Р Е
Ш Е Н
И Е № 89
08.04.2020 г., гр. Стара
Загора
В И
М Е Т
О Н А
Н А Р
О Д А
Административен
съд Стара Загора, седми състав, в открито съдебно заседание на седемнадесети
февруари през две хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРЕМЕНА
КОСТОВА-ГРОЗЕВА
при
секретаря Албена Ангелова
и в
присъствието на прокурора
изслуша
докладваното от съдията КОСТОВА-ГРОЗЕВА адм. д. №679 по описа на съда за 2019 г.
Производството е по реда на глава
Деветнадесета от ДОПК.
Образувано е по жалба на „А.“ЕООД, със
седалище гр. Павел баня, представлявано от Управителя Г.Д.Г., против Ревизионен
акт /РА/ № 16002418007305-091-001 от 20.06.2019г., издаден от началник на
сектор, възложил ревизията Т.П. и Е.С., гл. инспектор по приходите- ръководител
на ревизията, потвърден с Решение №509/04.09.2019г. на Директора на дир.
„ОДОП“- Пловдив при ЦУ на НАП, с който на дружеството е начислен допълнително
ДДС в размер на 19 896,15 лв. за данъчен период м. 06-2018г., ведно с
прилежащи лихви в размер на 1 884,76 лв. по единадесет броя фактури за
доставка на строителни материали и строително-монтажни дейности.
Оспорващият счита РА за незаконосъобразен
и необоснован и моли съда да го отмени. Оспорват се констатациите относно
фактите и обстоятелствата по отношение на установените данъчни задължения по
ЗДДС, като се счита, че същите не отразявали правилно действителната фактическа
обстановка.
По отношение на доставчика – „в. т.
2015“ЕООД – ревизиращият екип приел, че нямало реално изпълнение на доставките
на строителни материали и услуги по фактурите, издадени от „в. т. 2015“ЕООД
през ревизирания период с довода, че нямало доказателства за техническа и
кадрова обезпеченост за извършване на тези доставки от посоченото дружество.
Приели, че въпросните фактури били документ с невярно съдържание и не
отразявали реални стопански операции, както и че неправилно бил начислен ДДС,
без да имало възникнало данъчно събитие и поради това ревизираното лице неправомерно
упражнило правото на приспадане на данъчния кредит, съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДС.
Жалбоподателят оспорвал тези констатации,
тъй като същите не отразявали правилно и пълно действителната фактическа
обстановка, а тя била следната: контактът и последващата работна комуникация с
това дружеството била осъществявана от управителя на оспорващия, който влизал в
пряк контакт с посочените в жалбата две лица, представили се за работници на „в.
т. 2015“ ЕООД. В резултат на това на 02.06.2018г. между двете дружества бил
сключен договор за доставка на материали и СМД, по който „А.“ ЕООД се явявал
възложител, а „в. т. 2015“ЕООД изпълнител, като определили по предварително
съгласуване доставките на тези стоки и услуги, необходими за обект на инвеститора
„С.“ ООД – „инсталация за производство на етерични масла и растителни
екстрати“, разположена в ПИ №057073, м. „КЧ“, землище на с. Гъбарево, общ.
Павел баня.
Съгласно сключения договор, за
извършваните СМД били съставяни актове за приемане на работата на посочени в
жалбата дати, подписани от всяко от страните и с подробно посочени вид,
количество, единична и крайна цена на дейностите и тези документи били
представени в ревизионното производство. По отношение на доставката на
строителните материали също били съставяни приемо-предавателни протоколи от
дати 02.06, 04.06 и 13.06.2018г., в които също се посочвали различните
строителни елементи и материали по вид и количество. Те били двустранно
подписани и приемани от възложителя без възражения. За всички доставки през
ревизирания период от „в. т. 2015 ЕООД били издадени фактури и същите били
платени в брой от „А.“ЕООД, а ревизиращия екип разполагал с копия от тези
фактури и фискалните бонове за тяхното плащане в брой. Фактурите били надлежно
осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице. По тези съображения се
оспорвало и допълнителното начисляване на ДДС за периода 01-30.06.2018г. по дванадесет
броя фактури /изрично се сочат в жалбата/. В подкрепа на твърдението си, че по
тези фактури били налице реални доставки, жалбоподателят още сочи, че
дружеството доставчик разполагало с един бр. касов апарат, имало съставени
актове за приемане на СМД, дружеството-доставчик разполагало с необходимата
кадрова обезпеченост. В тази насока се цитира практика на ВАС и на съда на ЕС,
като се извежда довод, че дори и да се приемало, че доставчикът формално не
разполагал с работници, наето по законоустановения начин, то това не било
основание да се отказва правото на приспадане на данъчния кредит за получателя
на доставките, стига същият да не участвал в данъчна измама.
По отношение на документалната
обоснованост на доставките отново се цитира практика на ВАС и СЕС по конкретни
решения, като се заключава, че в случаите, когато данъчно задълженото лице /ДЗЛ/
разполага с валидни фактури, отговарящи на директивата, с която
материално-правните изисквания за упражняване на данъчен кредит били изпълнени,
приходната администрация не можела да откаже правото на приспадане на ДДС без
преди това да доказвала, че лицето участвало в измама. От страна на приходната
администрация обаче не било анализирано поведението на ревизираното лице, както
и на неговия контрагент, за да се констатирало, че участва в данъчна измама, а
напротив и двете страни издавали коректно фактури за извършваните от тях
доставки и надлежно същите били отразявани счетоводно. Отново се цитира
практика на СЕС по две съединени дела.
На следващо място се сочи, че
обстоятелството, че доставчикът не осъществил пълно съдействие в ревизионното
производство, като не предоставил информация относно предходните доставчици на
строителните материали, документи за произход на стоката и пр., не можело да
обоснове извод за нереалност на доставките по процесните фактури, още повече,
че събраните доказателства безспорно удостоверявали извършените доставки –
фактическо предаване, реализиране на стоките и осъществяване на услугите, както
и счетоводното отразяване и разплащане. Поради това и приетото от органа, че
поради не намиране на доставчика на адреса за кореспонденция
били достатъчно основание да се откаже правото на данъчен орган, било погрешно.
Трябвало да се установи въз основа на обективни данни и без да се изисквало от
получателя на фактурата да извършва проверки, че получателят е знаел или
трябвало да знае, че сделката била част от измама с ДДС. В настоящия случай
това не било установено, а органът не следвало да създава задължение за
получателя на фактурата да извършва проверки на съдоговорителя си. Според сега
действащия ЗДДС ирелевантно било изследването на поведението на предходните
доставчици, респ. за произхода на стоката. В ревизионното производство
оспорващото дружество представило всички доказателства, които според естеството
на доставката следвало да се намират у него и да удостоверяват реално извършване
на същата. Не можело правото на приспадане на данъчния кредит да се отказвало,
само защото в резултата на извършени от РО служебни проверки, у него имало
съмнения за недобросъвестност на предходните доставчици. Отказ можело да се
постанови, само ако органът според обстоятелствата установил, че въпреки
положените необходими усилия в рамките на добрата търговска практика
задълженото лице е можело да се убеди, че с действията си съконтрагентът му
целял извършване на данъчна измама и е взел съзнателно решение да сключи съотв.
сделка. В настоящия случай такива обстоятелства не били установени и не се
ангажирали доказателства. С оглед на това от правна страна се мотивира, че
нямало установена измама във връзка с ДДС по процесните доставки, за които
задълженото лице трябвало да знае или е знаело, а и според ЗДДС липсвало
основание за отказ на правото на данъчен креди обусловен от поведението на
предходните доставчици и невъзможността на данъчните орган да установят
произхода на стоката.
По тези съображения се иска да се признае
правото на данъчен кредит по процесните дванадесет броя фактури за данъчен
период м. 06-2018г. с доставчик „в. т. 2015“ЕООД, за които било отказано
правото на приспадане на данъчния кредит в размер на 19 896,15лв. и
прилежащи лихви.
Жалбоподателят, редовно призован в с.з.,
не изпраща представител, но в нарочна молба поддържа оспорването си.
Ответникът – Директор дир. „ОДОП“- Пловдив
при ЦУ на НАП, чрез проц. представител моли съда да отхвърли жалбата. В писмена
защита искането за отхвърляне на жалбата се поддържа, като се сочи, че
фактическата обстановка била правилно и подробно изложена в решението на
ответника, верни били фактическите констатации на ревизиращия екип, а
направените въз основа на тях правни изводи за допълнително определяне на
данъчни задължения били обо сновани. Подробно се мотивират доводите относно
недоказаност на доставките на стоки и
услуги по процесните дванадесет фактури за данъчен период м.06-2018г.
Съдът, като съобрази събрания по делото
доказателствен материал по делото, намира за установено от фактическа страна
следното:
Между „С.“ ООД и „А.“ ЕООД на 01.05.2018г.
бил сключен договор за доставка на материали и СМД, като първото дружеството
възлагало на второто /изпълнител/ доставяне на строителни материали и
извършване на съотв. СМД по заявки на възложителя за обект „Инсталация по
производство на етерични масла и растителни екстрати“ в ПИ №057072, м. „КЧ“,
землище на с. Гъбарево, общ. Павел баня.
Съгласно представени на л.ХХ1-ХХ4, т.2 от
делото отчети по сметка на жалбоподателя в „Пощенска банка“ АД за периодите
01.05-31.05.2018г. и 01.06-30.06.2018г. се удостоверяват получени от „С.“ООД
постъпления на парични средства, съот. на 22.05.2018г. в размер на 30 000лв.,
на 01.06.2018г. в размер на 27 000лв., на 14.06.2018г. в размер на
27 500лв. Налични по делото са и три броя фактури /л. 267-269, т.2/,
издадени от „С.“ ООД, гр. Сливен за извършените три авансови плащания в полза
на жалбоподателя, съгласно сключения между тях договор за доставка и СМР /чл.3,
ал.1 от него /вж. л.264-265, т.2/.
С Искане за извършване на насрещна
проверка от 20.03.2019г. от „С.“ ООД били изискани да представи три броя
фактури и допълнително посочени документи, както и да се дадат обяснения
относно изрично посочени обстоятелства в искането /л. 85, т.2/. От това
дружество били представени – опис на документи, оборотна ведомост, аналитична
оборотна ведомост, хронологична ведомост за периода 01.05.-30.06.2018г., три
броя фактури /посочените в искането/, договор от 01.05.2018г. за доставка и
СМД, банкови документи /3бр./ за извършени кредитни преводи на обща стойност от
84 500лв. /л.76-82, т.2/. Съставен бил протокол за извършена проверка от
12.04.2019г., в който били описани действията по събиране на доказателства и
данните от писмените обяснения на управителя на дружеството.
На 02.05.2018г. между „А.“ ЕООД
/възложител/ и „О.Т.“ ЕООД, гр.Пловдив /изпълнител/ бил сключен договор за
доставка на строителни материали и извършване на определени СМД на обект на
инвеститора „С.“ ООД „Инсталация по производство на етерични масла и растителни
екстрати“ в ПИ №057072, м. „КЧ“, землище на с. Гъбарево, общ. Павел баня.
Цената на строителните материали била определена в размер до 220 305 лева
с ДДС, а цената на СМД се договаряла допълнително и се определяла окончателно в
акта за приемане на работата. /л.530, т.3/. В изпълнение на този договор „О.Т.“ЕООД
издала за доставените от нея строителни материали 24 бр. фактури на обща
стойност 220 304,94 лв. с ДДС, като за всяка доставка по тези фактури били
съставени и приемо – предавателни протоколи /л.532-581, т.3/. Представени са
товарителници, пътни листи и фактура за превозна услуга. От приложен аналитичен
регистър на „О.Т.“ЕООД, група 70 от 01.05 -30.06.2018г. се удостоверява, че
същият съдържа данни за всичките 24 бр. издадени фактури на „А.“ ЕООД
/л.659-660, т.3/. От приложен аналитичен регистър на „О.Т.“ЕООД, група 50 от
01.05-30.06.2018г. се удостоверява и извършено разплащане от страна на „А.“ ЕООД чрез издадени в периода
20.06-30.06.2018г. 14бр. ПКО на обща стойност 123 459,30 лв. /л.661, т.3/.
Всички 24 бр. фактури са осчетоводени в см. 453/2 ДДС Продажби, видно от
представен аналитичен регистър на л. 664-665, т.3. Издадените фактури били
включени и в дневника на продажбите на „О.Т.“ЕООД за данъчен период м.
06-2018г. /л.672-673, т.3/. В дадени писмени
обяснения по искане за насрещна проверка от 07.01.2019г. било посочено, че „О.Т.“ЕООД
се занимавало със строителство на сгради и съоръжения и с покупко-продажби на
строителни материали и че между него и „А.“ЕООД имало извършени
покупко-продажби на строителни материали, които били товарени от склад в гр.
Пловдив и т.портът бил изцяло за сметка на „О.Т.“ЕООД. Разплащанията се
извършвали в брой, като за целта била издавана фактура и касов бон от
регистриран ЕКАПФ /л.529, т.3/. Тези данни били представени по искане изх. №
7000-514/14.01.2019г. и във връзка с извършване на проверка на „А.“ЕООД, за
което бил съставен и протокол от 28.02.2019г. /л. 526-527, т.3/.
От извършени насрещни проверки в ревизията
били приобщени поискани от ЕТ “Т. - Ц.И.“ товарителници, пътни листове и
фактури за извършени т.портни услуги от търговеца, като съгласно декларация от Ц.И.,
същата посочила, че т.портирането било с пункт на товарене склад за строителни
материали в гр. Пловдив и пункт за разтоварване с. Гъбарево, а всички фактури
били издадени от „О.Т.“ ЕООД и „П.С.“
ЕООД, гр. Пловдив
Във връзка с искане за представяне на
документи и писмени обяснения от задълженото лице „П.С.“ ЕООД, гр. Пловдив от
същото били представени такива, след които : договор за доставка на материали и
СМР от 02.05.2018г. на обект на инвеститора „С.“ ООД „Инсталация по
производство на етерични масла и растителни екстрати“ в ПИ №057072, м. „КЧ“,
землище на с. Гъбарево, общ. Павел баня на обща стойност 85 460лв. с ДДС.
Представени били още и поисканите девет бр. фактури, придружени от девет бр.
приемо-предавателни протоколи за доставка на строителни материали; дневника на
продажбите за данъчен период м. 06/2008г. /л.486, т.3/; аналитичен регистър по
см. 453/2 -продажби от 01.06-31.07.2018г. /л.484, т.3/; аналитичен регистър
гр.70 от 01.06-31.07.2018г. /л. 481, т.3/; аналитичен регистър гр. 50 за
периода 01.05-30.06.2018г. съдържащ данни за издадени шест броя ПКО в периода
13.06-30.06.2018г. /л.480, т.3/; фактури за превозна услуга, ведно с
товарителници и пътни лист / л. 442-474, т.3/. В дадени писмени обяснения по
искането за насрещна проверка от 07.01.2019г. било посочено, че между „П.С.“ ЕООД
и „А.“ЕООД имало извършени търговски
сделки за продажба на строителни материали, като всички материали били товарени
от склад в гр. Пловдив и доставяне на посочен от „А.“ ЕООД адрес, като т.портът
бил изцяло за сметка на „П.С.“ЕООД, за което били издаване необходимите
документи. Разплащанията се извършвали в брой, за което били издавани съотв.
данъчни фактури и касови бонове към тях /л.437, т.3/.
Насрещна проверка била извършена и на „в. т.
2015“ЕООД, гр. София, за което също бил съставен протокол /л.403, т.3/,
съгласно който в указания срок дружеството не представило изисканите му
документи, като при извършена проверка в ПП на НАП било установено, че в
подадените от това дружество дневници за продажбите и СД по ЗДДС за периода
01.06-30.06.2018г. били отразени, цитираните в искането за извършване на
насрещна проверка /фактури/, издадени от „в. т. 2015“ЕООД, гр. София. Като част
от приложената от органа преписка са: договор за доставка на материали и СМР от
02.06.2018г., сключен между „А.“ ЕООД /възложител/ и „в. т. 2015“ЕООД
/изпълнител/ с предмет доставка на предварително договорени строителни
материали и извършване на определени СМР, необходими за обект на инвеститора „С.“
ООД „Инсталация по производство на етерични масла и растителни екстрати“ в ПИ
№057072, м. „КЧ“, землище на с. Гъбарево, общ. Павел баня. В договора липсва посочена
стойност. Представят се още: три бр. фактури, придружени с три броя
приемо-предавателни протоколи за доставка на строителни материали на обща
стойност от 29 926, 32лв. с ДДС и девет бр. фактури за заплащане на СМР на
стойност 9996,00 лв. с ДДС, всяка придружена от Акт за приемане на СМР /л.415-432,
т.3/, като видно от обобщена таблица на л. 433, т.3 от делото същите били на
стойност 119 376,72лв. с ДДС, като размерът на начисления данък се
равнявал на 19 896,12лв.
От съдържащата се на л.346, т.2 от делото
хронологична ведомост за периода 01.05.-30.06.2018г. се удостоверява, че за
доставчика „в. т. 2015“ЕООД са вписани 12 бр. фактури на обща стойност
119 376,72 лв. за материали към договор за СМР услуги и за разходи за СМР
услуги. Същите данни намират отражение и в Хронологична
ведомост /синтетична/ за същия период, представен на л. 328-339,
т.2 от делото.
Под №
Р-160024118007305-020-001/29.11.2018г. била издадена заповед за възлагане на
ревизия /ЗВР/, л.375, т.2, с която на осн. чл.112 и чл.113 от ДОПК на „А.“ЕООД
гр. Павел баня било възложено извършване на ревизия за задължения за ДДС за
периода 01.05 – 30.06.2018г. Заповедта била издадена от началник на сектор при
ТД на НАП Пловдив – Т.П.и връчена по електронен път на 06.12.2018г. /л.347,
т.2/, ведно с искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ №
Р-160024118007305-040-001 от 05.12.2018г. Срокът за извършване на ревизията бил
продължен въз основа на ЗИЗВР от 06.03.2019г. /л.372, т.2/, ЗИЗВР от
03.04.2019г. /л.368, т.2/ до 06.05.2019г., като РД следвало да се състави в 14
дневен срок, считано от тази дата. Част от представените документи били
обяснителна записка /л. 321, т.2/ от Управителя на оспорващото дружество и опис
на представени документи /л.320, т.2/. До „А.“ ЕООД било изпратено искане за
представяне на документи и писмени обяснения от дата 05.03.2019г. /л.318, т.2/,
като допълнително изискани били пътни листове, банкови документи /бордера/,
инвентаризационни описи по см. 302 и 304 за ревизираните периоди, аналитичност
на сметките от гр.20 /пътни листове и пр./. Представени били и СД за м.
05-06/2018г. /л. 241-242, т.2/.
На
20.05.2019г. от служителите, определени в ЗВР бил издаден ревизионен доклад
/РД/ № Р-160024118007305-092-001, с който било направено предложение за
установяване, като за м. 06-2018г. от установен размер на задължението за
внасяне на ДДС от 22671,99, била декларирана сума в размер на 2775,845лв.
/внесена/ и дължим остатък в размер на 19 896,15лв. РД бил подписан с КЕП
и връчен електронно на 29.05.2019г. /вж. разписката на стр.32 от РД/. С
възражение вх. рег. № 70-00-7832 от 21.06.2019г. /подадено по пощата на
20.06.2019г./ „А.“ ЕООД възразило против РД.
На 20.06.2019 г. от Т.П./възложил
ревизията/ и Е.К.С. /ръководител на ревизията/ на осн. чл.119, ал.2 от ДОПК бил
издаден процесният Ревизионен акт /РА/ №Р-160024118007305-091-001, с който в
тежест на „А.“ЕООД, гр. Павел баня били установени задължения за ДДС за м.
06-2018г. в размер на 19 896,15лв. главница и прилежащи лихви към 20.06.2019г.
в размер на 1884,76лв. РА бил подписан с валидни КЕП /л.48-50, т.1/ и връчен на
дружеството по електронен път на 21.06.2019г. /л. 51, т.1/.
С жалба, подадена по пощата на
02.07.2019г. оспорващото дружество обжалвало пред Директора на дир. „ОДОП“-
Пловдив при ЦУ на НАП ревизионния доклад. Към жалбата не били приложени
доказателства. Жалбата била препратена на горестоящия орган на 15.07.2019г. със
съпроводително писмо /л.18, т.1/, като по нея било постановено Решение № 509 от
04.09.2019г., с което РА бил изцяло потвърден. Решението било връчено по
електронен път на 04.09.2019г. /л.29, т.1/. Жалбата до съда била подадена на
11.09.2019г. чрез органа.
Допълнително представени доказателства: граждански договор
за превоз на стоки от ФЛ в полза на „О.Т.“ ЕООД /л.192, т.2/, товарителници,
пътни листове от трети търговци за превоз в полза на „О.Т.“ ЕООД и „П.С.“ ЕООД;
справки за подадени уведомления по чл.62 от КТ за „в. т. 2015“ЕООД /л.109-114,
т.1/; справка за актуално състояние на действащите трудови договори към
30.06.2018г. за „А.К“ЕООД /л.103, т.1/; заповеди за оправомощаване на длъжности
лица във вр. с чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК /л.31-47, т.1/.
При така установеното от фактическа
страна, от правна Съдът намира следното:
По
допустимостта на жалбата – същата изхожда от
активно легитимираната страна. Допустимостта на процесното обжалване е и
резултат на това, че РА е бил обжалван в
предвидения за това срок пред горестоящия в йерархията на приходната
администрация орган, който с решението си го потвърждава изцяло и това решение е процесно пред съда.
Оспорването е в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, пред местно компетентния
административен съд, се явява напълно допустима.
Разгледана по съществото, Съдът установява
следното:
Процесният ревизионен акт Съдът намира за
издаден от надлежно упълномощени органи на приходната администрация, като
съобрази следното:
Според чл.112, ал.1 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаването
на заповед за възлагане на ревизията /ЗВР/, каквато е налице /л.372, т.3/, която
двукратно е удължавана с по един месец, като според последната
ЗИЗВР срокът за извършване на ревизията е бил до 06.05.2019г., а РД е издаден
на 20.05.2019г. ЗВР е издадена от служителя Т.В.П., на длъжност Началник сектор
и е подписана с валиден КЕП, за което са налични и писмени доказателства /вж.
по-горе/. Според чл.112, ал.2 от ДОПК ревизията може да се възлага от – т.1
органа по приходите, определен от териториалния директор на компетентната
териториална дирекция. Чрез доказателствата на л.43-46, т.1 от делото – заповед
на териториалния директор на ТД на НАП Пловдив от 03.01.2017г. и в частност на
т.2 от нея, се удостоверява, че правото да издават акт по чл.112, ал.1 от ДОПК
имат и началниците на сектори в отдел „Ревизии“ с месторабота в посочените
градове. От жалбоподателя не се спори, че Т.П.заема към релевантния момент длъжността
„началник на сектор“ в отдел „Ревизии“ при ТД на НАП Пловдив, поради което същата
притежава по пълномощие правото да инициира ревизионното производство, съотв. и
да издаде крайния административен акт в него – ревизионен акт. Именно това
длъжностно лице се сочи и за издател на процесния РА, ведно със служителя Е.К.С.,
ръководител на ревизията, която също удостоверява своето правомощие /л. 34,
т.1/.
Ето
защо ревизията е отпочната и
приключена с издаване на оспорения РА от компетентен орган, като се удостоверява, че релевантните за разрешаването на административно-правния
въпрос факти и обстоятелства са установени от материално компетентни органи на
приходната администрация, т.е. лица,
имащи качеството на орган по приходите.
Актът е постановен в изискваната от
закона писмена форма и съдържа
императивно предвидените реквизити съобразно разпоредбата на
чл.120, ал. 1 от ДОПК, вкл. и
мотиви за своето издаване, като изцяло законосъобразно за такива се препраща
към РД. Съдът не констатира да има допуснати нарушения
на процесуалните правила при осъществяване на действията от страна на
приходната администрация и особено
тези в хода на провеждане на ревизионното производство, които да са съществени
такива и да водят до ограничаване правото на защита на ревизираното лице /РЛ/. Такива не
се и навеждат от оспорващия. Налице е надлежно съобщаване на всички актове,
съставени и издадени в ревизионното
производство, вкл. на ЗВР и нейните последващи изменения, като тези
заповеди съдържат всички реквизити по чл.113, ал.1 от ДОПК. Чрез тези
доказателства се удостоверява, че действията на ревизиращия екип относно
установяване на задължения на РЛ по ДДС за ревизирания период са извършени в
определените в ЗМВР и ЗИЗВР срок, като РД е издаден в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. Подадените възражение против
констатациите на органа по приходите, удостоверени в РД, са извън срока по
чл.117, ал.5 от ДОПК, като процесният РА е издаден в 14-дневния срок по чл.119,
ал.2, хипотеза втора на изр. първо от ДОПК. Съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК ревизионният
акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията в
14-дневен срок от подаването на възражение или
от изтичането на срока за подаване на възражение. В настоящия случай срокът
на възражения против РД /връчен на 29.05.2019г./ е бил до 12.06.2019г., съотв.
срокът за издаване на РА при не подадени в срок възражения изтича на
26.06.2019г., а процесният такъв е от дата 20.06.2019г.
Ето защо няма основания за приемане на извод
за невалидност /нищожност/ на процесния акт, нито за нарушение на особените
изисквания за съдържание и форма на акта, както и за допуснати съществени
процесуални нарушения.
Разгледан актът с оглед неговата
материална законосъобразност, Съдът намира следното:
Процесни пред съда, вкл. и пред
горестоящия административен орган са 12 бр. фактури, всички издадени през
данъчен период м. 06-2018г. от „в. т. 2015“ЕООД, ЕИК *********, коeто дружество към онзи момент е регистрирано по ЗДДС
лице. Три от фактурите с №№ **********/02.06.2018г., **********/04.06.2018г. и
**********/11.06.2018г., удостоверяват доставка /покупко-продажба/ на различни
по брой и вид строителни материали /стоки/, а останалите девет обективират
доставка на СМР / т.е. на „услуги“ по см. на чл.9, ал.1 от ЗДДС/.
За да не признае правото на ползване на
данъчен кредит по тези фактури, ответникът приема, че те не удостоверяват
реални доставки на стоки и услуги. В РД и в решението на ответника се мотивират
следните доводи за този извод - относно
доставката на стоките РО приема, че от изследваните данни не се доказва кадрови
потенциал на доставчика да извърши въпросните доставки на строителни материали
и СМР. За ревизирания период „в. т. 2015“ ЕООД, имало назначени три броя
работници по трудов договор с код на длъжността „общ работник“ и с обявен
предмет на дейност – товарен автомобилен т.порт. В констатациите на РД се сочи,
че въпросното дружеството не представя никакви документи с какъв кадрови ресурс
извършва доставките си към клиентите, използвани ли са подизпълнители за
извършваните и фактурирани СМР, а обемът на доставките бил голям и невъзможно
било той да се осъществява от три лица. Мотивират се и доводи за липса на данни
за подадени декларации обр.1 и обр. 6 в НАП, а представляващия това дружество
здравно е осигуряван като социално слаб в Агенцията за социално подпомагане.
При извършваните насрещни проверки
ревизиращият екип също така установява, че дружеството /доставчик/ не се намира
на адреса си за кореспонденция, както и, че процесните 12 бр. фактури са
отразени в дневника за продажбите в съотв. данъчен период. Установява се също
така, че разплащането е извършвано в брой, като фискалните бонове за плащане по
всички процесни фактури, издадено от „в. т. 2015“ ЕООД са издадени със
закъснение от месец и не в момента на плащане и предаване на стоката или
услугата. Също така се установява, че доставчикът на стоките и услугите не
декларира да притежава собствени т.портни средства, обекти /ДМА/, ведомости за
заплати, трудови, граждански договори, уведомления по чл.62, ал.4 от КТ,
счетоводни регистри, отразяващи такива данни, липсват /не се представят/ доказателства за предходните доставчици на „в. т.
2015“ ЕООД на строителните материал, които са продадени в последствие на „А.“ЕООД,
нито се представят доказателства за произхода на стоките.
Допълнително в решението на ответника се
мотивира, че в представените от самото ревизиращо лице три приемо –
предавателни протокола /за доставката на строителните материали/ от дати – 02.06,
04.06 и 13.06.2018г., няма посочено място на получаване/предаване, рег. номер
на МПС, с което са т.портирани до обект на РЛ, данни за чия сметка са т.портните
разходи, от кого и от къде са т.портирани фактурираните стоки до обекта в с. Гъбарево,
не се представят доказателства за редовно водена счетоводна отчетност – главна
книга, оборотна ведомост за процесния период, извлечения от счетоводни сметки и
тяхното отразяване, данни за съхраняването на строителните материал по вид,
количество, за изписването им при продажбата, както и доказателства за тяхното
наличие в доставчика към датата на издаване на процесните три фактури и пр.
други, някои от които припокриват констатациите от РД. По отношение на
фактическите доводи относно доказаността на извършени СМР, в решението се сочи,
че нито „А.“ЕООД, нито от страна на изпълнителя по договора от 01.05.2018г. „в.
т. 2015“ ЕООД удостоверяват технически и работнически капацитет за изпълнение
на описаните в представените актове за приемане на СМР дейности.
Въз основа на тези фактически констатации
ревизиращият екип и горестоящият данъчен орган приемат от правна страна, че е
налице хипотезата на чл. 70, ал.5 от ЗДДС - неправомерно упражнено право на
данъчен кредит по горепосочените фактури от оспорващия, тъй като чрез събраните
доказателства не се удостоверява реалност на документираните с процесните
фактури доставки на стоки и СМР, т.е. въпреки факта на издадени счетоводни
документи упражненото право на данъчен кредит не е налице към релевантния
момент, поради което лицето, което неправомерно упражнява това право, следва да
възстанови съотв. суми.
Настоящият съдебен състав намира, че
фактическите доводи на органа са правилно изведени и обосновани.
Съгласно редакцията на чл.6, ал.1 от ЗДДС,
действаща към релевантните моменти – доставката на стока по см. на този закон е
прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката.
Освен това обаче, за да може по една доставка да се признае право на данъчен
кредит, законът установяват в чл.68 от ЗДДС редица други обстоятелства, като
принципното положение е в ал.1 – когато стоките и услугите се използват за
целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки.
Нито в ревизионното производство, нито в
периода на административното обжалване на РА, нито дори в настоящото
производство, оспорващото дружество представя каквито и да е доказателства,
чрез които да се постига оборване на констатациите на органа. Обосновано се
приема от ответника, че така представените доказателства – договора от
01.-05.208г., 12 бр. фактури с прикрепени ФБ и съотв. приемо-предавателни протоколи
и актове за доставени строителни материали, не подкрепят безсъмнен извод, че
доставките на посочените стоки са реално извършени, съотв. са
вложени/използвани от „А.“ ЕООД в неговата дейност и съгласно договора му със „С.“ООД,
по който той се явява изпълнител на доставка на строителни материали и СМР.
Обосновано се приема от ответника и РО, че липсват каквито и да е
доказателства, първо, че „в. т. 2015“ ЕООД притежава собствен/нает обект като
складово помещение, където да се съхраняват строителни материали и то от в.,
които се претендира да са продадени на оспорващия. Липсват също така и
доказателства относно това с какво превозно средство-собствено/наето и за чия
сметка е извършвана доставката на строителните материали, къде е мястото на
доставката им. Тези обстоятелства не се доказват чрез така представените
приемо-предавателни протоколи, а напр. чрез товарителници, пътни листи и пр.
Видно е, че оспорващият по същото време
има сключени още два /еднотипни/ договора за доставка на строителни материали и
СМР с други две дружества –„О.Т.“ ЕООД и „П.С.“ ЕООД, но за тези сделки чрез
извършените насрещни проверки от ревизиращия екип се удостоверяват редица
писмени доказателства /товарителници, пътни листове, данни за използваните
превозни средства/, именно в насока реалност на извършените доставки на стоки,
нещо което обаче не е налице по отношение на доставките на строителни материали
по договора на жалбоподателя с „в. т. 2015“ЕООД от 01.05.2018г. Самият оспорващ
твърди положителни факти /така напр. за първоначалните контакти с две лица,
представящи се за служители на доставчика/, които обаче остават недоказани.
Както вече се посочи, за признаване на
правото на данъчен кредит по издадена данъчна фактура, се следва и установяване
на други обстоятелства. Ето защо, не е маловажно и доказване на обстоятелството,
че доставените строителните материали от „в. т. 2015“ЕООД, за които доставчикът
начислява по надлежен ред съотв. данък, не са самоцелни за оспорващото
дружество. За да има правомерно упражнено право на данъчен кредит по издадените
от това дружество 3 бр. фактури, следва да се докаже от получателя по тези
доставки /т.е. оспорващият/, че въпросните материали са вложени от него в изпълнение
по друга облагаема сделка, конкретно договорът между оспорващия и „С.“ООД от
01.05.2018г., който е с предмет доставка на строителни материали и извършване
на СМР, и по който оспорващият има качеството на изпълнител /вж. чл.69, ал.1 от ЗДДС/.
По делото обаче липсват надлежни писмени
доказателства в насока на реално влагане
на доставените от „в. т. 2015“ЕООД строителни материали в една следваща
облагаема доставка, изпълнена от жалбоподателя. Такова доказване липсва не само
от страна на „в. т. 2015“ ЕООД, че напр. по договора му с оспорващия той има
ангажимента и действително доставя строителните материали директно в обекта в
с. Гъбарево, съгласно договорка между „А.“ ЕООД и „С.“ООД, но и самото
ревизирано лице не удостоверява надлежно и реално изпълняване на договорките си
със „С.“ООД. Макар и да не се представя по делото /въпреки изричното указание
на съда, дадено още в първото по делото открито с.з./, то от цитирания в
преписката „протокол за извършена насрещна проверка“ на „С.“ООД от 12.04.2019г.
/л.73, т.2/ става ясно, че от „С.“ ООД са изисквани редица доказателства, като има
дадени писмени обяснения, че за доставката на строителните материали и тяхното
предаване има оформени протоколи, каквито обаче липсват по преписката. Такива
не се представят от оспорващия /въпреки указанията на съда/, нито такива се
представят и от третото неучастващо в процеса лице – „С.“ООД, видно и от негова
молба от 10.01.2020г. /л.196, т.1/. Ето защо съдът намира първо, че не се
доказва фактът на тяхното съставяне, а от там не се доказва и фактът на
реалното използване на тези стоки от оспорващия при изпълнение на поетия от
него договорен ангажимент по договора, сключен от него със „С.“ ООД.
В този смисъл изцяло правилен е
фактическият извод на органа, че по процесните три броя фактури, издадени от „в.
т. 2015“ ЕООД за доставка на конкретни количества и видове строителни материали
първо, не се удостоверява реално извършване на тези доставки от задълженото
лице и второ не се доказва тези материали да са използвани от ревизираното лице
в негови последващи облагаеми сделки, поради което и упражненото по тях право
на данъчен кредит е извършено неправомерно и за това ревизираното лице дължи
възстановяване на ползвания данъчен кредит.
По същия начин стоят нещата и с изведените
фактически констатации и изводи на органа за нереалност и на фактурираните доставки
на строително монтажните услуги /СМР/ по процесните девет на брой фактури, издадени
в данъчен период м. 06/2018г. Съдът споделя изводите на органа, тъй като
данните от преписката не удостоверяват по никакъв начин, че оспорващият било
лично или чрез подизпълнител реално е изпълнявал договорените със „С.“ ООД доставки
на СМР. В така приложения и сключен договор между „С.“ ООД и жалбоподателя, и
между последния и „в. т. 2015“ ЕООД липсва преди всичко конкретика относно в.
на договорените СМР, а само се установява, че това се прави предварително и
съобразно график. В хода на проведената ревизия нито ревизираното лице, нито
насрещно проверяваните лица, представят писмени доказателства в насока на предварително
съставен график, сочещ на в., обема, място и срок на изпълнение на СМР, нито за
договаряне график на доставка на строителните материали, които ще се влагат в
изпълнението на тези СМД. Такива не се представят и с жалбата пред горестоящия
орган. Едва след двукратното указание на съда до оспорващия, с негова молба от
10.01.2020г. /л.194, т.1/ се представя „график за доставка на материали и
извършване на СМД“ от 01.08.2018г., който съдът не кредитира, приемайки го за
документ издаден про кауза. Доколкото същият е от дата 01.08.2018г., то, ако
такъв е бил съставен тогава, би следвало да се намира в посочените страни,
които са го подписали, но при извършваните проверки, нито една от тях не го
представя на ревизиращия екип. Освен това въпросният документ е само „график“,
като данните от него не обосновават констатации, че същият изобщо е изпълнявал
и/или спазван и че така описаните там СМД са изпълнени от оспорващия или от
определен от него подизпълнител, в частност „в. т. 2015“ ЕООД по договора му
със жалбоподателя. Не на последно място, въпросният „график“ сочи данни само и
единствено за СМД, но не съставлява и график за доставка по вид, количество,
срокове, място на строителни материали. Не на последно място е и доводът, че
нито жалбоподателя, нито и издателят на процесните фактури извършва по занятие
СМД, нито доказват, че разполагат към релевантния момент с адекватен за този
вид услуга персонал /собствен или нает/, ведно с техническа обезпеченост за
нейното извършване.
Ето защо, от извода, че не се доказва по
посочените процесни фактури да има действително извършена доставка на услуга, в
частност СМД, от това, че не се доказва и че тези услуги са били вложени в
последваща облагаема доставка, то за платеца на начисления данък по въпросните
фактури, съгласно ЗДДС не възниква правото на приспадане на начисления данък, а
неговото упражняване е извършено неправомерно. Всичко по делото сочи на
правилност и обоснованост на фактическите изводи на органа, че и по процесните
9 броя фактури, издадени от доставчика „в. т. 2015“ ЕООД за доставка и на СМД,
„АКРОКОНС“ ЕООД не доказва първо, че реално е получател по тази доставки, нито
че той ги влага в икономическата си дейност, т.е. че те се използват за целите
на извършваните от него като регистрирано лице облагаеми доставки, така както
се изисква от чл.69, ал.1 от ЗДДС. Органът правилно прилага хипотезата на
чл.70, ал.5 от ЗДДС, поради което и обжалваният акт се явява материално
законосъобразен и съответен на преследваната от закона цел.
В жалбата си пред съда, а и пред
горестоящия данъчен орган, оспорващия претендира отмяна на РА, акцентирайки и
мотивирайки се правно основно с тълкуване на норми от Директива 2006/112/ЕО,
извършено от СЕС в цитирани негови решения, както и практика на ВАС.
В свое решение №8329, постановено по а.д.
№ , ВАС, първо отд. приема следното : „възникването на правото на приспадане на
данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчно задължено лице на
доставчик и получател /вж. т.25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, наличието
на данъчния документ от получателя – чл.71, т.1 от ЗДДС, получаването на
стоките/услугите по доставката /“…..действителното извършване на облагаемата
сделка….“ според т.30 от решение на СЕС по дело С-642/11 и отреждането на
полученото за икономическата дейност на ДЗЛ / така т. 36 от решението на СЕС по
дело С-153/11/. Отсъствието на който и да е елемент от пораждащия правото на
приспадане фактически състав, изключва възникването на правото.“. В същия
смисъл е и приетото в т. 29 от решение на СЕС по дело С-285/11, където се казва,
че „…за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна,
заинтересованият да бъде данъчно задължено лице по см. на тази директива и от
друга стоките и услугите, на които се основава това право, да се използват в
последствие от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми
сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от
друго данъчно задължено лице“.
Доколкото по делото не се опровергават
фактическите установявания на приходния орган за липса на реално извършени
облагаеми доставки, както и че не е налице доказаност на тяхното отреждане в
последваща/бъдеща икономическа дейност на проверяваното лице, сочи на липса на
елементи от фактическия състав, при който се поражда правото на ползване на
данъчен кредит по така издадените процесни фактури, съотв. неговото
упражняване, в процесния случай е извършено незаконосъобразно, което обуславя и
извод, че напълно законосъобразно и в съотв. с приложения от ответника закона
/чл.70, ал.5 от ЗДДС/, последният при проведеното ревизионно производство и
след установяване на тези обстоятелства издава акт за установяване на
задължение за възстановяване на неправомерно ползвания по тези фактури данъчен
кредит в така обжалвания размер от 19 896,15лв., ведно с прилежащите лихви
в размера, установен с РА.
Съдът не приема за основателен доводът и,
че ответникът не установява обективни данни, които да сочат, че ревизираното
лице е знаело или е могло да знае, че придобивайки от „в. т. 2015“ ЕООД стоки и
услуги, той участва в сделка част от данъчна измама с ДДС. Несъмнено в този
смисъл е и приетото в т.40 от решението по дело С- 285/11, като се сочи, че
само тогава приходният орган може да отказва признаване на правото на данъчен
кредит. Данните, събрани в ревизионното производство обаче обективно сочат, че
доставчикът по процесните фактури незнайно как е избран за контрагент, нито от
него предварително са изпращани оферти за в., цените на стоките, техническа
обезпеченост и реалните кадрови възможности, още по-малко са налице данни, че
такова проучване е извършено и от самия платец по тези фактури, т.е. настоящият
оспорващ. Ето защо, следва да се изведе извод, че са налице обективни данни, че
данъчно задълженото лице е знаело, че придобиването на стоките и услугите от
този доставчик, е главно с цел данъчна измама с ДДС.
Така аргументиран, Съдът намира жалбата за
неоснователна и същата следва да бъде изяло отхвърлена. При изход за отхвърляне
на оспорването, основателно е искането на процесуалния представител на
ответника за присъждане на разноски по делото, а именно юрисконсулстко
възнаграждение, което съгласно чл.161, ал.1 изр. трето от ДОПК се равнява на
1126, 88 лева.
Водим от горното и на осн. чл.159 от ДОПК,
Съдът
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ оспорването на „А.“
ЕООД, със седалище гр. Павел баня, обл. Стара Загора, ЕИК ********* против РА №
16002418007305-091-001 от 20.06.2019г., издаден от началник на сектор, възложил
ревизията Т.П. и Е.С., гр. инспектор по приходите-ръководител на ревизията, потвърден
с Решение № 509/04.09.2019г. на Директор на дир. „ОДОП“- Пловдив при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА „А.“ ЕООД, със
седалище гр. Павел баня да заплати на Дирекция „ОДОП“ –Пловдив при ЦУ на НАП
1126,88 /хиляда сто двадесет и шест и 0,88 лева/ представляващи, разноски по
чл.161, ал.1, изр. трето от ДОПК.
Решението подлежи на касационен контрол
пред ВАС в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.
Административен
съдия :