и приета без възражения от
страните съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/ (л.538, т.2), за изготвянето на
която вещото лице и използвало всички
приложени по делото документи и е използвало и допълнително представени такива.
От анализа на събраните доказателства, експертизата установява, че
счетоводството на дружеството-жалбоподател е водено редовно по отношение на
взетите стопански операции по процесните фактури, по които е начислен
допълнително ДДС. В експертизата подробно са описани счетоводните операции по
доставките на стоки, предмет на ВОД, както и последващата им реализация в
табличен вид, като изрично е посочено, че продажбата на активите и отразена
счетоводно. Установено е също така, че счетоводно няма отразени данни за
извършени разходи по отчуждените активи след датата на тяхната продажба.
В хода на съдебното производство към
делото са приобщени: - писмо от сектор „Пътна полиция“ при ОД на МВР – Пловдив
с рег. № 103000-13466/06.07.2022 г. и копие на решение от 20.09.2021 г. по арб.
Д. № 1/2021 г. на БТАС.
При така установеното от фактическа страна съдът
формира следните правни изводи:
Съгласно чл.7 ал.1 от ЗДДС вътреобщностна доставка на
стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика –
регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната
до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено
лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в
друга държава членка, а съгласно чл.53 ал.1 от ЗДДС облагаеми с нулева ставка
на данъка са вътреобщностните доставки по чл.7, с изключение на освободените
вътреобщностни доставки по чл.38 ал.2, като документите, удостоверяващи
извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за
прилагане на закона. Или иначе казано, за да е налице ВОД, следва да са налице
следните условия – доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице; получателят да е
регистрирано по ДДС лице в друга държава членка; стоките да се транспортират
или превозват до друга държава членка; възмездност на доставката.
Съгласно чл.45 т.1 от ППЗДДС, в приложимата редакция
към издаване на процесните фактури, за доказване на вътреобщностна доставка на
стоки, доставчикът следва да разполага
с документ за доставката: -
фактура за доставката, в която, когато получателят е регистриран за целите на
ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационният номер по ДДС на
получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена
доставката; протокол по чл.117 ал.2 от закона - в случаите на вътреобщностна
доставка по чл.7 ал.4 от закона; документ по чл.168 ал.8 от закона - когато
доставчикът е физическо лице, което не е едноличен търговец и не е регистрирано
по закона.
Съгласно чл.45 т.2 б."а" и б."б"
от ППЗДДС документите, които доказват, че стоката е изпратена или транспортирана
до територията на друга държава членка, зависят от това кой от участниците в
сделката осъществява превоза. Когато стоката се превозва от получателя на
доставката или от трето лице за негова сметка, какъвто е настоящият случай,
като документи, доказващи изпращането и транспортирането на стоката, се приемат
транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от
него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга
държава членка, като в писменото потвърждение се посочва дата и място на
получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на
превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало
стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и
длъжностното му качество. Когато транспортът се извършва от доставчика или от
трето лице за негова сметка, пристигането на стоката на територията на друга
държава членка се доказва с транспортен документ, който удостоверява, че
стоките са получени. Следователно, писменото потвърждение на получателя или на
упълномощено от него лице се приема като доказателство, че е извършена ВОД,
само когато превозът на стоките е задължение на получателя им. В случая няма
спор, че транспортът е извършен от трето лице за сметка на получателя, поради
което доказването следва да бъде чрез представяне на транспортен документ или
писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице,
удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка Т.
е. приложение следва да намери разпоредбата на чл.45 т.2 б.“а“ от ППЗДДС.
От своя страна, чл.9 т.1 от Конвенцията за договора за
международен автомобилен превоз на стоки (КДМАПС) указва, че товарителницата
удостоверява до доказване на противното условията на договора и получаването на
стоката от превозвача, а чл.6 т.1 от КДМАПС указва какви данни трябва да
съдържа товарителницата (ЧМР): а) мястото и датата на съставянето; б) името и
адреса на изпращача; в) името и адреса на превозвача; г) мястото и датата на
приемането на стоката за превоз и мястото за доставянето й; д) името и адреса
на получателя; е) обикновеното наименование на вида на стоката и начина на
опаковане, а за опасните стоки - тяхното общоприето наименование; ж) броят на
колетите, особената им маркировка и номерата им; з) брутното тегло или
изразеното по друг начин количество на стоката; и) разноските, свързани с
превоза (превозна цена, допълнителни разходи, митнически сборове и други
разноски, възникващи от момента на сключването на договора до доставянето им);
й) необходимите инструкции за митническите формалности и други такива; к)
указание, че превозът, въпреки всяка противна клауза, е подчинен на режима,
установен от тази конвенция.
Във връзка с изложеното, съдът намира за необходимо да
отбележи следното: - в случая, въз основа на твърденията на жалбоподателя, както
и на установеното от приходната администрация безспорно се установява, че
транспортът на стоките е извършен от получателя им в Германия.
Представените доказателства налагат извода, че
транспортът е извършен от трето лице – различна транспортна фирма – „Н и Н
транспорт логистика“ АД, за сметка на чуждестранния контрагент, поради което, в
случая е приложима хипотезата на чл.45 т.2 б.“а“ от ППЗДДС. В този смисъл е
необходимо да се посочи, че доставчикът следва да притежава транспортен
документ или потвърждение.
За да е налице ВОД следва да са налице следните
условия - доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице; получателят е
регистрирано по ДДС лице в друга държава членка, стоките да се транспортират
или превозват до друга държава членка, възмездност на доставката. В случая не
се спори, а и от доказателствата по делото се установи, че доставчикът е
регистрирано по ЗДДС лице и посочените получатели са регистрирани по ДДС в
друга държава-членка лице – Германия.
Няма спор, че е налице и факторът възмездност, но наличието
или липсата на плащане по дадена сделка касае основно облигационни отношения,
но не и данъчни. Важният момент тук е реалното предаване на стоките да бъде
доказано, така, както изисква ЗДДС. Т.е. безспорно е налице и възмездност на
доставките по фактурите, издадени от Troostwijk Veilingen B.V.“, Амстердам,
Холандия с VAT NL806013217В01, „BVA Auctions“, Холандия, с VAT
NL816010.456.В01, „AZV-Karner end Dechow Industrie-Auktlonen“ GESMBH, Австрия
АТИ647115О1 и „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637, като се
сочи, че всички движими вещи са транспортирани за сметка на „De-Invest“ GMBH,
Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637. Липсват обаче, както ЧМР (международна
товарителница), представени от жалбоподателя, така и документи за извършени плащания
по процесните фактури от германския
контрагент, вкл. и твърдяното кредитно известие.
В качеството й на документ, който удостоверява само и
единствено (и то с оборима презумпция) получаването на стоката от превозвача,
товарителницата (л.273-гръб – л.278, т.1) не представлява доказателство за
прехвърляне на собствеността от доставчика "Брау Мастер“ ЕООД към
получателя на стоката – „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637.
От представените по делото международни товарителници не може да бъде
установено по безспорен начин получаването на стоките. Във всички
товарителници, с които би следвало да се доказва извършен транспорт от Белгия
до Германия, вкл. от представените фактури за
извършени спедиторски услуги – транспорт, от „Н и Н транспорт логистика“
АД (л.273 – л.277 – гръб, т.1) не може да се установи за какво стока иде реч.
Преведени на български език документи не се представят. На следващо място,
липсват всички реквизити на ЧМР-тата, като една част дори са нечетливи, като в
същото време, от страна на жалбоподателя не се представят оригиналните
международни товарителници. Констатирана е и разлика в ЧМР – в част от
представените от транспортни документи липсва подпис на изпращач и
получател; в представените ЧМР са
посочени няколко различни дати, нито една от които не удостоверява превоз на
стоки от 06.04.2020 г., липсва и място на получаване на стоката, както и име на
лицето, което я е получило. С други думи, като се направи съпоставка с
представените от „Н и Н транспорт логистика“ АД доказателства, с тези,
представени от дружеството жалбоподател се установява, че доказателствата за
транспортни услуги, предоставени в м.06.2019 г. и м.07.2019 г., документирани с
5 бр. ЧМР и 5 бр. фактури за превоз от
Белгия до Германия, не са обвързани с доставките по процесните фактури от
м.04.2020 г.
Следователно, липсата на реквизити означава липса на
установената от закона от форма, което лишава тези частни писмени документи от
тяхната формална доказателствена сила. Следователно, с тези частни писмени
документи дружеството-жалбоподател не може да докаже дори предаването на
стоките на превозвача.
Що се отнася до ВОД до Германия към „De-Invest“ GMBH,
Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637, липсват и потвърдителни писма.
От събраните по делото доказателства се установява, че
жалбоподателят е декларирал ВОД към германския търговец по 5 броя фактури за периода 01.04.2020
г. – 30.06.2020 г.; че процесните фактури са включени в дневника за продажба на
жалбоподателя, както и във VIES-декларация; че във фактурите и договорите е
вписан идентификационния номер по ДДС на получателя и за тях е приложена нулева
ставка.
За удостоверяване на ВОД жалбоподателят не е
представил транспортни документи – международни товарителници и писмени
потвърждения, като по отношение на двата автомобила по фактури №№ 12 и 13 сочи,
че същите са транспортирани на собствен ход до Германия за сметка на получателя
„De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с
VAI DE267104637.
Съответно в чл.45 от ППЗДДС във връзка с чл.53 ал.2 от ЗДДС, е нормативно установен начинът за нейното доказване като проявен
юридически факт.
Тези документи регламентирани в разпоредбите на чл.45
ППЗДДС, каза се, са разделени в две групи – документи за доставката и
документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията
на страната до територия на друга държава членка.
Като се отчете посоченото по-горе по отношение
разпоредите на чл.45 от ППЗДДС, съгласно съдебната практика, от тълкуването на
цитираната правна уредба следва, че отказ на правото на освобождаване от
облагане с ДДС при ВОД е допустимо при наличието на следните предпоставки –
когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта
на доказването или когато е бил недобросъвестен, т. е., е знаел или е трябвало
да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от
приобретателя измама. В този смисъл е и решението на СЕС по дело С-273/11.
В случай, че транспортът е извършен от получателя на
стоката, то съобразно цитираното правило на чл.45 т.2 б.”а” от ППЗДДС
доставчикът следва да разполага с транспортен документ или писмено потвърждение
от получателя.
В случая, спорът между страните е относно това дали
доставките са вътре-общностни такива по смисъла на чл.7 ал.1 от ЗДДС или се
касае за доставки в общия случай на закона – хипотезата на чл.6 от ЗДДС, и
по-конкретно ал.3 т.3 от същия текст. Единственото спорно обстоятелство,
необходимо за признаването на процесните ВОД, е изпращането и получаването в Германия
на стоките, предмет на декларираните доставки.
Според съдебната практика на СЕС, при липсата на
конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които
трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в
случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки, съгласно чл.131 от
Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се освобождават ВОД
от облагане с ДДС /т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело
С-273/11/.
Предвид изложеното, съдът намира, че това изискване на
закона не е изпълнено и оспорващият не притежава, не само редовно съставен
транспортен документ, но и потвърждение,
така, както изисква чл.42 ал.2 т.“а“ от ППЗДДС.
За удостоверяване на ВОД жалбоподателят не е
представил транспортни документи – международни товарителници по отношение на
доставките в Германия, не е представил и писмени потвърждения. Още повече, че
по отношение на едното от МПС - „Порше Карера 911“ с рег. № ***, безспорно е
установено, че не е напускало изобщо територията на Р България, предвид
събраната информация, както от ОД на МВР, така и от А „Пътна инфраструктура“,
от застрахователната компания, както сe посочи подробно по-горе в настоящото
изложение.
Визираните в чл.45 от ППЗДДС документи, доказващи
изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до
територията на друга държава членка, са посочени алтернативно, поради което,
представянето на който и да е от тях, е достатъчно за доказване на
транспортирането – това при положение, че се твърди, че доставките са извършени
с транспорт за сметка на доставчика.
В случая, каза се, липсват потвърждения, които да се с
ЧМР, предоставени от транспортната фирма. Потвържденията по смисъла на чл.45
ППЗДДС следва да бъдат издадени при получаване на стоката от получателя, тъй
като с тях се удостоверява именно пристигането на стоката на територията на
друга държава членка. Предвид липсата на потвърждения за получаване на стоката
и липсата им на обвръзка с ЧМР, не може
да се удостовери, че последната е напуснала територията на страната и
пристигнала, съответно, получена в друга държава членка – Германия.
Не се представят доказателства и в насока плащания от германското
дружество към българското. Не се представят и доказателства относно издаденото
кредитно известие – правомерно ли е издадено то, тъй като има пряка връзка за
изясняване на разплащането чрез прихващане по спорните пет фактури. Това е
така, тъй като от дневника за продажбите и СД по ЗДДС на „Брау Майстер“ ЕООД за
м.07.2019 г. няма включена фактура за продажба на ограда на „De-Invest“ GMBH,
Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637 на
стойност 625 865.60 лв. (320 000 евро).
От друга страна, така представените договор за
прехвърляне на активи от 29.04.2020 г. с продавач „Брау Мастер“ ЕООД и купувач
„De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637, споразумението между
тези две страни без дата, допълнението от 29.04.2020 г, както и договорът за
цесия, също не удостоверяват действителна продажба на ограда на германското
дружество от 2019 г., още повече при липсата на доказателства за правомерността
за издаване на КИ. Предвид изложеното и с оглед установяван на обстоятелството,
че в случая налице наистина е осъществено прихващане на взаимно дължими суми,
съдът намира за необходимо да се отбележи следното: Прихващането на насрещни
задължения е уредено в чл.103 – чл.105 от ЗЗД, а някои особени случаи и в
чл.73а, чл.314 и чл.645 от ТЗ. За да може да се извърши прихващане, първата
предпоставка е две лица (независимо дали са физически или юридически) взаимно
да си дължат, като не е необходимо насрещните задължения да са по едно и също
правоотношение - по един и същи договор. И двата дълга трябва да са за пари или
да са за еднородни и заместими вещи. Прихващането се извършва чрез
волеизявление на едната страна, отправено до другата страна. За да е валидно
прехващането, вземането на страната, която го инициира, трябва да е изискуемо и
ликвидно. Прихващането не настъпва автоматично, а се извършва чрез едностранно
изявление на активната страна адресирано до другата страна и насрещните
вземания се смятат за погасени до размера на по-малкото от тях. Освен чрез
едностраннно изявление, прихващане може да се извърши и чрез споразумение между
двете страни, като по силата на това споразумение могат да се прихващат и
задължения, които още не са изискуеми, като изискуемостта им ще настъпи по
силата на съгласието между страните.
В настоящия
случай липсват доказателства, че е налице такова вземане от страна на
германското дружество в размер на 320 000 евро – няма подадени данни от
„Баур Майстер“ ЕООД в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за м.07.2019 г. за
фактура с предмет на доставка продажба на ограда на стойност 625
865.60 лв. (320 000 евро) на „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с
VAI DE267104637. Т. е. липсват доказателства за наличие на сделка между двете
дружества, поради което и липсва основание за сключване на споразумение за
прихващане на взаимни задължения.
На следващо място, следва да се анализира и договорът
за цесия от 29.04.2020 г., с който цедентът „Брау майстер“ ЕООД прехвърля на
цесионера „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, Германия, с VAI DE267104637, вземането си
в размер на 28 000 лева от длъжника „Биггест импорт-експорт“ ООД.
Цесията е уредена в чл.99 и чл.100 от ЗЗД и това е
договор, с който носителят на едно вземане или право, го прехвърля на друго
лице. Целта на цесията е, преминаване на определени права от едно лице на
друго. Договорът е каузален и може да бъде сключен при различни правни
основания, а обстоятелството, че цесията обслужва най-различни правни
основания, налагат заключението, че разпоредбите, които я уреждат се отнасят
към разпоредбите, уреждащи различните й форми, като общи към специални.
Последното означава, че по въпроси от продажбата, дарението, замяната на
вземания и права, неуредени в правни норми, се прилагат нормите, уреждащи
цесията. Страни по договора за цесия са: лицето, което прехвърля вземането или
правото, е винаги негов носител или представител – цедент, а лицето, на което
вземането е отстъпено, се нарича цесионер. Длъжникът, спрямо когото вземането
или правото се прехвърля, не участва в този договор. Необходимо е обаче, на
длъжника да бъде съобщено за цесията. Значението на съобщението за извършеното
прехвърляне е с оглед третите лица – длъжникът, правоприемниците и кредиторите
на цедента и цесионера. Съгласно разпоредбата на чл.99 ал.3 от ЗЗД предишният
кредитор е длъжен да съобщи на длъжника прехвърлянето и да предаде на новия
кредитор намиращите се у него документи, които установяват вземането, както и
да му потвърди писмено станалото прехвърляне. Нормата е императивна, като не е
предоставена възможност на цедента да делегира това свое задължение на
цесионера. Съдебната практика е също е непротиворечива по този въпрос. Правно
релевантно за действието на цесията е единствено съобщението до длъжника,
извършено от цедента, но не и съобщението, извършено от цесионера. Според чл.99
ал.3 от ЗЗД не се допуска и упълномощаване от страна на цедента към цесионера
да изпълни това негово задължение. Тук следва де се има предвид, че съобщенията
трябва да бъдат направени по предвидения в ГПК ред, т. е. изпращането по пощата
на писмо без обратна разписка, не би следвало да се приема като редовно
уведомление. По същия начин обажданията по телефона не следва да се считат за
редовно уведомяване по смисъла на ГПК.
Предвид изложеното, съдът намира, че в случая, липсва
подобно надлежно съобщаване на длъжника от страна на цедента. Липсва
представено уведомление нито от
ревизираното лице, нито от длъжника „Биггест импорт – експорт“ ООД, въпреки
изрично отправеното искане към него в тази насока, и независимо от
обстоятелството, че в договора за цесия е записано изрично, че цедентът „Брау
Майстер“ ЕООД предава на цесионера „De-Invest“ GMBH, Лайпциг, адресирано до длъжника
„Биггест импорт – експорт“ ООД писмено уведомление за извършеното прехвърляне с
оглед връчването му на длъжника.
Отделно от това липсват данни и за предаване на
документация, свързана с тази цесия – приемо-предавателен протокол или друг
нарочен документ, още по-малко пък, че в договора не се и споменават подобни
обстоятелства.
Крайният извод на този състав на съда е, че цитираните
по-горе споразумение за прихващане и договор за цесия са съставени за целите на
ревизионното производство.
Горното кореспондира напълно със събраните по делото
доказателства, а именно - липсват коректно попълнени транспортни документи –
нечетливи данни, липса на регистрационни номера на автомобилите, в
товарителниците липсват дата и място на получаване на стоките, и най-вече,
представените от спедиторската фирма ЧМР не съответстват на фактурите от 06.04.2020
г.
Последното налага необходимостта да се отбележи, че
представените CMR-товарителници, които представляват частен диспозитивен
документ се ползват само с формална, но не и с материална доказателствена сила.
Без значение дали доставката е извършена на територията на страната или се
касае за ВОД, следва по категоричен начин да се докаже, че е прехвърлена
нейната собственост на получателя, като при условията на доставки на
територията на страната това доказване е съгласно чл.24 ал.2 ЗЗД, а при ВОД -
дали стоката е достигнала до нейния получател. Само от тези товарителници не се
установява посоченото обстоятелство, а не са налице други данни стоката да е
достигнала до местоназначението си в другата държава-членка - Германия.
Смисълът на чл.45 от ППЗДДС за изискване за
транспортен документ означава, в него да са налице всички реквизити, с които да
се доказва изпращането, съответно получаването на стоката. В случая, не са
налице данни за получаване на стоката и представените товарителници не установяват
това. Наличието на фактура не установява реалното изпълнение на доставката и
получаването на стоката в друга държава членка.
В случая доказателства, които да установяват, че
стоката е транспортирана до посочения във фактурите получател, не се събраха. Както
се посочи, в представените товарителници не е посочено място на приемане на
стоката, нито дата на получаване, име и подпис на лицето, сторило това -
реквизити изискуеми съгласно чл.6 т.1 б. „г“ от Конвенцията за договора за
международен автомобилен превоз на стоки, а липсата на потвърждения за
доставената стока в Германия, напълно потвърждават изводите на приходната
администрация в тази насока.
Предвид т.42 от решение на СЕС по дело С-409/04г.,
съгласно която чл.28а, параграф 3, ал.1 и чл. 28в, А, буква а), първа алинея от
Шеста директива, като се вземе предвид терминът „изпратен(и)“, употребен в тези
две разпоредби, следва да се тълкуват в смисъл, че вътреобщностното придобиване
на стока е осъществено и освобождаването на вътреобщностната доставка става
приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик със стоката е
прехвърлено на получателя на доставката и доставчикът докаже, че тази стока е
изпратена или превозена в друга държава-членка и, че вследствие на това
изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на
държавата-членка на доставката, се налага изводът, че кумулативно се изисква,
не са само изпращане на стоката, но и установяване факта на получаване на
същата, което в случая не е установено. Съгласно и т.31 от решението на СЕС по
дело С-273/11 освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока
става приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик с тази
стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е
изпратена или транспортирана в друга държава членка и, че вследствие на това
изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на
държавата членка на доставката.
В тежест на доставчика е да представи обективни
доказателства, установяващи, че доставената от него стока действително е
превозена извън територията на страната и реално е доставена на получателя на
доставката. В практиката си и СЕС поставя на първо място извършването на реална
доставка, вкл. и при ВОД.
Съгласно чл.17 ал.2 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стоки, която се
изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е
местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или
започва превоза й към получателя.
Във връзка с основното възражение на жалбоподателя, че
ревизионният акт е „вътрешно противоречив“, съдът намира за необходимо да
отбележи следното: - на първо място, принципът за обективност, възведен в чл.3
от ДОПК, безусловно налага задължението органите по приходите в производствата
по ДОПК да установяват безпристрастно фактите и обстоятелствата от значение за
правата, задълженията и отговорността на задължените лица, като
административните актове по същия този кодекс, следва да се основават на
действителните факти от значение за случая, а истината за фактите да се
установява по реда и със средствата, предвидени в кодекса. На второ място,
принципът на служебното начало, възведен в чл.5 от ДОПК, според който органите
по приходите и публичните изпълнители са длъжни служебно, когато няма искане от
заинтересованите лица, да изясняват фактите и обстоятелствата от значение за
установяване и събиране на публичните вземания, включително за прилагането на
определените в закона облекчения, без съмнение възлага доказателствената тежест
в административното ревизионно производство на данъчните органи. Те са органи
на изпълнителната власт, които са снабдени с всички необходими правомощия,
упражняването на които, позволява събирането на необходимата пълнота от данни
(доказателства) за установяването на законосъобразното, респ. на
незаконосъобразното възникване, развитие и осъществяване на данъчните
правоотношения. С такива правомощия отделният данъчен субект не разполага.
Напротив, той е длъжен да изпълнява властническите волеизявления на данъчните
органи и да представя поисканите му документи и писмени обяснения.
В случая, безспорно се доказа, че органите по
приходите са спазили принципите на работа, указани с тези разпоредби на ДОПК,
предвид обстоятелството, че са изследвали в цялост, както търговската, така и
счетоводната информация на дружеството; изследвали са в пълнота процеса на
издаване и плащане на фактурите по доставките, извършени от него, което е
довело до установяване на по-висок размер на задълженията по ЗДДС поради липса
на документи, установяващи превоза на стоките от територията на България на
територията на друга държава-членка на ЕС, липсата на такива, обвързващи
издадените фактури с извършените прихващания и договор за цесия, както и с
допълнително споразумение от 29.04.2020 г.
Необходимо е да се отбележи също така, че принципите
на обективната истина и служебното начало в съдебния административен процес,
налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните
доказателства, без да има значение, дали те са представени от страната, която
носи доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по
административния спор или пък са издирени служебно от съда. При това положение,
въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването.
Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за
ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това
разбиране произтича от законоустановеното задължение за съда да реши делото по
същество, като отмени изцяло или частично ревизионния акт, като го измени в
обжалваната част или отхвърли жалбата – чл.160 ал.1 ДОПК, независимо от това,
дали в съдебното производство страните са ангажирали някакви доказателства или
не. Изпълнението на това задължение от страна на съда означава при недоказване,
да се приеме, че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е
осъществен, не могат да настъпят последиците, които съответната
материалноправна норма свързва с неговото проявление.
В случая, в хода на съдебното производство не се
обориха констатациите на ревизиращия екип. В този смисъл следва да се посочи,
че така приетите без възражения ССчЕ, съдът кредитира, като коректно изготвена,
отговаря на поставените въпроси от страна на жалбоподателя, но същата не
променя по никакъв начин изводите на приходната администрация.
Освен това, с оглед разпоредбата на чл.170 ал.1 от АПК
във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, върху административния орган пада и тежестта да
докаже наличието на фактическите и правни основания за издаване на акта си, т.
е., че собствеността върху процесните стоки не е прехвърлена от продавача върху
купувача. По делото, от страна на приходната администрация са представени
категорични доказателства, които не са опровергани от страна на жалбоподателя.
Неоснователно е възражението на жалбоподателя, че е
налице тристранна операция и това е така, тъй като тази операция по своята
правна същност представлява последователно сключени договори за продажба на
една и съща стока между три регистрирани по ДДС лица в три различни държави
членки, като стоката, предмет на сделката, се транспортира директно от
територията на държавата на първия доставчик до тази на последния купувач.
Посредникът само “юридически” придобива собствеността върху стоката.
Чл.15 ЗДДС регламентира тристранната операция като
доставка на стоки между три регистрирани за целите на ДДС лица в три различни
държави членки А, Б и В, за които са налице едновременно следните условия:
1. регистрирано лице в държава членка А (прехвърлител)
извършва доставка на стока на лице, регистрирано в държава членка Б
(посредник), което след това извършва доставка на тази стока на лице,
регистрирано в държава членка В (придобиващ);
2. стоките се транспортират директно от А до В;
3. посредникът не е регистриран за целите на ДДС в
държавите членки А и В;
4. придобиващият начислява ДДС като получател по
доставката.
За разлика от режимите при вътреобщностна доставка на
стоки и вътреобщностно придобиване на стоки, при които се осъществява доставка
между две регистрирани за целите на ДДС лица в две различни държави членки А и
Б, то при тристранните операции доставката на стоките е между три регистрирани
за целите на ДДС лица в три различни държави членки А, Б и В.
Затова двете хипотези за доставка на стока -
вътреобщностна доставка и тристранна операция, имат сходен фактически състав.
Те третират едно и също нещо, а именно покупката на стока от страна от ЕС. Това
е така, защото тези доставки се облагат в лицето на крайния получател.
Тристранната операция позволява да се избегне фактически облагането на две
последователно извършени вътреобщностни доставки (придобивания) с ДДС, като
доставката в режим тристранна операция се облага само веднъж в лицето на
крайния получател.
Тристранната операция се реализира по следната схема:
- 1. Прехвърлителят извършва ВОД към посредника, която доставка е облагаема с
нулева ставка. По отношение на тази доставка са приложими всички правила,
относими до данъчното третиране на ВОД. 2. Посредникът извършва ВОП с място на
изпълнение в държава членка В (крайната дестинация на стоките). Това ВОП е
освободено от облагане за посредника. Посредникът извършва последваща ВОД на
стоките до придобиващия, като тази доставка е с място на изпълнение в държава
членка В. 3. Придобиващият начислява ДДС като краен получател по доставката. 4.
Стоката, предмет на тристранната операция, се транспортира директно от
държавата членка на прехвърлителя до държавата членка на придобиващия.
Съгласно чл.17 ал.3 от ЗДДС мястото на изпълнение на
доставката в режим тристранна операция е държавата членка, където придобиващият
в тристранната операция е регистриран за целите на ДДС.
За да се приеме, че мястото на изпълнение на
осъщественото от посредника вътреобщностното придобиване е на територията на
държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, е
необходимо да са изпълнени кумулативно следните условия, регламентирани в чл.62
ал.5 ЗДДС: - посредникът да придобива стоките под идентификационен номер по
чл.94 ал.2 от ЗДДС; - посредникът да осъществи последваща доставка до
придобиващия в тристранната операция; - посредникът да издаде фактура,
отговаряща на изискванията на чл.114 от ЗДДС до придобиващия, в която да укаже,
че е посредник в тристранна операция и, че данъкът по доставката се дължи от
придобиващия; - посредникът да декларира доставката към придобиващия във VIES
декларацията за съответния период.
Изброените обстоятелства подлежат на доказване от
посредника в тристранната операция с посочените в чл.9 ал.2 от ППЗДДС
документи.
Тук е необходимо да се отбележи, че съгласно чл.9 ал.3
от ППЗДДС, в случай, че посредникът в тристранната операция не се снабди с
документите, доказващи обстоятелствата по чл.62 ал.5 от ЗДДС до изтичането на
данъчния период, следващ данъчния период, през който данъкът за
вътреобщностното придобиване по чл.62 ал.2 от закона би станал изискуем, се
счита, че вътреобщностно придобиване е с място на изпълнение на територията на
страната и данъкът става изискуем от посредника и се начислява от него чрез
издаване на протокол по чл.117 ал.2 от ЗДДС, който се издава в 15-дневен срок,
считано от датата, на която данъкът е станал изискуем. Ако впоследствие
посредникът в тристранна операция се снабди с документите, доказващи
обстоятелствата по чл.62 ал.5 от ЗДДС, след срока по чл.9 ал.3 от ППЗДДС, той
коригира резултата от прилагането на чл.9 ал.4 и 5 от ППЗДДС.
В зависимост от това дали данъчно задълженото лице е
прехвърлител, посредник или придобиващ в тристранната операция, са налице
определени задължения съгласно действащата нормативна уредба за тяхното
отчитане и документиране.
В тази връзка, за да се приеме, че е реализиран
фактическият състав на цитираната разпоредба, следва да са налице следните
предпоставки: да е осъществена доставка на стоки, доставчикът да е регистриран
по ДДС в Р България, съответно получателят по доставката да е регистриран за
целите на ДДС в друга държава, членка на Общността, и стоката да е
транспортирана от доставчика или получателя, или за тяхна cметка от територията
на страната до територията на друга държава-членка. Посочи се по-горе,
легалното определение за ВОД, както и документите, които удостоверяват
извършването на доставките.
В случая, жалбоподателят - българска фирма, не е
декларирала, но твърди, че е участвала в сделки като посредник в тристранна
операция по смисъла на чл.15 ЗДДС.
Жалбоподателят е посредник в тристранна операция, като
прехвърлители са лица, регистрирани за целите на ДДС в различни държави –
Австрия и Холандия, подробно изложени в РД доставчици, а получател е фирма,
регистрирани за целите на ДДС в Европа – Германия, придобиващ (клиент). Стоките
се транспортират директно от държавата на прехвърлителя до държавата на
клиента. Регистрираното за целите на ДДС в държавата на прехвърлителя, ще
издава фактура за вътреобщностна доставка на стоки, в която ще има ДДС със
ставка „нула” и българския ДДС номер съгласно чл.94 ал.2 от ЗДДС. Чл.62 ал.5 от ЗДДС регламентира, че мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е
държавата членка, където стоките пристигат или завършва превозът им, а именно
на територията на държавите на клиентите. От това следва изводът, че българската
фирма извършва вътреобщностно придобиване на стоки с място на изпълнение на
територията на съответната държава на клиента, което придобиване ще е
освободено съгласно чл.141 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета. Според
цитираната разпоредба всяка страна членка трябва да предприеме специфични мерки
с цел да не се начислява ДДС върху вътреобщностното придобиване на стоки на
нейна територия при тристранна операция. На това основание за
жалбоподателя-посредник не възниква задължение да се регистрира за целите на ДДС
в държавата на клиента. Задължение да начисли ДДС по тази доставка ще има
регистрираното за целите на ДДС лице в държавата на клиента като получател в
тристранна операция. Съгласно чл.113 ал.12 от ППЗДДС регистрираното лице -
посредник в тристранна операция, отразява фактурата, издадена от прехвърлителя
в тристранната операция, в дневника за покупките за данъчния период, през който
е включил съставената издадена от него фактура за доставката към придобиващия в
тристранната операция в дневника си за продажбите. В тези случаи колони от 9 до
14 не следва да се попълват. В колона
"вид на документа" се посочва код "09", а в колона "ДО
при придобиване на стоки от посредник в тристранна операция" се посочва
данъчната основа в левове от фактурата, издадена от прехвърлителя в
тристранната операция. Тази данъчна основа не участва при определянето на
резултата за периода.
Разпоредбата на чл.9 ал.2 от ППЗДДС поставя и няколко
изисквания относно доказването на обстоятелствата по чл.62 ал.5 от ЗДДС, а
именно посредникът в тристранна операция следва да разполага със следните
документи:
1. фактура, издадена от прехвърлителя в тристранната
операция, в която е посочен идентификационният номер по ДДС по чл.94 ал.2 от ЗДДС на посредника;
2. фактура по чл.79 ал.2 т.1 ППЗДДС, издадена от
посредника в тристранната операция, в която е посочен ДДС номерът на
придобиващия в тристранната операция, издаден от държавата членка, където
стоките пристигат.
3. VIES декларация за съответния данъчен период, в
която е декларирана доставката, във връзка с която е издадена фактурата по т.2;
4. писмено
потвърждение от придобиващия в тристранната операция, удостоверяващо, че
стоките са получени.
Между страните не се спори, а и се доказва от
събраните по делото доказателства, че жалбоподателят е регистрирано в РБългария
за целите на ДДС лице. Спорният въпрос в случая е, налице ли е тристранна
операция. Липсват данни, че към момента на осъществяване на сделките контрагентът
е декларирал ВОП в съответната държава,
с което не са изпълнени условията на чл.15 т.4 от ЗДДС, а съответно, не са
налице условията на чл.82 ал.3 от ЗДДС, който определя, че данъкът е изискуем
от придобиващия при тристранна операция, осъществена при условията на чл.15.
Следва да се посочи, че безспорно се установи, че към
фактурите към германския контрагент липсват потвърждения за получаване на стоките.
Този факт не е оборен по никакъв начин в настоящото съдебно производство.
Или иначе казано, не са налице са кумулативно
изпълнени следните условия, регламентирани в чл.62 ал.5 ЗДДС: - посредникът да
придобива стоките под идентификационен номер по чл.94 ал.2 от ЗДДС; -
посредникът да осъществи последваща доставка до придобиващия в тристранната
операция; - посредникът да издаде фактура, отговаряща на изискванията на чл.
114 от ЗДДС до придобиващия, в която да укаже, че е посредник в тристранна
операция и, че данъкът по доставката се дължи от придобиващия; - посредникът да
декларира доставката към придобиващия във VIES декларацията за съответния
период.
С оглед изложеното, съдът намира изводите на
приходната администрация за правилни и законосъобразни, поради което и правилно
са начислени допълнителни задължения за ДДС в размер на 11 605.33 лв.,
ведно със съответните лихви в размер на 354.57 лв.
Предвид изложеното, съдът намира жалбата за неоснователна и следва да бъде
отхвърлена, а РА, като правилен и
законосъобразен следва да бъде потвърден.
При този изход на спора и предвид претенциите на
страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се
следват на ответника и същите се констатираха в размер на 1476.39 лв.,
съобразно разпоредбата на чл.7 ал.2 т.3 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Воден от горното, Административен съд – Пловдив, ХIV
състав
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на "Брау Майстер“
ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от
управителя Д.П., против ревизионен акт № Р-16001621002806-091-001 от 24.11.2021
г., издаден от З.Д.В., началник сектор в ТД Пловдив на НАП, възложил ревизията,
и Ф.Г.К., главен инспектор по приходите в ТД Пловдив на НАП, ръководител на
ревизията, потвърден с решение № 55 от 07.02.2022 г. на директора на дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, в
частта на допълнително начисления ДДС в размер на 11 605.33 лв., ведно с
прилежащите лихви в размер на 354.57 лв.
ОСЪЖДА "Брау Майстер“ ЕООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление: ***, представлявано от
управителя Д.П., да заплати на ТД на НАП – Пловдив, сумата от 1476.39лв.
(хиляда четиристотин седемдесет и шест лева и тридесет и девет стотинки), представляваща
юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред
Върховен административен съд – на РБългария в четиринадесетдневен срок от
съобщаването му с препис за страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: