РЕШЕНИЕ
№ 1565
гр. Пловдив, 22.08 2022 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, XXVII състав, в публично заседание на тридесети
май през две хиляди двадесет и втора година в
състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ПЕТЪР
КАСАБОВ
при секретаря ПЕТЯ ДОБРЕВА, като разгледа
докладваното от Председателя административно дело № 2886 по описа
за 2021 год. на Пловдивския административен съд, за да се
произнесе взе предвид следното:
І. Производството и становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от Данъчно - осигурителния
процесуален кодекс /ДОПК/.
2. Образувано е по жалба на „Евита бутик“ еоод, ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: ***, представлявано от С.Й., против Ревизионен акт №
Р-16001620008185-091-001/06.08.2021 г., издаден от В.С. К.– началник на сектор
„Ревизии“, възложил ревизията и Ю.М.Д.на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при
Териториална дирекция на Националната агенция за приходите /ТД на НАП/ – гр.
Пловдив, потвърден с Решение № 533/08.10.2021 г. на Директора
на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр. Пловдив при
Централно управление /ЦУ/ на НАП, в частта, с който на оспорващия за период 01.01.2019г.
– 31.10.2020г. е отказан данъчен кредит в размер на 17692 лева с прилежаща
лихва в размер на 2292,75 лева.
В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност
на административния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че актът е
издаден при неизяснена фактическа обстановка и се базира на недоказани изводи,
без да е изследван механизмът на доставките. Сочи се, че ревизираното лице /РЛ/
притежава редовни фактури, подкрепени с доказателства за плащане и получаване
на стоките. Твърди се, че доставките са реални, а органите по приходите не са
оценили адекватно събраните доказателства и необосновано са дали превес на
тези, които според тях могат да обусловят отказ на данъчен кредит. Поддържа се,
че е налице последваща реализация на стоките. Отбелязва се, че неизпълнението
на задължението за представяне на документи и писмени обяснения от
доставчиците, не може да се поставя в тежест на РЛ, нито да обоснове извод за
липса на фактически осъществена доставка. Претендира се присъждане на сторените
в хода на съдебното производство разноски.
3. Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” –
гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез
процесуалния си представител юрисконсулт Б., е на становище, че жалбата е
неоснователна и следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на съответното
юрисконсултско възнаграждение. В случай на уважаване на жалбата се моли да бъде
приложено правилото на чл. 161, ал. 3 от ДОПК.
ІІ. По допустимостта на
жалбата:
4. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред
контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си
го е потвърдил в обжалваната част. Така постановеният от Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и
подаването на жалбата в рамките на предвидения преклузивен процесуален срок,
налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. Административната
процедура:
5. Със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16001620008185-020-001/21.12.2020г., на началник сектор при ТД на НАП – гр.
Пловдив е възложено извършване на данъчна ревизия на „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД, с обхват данък по ЗДДС за периода от 01.01.2019
г. до 31.12.2019 г. и корпоративен данък за период от 01.01.2019 г. – 31.10.2020
г.
Срокът за извършване на
ревизията е определен до три месеца от съобщаването на заповедта, което е
сторено по електронен път на 30.12.2020 г. Срокът е продължен със Заповеди Р-16001620008185-020-002/30.03.2021г,
Р-16001620008185-020-003/27.04.2021 г. до 28.05.2021 г., без да е изменян
обхватът на ревизията.
В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № №
Р-16001620008185-092-001/11.06.2021 г., въз основа на който възложилият ревизията
и ръководителят на ревизията са издали Ревизионен акт № Р-16001620008185-091-001/06.08.2021 г.
По жалба на „ЕВИТА БУТИК“ е издадено Решение № 533/08.10.2021 г. от Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което
Ревизионен акт №
Р-16001620008185-091-001/06.08.2021 г. е потвърден в частта, с която на
оспорващия за период 01.01.2019г. – 31.10.2020г. е отказан данъчен кредит в
размер на 17692 лева с прилежаща лихва в размер на 2292,75 лева.
С оглед делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК по
делото е представена Заповед № РД-09-1600/08.10.2020 год. на Директора на ТД на
НАП -Пловдив.
В съдържанието на всички
заповеди за възлагането и изменението на ревизията, ревизионния доклад и
ревизионния акт, е отразено, че са издадени чрез информационна система
"Контрол" като електронен документ, подписан с електронен подпис.
Документите са представен на цифров носител, позволяващ справка за валидността
на квалифицираните електронни подписи към датата на издаването им.
Изложеното до тук налага
да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално
компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това
процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма
и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 във вр.
чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.
ІV. Фактите по делото:
6. „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД е регистрирано по ЗДДС, считано от 08.11.2018 г. -
задължителна регистрация във връзка с облагаем оборот. Няма данни за извършвани
промени в регистрацията по ЗДДС.
В ревизирания период дружеството е декларирало основна дейност: „Търговия
на дребно в специализирани магазини с други стоки, некласифицирани другаде“,
по-конкретно търговия с дрехи (дамско облекло – рокли, ризи, панталони, блузи,
туники, палта, костюми и др.), както и спално бельо - калъфки и чаршафи.
Дружеството стопанисва обект под наем в ТЦ „Гранд“ – ***. Продажби се извършват
и чрез електронен магазин – уебсайт: e-boutique.bg.
7. Ревизираното дружество е упражнило правото си на приспадане на данъчен
кредит по фактури с предмет на доставки дрехи - рокли, ризи, панталони, блузи,
туники, костюми и др. по фактури за покупка на дрехи, издадени от следните
доставчици:
1. „МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД – фактури №
308/07.08.2020 г., на стойност 6 000,00 лв. и ДДС – 1 200,00 лв. /приспаднат ДК
в м.08.20 г./ и № **********/11.08.2020 г., на стойност 6 750,00 лв. и ДДС – 1
350,00 лв. /приспаднат ДК в м.10.20 г./;
2. „ВЕТУРС“ ЕООД – фактури №
**********/18.12.2019 г., на стойност 8 000,00 лв. и ДДС – 1 600,00 лв.; №
**********/03.01.2020 г., на стойност 8 200,00 в. и ДДС – 1 640,00 лв. и №
**********/08.01.2020 г., на стойност 8 000,00 лв. и ДДС – 1 600,00 лв.
Приспаднат ДК в съответните данъчни периоди;
3. „ТРЕЙД ТРАНС-2021“ EООД -
фактури № **********/05.02.2020 г., на стойност 8 250,00 лв. и ДДС – 1 650,00
лв.; № **********/11.02.2020 г., на стойност 8 110,00 лв. и ДДС – 1 622,00 лв.;
№**********/11.03.2020 г., на стойност 7 750,00 лв. и ДДС – 1 550,00 лв. и №
********** /05.03.2020 г., на стойност 8 000,00 лв. и ДДС – 1 600,00 лв.
Приспаднат ДК в съответните данъчни периоди;
4. „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“ ЕООД -
фактури № 277/17.07.2020 г., на стойност 8 200,00 лв. и ДДС – 1 640,00 лв. и №
305/29.07.2020 г., на стойност 8 200,00 лв. и ДДС – 1 640,00 лв. Приспаднат ДК
през м.07.2020 г.;
5. „ФЕШЪН МОДА“ ЕООД - фактура № 2236/27.02.19 г. с данъчна основа
3000,00 лв. и ДДС – 600,00 лв. и предмет на доставка „дрехи“. Същата фактура,
но с дата 27.03.19 г., ревизираното лице е отразило в дневника си за покупки и
през м.03.19 г.
8. Извършени са насрещни проверки на всички доставчици. Исканията за
представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК /„ВЕТУРС“ ЕООД и „ТРЕЙД ТРАНС-2021“ EООД/, поради неоткриването на
представляващ или упълномощено лице за контакт и на декларирани от дружествата
ел. адреси /„МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД; „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“ ЕООД и „ФЕШЪН МОДА“ ЕООД/.
От проверяваните лица документи не са представени.
Органите по приходите са извършили проверка в информационните масиви на
НАП, с цел установяване на кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците.
Установено е, че всички доставчици са дерегистрирани по ЗДДС и са с големи
задължения към бюджета, с изключение на „ФЕШЪН МОДА“ ЕООД. По отношение на
кадровата и техническа обезпеченост е установено, че въпросните доставчици, или
изобщо нямат назначени лица на трудов договор, или ако имат такива, то те са
малко на брой и на длъжности, които не съответстват на декларираните от тях
икономически дейности. Единствено „ФЕШЪН МОДА“ ЕООД е декларирало дейност
„търговия с текстилни изделия“ и склад в гр. София, базар „Илиянци“.
Констатирано е, че прикрепените към фактурите касови бонове са издадени от
ЕКАФП, които не отговорят на изискванията, визирани в Наредба Н-18 „За
регистриране и отчитане на продажбите в търговските обекти чрез фискални
устройства”. В съдържанието им не са налице артикули, номера и дати на фактури,
а само общо наименование „стоки“ и обща стойност.
9. Ревизираното лице е представило заверени копия на фактурите, ведно с
касови бонове, счетоводни справки за завеждане на стоките по фактури и
изписване при техните продажби. Представени са договори за доставка на стоки
чрез куриерски услуги, сключени със следните дружества: „СПИДИ“ АД, „КУРИЕР
ТУДЕЙ“ ООД, „ИНАУТ ТРЕЙД“ ООД, „РАПИДО“ ЕООД и „ЕКОНТ ЕКСРЕС“ ЕООД. По
отношение на транспортирането на стоките ревизираното лице твърди, че са извършени
за негова сметка, като в по-голямата си част стоките са доставяни чрез куриери,
а друга част е доставял с личен автомобил, поради което не са съставени пътни
листи. Не са представени приемо - предавателни протоколи.
10. При горната фактическа обстановка органите по
приходите са достигнали до извод, че
доставчиците, издали спорните фактури не притежават никакъв ресурс -
материален, технически и кадрови за извършване на доставките и същите са в
обективна невъзможност да извършат доставки по фактурите, по които ревизираното
лице претендира данъчен кредит. Прието е, че предоставените от РЛ документи не
доказват реални доставки. Отбелязано е, че ангажираните от оспорващия справки
представляват таблици във формат Excel, а не счетоводни справки, кореспондиращи
със съответните счетоводни сметки, поради което е невъзможно да се осъществи
проследяване на фактическото движение на стоките.
На основание чл. 37, ал. 3
и ал. 4 от ДОПК, ревизиращите са счели, че след като доставчиците не са
представили изисканите по реда на ДОПК доказателства, следва се приеме за
недоказано реалното изпълнение на доставките.
Предвид липсата на доказателства относно транспортирането на стоките,
физическото им получаване и съхранение, както и това, че не е налице
необходимия кадрови и технически потенциал на въпросните доставчици, органите
по приходите са направил извод, че няма реално извършени доставки на стоки по
смисъла на чл. 6 от ЗДДС между „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД и спорните доставчици, тъй
като няма възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС и
неправомерно е начислен косвен данък от издателите на процесните фактури. С
тези мотиви, на основание чл. 70, ал. 5
от ЗДДС и във връзка с чл. 68 ал. 1 т. 1 , ал. 2 и чл. 69, ал. 1 т. 1 от ЗДДС, е
отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от:
„МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД, „ВЕТУРС“ ЕООД, „ТРЕЙД ТРАНС-2021“ EООД и „АЛБАСТА СТРОЙ
ГРУП“ ЕООД в общо в размер на 17 092,00 лв.
11. Относно фактура № 2236/27.02.19 г. с издател „ФЕШЪН МОДА“ ЕООД, органите по
приходите са приели, че РЛ неправомерно през м.03.19 г. е упражнило повторно право на ползване на
данъчен кредит чрез отразяването й в отчетните регистри по ЗДДС за м.02.2019 г.
и за м.03.2019 г. На основание чл. 71, т.1 от ЗДДС на „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД е
отказано правото на приспадане на данъчен кредит, в размер на 600,00 лв., за
данъчен период м.03.19 г., тъй като ревизираното лице не притежава оригинален
данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115
от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред по отношение на доставки на
стоки и услуги по които лицето е получател. На основание чл. 175 от ДОПК са
начислени прилежащи лихви в размер на
138,18 лв.
12. В хода на съдебното дирене
оспорващият ангажира аналитичен дневник за 2020 г. по сметка 3041 „Стоки на
склад“, в подкрепа на твърденията си за последваща реализация на стоките.
13. По делото бе допусната съдебно – счетоводна експертиза с вещо лице – А.С.,
чието заключение се прие със заявено оспорване от страна на ответника. Съдът кредитира с доверие съдебната
експертиза като я намира за обоснован и компетентно съставена въз основа на
представените по преписката доказателства. Вещото лице след справка в
счетоводството на РЛ е установило, че дружеството прилага двустранна автоматизирана
форма на счетоводна отчетност посредством счетоводен софтуер. Търговецът води
аналитична отчетност на материалните сметки, която позволява да се установят
заприходените количества стоки по фактури и изписаните количества продадени
стоки. Предвид големия обем и разновидност на предлаганите стоки е възприет
подход по окрупняване на аналитичните партиди на стоки по съответни кодове и
характеристики. Аналитичен дневник за 2019г. е представило от РЛ в хода на
ревизията, а за 2020 г. - при извършването на счетоводната проверка от вещото
лице. Специфично за този подход на осчетоводяване е, че отчетната стойност на
продадените стоки се изписва еднократно към края на финансовата година на база
годишна инвентаризация, за която в хода на ревизията са представени
инвентаризационни описи. Изписването се прави по видове стоки, съобразно
аналитичните партиди с техните количества и отчетна стойност. Експертът
отбелязва, че съставените счетоводни записвания по процесните фактури са
коректни и не се отличават от съставяните счетоводни записвания по сходен тип
сделки в практиката. Данните за 2019г. и 2020г. са отразени коректно, съобразно
параметрите на първичните документи и отразяват обективно същността на
извършените сделки. В този смисъл експертиза намира, че РЛ е водило счетоводна
отчетност съгласно Закона за счетоводството и счетоводните стандарти.
Вещото лице също така е установило редовност на осчетоводените от РЛ
приходи от продажба на процесните стоки за периода 2019г. – 2020г. Записите
позволяват проследяване на закупените количества стоки и стойността им по
доставчиците, издали процесните фактури. Разходите по фактурите са отразени под
формата на отписване на отчетната стойност на продадените стоки на основание проведени
годишни инвентаризации.
Относно механизма на доставките вещото лице отбелязва, че липсват документи
за транспорт, но към по – голямата част от фактурите са представени приемо –
предавателни протоколи, които носят данни за вид, брой, единична цена и
стойност на стоките /л.8 – л. 9 от заключението/. Съдържанието на протоколите
сочи, дата и място на доставките както следва:
„ВЕТУРС“ ЕООД – дати 18.12.2019г., 03.01.2020 и 08.01.2020г., ***,
транспорт за сметка на купувача; „МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД – дати 07 и 11.08.2020г.,
предал – Т.П.– управител на дружеството доставчик, получил – С.Й. – управител
на „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД; „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“ ЕООД – дати 17 и 29.07.2020г., ***, транспорт за сметка на купувача; „ТРЕЙД ТРАНС-2021“ EООД – дати 05 и
11.02.2020г., 05 и 11.03.2020 г., гр. София, База 1 Илиянци, транспорт за
сметка на купувача.
Относно механизма на продажбите, въз основа на представените по делото
доказателства, експертизата е установила, че продажбите са извършвани под
формата на електронна търговия, чрез публикуване на снимки на доставените стоки
в интернет магазинна РЛ и онлайн продажба на клиенти – физически лица, в
страната и извън нея (Румъния и Гърция). Плащането от клиентите е организирано
чрез куриерски услуги под формата на наложени платежи по сметките на РЛ.
Приходите от тази основна дейност на дружеството са намерили отражение в общия
финансов резултат.
Експертизата е установила, че фактурите са отразени в дневниците за
продажби на доставчиците както следва:
„МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД - за периода м.08.2020г.; „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“ ЕООД –
за периода м.07.2020г.; „ТРЕЙД ТРАНС-2021“ EООД – за периоди м.02.2020г. и
м.03.2020г.; „ВЕТУРС“ ЕООД – за периода м.12.2019г. и м.01.2020г.
14. По делото се събраха показанията на свидетеля Х. Б. Д. , в служебни
правоотношения с „Евита Бутик“ ЕООД. Свидетелят заявява, че е продавач -консултант
в дружество от 2018 г. Това е онлайн магазин, който се намира в гр. Пловдив, в
търговски център „Гранд“ на втория етаж. Работата му е на компютър и
осъществява връзка с интернет купувачите. Работят с чуждестранна и българска
страница, Румъния, Унгария, Чехия. Този контакт се осъществява само чрез
съобщения, през фейсбук платформата и снимки на всяка една страница. Свидетелят
твърди, че по време на пандемията е ходил заедно с управителя на „Евита Бутик“
ЕООД в София, Димитровград, Хасково, за да търсят стока на по-добра и ниска
цена. Когато ходили на място, шефът се е разписвал, а свидетелят го консултирал
какво ще се продава. Стоката представлявала готови дрехи – костюми, ризи,
тениски, блузи, якета, жилетки, дънки, панталони. Свидетелят сочи, че през 2020
г. са закупили стоки от „Марс Джи“ и „Албаста строй“. Било лятото през юли и август 2020 г., офисът им бил в блок – апартамент пригоден в
склад. Взели стоката, описали я, издали им фактура, сложили я в чували и я
натоварили в колата. Колата била Мерцедес – лек автомобил от старите, но събирал
7-8 чувала. След около месец, два пак пазарували от тази фирма, но им издали
фактура с друго име на „Марс Джи“. Мястото и управителят били същите. Блокът се
намирал на центъра, около НДК в София. На място бил управителят и имало човек,
който пакетирал стоките. Свидетелят заявява, че го наблюдавал какво слага.
Други фирми, с които работили били „Втурс“ и „Трей транс“. Било зимата. Едната
фирма им доставила стоката на паркинга на „Илиенци“ - „Втурс“ през декември
месец 2019 г. и януари 2020 г. Трябвало
да проверяват стоката в чувалите дали всичко е по опис. Имало опис на стоката,
по който сравнявали това което получават. Документи ги разписвал управителят на
„Евита Бутик“ ЕООД. Другата фирма „Трей транс“, също софийска, била в посока
летището, после към Младост 3, февруари и март 2020 г. За всички посочени
доставки, свидетелят твърди, че стоките са превозвани с автомобил на купувача. Съхранявали
стоките в склад и офис в гр. Пловдив, едно и също помещение. Там снимали и
качвали стоката. Не практикуват вариант, в който да играят „на зелено“ – т.е.
да продават стока, която нямат. След като взели стоката от тази фирми, свидетелят
лично качвала снимки на същата на страницата и е продавала тази стока с
останалите продукти, които ги имали в склада. Фирмата няма други офиси. От тези
четири фирми от гр. София получили стока – костюми, ризи, блузи, якета, жилетки.
Мъжка и дамска конфекция. Като количества, когато са ходили в гр. София вземали
поне 5 чувала, приблизително. Тези стоки не се произвеждат от доставчиците,
това е готова конфекция.
V. От правна страна:
15. При обсъдената фактическа обстановка, не е
спорно, че ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на
ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на
процесните стоки, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са
издадени от регистрирани по ЗДДС лица, придружени са от фискални бонове,
плащанията са отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя. Спорът в настоящото производство се
концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е.
обективирането им като проявени
юридически факти, така като се твърди от ревизираното лице.
За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на
приспадане на данъчен кредит по чл.68 от ЗДДС, следва да е изпълнено някое от
условията, посочени в чл.71 от ЗДДС като при изследване предпоставките за възникване
правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това, налице ли
е облагаема доставка по смисъла на чл.6, ал.1 от ЗДДС, и едва след това да се
проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на
чл.71 от ЗДДС.
В посочения смисъл е и практиката на Съда на Европейския съюз /СЕС/, а
именно правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да
бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т.13 на
решението по дело С-342/87
Съдът приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в
Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан във
фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително
дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени,
доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва, че, ако всеки
фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително
дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че за да се установи, че на
основание на доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо
да се провери, дали последните са били реално осъществени и дали съответните
стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата
юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в
националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и
фактически обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни
право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и
само в случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално
осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от
самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на
приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всички случаи, Съдът на ЕС
е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит
следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.
Според решение на СЕС по дело С-18/13
не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да
разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост, но само при наличие
на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и
въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се
установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която
обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.
Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в
която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т.
49/.
Тук е важно да се отбележи, че липсата на материален и
персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на
услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за
дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т.т. 44 и 45 от решението
на СЕС по дело С-324/11.
Според общото правило на чл. 154, ал. 1 от Гражданския процесуален кодекс /ГПК/
във връзка с §2 от ДР ДОПК, лицето, което претендира право на данъчен кредит,
следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице
законоустановените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване
на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да
докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от
18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадени данъчни
фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са
достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на
изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В
тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка
една от процесните доставки и то по начина, по който същите са обективирани в
спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.
Както при доставката на
услуги, така и при доставката на стоки, доказателствата за реалното
осъществяване могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност
за осъществяване на доставката и такива, сочещи прякото й реализиране.
Доказателствата за реалното осъществяване на разглежданите доставки на стоки,
сочещи прякото им реализиране са: фактури; плащане в брой или по банков път;
отразяване в дневника за продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411
"Клиенти", с/ка 602 „Разходи за външни услуги“, с/ка 4532
"Начислен данък за продажбите", с/ка 702 "Приходи от продажби на
стоки"; справки – декларации за
съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; кантари
бележки; приемо - предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на
родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби,
свидетелски показания и др.
Доказателства, установяващи
потенциалната възможност за осъществяване на доставката са: фактът на
притежание на стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика,
материално-техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги
достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДДС.
Без значение от кой вид са
доказателствата, те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно
обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките, за да се
установи по един категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде
е предал стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното,
от кой са транспортирани, къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени
и приети.
При договори за
прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се
прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на
такова, когато бъдат предадени, съгласно чл.24 ал.2 от ЗЗД. Ако няма уговорено
друго, предаване на родово определени вещи се извършва в седалището на
продавача в момента на предаване на стоката на спедитора, превозвача или
купувача /чл.68, б”в” от ЗЗД/.
Настоящият
състав на съда намира, че горната фактическа и правна обстановка налага
извод за основателност на жалбата. Оспореният ревизионен акт се явява
незаконосъобразен в частта, с която на РЛ е отказано право на данъчен кредит по
фактурите, издадени от: „МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД, „ВЕТУРС“ ЕООД, „ТРЕЙД ТРАНС-2021“
EООД и „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“ ЕООД в общо в размер на 17092 лв. Реалността на
доставките по тези фактури се подкрепя от събраните по делото гласни и писмени
доказателства. В отклонение от фактите органите по приходите са приели, че не е
доказано получаването на стоките, тъй като липсват документи за транспорт и
приемо - предавателни протоколи. Свидетелските
показания, които съдът намира за логични, непротиворечиви и кореспондиращи на
съвкупния доказателствен материал, сочат конкретни места и дати на получаване
на стоките. Изяснен е също и механизмът на транспорт. Описаните от свидетеля
видове и количества стоки не изискват
превоз с товарен автомобил, поради което не се явява в противоречие с
житейската и търговска логика решението същите да бъдат превозени посредством
лек автомобил, собственост на управителя на дружеството-жалбоподател. Липсата на
пътни листи и командировъчни заповеди няма отношение към реалността на
доставката. Тези пропуски са от значение при евентуална претенция на търговеца
за признаване на разходи, свързани с дейността при доходното облагане, който
въпрос е извън обхвата на данъчното предимство. Данните от свидетеля
кореспондират със съдържанието на придружаващите доставките описи на закупени
стоки, които дават информация за вид, количество, единична цена, стойност на
доставката и място на предаване. Единствено в описите от „МАРС ДЖИ ТИ“ ЕООД не
е посочен адрес на доставчика, но това обстоятелство е несъществено, доколкото
това дружество споделя едно и също седалище с доставчик - „АЛБАСТА СТРОЙ ГРУП“
ЕООД, за който тези данни са налице.
Несъстоятелни
са и съжденията на ревизиращите за липсата на убедителни доказателства по
разплащане на доставките. Наличието на дефицит в съдържанието на издадените от
доставчиците фискални касови бонове не е основание да се отрече факта на имуществено
разместване. Неспазването на правилата за отчитане на продажбите може да бъде
предмет на административна принуда и ангажиране на административно наказателна
отговорност на търговеца - доставчик, но е ирелевантно за признаването на
правото на данъчен кредит за получателя по доставката.
Доказва
се и последваща реализация на стоките. Не могат да бъдат споделени разбиранията
на приходната администрация, че в тази насока съдебната експертиза почива на
предположения. В случая става дума за търговия с големия обем и разновидност от
родово определени вещи – дрехи, поради което възприетото от задълженото лице
окрупнено отчитане на продажбите се явява в съответствие със спецификите на
дейността. Съдът не намира основание да дискредитира експертното становище на
вещото лице, че годишното отчитане на продажбите въз основа на инвентаризация е
допустим и прилаган в практиката метод. След като за съответния ревизиран
период не са констатирани липси на стока при РЛ, то е обосновано да се приеме,
че към края на всяка година е реализиран установеният от експертизата обем от
стока. Счетоводните записи на търговеца позволяват проследяване на закупените
количества стоки и стойността им по доставчиците, издали процесните фактури. Не
се спори и по обстоятелство, че приходите от тази основна дейност на
дружеството са намерили отражение в общия финансов резултат на търговеца.
В
случая всички стоки, предмет на доставките, са пряко свързани
с дейността на ревизираното лице и именно в изпълнение на същата са заприходени
и изписани при последваща реализация до крайни потребители по веригата. Изяснен
е и механизмът на дейността – онлайн търговия чрез куриерски услуги и наложени
платежи.
При една такава
обстановка, липсата на някои реквизити или наличието на отделни нередности в
съпътстващите доставките документи не дават самостоятелно основание да бъде
отказано право на данъчен кредит на оспорващия. Таков основание не може да бъде
и липсата на доказателства за материалната и техническа обезпеченост на
доставчиците, след като по делото не се доказва РЛ да е участвало в данъчна
измама, респ. да е манипулирало доказателства с единствена цел да получи
недължимо данъчно предимство. Това разбиране се явява в съответствие както
националното, така и с европейското законодателство.
Жалбоподателят не е
посочил конкретни възражения относно отказания данъчен кредит на основание чл.
71, т. 1 от ЗДДС в размер на 600 лв. по
фактура № 2236/27.02.2019 г. Не е спорно обстоятелство, че РЛ е приспаднало два
пъти данъчен кредит – през м.02 и м.03.2019 г., по една и съща доставка.
Липсата на данъчен документ, за ползваното от РЛ данъчно предимство във втория
по ред данъчен период, обосновава законосъобразността на ревизионния акт в
частта, с която на жалбоподателя е отказан данъчен кредит в размер на 600 лв.,
ведно с прилежащи лихви, в размер на 138,18 лв.
VI. По съдебните разноски:
16. Констатираната частична незаконосъобразност на
административния акт налага на жалбоподателя да се присъдят сторените разноски
по производството съразмерно на уважената претенция, които се установяват в
размер на 1589,05 лева. Съдът намира за неоснователно искането на ответника за
прилагане на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Не
са налице основания разноските по производството да бъдат поставяни изцяло в
тежест на жалбоподателя. Видно от доказателствата по делото и заключението на
вещото лице фактът на последяващата реализация на стоките не се обосновава
единствено от представения в съдебната фаза аналитичен дневник. Още повече това
обстоятелство е само елемент от фактическия състав, релевантен за признаване на
правото на данъчен кредит. В случая изходът на съдебното производство се дължи
не на дефицит в събраните от ревизията доказателства, а на неправилната им
оценка от органите по приходите и неправилното прилагане на материалния
закон.
На основание чл. 143,
ал. 1 във вр. § 1, т. 6 от ПЗР на АПК разноските следва да бъдат поставени в
тежест на юридическото лице, в структурата на което е ответният административен
орган.
Съобразно отхвърлената
част на жалбата, на данъчна администрация се дължат сторените
разноски по производството за осъществената юрисконсултска защита. На основание
чл. 161, ал.1 изр. последно от ДОПК във връзка с чл.8, ал. 1, т. 1 от Наредба №1
от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те се
констатират в размер на 300 лева.
Ето защо, Съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-16001620008185-091-001/06.08.2021 г., издаден от В.С. К.– началник на сектор
„Ревизии“, възложил ревизията и Ю.М.Д.длъжност главен инспектор по приходите -
ръководител на ревизията при Териториална дирекция на Националната агенция за
приходите /ТД на НАП/ – гр. Пловдив, потвърден с Решение №
533/08.10.2021 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна
практика” - гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за
приходите, в частта, с който на оспорващия за период 01.01.2019г. –
31.10.2020г. е отказан данъчен кредит в размер на 17092 лева с прилежаща лихва
в размер на 2154,57 лева.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление: ***, представлявано от С.Й., против Ревизионен акт № Р-16001620008185-091-001/06.08.2021 г.,
издаден от В.С. К.– началник на сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Ю.М.Д.на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при
Териториална дирекция на Националната агенция за приходите – гр. Пловдив,
потвърден с Решение № 533/08.10.2021 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно – осигурителна практика” - гр. Пловдив при Централно управление на
Националната агенция за приходите, в частта, с който на оспорващия за период
м.03.2019 г. е отказан данъчен кредит в размер на 600 лева, с прилежаща лихва в
размер на 138,18 лв.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: ***,
представлявано от С.Й., сумата от 1589,05 лева /хиляда петстотин
осемдесет и девет лева и пет стотинки/, представляваща съдебни разноски.
ОСЪЖДА „ЕВИТА БУТИК“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление: ***, представлявано от С.Й., да заплати на Национална агенция за приходите сумата от 300 /триста/ лева, представляващи възнаграждение за осъществена
юрисконсултска защита.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния
административен съд на Република България в четиринадесет дневен срок от
съобщаването на страните за неговото постановяване.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /П/