Решение по дело №619/2023 на Административен съд - Бургас

Производството по делото е по реда на чл.145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).

Образувано е по жалба на „РАЧЕВ КОМЕРС“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Бургас, бул.”Стефан Стамболов” № 53 представлявано от В.Р.Р., с посочен съдебен адрес *****срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) № ФК-43-0091439/10.03.2023 година на Началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, с която е разпоредено запечатване на търговски обект - кафе - сладкарница „ФАБРИК”, находящ се в град Бургас, бул. „Стефан Стамболов” № 53, стопанисван от жалбоподателя, и забрана за достъпа до обекта за срок от 14 дни, на осн.чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС.

В жалбата се сочи незаконосъобразност на заповедта за налагане на ПАМ, поради допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон, както и липсата на мотиви в издадения акт относно необходимостта от налагане на ПАМ и срока за нейното налагане. Сочи се несъответствие на заповедта с целта на закона, тъй като мярката надхвърляла присъщата и цел да предотврати и преустанови нарушението, както и да отстрани вредните последици от него. Иска се отмяна на заповедта. Ангажират се доказателства.

В с.з. жалбоподателя чрез процесуален представител поддържа жалбата и моли за уважаването й, като излага подробни съображения. Претендира присъждане на разноски, съгласно приложен списък.

Органът, издал оспорения акт, е представил заверено копие от преписката по приемането му. В с.з. чрез процесуален представител, изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира юрисконсулско възнаграждение. Ангажира доказателства.

Съдът, като взе предвид събраните по делото доказателства и като съобрази становищата на страните, счита за установено от фактическа страна следното:

Дружество „РАЧЕВ КОМЕРС“ ЕООД е със седалище в гр.Бургас. Дружеството стопанисва търговски обект по смисъла на §1, т.41 от ДР на ЗДДС - кафе - сладкарница „ФАБРИК”, находящ се в град Бургас, бул. „Стефан Стамболов” № 53.

На 08.03.2023 година в 21:10 часа служители на ТД на НАП-Бургас, извършили проверка в обекта, за която на основание чл.50 от ДОПК съставили протокол, серия АА, № 0091439, в който установили следните факти и обстоятелства: Преди легитимация от органите по приходите била извършена контролна покупка на два броя фреш на обща стойност 13,98 лева., за която покупка не била издадена фискална касова бележка от регистрираните и работещи в обекта към момента на проверката фискални устройства или касова бележка от ръчен кочан с касови бележки при плащане на покупката. Представен бил нефискален бон от нефискален принтер. Сумата била заплатена от Д.К.- инспектор по приходите с пари в брой. Плащането било прието от К.К.- на длъжност „сервитьор“ (л.33-35). След легитимация на органите по приходи, били отпечатани дневни финансови отчети с Х № 0003045, № 0004284, № 0002739, № 0003306, № 0017420 всички от 08.03.2023г., както и 4 бр. КЛЕН за същата дата, от които се установявало, че извършената продажба не е регистрирана чрез фискално устройство (ФУ).

При проверката било констатирано още разлика между фактическата наличност и разчетената наличност от ФУ в размер на 40 лв. Протоколът бил подписан от проверяващите и от присъствалите на проверката служители на обекта - А. и К.. Със съставения протокол дружеството, стопанисващо обекта било уведомено, че представляващият или упълномощено от него лице следва да се яви на 14.03.2023 г. в 10:00 часа за съставяне и връчване на Акт за установяване на административно нарушение (АУАН). Към протокола са приложени опис на паричните средства в касата на обекта към момента на проверката, обяснение на салонния управител, дневни отчети, КЛЕН, справка за общите задължения, справка за приходи и счетоводни финансови резултати и справка за регистрираните ФУ.

На 14.03.2023г. бил съставен АУАН № F699377/14.03.2023г., затова че на 08.03.2023г. при извършена продажба на 2 бр. фреш на стойност 13, 98 лв. не била издадена фискална касова бележка от регистрираните и работещи в момента на проверката фискални устройства, нито касова бележка от кочан. Извършеното деяние било квалифицирано като административно нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ, във вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС. Актът бил подписан от посочения за негов издател – инспекторът по приходите Д.К.и от свидетеля Г. А., и бил връчен на 14.03.2023 г. на представляващия дружеството, срещу което била съставена разписка (л. 106 – 108).

Въз основа на съставения АУАН било издадено и НП № 697062-F699377/22.06.2023г., с което на жалбоподателя „РАЧЕВ КОМЕРС“ ЕООД за нарушение на чл.25, ал.1, т.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ, във вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС е наложена „имуществена санкция“ в размер на 500 лв. (л.109-111).

С оглед на констатациите отразени в протокола от извършената проверка адм.орган - началник-отдел „Оперативни дейности“ Бургас в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП издал заповед № ФК-43-0091439/10.03.2023г., с която наложил ПАМ на осн.чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС и чл.187, ал.1 от ЗДДС - запечатване на търговски обект - кафе - сладкарница „ФАБРИК”, находящ се в град Бургас, бул.„Стефан Стамболов” № 53, предвид твърдяно нарушение на разпоредбите на на чл.25, ал.1, т.1 във вр. с чл.3, ал.1 от Наредба Н-18/13.12.2006г. на МФ, вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС, с което бил изпълнен съставът на чл. 186, ал. 1, т. 1, б.“а“ от ЗДДС (л.28-32). В мотивите на заповедта е прието, че на 08.03.2023 година в 21:10 часа при извършена проверка в търговския обект, стопанисван от жалбоподателя, търговецът, като лице по чл.3 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г., не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговския оборот чрез издаване на фискални касови бележки от въведеното в експлоатация в обекта фискално устройство. При извършената контролна покупка на два броя фреш на стойност 13,98 лева, заплатена от проверяващия преди легитимацията не е издадена касова бележка от монтираните и работещи в обекта фискални касови устройства, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки при плащане на стоката. След легитимация на органите по приходите от фискалните устройства са отпечатани дневни фискални отчети, от които е видно, че горепосочената продажба не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон.

Обектът е целогодишен с работно време от понеделник до неделя от 07:30 ч. до 04:00 ч. Заети са девет лица на трудово правоотношение. Прието е, че дружеството не е спазило реда и начина за издаване на съответен документ за продажба, поради което за извършеното нарушение по чл.25, ал.1, т.1 вр. чл.3, ал.1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС и на основание чл.186, ал.1, т.1, б.“а“ от ЗДДС и чл.186, ал.3 от ЗДДС на дружеството е наложена ПАМ запечатване на търговския обект и забрана за достъп до него за срок от 14 дни. Отделно в заповедта са изложени мотиви относно продължителността на срока, който бил определен в рамките на оперативната самостоятелност и били взети предвид тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, вида и характера на търговската дейност: не била издадена касова бележка за покупка на стойност 13,98 лева; наличие на касова разлика в размер на 40 лв., дължаща се и на други неотчетени приходи и представляваща индиция за системно неизползване на касовия апарат; средно дневен оборот в размер на 5388 лева. Създадената организация на работа позволявала част от оборота да не се отчита през фискалните устройства. Липсвала организация за създаване на условия търговският обект да се ръководи и да се организира дейността му в съответствие с изискванията на Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. Налице била невъзможност за проследяване на реализираните обороти, обосноваваща необходимост от осигуряване на защитата на обществения интерес, като така се предотврати възможността за извършване на нови нарушения. Неспазването на задължението за издаване на касова бележка винаги водело до отрицателни последици за фиска, тъй като не се отчитали приходи, не се отразявали обороти и по този начин се стигало до намаляване на данъчната основа, а оттам и до отклонение от данъчно облагане. Вредата от процесното нарушение се съизмерявала на дължимия корпоративен данък, изчислен върху неотчетените продажби, но невнесен. Органът е преценил, че деянието е с висока степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно проявление на установеното нарушение във времето. Законосъобразното отчитане и регистриране на продажби чрез фискалното устройство, както и правилното определяне на реализираните доходи били от съществено значение за охраната на държавния интерес и правилното функциониране на държавата. Деянието индицирало на поведение, насочено срещу установената фискална дисциплина, целяща да гарантира, че всички лица ще спазват законовите норми и ще се гарантират бюджетни приходи. Срокът на ПАМ е преценен като съразмерен на извършеното и съобразен с целената превенция за преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта, така и достатъчен от гледна точка на времето, необходимо да се реорганизира работата в обекта в посока недопускане за в бъдеще на подобни нарушения. Целта на ПАМ била промяна в начина на извършване на дейността в обекта, като прекият резултат е правилно отчитане на оборота от продажби, а индиректният - недопускане на вреда за фиска.

Разпоредено било запечатването на обекта да се извърши в деня, следващ влизане на ЗНПАМ в сила, а ако денят е неприсъствен – на първия работен ден. Дадени са указания за необходимите действия, които следва да се предприемат от страна на дружеството. ЗНПАМ е съобщена на жалбоподателя на 14.03.2023г., който е подал жалба пред съда на 28.03.2023г. чрез органа, постановил оспорения акт.

В хода на делото като доказателства са приети материалите, съдържащи се в административната преписка, включително и тези представени с жалбата до АдмС-Бургас и тези представени от ответника в с.з.

Със заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г. на Изпълнителния директор на НАП, директорите на дирекция „Контрол“ в ТД на НАП и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП са определени да издават заповеди за налагане на принудителна административна мярка запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС (л.84-85).

Горните факти съдът установи след анализ и преценка на събраните по делото доказателствени източници.

Въз основа на установеното от фактическа страна съдът направи следните правни изводи:

Оспорването е извършено от лице с надлежна легитимация – адресат на обжалвания административен акт, стопанисващо търговския обект, за който е разпоредено запечатване. Жалбата е подадена в срока по чл.149, ал.1 от АПК вр. с чл.186, ал.4 от ЗДДС и от външна страна отговаря на изискванията на чл.150 и чл.151 от АПК. Липсват очертаните в чл.159 от АПК отрицателни предпоставки, поради което жалбата се явява процесуално допустима. Разгледана по същество същата е основателна по следните съображения:

Съгласно чл.168 от АПК, съдът не се ограничава само с обсъждане на основанията, посочени от оспорващия, а е длъжен въз основа на представените от страните доказателства да провери законосъобразността на оспорения административен акт на всички основания по чл.146 от АПК, вкл. да обяви нищожността на акта, дори да липсва искане за това.

При извършената служебна проверка, съобразно установеното в посочената в предходния абзац разпоредба, съдът не установи оспореният акт да е нищожен. ЗНПАМ е издадена в писмена форма и съдържа задължителните реквизити - наименование на органа, който я издава, наименование на акта, адресат, разпоредителна част, определяща правата и задълженията на адресата, начина и срока на изпълнение на ПАМ, срокът и реда за обжалване и подпис на физическото лице, персонализиращо административния орган. Издателят – Началник на отдел „Оперативни дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, е опровомощен да издава ЗНПАМ за запечатване на обект по реда на чл.186 от ЗДДС. Компетентността е делегирана, съобразно чл.186, ал.3 от ЗДДС вр. с чл. 7, ал. 1, т. 3 от ЗНАП и т. 1 от заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020г.

Заповедта е издадена в писмена форма и съдържа изложение на фактически и правни основания за постановяването й, с което са спазени изискванията на чл.59, ал.2 от АПК и чл.186, ал.3 от ЗДДС. В ЗНПАМ се съдържа словесно описание на приетите за установени от административния орган факти и посочване на правното основание за налагането на принудителните мерки. Отбелязано е, че нарушението е с висока степен на обществена опасност. Определеният срок за запечатване на обекта е мотивиран с постигане целите на ПАМ, подробно пресъздадени по – горе в настоящия съдебен акт. Съответствието на изложените от административния орган мотиви с установените в производството факти не касае формалната, а материалната законосъобразност на акта.

Заповедта за налагането на ПАМ е издадена в съответствие с материалноправните разпоредби на закона. Съгласно чл.186, ал.1, т.1, б.”а” от ЗДДС, ПАМ запечатване на обект за срок до един месец, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не издаде съответен документ за продажба по чл.118 от ЗДДС. Съгласно чл.118, ал.1 от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Няма спор по делото, че по време на извършената контролна покупка не е била издадена касова бележка или друг заместващ документ.

Заповедта обаче е издадена при несъответствие с целта на закона – отменително основание по чл.146, т.5 от АПК, поради което следва да бъде отменена. Според чл.22 от ЗАНН, за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях могат да се прилагат принудителни административни мерки, които са израз на административна държавна принуда, налагащи във всеки конкретен случай мярката да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от закона цел. Посоченото задължение произтича от изискването на принципа на съразмерност в чл.6, ал.2 от АПК, според който административните органи упражняват правомощията си по разумен начин, добросъвестно и справедливо; не следва да бъдат засягани правата и законните интереси в по - голяма степен от най - необходимото за целта, за която актът се издава; при засягане права или при създаване на задължения се прилагат онези мерки, които са по - благоприятни за засегнатото лице, ако и по този начин се постига целта на закона; от две или повече законосъобразни възможности органът е длъжен да избере тази възможност, която е осъществима най - икономично и е най - благоприятна за държавата и обществото; органът има задължение да се въздържа от актове и действия, които да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел.

В случая ПАМ е с продължителност на запечатването на обекта от 14 дни, който срок е в размер около средния предвиден от закона - до 30 дни. По - горе съдът описа подробно съдържанието на мотивите на заповедта. Прочитът им сочи на шаблонен подход, типизиран за този вид ПАМ. Посочено е, че извършеното се отличавало с висока степен на обществена опасност, произтичаща от възможността за многократно проявление на установеното нарушение. Изводът се базира на съотнасянето на стойността на покупката - 13,98 лева, към средно - дневния оборот, който е в размер на 5388 лева. Констатираната при проверката наличност в касата и несъответствието й с отчетените на каса приходи се дължала и на други неотчетени приходи и било индиция за системно неизползване на касовия апарат. Посочено е, че била създадена организация на работа, която позволявала част от оборота да не се отчита, без да се сочи какви точно фактори водят до порочните, според заповедта, практики в обекта. Изводите в мотивите не се потвърждават от доказателствата по делото, поради което съдът ги намира за голословни и произволни. Всъщност, те почиват на логиката, че щом на 08.03.2023г. не била издадена касова бележка, то касови бележки не са издавани и през предходните дни, щом средно-дневният оборот е 5388 лева, и ще продължи наложилата се практика да не се издават касови бележки и за в бъдеще. Изводът обаче не е подкрепен с никакви доказателства и не е направен анализ на осъществяваната в обекта търговска дейност от гледна точка на местоположението на обекта, клиентопотока и посещаемостта в обекта, цените на предлаганите стоки и услуги. Не е уточнено и за какъв период средният дневен оборот е 5388 лева – за една седмица, за един, два, пет, седем месеца, една година и пр. Не е уточнено колко клиенти могат да бъдат обслужвани едновременно и дали всички тези обстоятелства, обсъдени в тяхната взаимна връзка и вътрешна обусловеност, могат да доведат до направения от органа извод, че жалбоподателят е системен извършител на нарушения, затова следва да бъде санкциониран чрез затваряне и то за 14 дни. Както в административния акт, така и в преписката липсват данни търговецът да е извършвал и преди нарушения от вида на процесното, което означава, че органът налага ПАМ с цел преустановяване на порочни практики, въпреки еднократността на деянието. Посочените изводи противоречат на доказателствата и са в разрез с изискването на закона за съразмерност, а именно как чрез преустановяване на дейността на обекта в 14-дневен срок би се постигала целта на превенцията. При положение че максималната продължителност на ПАМ е 30 дни, е резонен въпросът каква би била адекватната продължителност на ПАМ при неиздаване на касова бележка за по – голяма сума в обект с голям капацитет.

Чрез налагане на ПАМ именно в посочената продължителност се стига до засягане на правната сфера на адресата в степен по – голяма от най – необходимото за целта, за която актът се издава. Органът не е успял да обоснове в мотивите си кое е „най – необходимото за целта“, като общо е посочено, че така се защитавали интересите на държавата, тъй като всяко неиздаване на касова бележка води до неотчитане на приходи, съответно до укриване на данъци. В тази връзка съдът намира за необходимо да отбележи, че преустановяването на дейността на търговския обект води до пропуснати приходи за държавата от данъчни и осигурителни плащания, от една страна, а от друга, лишава потребителите от предоставяните в този обект стоки и услуги. Така се засягат не само права на данъчнозадълженото лице, но и фискалния интерес от извършване на регистрирани продажби, в резултат от които да бъдат генерирани данъчни приходи, а косвено се засягат и трети лица.

На следващо място съдът съобразява обстоятелството, че спрямо жалбоподателя е образувано административнонаказателно производство със съставянето на АУАН № F699377/14.03.2023г. и издадено въз основа на него НП № 697062-F699377/22.06.2023г. По същество са налични две производства за процесното нарушение - неиздаване на фискален бон за извършена продажба, като съгласно Решение на Съда на Европейския съюз, Първи състав, от 04.05.2023 г., по дело С97/21, съдът е решил, че член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. При това дадено тълкуване съдът счете, че административният орган незаконосъобразно и при несъобразяване с принципа на пропорционалност е пристъпил към издаване на процесния административен акт едновременно с образуването административнонаказателно производство за същото нарушение.

По така изложените съображения обжалваната заповед е незаконосъобразна и следва да бъде отменена.

При този изход на делото основателно се явява искането на жалбоподателя за присъждане на направените разноски – адвокатско възнаграждение в размер на 400 (четиристотин) лева и държавна такса в размер на 50 (петдесет) лева. Ето защо на основание чл. 143, ал 1 от АПК разноските следва да се възстановят от НАП, в чиято структура е издателят на отменената заповед.

Водим от гореизложеното и на основание чл. 172, ал. 2 от АПК, във връзка с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС, Административен съд Бургас, ХХІV-ти състав,

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-43-0091439/10.03.2023 г. на Началник отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите - София да заплати на „РАЧЕВ КОМЕРС“ ЕООД ЕИК ********* сумата от 450.00 (четиристотин и петдесет) лева, представляваща разноски по делото.

РЕШЕНИЕТО може да се обжалва пред Върховния административен съд с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

	Съдия: