Р Е Ш Е Н И Е
№ 376/ 31.10.2023 г., гр. Добрич
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД - ДОБРИЧ, III състав, в открито съдебно заседание на шестнадесети октомври
през две хиляди двадесет и трета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРАСИМИРА ИВАНОВА
при участието на секретаря ВЕСЕЛИНА САНДЕВА разгледа докладваното от председателя адм. дело № 382/
2023 г. по описа на АдмС – Добрич и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 145 и
сл. от АПК във връзка с чл. 186, ал. 1, т. 1, буква „а“ и чл. 187, ал. 1 от
Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Образувано
е по жалба на „Д. – ****“ ООД, ЕИК ****, седалище и адрес на управление: гр.
Добрич, пл. **** № 6, представлявано от Д.А., ЕГН **********, подадена чрез
адв. В.Д., ВАК, срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка
(ЗНПАМ) № 110-ФК/ 09.06.2023 г., издадена от Началник на отдел „Оперативни дейности“
Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.
Жалбоподателят
твърди, че Заповедта е незаконосъобразна. Не оспорва наличието на нарушение, но
счита, че срокът, определен с ПАМ, е несъразмерен на извършеното нарушение.
Добавя, че налагането на тази мярка не отговаря на целта на закона. Изтъква, че
съобразно нормата на чл. 187, ал. 4 от ЗДДС мярката може да бъде прекратена,,
ако бъде заплатена санкцията, наложена с Наказателно постановление (НП) за
извършеното нарушение, но към датата на издаване на ЗНПАМ такова НП не е било
налице и дружеството няма как да се възползва от тази възможност. Продължава,
че запечатването на обекта за седем дни ще доведе до значителни вреди за
търговеца, като преките вреди ще надхвърлят дори най – високия размер на
наложено наказание за подобен вид нарушение. Настоява, че наложената с
процесната заповед мярка се явява повторно наказание и е в нарушение на
принципа non bis in idem, като
се позовава на Решение на СЕС от 04.05.2023 г. по дело С-97/ 21 г. Иска
отмяната на ПАМ.
В
съдебно заседание жалбоподателят, редовно призован, не се представлява. С молба
вх. № 3581/ 12.10.2023 г. (л. 43) заявява, че поддържа жалбата и моли за
нейното уважаване по изложените в нея
съображения.
Ответникът,
в съдебно заседание, редовно призован, не се явява, представлява се от юриск. Г.
Ангелова редовно упълномощена, която оспорва жалбата. Претендира разноски за
юрисконсултско възнаграждение.
В
съдебно заседание е приета като доказателство административната преписка.
От
фактическа страна се установява следното:
На 20.05.2023
г., в 13:51 часа, е извършена проверка на обект – магазин „Хепи Голдън“,
находящ се в гр. Добрич, пл. „****“ № 6, стопанисван от жалбоподателя.
Установено е, че в обекта е налично едно фискално устройство модел „COMPACT M 01“, с
рег. № 4593358, ИН на ФП № 36726458, както и ПОС-устройство на „Уникредит
Булбанк“ АД. Преди легитимация на органите по приходите на 20.05.2023 г. в
13:41 часа е извършена контролна покупка на един брой детска блуза на стойност
7.00 лв. (седем лева), заплатена в брой с една банкнота от 10.00 лв., но за
покупката не е издаден фискален касов бон от работещото в обекта фискално
устройство.
Прието
е, че с неиздаването на касов бон за конкретната покупка е извършено нарушение
на чл. 25, ал. 1, във връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/ 2006 г. на МФ,
във връзка с чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, за което е издадена процесната ПАМ, с
която е наложено запечатване на обекта за срок от седем дни на основание чл.
186, ал. 1 от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от с. з.
В хода
на съдебното производство като доказателство, представено от ответника, е
прието Постановление за прекратяване изпълнението на принудителна
административна мярка „запечатване на обект“ с № 722217- F709190/ 29.08.2023 г.,
издадено на основание чл. 187, ал. 4 от ЗДДС и във връзка с процесната ЗНПАМ №
110-ФК/ 09.06.2023 г., както и НП № 711868-F709190/ 10.07.2023 г., издадено
от Началник отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГДФК при ЦУ на НАП, влязло в
законна сила на 10.08.2023 г.
Видно от
Постановлението за прекратяване изпълнението на принудителната административна
мярка „запечатване на обект“ (л. 39), същото е издадено във връзка с писмена
молба вх.№ 37415-2/ 04.08.2023 г. от дружеството, придружена с доказателства,
че от името на същото е внесена сума в размер на 667.00 лв. на основание чл.
79б, ал. 1 от ЗАНН за заплащане на наложената с цитираното по – горе НП имуществена
санкция в размер на 800.00 лв.
При така
събраните доказателства и приложимите правни норми, изразените становища, съдът
съобрази следното:
Плащането
на имуществената санкция, наложена с наказателно постановление, е единствено
предпоставка за прекратяване изпълнението на процесната принудителна
административна мярка и не влияе върху допустимостта на жалбата, нито обуславя
законосъобразността на обжалвания акт.
Налагането
на принудителната административна мярка е обосновано с наличието на извършено
нарушение, явяващо се основание за прилагане на принудителна административна
мярка по смисъла на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС.
Мотивите
относно продължителността на срока от седем дни са обосновани с тежестта на
извършеното нарушение и последиците от същото – неточно определяне на
облагаемия оборот и съответно невнасяне на дължимия данък; стойността на
неотчетената от ФУ продажба; установената отрицателна разлика в размер на
282.13 лв. между разчетената касова наличност по ФУ и фактическата такава в
касата; наличието на предходни нарушения на данъчното законодателство с влезли
в сила за това НП; местоположението, работното време и вида на предлаганите
стоки, както и с цел да се осигури защитата на обществения интерес, като се
предотврати възможността за извършване на нови нарушения. Изложени са аргументи
със съществуването на възможност от извършване на ново нарушение, от което за
фиска ще настъпят значителни и труднопоправими вреди, които засягат пряко
интересите на държавата. За продължителността на принудителната административна
мярка е посочено, че е спазен принципът на съразмерност и целената превенция за
преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта.
В
протокола за извършена проверка (л. 14 – 15) е отразена отрицателна разлика
между фактическата наличност на парични средства в касата и данните от
фискалното устройство в размер на 282.13 лв., т.е. наличието на по – голяма
наличност по ФУ сочи на липса на конкретното, а и на други подобни нарушения за
деня.
Въз
основа на установените факти, съдът прави следните правни изводи:
ЗНПАМ е
издадена от компетентен орган, изпълняващ длъжността „началник на отдел
„Оперативни дейности“ съгласно Заповед № 375/ 05.06.2023 г. на Изпълнителния
директор на НАП, административен орган, оправомощен със заповеди № ЗЦУ-1157/ 27.08.2020
г. и № ЗЦУ-1148/ 25.08.2020 г. и двете на Изпълнителния директор на НАП и в
установената от закона форма.
Оспореният
индивидуален административен акт е незаконосъобразен поради нарушение на материалния
закон по чл. 6 от АПК, което представлява отменително основание по чл. 146, т.
4 от АПК.
В случая
нарушението, за което е приложена обжалваната ПАМ, се установява по безспорен
начин от събраните по делото доказателства. Наличието му не се и оспорва.
Независимо
от изложеното, в частта относно продължителността на срока на мярката в оспорения
акт липсват мотиви, изпълняващи изискването на чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК - фактически
и правни основания за издаване на конкретния акт.
За да
определи срок на ПАМ от 7 дни, административният орган е посочил, че е
съобразил вида на обекта и неговото местоположение, стойността на неотчетената
продажба, установената отрицателна разлика в касата, които обстоятелства
налагат защита на обществения интерес, за да се предотврати възможността за
извършване на нови нарушения. Прието е и че цялостното поведение на търговеца -
неотчитането на извършените от него продажби в търговския обект чрез издаване
на касови бележки от ФУ, предходни влезли в сила наказателни постановления
срещу него, води до извод за трайно поведение към неспазване на установения
правов ред в страната. Указано е, че с нарушението се засяга утвърденият ред на
данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност на извършените продажби и
тяхната регистрация, както и че констатираното нарушение показва поведение на
лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, показва организация в
търговския обект, която цели неспазване на данъчното законодателство, като ако
не се наложи ПАМ, съществува възможност от извършване на ново нарушение. В
контекста на изискването за съразмерност на мярката, административният орган е
посочил, че срокът на нейното действие е съобразен с целената превенция за
преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта и има за цел промяна в
начина на извършване на дейността в конкретния обект, както и необходимото
време за създаване на нормална организация за отчитане на дейността от
търговеца, с целен резултат - правилно отразяване на оборота, спазване на
отчетността и предаване на необходимите данни към НАП.
Посочените
обстоятелства не са подкрепени с конкретни доказателства. Цитирани са
наказателни постановления, но такива не са приложени по делото, поради което не
може да се установи техният предмет и евентуалната им идентичност с процесното
деяние. Обосновката пък с установената отрицателна разлика сама по себе си
опровергава твърдението за други неотчетени продажби, вкл. за конкретната.
С оглед
горното изложените в акта мотиви относно срока на ПАМ нямат характера на
същински мотиви като правни и фактически основания относно целите на ПАМ в
конкретния случай - за значимостта на охраняваните обществени отношения,
тежестта на нарушението, последиците от него и необходимостта от осигуряване
защита на обществения интерес и предотвратяване възможността за извършване на
ново нарушение. Необходимо е излагането на такива мотиви, които конкретно да
обосноват на база и приложените доказателства и фактическите установявания преценката
относно тежестта на нарушението, целта, за която мярката се налага и да съответстват
на принципа на съразмерност по чл. 6, ал. 2 АПК, който задължава
административните органи да се въздържат от актове и действия, които могат да причинят
вреди, явно несъизмерими с преследваната цел.
В
оспорения административен акт липсва преценка за наличието на баланс между
личните и обществени интереси, а само за наличието на бланкетно и общо
формулиран обществен интерес от налагането. В този смисъл е и еднопосочната съдебна
практика на ВАС, а именно, че ЗНПАМ следва да е надлежно мотивирана относно
продължителността на срока, за който се налага ПАМ за всеки отделен случай, а
срокът следва да е съобразен с принципа на съразмерност, разписан в чл. 6 от АПК, а и на целите, формулирани в чл. 22 от ЗАНН, като условие за
законосъобразността на мярката.
Пак във
връзка с чл. 6 от АПК се явява основателно възражението на жалбоподателя, касателно
тълкуването, дадено от СЕС, с Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/ 21 г.
Съгласно
разпоредбата на чл. 186, ал. 1 ЗДДС органът по приходите действа в условията на
обвързана компетентност и налага ПАМ независимо от предвидените за нарушението
глоби и санкции. Това разрешение следва принципното разбиране, че ПАМ „запечатване
на търговски обект“ е предвидена като такава с превантивно действие, а именно,
за да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от страна на
нарушителя.
Преди
постановяването на Решението на СЕС съдебната практика приема, че ПАМ няма
санкционни последици, а и в този смисъл са разписани разпоредбите в ЗАНН
относно принудителните административни мерки, но предвид Решение на СЕС от 4
май 2023 г. по дело С-97/21 това тълкуване се явява неправилно.
Съобразно
Решението на СЕС, при действащата правна уредба към датата на издаване на
обжалваната заповед, както и към настоящия момент, санкционирането на основание
чл. 185, ал. 1 ЗДДС и едновременно с това прилагането на ПАМ по чл. 186, ал. 1 ЗДДС, по същността си представлява кумулиране на санкции и води до ограничаване
на гарантирано основно право от чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС
(ХОПЕС), а именно никой да не може да бъде съден или наказван два пъти за едно
и също деяние/престъпление.
Както е
приел СЕС в Решението си, административните санкции, налагани от националните
данъчни органи в областта на ДДС, представляват прилагане на членове 2 и 273 от
Директивата за ДДС и следователно на правото на Съюза по смисъла на член 51, §
1 от Хартата, с оглед на което следва да са съобразени с основното право,
гарантирано в член 50 от Хартата (Решение от 5 май 2022 г. по дело C-570/20 г.,
EU:C:2022:348, т. 26 и Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., т. 34).
Принципът
non bis in
idem забранява кумулирането, както на процедури за търсене на отговорност, така
и на санкции, които имат наказателноправен характер по смисъла на чл. 50 от
Хартата, за същото деяние и срещу същото лице.
Съгласно
т. 49 от Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., санкционирането за
нарушения по ЗДДС и едновременно с това прилагането на ПАМ за същите, се
квалифицира като санкции с наказателноправен характер, поради което
кумулирането им води до ограничаване на основното право, гарантирано в чл. 50
от Хартата.
В
контекста на условията по чл. 52 от ХОПЕС относно ограничаването на правата и
свободите, гарантирани от нея, в т. 54 от цитираното решение СЕС е приел, че
автоматичното кумулиране, което не зависи от никакво изчерпателно определено
условие, не може да се разглежда като зачитащо основното съдържание на това
право.
Макар по
силата съответно на чл. 6, ал. 5 от АПК и на чл. 27, ал. 2 от ЗАНН данъчният
орган да е длъжен да зачита принципа на пропорционалност, когато налага
санкциите по чл. 185 и чл. 186 от ЗДДС, националната правна уредба, предвиждаща
действие в обвързана компетентност, не му позволява нито да извърши цялостна
преценка на пропорционалността на кумулираните санкции, нито да не изпълни
задължението за налагане на едната и другата от тези санкции, нито да спре
едното производство до приключването на другото - т. 59 от решението по дело
С-97/21. СЕС е направил извода, че „член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета
от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената
стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да
се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която
за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни
и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена
мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които
подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна
уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до
стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените
мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции
съответства на тежестта на разглежданото нарушение.“. В случая няма спор, че с
цитираното по – горе НП е наложена и имуществена санкция на дружеството за
същото деяние, което се е възползвало от предоставената му от закона възможност
и е заплатило санкцията в редуциран размер, в резултат на което е издадено Постановление
за прекратяване на ПАМ, която обаче е съществувала в правния мир от 09.06.23 г.
до 29.08.23 г. и е провокирала образуването на настоящото производство.
Съществуването на двете санкции за едно и също деяние едновременно изпълнява
условията и тълкуването, заложено в Решението на СЕС и налага отмяната на ПАМ.
По така
изложените съображения обжалваната заповед се явява незаконосъобразна и следва
да бъде отменена.
Независимо
от изхода на спора съдът не се произнася по разноските, доколкото такива не са
поискани, нито са представени доказателства за извършването им.
Водим от
горното, Административен съд - Добрич, ІІІ състав,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ по
жалба на „Д. – ****“ ООД, ЕИК ****, седалище и адрес на управление: гр. Добрич,
пл. **** № 6, представлявано от Д.А., ЕГН **********, Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 110-ФК/ 09.06.2023 г., издадена от
Началник на отдел „Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на
НАП.
Решението
подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: