Решение по дело №335/2019 на Административен съд - Варна

 

Р   Е   Ш   Е   Н   И   Е

 

№………………………   2019 година,

 

гр.ВАРНА

 

В   И  М  Е  Т  О   Н  А   Н  А  Р  О Д  А

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД гр.Варна,  ХХХІІ-ри състав :

 

                                                          ПРЕДСЕДАТЕЛ:

   ГЕРГАНА СТОЯНОВА

 

В съдебно заседание, проведено на 25.09.2019 г. при участието на секретаря Мая Вълева  изслуша докладваното от председателя  административно дело № 335/2019 г. и за да се произнесе взе предвид следното:

 

 

Производството е по чл. 156 и сл. от ДОПК

Инициирано е по жалба  от „ПИРИНОС“ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр.******, представлявано от управителя М.Ч., срещу РА №Р-03000318003683-091-001/07.11.2018г., издаден от орган по приходите  при ТД на НАП- Варна, потвърден с Решение №380/11.01.2019г.,  с който на дружеството са определени задължения по ЗДДС както следва: за данъчен период м.03.2018г. и за  м.04.2018г.  в общ размер на 14860.91лв. главница и 798.28лв. лихви.

 В жалбата  се твърди, че ревизионното производство е проведено в нарушение на административнопроизводствените правила. Твърди се липса на материална компетентност у лицето, издател  на заповедта за възлагане на ревизия.  

Твърди се липсата на материална компетентност  у издателя на заповедта за възлагане на ревизията, на лицата, които са изготвили ревизионния акт и ревизионния доклад. Въпреки предоставената на електронен носител информация,  оспорващото дружество счита, че тези лица не притежават валидни квалифицирани електронни подписи по смисъла  на изискванията на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. Оспорва валидността на  квалифицираните електронни подписи на лицата Ш.С., С.К. и Н.Б.,  досежно тяхното издаване, като счита, че същото не е съобразено с разпоредбите на Закона за електронния документ и  електронните удостоверителни услуги. Това си оспорване обвързва с въпроса доколко лицата имат сключени договори за тяхното издаване с „Борика“ и подписани приемо-предавателни протоколи, какъвто е редът за  тяхното издаване.

Възразява се срещу изводите на данъчната администрация за установен реализиран оборот по  чл.96, ал.1 , изр.2 от ЗДДДС в размер на 50 000лв., който да е  достигнат на  08.03.2018г.  В тази връзка се изтъква, че посоченият оборот е достигнат от дружеството за  период от  три месеца, в който се включват м.януари 2018г.- 8,51лв; м.февруари-40 008.21лв. и  м.март -58 613.78лв.

Във връзка с твърдяното  е изтъкнат довод за разширително тълкуване на цитираната норма на ЗДДС. Възразява се  и срещу интерпретирането на фактите от данъчната администрация по повод съществуващия  между ревизираното дружество и „КАРГОЕКСПРЕС-Н., Д.“АД  договор за наем на търговски обект. Твърди се, че данъчната администрация, чиято е доказателствената тежест да установи съотносимите  доказателства и взетите изводи  не се е справила с това си задължение.

Ответникът чрез процесуални си представител оспорва жалбата, счита я за неоснователна по всички релевирани в нея доводи. Относно възражението за липса на материална компетентност у  издателя на заповедта за възлагане на ревизията, на лицата, които са изготвили ревизионния акт и ревизионния доклад пояснява, че не се касае за персонални квалифицирани електронни подписи, а професионални такива. Те се подчиняват  на различен режим. Договорът  се сключва  с организацията, в която съответните лица са служители.

 Счита,  че ревизионният акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност, предвид представените доказателства за  валидността на електронните подписи на органите по приходите. Оспорения ревизионен акт счита за правилен и законосъобразен, моли съдът да остави без уважение депозираната срещу него жалба.

Претендира присъждане на разноски..

Настоящият съдебен състав, като анализира доказателствата и съобрази доводите на странат с данните по делото, приема следното:

По допустимостта:

   Жалбата е депозирана от активно легитимирана страна с установен правен интрес,  в рамките на законоустановения срок, с оглед на което е допустима за разглеждане.

   Разгледана по същество е НЕОСНОВАТЕЛНА.

Фактите по случая са следните:

Началото на ревизионното производство е сложено със ЗВР № Р-03000318003683-020-001/27.06.2018г./стр.9/, издадена от оправомощен орган при ТД на НАП-Варна, с обхват данък върху добавената стойност, за периода от 08.03.2018г. до 24.04.2018г. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-ОЗ000318003683-092-001/11.10.2018 г. /стр.243/, а въз основа на констатациите в него е издаден и обжалвания РА №Р-03000318003683-091-001/07.11.2018г., с който на „Пиринос“ ЕООД, на основание чл. 102, ал.4 от ЗДДС са установени следните задължения:

За данъчен период от 08.03.2018год до 31.03.2018год - ДДС за внасяне - 8105,93 лв., внесен данък 0,00 лв., разлика за внасяне 8105,93 лв., ведно с дължима лихва за просрочие в размер на 466,13 лв., в т.ч. определена с ревизионния доклад до 11.10.2018 г. -405,33 лв. и допълнително начислена лихва с настоящия ревизионен акт, на основание чл.1 от                                              ЗЛВДТДПДВ,          във връзка с чл.175 от ДОПК, за периода от 12.10.2018г. до 07.11.2018 г. в размер на 60,80 лв.

За данъчен период от 01.04.2018год до 30.04.2018год - ДДС за внасяне - 6754,98 лв., внесен данък 0,00 лв., разлика за внасяне 6754,98 лв., ведно с дължима лихва за просрочие в размер на 332,15 лв., в т.ч. определена с ревизионния доклад до 11.10.2018 г. -                                                    281,48 лв. и допълнително начислена лихва с настоящия ревизионен акт, на основание чл.1 от ЗЛВДТДПДВ, във връзка с чл.175 от ДОПК, за периода от 12.10.2018г. до 07.11.2018 г. в размер на 50,67 лв.

В хода на ревизията е установено, че  „Пиринос“ ЕООД  -  новорегистрирано  дружество -  стопанисва заведение за обществено хранене - ресторант “Табла“, находящ V се в гр. *****, бул. „******“ №***. Има  въведени в търговския обект от 29.01.2018 г. два фискални принтера   - №3891739 с индивидуален номер на фискално устройство DT653596 и индивидуален номер на ФП №02653596  и  №3891764 с индивидуален номер на фискално устройство DT547800 и индивидуален номер на ФП №02547800.

За м. 01/2018 г.- с оглед липсата на записи във фискалната памет - облагаеми обороти 0,00 лв. Ревизията е приела, че маркираните обороти от ФУ DT 547800 на 31.01.2018 г. общо на стойност 8,51 лв. /13,40 часа 0,01 лв. и 16,41 часа 8,50 лв./ са свързани с проби преди пускане на обекта в експлоатация. Същите са включени в отчета на фискална памет от 03.02.2018 г. № 0001 на ФУ DT 547800 от 03.02.2018 г. /8,52 лв./. и в отчета на фискална памет № 0001 на ФУ DT 653596 / 0,01 лв./, на която дата няма други отчетени обороти. Същинските обороти от продажби са реализирани от лицето едва на 05.02.2018 г.

 В представени от дружеството подробни месечни отчети, за периода 01.02.2018 г. - 28.02.2018 г., е посочен общ облагаем оборот регистриран на двете фискални устройства  в размер на 39999.69лв. /32202.92лв. /стр.100/ +7805.29лв./стр. 98/ 8.51 лв./стр .131/.

РО установява общ  облагаем оборот за същия период в размер на 40008.21 лв. и 58613.78 лв. за периода 01.03.-31.03.2018 г.

Въз основа на тези изчисления е прието, че за периода от 01.02.2018г. до 08.03,.2018г.  дружеството  реализирало облагаем оборот с натрупване в размер на 51999.17лв., сумиран  според РО от реализираните от дружеството  по часове продажби до 08.03.2018г. включително - органите по приходите са установили, че на 08.03.2018г. за времето от 10.12ч. до 12.27ч. дружеството е реализирало облагаеми доставки на обща стойност 420.76лв. /стр.230-231/, преди да достигне облагаем оборот над 50000лв.

Така според РО, с представения КЛЕН от 08.03.2018г. за ФУ DT 547800 и ФУ DT 653596, с извършената на 08.03.2018 г. в 12:28 часа продажба на супи, основни ястия и десерти в общ размер от 40:81 лв.  в този момент (точно в 12:28 ч.) дружеството е достигнало оборот от 50018.69 лв. Този оборот е формиран  по следния начин: облагаем оборот до 07.03.2018г. в размер на 49557.12лв./8655.28лв. от ФУ DT 547800+40901.84лв. от ФУ DT 653596/ и оборот на 08.03.2018г. в размер на 420.76лв. до 12.27ч.+ 40.81лв. оборот на 08.03.2018г. в 12.28ч.

Предвид констатирания облагаем оборот за два последователни месеца на 2018г. над 50000 лв., органите по приходите са заключили, че е налице хипотезата на чл.96, ал. 1 изречение второ от ЗДДС. Считано от 01.01.2018г.разпоредбата на чл.96, ал. 1 от ЗДДС е изменена в смисъл, когато данъчно задължено лице достигне облагаем оборот от 50000 лв. или повече за период от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявление за регистрация по този закон в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. От извършена проверка в информационните масиви на НАП органите по приходите са установили, че дружеството не е подало Заявление за регистрация в законоустановения срок - до 15.03.2018 г., т.е. до 7 дни от датата, на която  е достигнат оборота от 50000лв., а именно 08.03.2018г.

По делото се беше проведена ССЕ, със задача да провери редовността на счетоводството на ревизираното дружество и да определи периода, в който дружеството е достигнало оборот от 50000 лв.

Видно от изчисленията направени от вещото лице формираният за периода  01.02-28.02.2018 г.  е в размер от 40008.21 лв. , а за период 01.03.-31.03.2018 г. -58613.78 лв. Предвид тези си изчисления, които са точни,  посочва  31.03.2018 г.  за  дата, към която дружеството е достигнало  оборот от 50000 лв. и съответно е възникнало задължението за регистрация по ЗДДС.  Формиран  е общ оборот от 98621.99 лв.  за двата последователни месеца.

Съдът приема за точни направените от вещото лице изчисления,  но не споделя интерпретирането на помесечното отчитане при формиране на отговора за датата на която дружеството достига изискуемия оборот от и над 50000 лв.

Обжалваният РА е издаден в предвидената от закона форма – чл. 120, ал. 1 ДОПК. Всички ЗВР, РА и РД са подписани с квалифициран електронен подпис съгласно Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, като за валидното им подписване от органите по приходите са представени писмени и веществени доказателства, приобщени към делото.

Съгласно  чл. 13, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУО/, в приложимата му редакция, вр. с чл. 3, т. 10 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО /Регламент (ЕС) № 910/2014/, електронен подпис означава данни в електронна форма, които се добавят към други данни в електронна форма или са логически свързани с тях,  които титулярът на електронния подпис използва, за да се подписва.

С чл. 13, ал.3 от ЗЕДЕУО  законодателят  е възприел  дадената с чл. 3, т. 12 от Регламент (ЕС) № 910/2014 дефиниция за квалифициран електронен подпис, според която КЕП е усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на квалифициран електронен подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи.

Съгласно чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУО само квалифицираният електронен подпис  има (винаги)  правната сила на саморъчен подпис. 

С разпоредбите на чл. 24, ал. 1, чл. 25, ал. 1 и ал. 5 и чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕУО, доставчикът на удостоверителни услуги, по искане на титуляра има задължение  да издаде удостоверение за квалифициран електронен подпис, както и да води електронен регистър, в който публикува удостоверенията за електронен подпис, които използва в дейността си като доставчик, издадените удостоверения и списък на прекратените удостоверения.

При проверката на електронните документи (ЗВР,РА, РД), представени на СД като файлове, се установи, че същите са издадени като електронни документи, подписани са от органи по проходите, посочени за техни автори с квалифициран електронен подпис/КЕП/, които подписи са били активни в период на валидност към момента на подписване на съответния документ.

Същото се потвърждава от извършената служебно от съда проверка в публичния регистър, поддържан от съответния за периода доставчик на удостоверителната услуга (B-Trust) Предвид тези данни, съдът приема, че издадените ЗВР, ЗИЗВР, РД и процесният РА са подписани с КЕП, което прави същите валидни актове и не са налице основания да се считат за нищожни, като неподписани от техните издатели.

Отделно от горното при липса на валиден квалифициран електронен подпис в процесните електронни документи, при разпечатването на същите на хартиен носител не биха се генерирали цифрите и символите от алгоритъма за създаване и проверка на КЕП – в разглежданите ЗВР, РА  и РД те са налични.

Относно поддържаната от  оспорващото дружество  теза за нищожност на РА, поради неспазване на процедурата по издаване на КЕП на подписалите го служители на ДОДОП –при ЦУ на НАП Варна, а именно: липса на индивидуални заявление за издаване на КЕП и липса на индивидуални договори  с доставчика, съдът счита същата за несъстоятелна – такова законово изискване няма.

Предвид изложеното и доколкото РА съдържа всички реквизити по чл. 120 от ДОПК, включително подписи на издателите му, същият не страда от пороци, засягащи неговата формална законосъобразност и такива, компрометиращи компетентността на издателите му.

Колкото до отбелязването „Достъп до ПП“ в коментираната в хода на съдебното производство Заповед № Д-26/10.01.2018 г.  на директора на ТД на НАП Варна, в която  във връзка с  чл. 6, ал.2 от Наредбата за удостоверенията за електронен подпис в администрациите  като цели за  използване на  поисканите КЕП за изброените в нея служители – касае се за достъп до програмен продукт,  което като констатация не променя приетия от съда извод относно спазването на изискването за форма на проверявания РА.

Относно материалната  законосъобразност на  РА.

Съдът намира, че ревизионният акт е издаден в съответствие с материалните разпоредби на закона предвид следното:

Приходният орган е приел, че ревизираното лице не е изпълнило задължението да подаде заявление за регистрация по ЗДДС в срок и доколкото регистрацията на жалбоподателя е по реда на  чл. 96, ал. 1 изр. второ от ЗДДС, в случая е приложима специалната разпоредба на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, която урежда дължимостта на ДДС при закъснение в срока за подаване на заявление.

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, "всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. "

При неизпълнено задължение за подаване на заявление за регистрация или при забавено изпълнение на това задължение е дължим ДДС, чиито размер се определя по правилата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС и се установява с РА.

В разглеждания казус РО приема,  че за периода от 01.02.2018г.  до 08.03.2018 г. дружеството жалбоподател е формирало облагаем оборот в размер на 51999.17 лв. , подробно разчетен в РД ( таблица на л. 239 )

Органът  счел, че дружеството е достигнало прага за задължителната регистрация по ЗДДС на 08.03.2018 г., като доставката, с която се надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв., е с данъчна основа в размер на 48635.59 лв., представляваща реализирани продажби за период 01.03.-31.03.2018 г. и  ДО в размер от 40529.86 лв. за периода 02.04.-24.04.2018 г.

 Въз основа на тези констатации приел,  че в случая следва да бъде приложена разпоредбата на  чл. 96, ал. 1 изр. второ от ЗДДС, тъй като оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. Предвид това и съобразно  чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС, при определяне на дължимия данък е приложена разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС.

Разпоредбата на чл. 96, ал. 1, изречение първо от ЗДДС инкорпорира в себе си общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС при достигане от страна на данъчно задължено лице на облагаем оборот от 50 000 лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец. С изменението на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС /ДВ, бр. 97 от 2017 година, в сила от 1.01.2018 година/ и въвеждането на изречение второ на посочената правна норма, законодателят е предвидил специален случай на задължителна регистрация, изискващ ежедневно определяне на облагаемия оборот на данъчно задълженото лице за всеки период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. При колизия между двете предвидени хипотези на задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС предимство има специалния ред по изречение второ на посочената разпоредба. С въведената специална хипотеза законодателят цели своевременното регистриране по ЗДДС на данъчните субекти, които в относително кратък времеви период – до два месеца са реализирали облагаеми доставки на значително висока стойност и са достигнали облагаем оборот от 50 000 лева или повече. Тази цел прозира и от предвидените различни моменти, от които започва да тече срокът за подаване на заявление за регистрация, съответно по чл. 96, ал. 1, изречение първо от ЗДДС – от изтичането на данъчния период, през който е достигнат оборотът, а по чл. 96, ал. 1, изречение второ от ЗДДС – от датата, на която е достигнат оборотът. Както бе отбелязано по-горе в процесния случай е осъществен фактическият състав на чл. 96, ал. 1, изречение второ от ЗДДС, поради което съдът намира,  РО е приложил правилно материалния закон, като се позовал на хипотезата на  чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС. Действително облагаемият оборот от 50 000 лв. е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, каквото е изискването на нормата. Същият, предвид събраните по делото доказателства е достигнат на 08.03.2018 г.

С оглед  изложеното съдът намира РА №Р-03000318003683-091-001/07.11.2018г., с който на „Пиринос“ ЕООД, на основание чл. 102, ал.4 от ЗДДС е установено задължение за период м. 03.2018 г. в размер на 8105.93 лв. главница и лихва 466.13 лв. и за м. 04.2018 г.  – главница в размер от 6754.98 лв. и лихва в размер от 332.15 лв. за правилен и съобразен със закона.

Пред изхода на спора, в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 999, 77 лв. на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, определено съобразно чл. 7, ал.2, т.4 от Наредба № 1/2004 г.

Мотивиран от изложеното и на основание  чл.160, ал.1 от ДОПК съдът

 

Р   Е   Ш   И:

 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на ПИРИНОС“ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр.*****, представлявано от управителя М.Ч., срещу РА №Р-03000318003683-091-001/07.11.2018г., издаден от орган по приходите  при ТД на НАП- Варна, потвърден с Решение №380/11.01.2019г.,  с който на дружеството са определени задължения по ЗДДС както следва: за данъчен период м.03.2018г. и за  м.04.2018г.  в общ размер на 14860.91лв. главница и 798.28лв. лихви.

 ОСЪЖДА „ПИРИНОС“ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление в гр.****, представлявано от управителя М.Ч., да заплати на дирекция „ОДОП“ при  ЦУ на НАП Варна юрисконсултско възнаграждение  в размер от 999.77 лв. (деветстотин деветдесет и девет лв. седемдесет и седем ст.)

 

Решението подлежи на обжалване в 14 дневен срок от съобщаването им на страните с касационна жалба пред ВАС.

 

 

                                                          ПРЕДСЕДАТЕЛ:…………

 

                                                                             Г.Стоянова