Р Е
Ш Е Н
И Е
№ 347
гр. Велико Търново, 06.08.2019 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд Велико Търново – трети състав, в съдебно заседание
на девети юли две хиляди и деветнадесета година в състав:
Административен
съдия: Евтим Банев
при
участието на секретаря М.Н., изслуша докладваното от съдия Банев Адм. д. № 786 по описа за 2018 година и за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и
сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Същото е образувано след като с Решение № 12857/ 24.10.2018 г. по
адм. д. № 3158/ 2018 г. на Върховен административен съд е отменено Решение №
502/ 18.12.2017 г. по адм. д. № 101/ 2017 г. на Административен съд – Велико
Търново, с което е отхвърлена жалбата на С.Л.Ф. *** срещу Ревизионен акт №
Р-0400041500997-091-001/ 14.09.2016 г. на ТД на НАП – гр. Велико Търново,
потвърден с Решение № 2/ 03.01.2017 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико
Търново при ЦУ на НАП. Делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на
същия съд. С отменителното решение е указано
първоинстанционният съд да изясни механизма на доставките, да укаже конкретно
доказателствената тежест на страните във връзка с установения предмет на
доказване и да обсъди представените доказателства поотделно и в съвкупност.
В жалбата си оспорващото лице твърди незаконосъобразност на ревизионния акт, като от изложените оплаквания съдът прави извод, че се твърди издаването му в нарушение на принципите на обективност и законност, въведени с ДОПК, при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, установени със същия кодекс, и в противоречие с материалноправните разпоредби на ЗДДС. Развиват се подробни доводи за несъответствие на фактическите констатации на органите по приходите със събраните в хода на ревизията доказателства. По същество жалбоподателят твърди, че в хода на ревизионното производство са представени всички документи, изискуеми от закона и установяващи действителното получаване на доставки на фактурираните стоки от издалото фактурите дружество, като основание за начисляване на косвен данък със съответното възникване на право на данъчен кредит. Счита, че констатациите и изводите на приходната администрация, са в противоречие и с практиката на СЕО/СЕС, даваща задължително тълкуване на приложимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и принципа на данъчен неутралитет, тъй като обратно на поддържаното от администрацията, не е установено, че процесните сделки са част от данъчна измама от доставчиците или от други субекти по веригата, нито че той е знаел за такава злоупотреба с ДДС. От съда се иска ревизионният акт да бъде отменен като незаконосъобразен, претендира се присъждане на направените по делото разноски. В съдебно заседание оспорването се поддържа от процесуалните представители на жалбоподателя *** К. и *** П.. За пръв път се навеждат доводи за нищожност на РА, поради недоказана компетентност на издателите му, както и на съставителите на ревизионния доклад и на заповедите за възлагане на ревизия и за изменение на ЗВР. Прави се възражение за прекомерност на претендираното от ответника юрисконсултско възнаграждение. Подробни съображения за основателността на жалбата са развити в представена по делото писмена защита от *** П..
Ответникът – директорът на Дирекция „ОДОП” – гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител ***У., оспорва подадената жалба срещу РА като неоснователна и недоказана. Твърди валидност на оспорения ревизионен акт, както и неговата процесуална и материална законосъобразност. Изтъква, че при обажалването на първоначално постановеното по спора решение на АСВТ, Върховният административен съд се е произнесъл с решение, с което РА е върнат за ново разглеждане пред първа инстанция, което означава, че е налице валиден акт. Счита, че в хода на настоящото и на предходното разглеждане на делото не са представени доказателства, които да променят установената в ревизията фактическа обстановка и изводите, направени от ревизиращите органи. С тези доводи, моли да жалбата да бъде отхвърлена. Претендира разноски в размер на 13 782,45 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение за три инстанции, за което представя списък за разноските.
Съдът, като взе предвид становищата на
страните и доказателствата по делото, намира за установено следното от
фактическа страна:
Предмет на разглеждане по
настоящото дело е Ревизионен
акт № Р-0400041500997-091-001/ 14.09.2016 г. на ТД на НАП – Велико Търново,
потвърден с Решение № 2/ 03.01.2017 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико
Търново при ЦУ на НАП. На С.Л.Ф., който до 17.03.2015 г. е осъществявал дейност
като едноличен търговец с фирма „Ф. ***, е извършена ревизия от органи по
приходите при ТД на НАП – гр. В. Търново за установяване на задължения по ЗДДС
за данъчни периоди от 01.06.2013 г. до 31.03.2014 година. Ревизионното
производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-04000415009971-020-001/ 04.12.2015 г., издадена като електронен документ и
подписана с електронен подпис от В.Н.– началник сектор при ТД на НАП – гр. В.
Търново. Заповедта е връчена лично на Ф. със съдействието на РУ „Полиция“ –
Свищов на 21.01.2016 г. и определя тримесечен срок за приключване на ревизията
считано от тази дата, както и съставът на ревизиращия екип с ръководител И.А.–
главен инспектор по приходите, оправомощена за това по силата на Заповед № 540/
16.07.2015 г. на зам.-директор на ТД на НАП – Велико Търново съгласно Заповед №
ЗЦУ-977/ 25.09.2013 година. Първоначално издадената заповед е изменена относно
срока на производството, който е удължен с два месеца – до 21.06.2016 г., със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-04000415009971-020-002/ 20.04.2016 г. и Заповед
за изменение на ЗВР № Р-04000415009971-020-003/ 19.05.2016 г., и двете
съставени като електронни документи от органа, възложил производството, чието
правомощие по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК се установява от Заповед № 532/
25.08.2014 г. на директора на ТД на НАП – Велико Търново.
В хода на ревизията са събрани документи
и писмени обяснения от задълженото лице и от трети лица, извършени са насрещни
проверки, приобщени са писмени доказателства, намиращи се в Сектор „Архив“ на
ТД на НАП – гр. Велико Търново. Въз основа на така събраните доказателства е
установено, че основната дейност на ЕТ „Ф. – С.Ф.“ за процесния период е била
преработка и търговия с птиче месо. Установено е, че през по-голямата част от
ревизирания период търговецът е разполагал с хладилна база, хладилни
транспортни средства, удостоверение за регистрация на обект за производство на
храни, издадено от АБХ към МЗХ и наети работници, като дейността е
осъществявана в два обекта – транжорна и фирмен магазин в гр. Свищов. На анализ
от ревизиращия екип са подложени търговските отношения между ЕТ „Ф. – С.Ф.“ и
„Традики 93“ ЕООД и по-конкретно доставките на суровини – пилета цели охладени
и пилешки бутчета и крилца охладени, по 62 фактури, издадени в рамките на
ревизирания период към едноличния търговец. От ревизиращите органи е преценен
като недоказан капацитетът на доставчика да прехвърли собствеността върху
процесната родово определена стока, предвид ревизионни актове на дружеството за
периоди по ЗДДС, съвпадащи с процесните, с които му е отказано признаване на
декларирани вътреобщностни придобивания на стоки от същия род. В хода на
процесната ревизия „Традики 93“ ЕООД не е било открито за проверка от органите
по приходите и не е представило документи. Ревизиращите са счели, и че не е
установено транспортирането на стоките от складова база на доставчика, наета от
„Фриго сток“ ООД, до обект на ЕТ „Ф. – С.Ф.“, съгласно описания от едноличния
търговец механизъм на доставките. Наведени са доводи за данъчни измами.
Ревизията е приела от фактическа страна, че не се обективират реално
осъществени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и данъчни събития по смисъла
на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС по спорните 62 фактури, издадени от „Традики 93“ ЕООД
към ЕТ „Ф. – С.Ф.“. Направен е извод, че ДДС е начислен неправомерно по смисъла
на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
За резултата от ревизията електронно е
съставен и подписан от членовете на ревизиращия екип Ревизионен доклад №
Р-04000415009971-092-001/ 05.07.2016 г., връчен лично на С.Ф. на 22.07.2016
година. На 08.09.2016 г. след удължения до 05.09.2016 г. срок по чл. 117, ал. 5
от ДОПК, ревизираното лице е подало възражение, което е прието за неоснователно.
В крайна сметка са установени предложените с РД задължения, като възложителят
на ревизията и нейният ръководител са съставили процесния ревизионен акт. Със същия в резултат на отказано право на
приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1,
т. 1 от ЗДДС, са определени данъчни задължения за внасяне общо в размер на
206 415,78 лв., в т.ч. ДДС в размер на 161 037,97 лв. и лихви в
размер на 45 377,81 лева. Ревизионният акт е връчен на данъчния субект по
електронен път, на 12.10.2016 година. Същият е оспорен по административен ред,
като с Решение № 2/ 03.01.2017 г. на директора на Дирекция „ОДОП” – гр. Велико
Търново, след анализ на доказателствата, съдържащи се в
преписката и обсъждане на наведените доводи,
жалбата е приета за неоснователна и РА е потвърден като законосъобразен.
Решаващият орган е споделил изводите, че действителният получател на стоките
/пилета, пилешки бутчета и крилца/ по ВОП от Полша са директно клиентите на
„Традики 93“ ЕООД и че сделките само привидно са оформяни с получател
посоченото дружество. Счел е, че не са представени документи, които да
опровергаят събраните при ревизията доказателства. Потвърдителното решение е
съобщено на жалбоподателя със съобщение по електронната поща, като в срока по чл. 156, ал. 5 от ДОПК, ревизионният
акт е оспорен по съдебен ред с жалба, подадена чрез
решаващия орган.
В настоящото производство като
доказателства по делото са приобщени документите събрани в хода на адм. дело №
101/ 2017 г. по описа на Административен съд – Велико Търново и тези, съдържащи
се в адм. дело № 3158/ 2018 г. по описа на ВАС. От страна на ответника по
жалбата при първоначалното разглеждане на делото е представена и приета като
доказателство ревизионна преписка, както и постъпилите с молба вх. № 4153/
01.08.2017 г. от ответника, доказателства на хартиен и електронен носител
относно компетентността на органите, издали РА, РД и ЗВР. При предходното
разглеждане на делото по искане на ответника и предвид изявлението на
жалбоподателя, че ще се ползва от документите, приложени към спорните фактури
/приемо-предавателни протоколи, търговски документи, стокови разписки и писмено
потвърждение/, съдът е открил производство по чл. 193 от ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК за установяване на автентичността им. Въпреки разпределението на
доказателствената тежест, по делото не са ангажирани доказателства в подкрепа
на авторството на оспорените документи. С писмо вх. № 1660/ 29.03.2017 г. от
трето неучастващо по делото лице – Българска агенция по безопасност на храните,
са представени заверени копия на Удостоверение за вписване в списъка на
наемателите – търговци на храни № 17190/ 11.03.2013 г. на „Традики 93“ ЕООД,
Удостоверение за регистрация на обект за производство на храни № 5648/
15.02.2013 г. на ЕТ „Ф. – С.Ф.“, Удостоверение за регистрация на специализиран
обект за търговия на дребно с продукти от животински произход № 6018/
17.05.2013 г. на ЕТ „Ф. – С.Ф.“ и 25 протокола от 2013 г. и 2014 г. за проверки
на ЕТ „Ф. – С.Ф.“***. Без оспорване по адм. д. № 101/ 2017 г. по описа на АСВТ
е прието заключението на съдебно-счетоводна експертиза, която е изследвала
редовността на счетоводството на жалбоподателя, наличието на счетоводно
отразяване на последващо разпореждане с процесните стоки и разплащане с прекия
доставчик, анализирано е наличието на аналогични доставки към едноличния
търговец, пазарните стойности на фактурираните стоки и има ли жалбоподателят
утвърдени производствени разходни норми. Във връзка с указанията, дадени в
отменителното решение на ВАС, към доказателствения материал в настоящото
производство са приобщени заключенията на изслушаните съдебно-счетоводна и
съдебно-техническа експертизи, приети без оспорване от страните. Експертът
икономист е изследвал счетоводното отразяване на транспорта на стоките по
спорните фактури и съставените за това документи, а задачата на експерта по
автотехнически, железопътни и транспортно-оценъчни експертизи е била да
установи възможността на ЕТ „Ф. – С.Ф.“ да реализира конкретното транспортиране
на процесните стоки със собствените му превозни средства за отразения времеви
период.
Съдът, като взе предвид становищата на
страните и доказателствата по делото, включително тези събрани при
първоначалното разглеждане на спора, както и задължителните указания на ВАС в
отменителното решение и предвид чл. 226, ал. 1 от АПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК,
намира за установено следното от фактическа и правна страна:
По повод новозаявената претенция за
нищожност на ревизионния акт предвид състоялия се инстанционен контрол,
настоящият състав не намери основания за липса на валидност. Анализът на
установените факти води до извод, че всички ЗВР, РД и РА са издадени от органи
с надлежни правомощия за това. След извършена проверка съдът установи, че
ревизионният акт е издаден от оправомощени органи, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК в рамките на тяхната компетентност, определена със Заповед № 532/
25.08.2014 г., Заповед № 52/ 15.01.2016 г., Заповед № 583/ 18.07.2016 г. и
Заповед № 540/ 16.07.2015 г. на директора на ТД на НАП – гр. В. Търново и
цитираните по-горе ЗВР и ЗИЗВР на началник Сектор „Ревизии“ при ТД на НАП – гр.
В. Търново. Заповедите за възлагане на ревизията също са издадени от
компетентен орган, в кръга на неговите правомощия, определени с посочените
заповеди на директора на ТД на НАП – гр. В. Търново. В съдържанието на ЗВР,
ЗИЗВР, РД и РА е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“
като електронен документ, подписан с електронен подпис. Не се спори, че
електронните документи ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани с квалифициран
електронен подпис от съответните органи по приходите на посочените в тях дати.
В потвърждение на този извод са и представените справки от публичния регистър
на електронните подписи на доставчика на удостоверителни услуги /сертификати/,
от които се установява се, че В.А.Н./орган, възложил ревизията/, И.И.А.
/ръководител на ревизията/ и Й.Й.К./член на екипа/ са имали валидни квалифицирани
електронни подписи за съответните периоди, в който са издадени посочените
по-горе електронни документи, а самите електронни подписи в същите не са
оспорени от жалбоподателя. Служебните отношения и заеманите от изброените лица
длъжности се удостоверяват от приложените заповеди за преназначаване на
директора на ТД на НАП – Велико Търново. Електронните документи са съставени в
изпълнение на служебните задължения на компетентните приходни органи, като
липсват данни и доказателства тези служебни задължения да не са били
изпълнявани към съответните дати на издаване. Съобразно това настоящият състав
приема, че изброените заповеди, РД и РА са подписани от лицата, които са
посочени в тях, с квалифициран електронен подпис, представляват валидни
електронни документи и не са налице основания да се считат за нищожни. С
ревизионният акт са определени задължения за периода и на лицето, на което е
възложена ревизията, поради което същият не страда от пороци, засягащи неговата
валидност.
Ревизията е приключила в срока,
установен от чл. 114, ал. 2 от ДОПК, надлежно определен от органа, който я е
възложил. Ревизионният доклад е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК.
Същият е връчен след изтичането на срока по чл. 117, ал. 4 от ДОПК, но
въпросният срок е инструктивен, като не се установява забавянето на връчването
да е ограничило по някакъв начин процесуалните права на ревизираното лице.
Ревизионният акт е издаден в определения от чл. 119, ал. 2 от ДОПК срок, в
предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и
правните основания за постановяването му, с извършено позоваване на изготвения
ревизионен доклад. Процедурата по издаване на оспорения РА е съобразена с
приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице процесуални
нарушения, засягащи законосъобразността на ревизионния акт в неговата цялост.
Според настоящия състав РА е и
материално законосъобразен. Основният спорен въпрос между страните по делото е
за това доставени ли са действително към жалбоподателя стоките по процесните фактури,
издадени от „Традики 93“ ЕООД. От решаващо значение за спора е доказването на
пряката доставка при съобразяване и на косвените данни за предходни и следващи
доставки. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, за да
възникне правото на приспадане на платения ДДС по облагаема доставка, следва да
е доказано получаването на стоката по доставка, извършена от данъчно задължено
лице и използването й от получателя, също данъчно задължено регистрирано лице,
в независимата му икономическа дейност.
Според писмените обяснения на С.Ф. /п. 7
от ревизионната преписка/ относно механизма на доставките, охладените пилета и
пилешки продукти са товарени в хладилна база на „Фриго сток“ в гр. София. В
зависимост от това кой е извършвал транспорта, същите са получавани в
хладилната база на „Фриго сток“ ЕООД – при доставки, извършени със собствен на
ревизирания получател и за негова сметка транспорт, и в предприятието за
преработка на месо на едноличния търговец в гр. Свищов – при доставки, извършени
с транспорт на доставчика. За лице, приемало суровините от името на
жалбоподателя и подписвало фактурите, е посочена Е.Ф.– техник-технолог в
хранителновкусовата промишленост. Доколкото приложените към фактурите
приемо-предавателни протоколи, търговски документи, стокови разписки и писмени
потвърждения за получаване на стоките /папка 6 и папка 7 от ревизионната
преписка/, са оспорени при предходното разглеждане на спора пред Административен
съд – Велико Търново и във връзка с доказването на тяхната автентичност не са
ангажирани никакви доказателства от страна жалбоподателя /нито
съдебно-графическа експертиза, нито свидетелски показания/, въпреки намерението
му да се ползва от тях, съдът следва да ги изключи от доказателствения
материал. Като частни свидетелстващи документи, дори и автентични /което не е
доказано/, те не обвързват съда с материална доказателствена сила, а следва да
се преценяват съобразно всички останали данни по делото. Като подписани
документи, чиято автентичност не е доказана, същите не се ползват и от
формалната доказателствена сила да установят, че обективираното в тях
волеизявление е направено от лицето, което ги е подписало. При това положение,
единствената индиция за фактическото движение на фактурираните пилешки продукти
от доставчика към получателя и респективно тяхното приемане и предаване, е
транспортът.
За доказване на транспорта в
ревизионната преписка се откриват пътни листи, които са анализирани от приетата
по настоящото дело съдебно-счетоводна експертиза. В изпълнение на поставените
задачи и съобразно указанията в отменителното решение на ВАС ***е установило,
че представените от ЕТ „Ф. – С.Ф.“ пътни листи за осъществен превоз на пилешко
месо със собствен транспорт и за своя сметка от хладилната база на „Традики 93“
ЕООД в гр. София, до базата за преработка /транжиране/ в гр. Свищов
кореспондират с 45 от процесните 62 фактури. За останалите 17 фактури
експертизата не е установила документи за извършен транспорт. За някои от
посочените 45 фактури са съставени два и повече пътни листове, които общо
наброяват 69. Превозното средство за което е вписано, че с него е осъществен
транспортът, е „Мерцедес 814D“ с регистрационен номер BT *** АТ, с изключение
на два пътни листа, в които фигурират други транспортни средства: „Мерцедес“ с
регистрационен номер ***и „Мерцедес 410D“ с регистрационен номер ***. За водач
в някой пътни листи е вписан самият С.Ф., а в други – А. Д.Съдържанието на
пътните листове дава информация освен за използвания товарен автомобил, неговия
регистрационен номер, имената на водача и лицето, одобрило съответния курс, още
за маршрута на движение, изминатото разстояние, разхода и вида на горивото,
вида на превозваната стока, номера на издадената фактура, дружеството -
доставчик, както и датата на извършване на превоза. Всички изброени реквизити
са констатирани от ***и при проверка на самите пътни листове се установява, че
действително тази информация е налична в транспортната документация. Съдът
обаче не възприема становището на експертизата, че пътните листове дават
достоверна информация за изброените обстоятелства. Квалификацията на
съдържанието като достоверно има характер на правен извод, дължим от съда, а не
от експерта. Подобен извод се формира след съпоставка с други безспорни
обстоятелства и съвкупна оценка на доказателствата, а не е резултат от простия
прочит на съответния документ. В конкретния случай не се установяват безспорни
доказателства, които да подкрепят вписванията в пътните листове като
достоверни. Липсва и гаранция за достоверността на датата на съставяне на
същите, сигурността на която по смисъла на чл. 181 от ГПК, вр. § 2 от ДОПК
датира от представянето им на ревизията. На база на документите с недоказано
авторство на подписите /стокови разписки, търговски документи, приемо-предавателни
протоколи, потвърждения за получена стока/, от счетоводната експертиза е
направен извод, че транспортът е за сметка на „Традики 93“ ЕООД. Този извод не
може да бъде възприет и не е обоснован от доказателствата по делото, предвид
посоченото по-горе неуспешно проведено доказване в хода на производството по
чл. 193 от ГПК, същият намира опора единствено в обясненията на самото ревизирано
лице.
За изготвянето на съдебно-техническата
експертиза, ***е направило справка в ОД на МВР – Велико Търново, Сектор „Пътна
полиция“ за настояща и бивша собственост на превозни средства на С.Ф.. Въз
основа на предоставената официална справка е констатирано, че към процесния
период от 01.06.2013 г. до 31.03.2014 г. Ф. е притежавал един брой превозно
средство с валидно разрешително от Българска агенция по безопасност на храните
за превоз на месо – специален автомобил хладилник „Мерцедес 914КО“ с рег. № ***,
допустима максимална маса 9 200 кг, маса на ППС в движение 5 500 кг и
нетна маса /полезен товар/ 3 700 кг. Това е единственото средство, което Ф.
доказано е имал възможност да използва за извършването на превоз за собствена
сметка на стоките, предмет на спора. В потвърждение на това становище е
обстоятелството, че жалбоподателят нито твърди, нито доказва ползването на
наети и/или лизингови автомобили. При сравнителен анализ между заключенията на
икономическата и на техническата експертизи, както и на останалите писмени
доказателства по делото, съдът установи, че посоченото МПС всъщност не фигурира
в нито един от пътните листове като автомобил, с който е осъществен транспорт
за сметка на едноличния търговец по процесните фактури. Въпреки това
съдебно-техническата експертиза е изследвала въпроса за обективната възможност
транспортът на спорните доставки по коментираните фактури да бъде конкретно
осъществен от жалбоподателя с наличното при него подходящо транспортно средство.
Все в същия смисъл е становището на ***, прието без оспорване по делото и
даващо пълни, професионални и обективни отговори на поставените въпроси.
Експертът е установил, че при средна скорост 70 км/ч на специалния автомобил,
категория „С“ /при допустима скорост 50 км в населено място, 80 – извън
населено място, 100 – на автомагистрала и 90 – на скоростен път/, при
разстояние 235 км от базата в гр. Свищов до базата в гр. София, времето за
транспортиране приблизително би било 3 часа и 30 минути, а в двете посоки – 7
часа. Експертизата е съобразила време за предпътен преглед и време за
товаро-разтоварни операции и е определила, че времето за извършване на един
курс на посочения по-горе хладилен бус, е 8 часа и 30 минути. Максималното
количество превозван товар за един курс е 3 700 кг предвид нетната маса на
автомобила. При тези обективни показатели ***е изчислило броя на курсовете /за
всяка фактура по отделно и общо за всички/, които трябва да бъдат извършени с
товарен автомобил „Мерцедес 914КО“ с рег. № ***, за да бъде превозено
фактурираното количество по всички 62 фактури. В 14 от случаите е трябвало да
бъдат осъществени по три курса, което е невъзможно да се случи в рамките на
едно денонощие. Генералното заключение на техническата експертиза е, че С.Ф. не
е бил в състояние да превози за собствена сметка стоките предмет на спора, с
наличните при него превозни средства. Съдът възприема това становище и го
намира за обосновано от доказателствата и логично, предвид обективните характеристики
на транспортното средства и условията на превоза.
Относно счетоводните данни,
отбелязването в пътните листи и заключението на съдебно-икономическата
експертиза, че основно транспортът за своя сметка е осъществяван от
жалбоподателя с товарен автомобил „Мерцедес 814Д“ с рег. № ВТ *** АТ, също
следва да се съобрази заключението на съдебно-техническата експертиза. Според
него, въпросният товарен автомобил не е собственост на С.Ф. и няма данни да е
бил е нает от същия или ползван при други обстоятелства, поради което е
невъзможно извършването на превоз на товари за собствена сметка за нуждите на
жалбоподателя, с това превозно средство.
С оглед изложеното се налага изводът, че
годни и относими преки доказателства за получаването на стоките от
жалбоподателя или на правото да се разпорежда с тях по делото липсват.
Съвкупната преценка на събраните доказателства разколебава и твърденията
относно транспортирането на пилетата и пилешките продукти като косвена следа за
движението им от прекия доставчик „Традики 93“ ЕООД към получателя ЕТ „Ф. – С.Ф.“.
При недоказаност на тези основни елементи от състава на доставката за целите на
данъчното облагане, без правно значение към спора остават констатациите на
съдебно-счетоводната експертиза от предходното дело пред Административен съд –
Велико Търново, за направени банкови преводи от ЕТ „Ф. – С.Ф.“ към „Традики 93“
ЕООД. Дори да са обвързани с процесните фактури, както се твърди в
експертизата, при липса на реални доставки, същите се явяват направени без
основание. Аналогично, обясненията, дадени от управителя на „Фриго сток“ ЕООД –
собственик на хладилната база в гр. София, не променят крайния извод за липса
на реални доставки по фактурите, издадени от „Традики 93“ ЕООД към ЕТ „Ф. – С.Ф.“. С
дадените обяснения се потвърждава, че „Традики 93“ ЕООД е било наемател на
хладилна площ от „Фриго сток“ ЕООД от 06.03.2013 г. до 01.04.2014 г. по силата
на Договор за влог № 223/06.03.2013 г., което обстоятелство не е спорно. Дори
да се приеме, че приложените приемо-предавателни протоколи за получени/внесени
пратки суровини и храни от животински произход между „Фриго сток“ ЕООД и
„Традики 93“ ЕООД установяват влагането на стока в посочения склад, това не е
самостоятелен и достатъчен показател за изпълнението на фактурираните към
жалбоподателя доставки. Няма обвързващи данни, че именно това са стоките,
предмет на спорните фактури. Наличието на протоколи между влогодател и
влогоприемател за съхранение на стоки не гарантира еднозначно придобиването им
и възможността за последващата им реализация, тъй като от въпросните протоколи
не е видно чия е собствеността на заскладените хранителни продукти. От
обясненията, дадени от собственика на хладилната база, е видно, че „Фриго сток“
ЕООД принципно осигурява товаро-разтоварна дейност, но конкретни доказателства
за натоварването на пилетата и пилешките продукти по процесните фактури към
ревизираното лице не са ангажирани. Не се налагат други изводи и от наличните
по делото констативни протоколи за извършени проверки от органите на Агенцията
за безопасност на храните. Същите обективират извършени от служители на ОБДХ –
гр. В. Търново проверки в търговския обект на ЕТ „Ф. *** за периода от
26.06.2013 г. до 17.03.2014 година. Констатациите сочат, че в обекта се
съхраняват стоки – пилешко филе, пилешки бутчета, пилешки крила, продукти от
птиче месо, като са посочени търговци, на които стоките са продадени
/реализирани/. Красноречиво е обстоятелството, че в пет от протоколите е
посочено, че суровината, която използва жалбоподателят е получена от Република
Полша, а в други четири, че стоките са получени от Монтана, като не се
споменават конкретни доставчици. Няма никакви данни, че това са същите стоки,
за които са издадени фактурите от „Традики 93“ ЕООД на жалбоподателя. В случая
не може да се приеме и че е налице транзитна продажба по смисъла на чл. 329,
ал. 1 от ТЗ, при която страните уговарят продавачът да предаде стоката на
посочено от купувача трето лице, т.е. договорка продавачът да престира не на
купувача, а на посочено от него трето лице. В случая липсват каквито и да било
доказателства за наличието на уговорки между „Традики 93“ ЕООД и неговите
доставчици, закупените от първия количества охладени меса да бъдат предадени на
конкретно определено трето лице – в случая ЕТ „Ф. – с.Ф.“. Същевременно, както
е посочено в отменителното решение на ВАС, предвид високата степен на
нормативна регулация на дейността по търговия и преработка на храни е естествено
търговски субект, осъществяващ такава дейност, да спазва изискванията на
нормативната уредба, включващи и възможност за проследимост на доставяните в
обекта на ревизираното лице храни и влагането им в продукция или преработката
им за последващи продажби. Въпреки дадените указания, че евентуалното наличие
на организация на работата в предприятието на ревизирания получател, която да
гарантира възможност за такава проследимост е относимо към главния предмет на
доказване – получаването на родово определената стока и използването й за
последващи облагаеми доставки /и с уточнението, че това не е условие за правото
на приспадане на данъчен кредит/, от страна на жалбоподателя не са ангажирани
доказателства за подобна организация и не са представени ветеринаро-медицински
документи. От всичко изложено дотук се налага извод, че липсват документи,
които могат да бъдат обвързани по непротиворечив начин със съответните фактури
и претенцията за осъществени доставки на охладени пилета и пилешки продукти от
„Традики 93“ ЕООД към жалбоподателя. Липсват преки първични доказателствени
средства, както и достатъчно еднозначни косвени такива, които да установяват
твърдените от задълженото лице благоприятни за него факти – наличие на
материалните предпоставки за ползване на данъчното предимство.
Ревизията се е занимала подробно и
задълбочено с изследването на предходни доставки от Полша към прекия доставчик,
както и с организацията и транспорта им, предвид данните за наличие на данъчни
злоупотреби. Направените констатации не са опровергани в хода на съдебното
производство и същите, ценени съвкупно с останалите доказателства по делото,
косвено подкрепят извода, че не са доказани материалноправните предпоставки за
приспадане на данъчен кредит. Приложение в случая обаче намира решение от
06.12.2012 г. на СЕС по дело С-285/11, според което не се допуска на
данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС за доставката
на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или
надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била
реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това
данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него
сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с данък
върху добавената стойност, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки.
Анализът, направен от приходната администрация в настоящия случай относно
веригата назад: ВОП от Полша – „Традики 93“ ЕООД – ЕТ „Ф. – С.Ф.“ навежда данни
за данъчни злоупотреби, но не доказва обективно, безспорно и непротиворечиво,
че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че посочените от него
сделки, на които основава правото на приспадане, са част от измама с ДДС.
Независимо от това, самостоятелно и достатъчно основание за постановения отказ
на право на приспадане на данъчен кредит е обстоятелството, че жалбоподателят
не съумя да докаже, че прекият доставчик „Традики 93“ ЕООД му е предал
фактурираните стоки. Недоказано по делото остана и обстоятелството, че
процесните стоки са били във владение на прекия доставчик, доколкото съгласно
легалната дефиниция на понятието „Доставка на стоки“, дадено в чл. 14 от
Директива 2006/112/ЕО, за доказване реалността на доставката от значение е да
се прехвърли не правото на собственост върху стоките, а правото на разпореждане
с материална вещ като собственик. От това следва, че доставчикът може да не е
собственик на стоките, стига да се докаже, че ги е притежавал и е могъл да се
разпореди с тях, като ги предаде на получателя, което не бе установено по
настоящото дело.
Въз основа на извършения анализ и
съпоставка на установените обстоятелства в тяхната взаимовръзка, органите по
приходите обосновано са приели, че за издадените фактури липсват безспорни
доказателства за действително извършени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС,
поради което на основание чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, правилно е отказано правото
на приспадане на данъчен кредит по фактурите от „Традики 93“ ЕООД. С оглед
изложеното настоящият състав счита, че ревизионният акт е законосъобразен,
жалбата срещу него е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.
При този изход на делото разноски на
жалбоподателя не следва да се присъждат. Своевременно заявено и основателно е
искането на ответника за присъждане на разноски. Дължимото съгласно чл. 161,
ал. 1, изр. последно от ДОПК в полза на администрацията юрисконсултско
възнаграждение възлиза на 4 594,15 лв., определено съгласно разпоредбата
на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения и защитения материален интерес, или общо за три
инстанции в размер на 13 782,45 лева. Според чл. 2, ал. 4 от Наредба № 1/ 2004
г., възнагражденията за процесуално представителство се дължат за всяка
инстанция, включително и при връщане на делото за ново разглеждане. По аргумент
от цитираната норма съдът намира за неоснователно възражението на жалбоподателя
срещу така заявените разноски за три инстанции.
По
изложените съображения и на основание чл. 160 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
Отхвърля жалба на С.Л.Ф.,
ЕГН ********** *** срещу Ревизионен акт № Р-0400041500997-091-001/ 14.09.2016
г. на ТД на НАП – Велико Търново, потвърдени с Решение № 2/ 03.01.2017 г. на
директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за
данъчните периоди по ЗДДС от 01.06.2013 г. до 31.03.2014 г. е отказано право на
приспадане на данъчен кредит общо в размер на 161 037,97 лв. и са
начислени лихви в размер на 45 377,81 лева.
Осъжда С.Л.Ф., ЕГН **********
с адрес ***, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП разноски по делото в размер на 13
782,45 лв. /тринадесет хиляди седемстотин осемдесет и два лева и четиридесет и
пет стотинки/.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Решението да се съобщи на страните чрез
изпращане на преписи от него по реда на чл. 137 от АПК.
Административен
съдия: