Р Е
Ш Е Н
И Е
№
131 31.03.2021г. гр. Стара Загора
В И
М Е Т
О Н А
Н А Р
О Д А
Старозагорският административен съд, II състав,
в публично съдебно заседание на десети март през две хиляди двадесет и първа
година, в състав:
СЪДИЯ: ГАЛИНА ДИНКОВА
при
секретар Минка П.и с участието на прокурор
като
разгледа докладваното от съдия Г. ДИНКОВА административно дело № 708 по описа
за 2020г., за да се произнесе, съобрази следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано е по жалба на „ПИНОКИО“ ООД, ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление: гр. Стара Загора, ул. „ххх“
№ 42, ет.3, ап.7, представлявано от управителя Ж.Д.Л., против Ревизионен акт №
Р-16002420000469-091-001/ 16.07.2020г., издаден от Т.В.П.на
длъжност началник на сектор, възложил ревизията и М.Д.К.на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, в частта му,
потвърдена с Решение № 485/ 05.10.2020г. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнат
данъчен кредит в размер на 44 058.00 лв. и прилежащите лихви от
1 562.96 лв.
В жалбата са изложени доводи, че ревизионният акт, в
оспорената му част, е незаконосъобразен, по съображения за издаването му в
нарушение и при неправилно приложение на материалния закон и необоснованост.
Поддържа се, че в хода на ревизионното производство не е установена правилно
фактическата обстановка по спора, което е довело и до грешни правни изводи.
Сочи, че „ПИНОКИО“ ООД е упражнило законосъобразно правото си на данъчен кредит,
вследствие на издадени 4 бр. фактури за извършени услуги с предмет почистване
на зърно и товарене на почистеното зърно с челен товарач. Твърди, че издателят
на фактурите – „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД е реалният изпълнител на фактурираните
доставки. По подробно изложени в жалбата доводи, се иска ревизионният акт в
оспорената му част да бъде отменен. Претендират се и разноските по делото.
Ответникът по жалбата - Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител по делото, оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде
отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен акт е правилен и
законосъобразен, за което излага подробни съображения в представеното писмено
становище.
Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото
доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по
административно-правния спор:
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16002420000469-020-001
от 28.01.2020г., издадена от М. М. П., на длъжност Началник сектор в отдел
Ревизии при ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е
възложено извършването на ревизия на „ПИНОКИО“ ООД, ЕИК *********, с обхват
задължения за данък върху добавената стойност за периода от 01.06.2019г. до 31.12.2019г.
Ревизията е възложена на екип от ревизори в състав: М.Д.К.– главен инспектор по
приходите (ръководител на ревизията) и Г. Г. М. – главен инспектор по приходите
/л.272, т.II от делото/. Срокът за извършване на ревизията е определен до три
месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 30.01.2020г.
по електронен път /л.86, т.I/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002420000469-020-002/ 27.04.2020г., /л.270,
т.II/ и със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16002420000469-020-003/ 27.05.2020г.
/л.268, т.II/, издадени и подписани от М. М. П., Началник сектор, като с
последната заповед за изменение на ЗВР срокът за приключване на ревизията е
определен като такъв до 30.06.2020г. Заповедта за възлагане на ревизия и
заповедите за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и подписани с
валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис от
длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.
В хода на ревизията са предприети действия по събиране на
доказателства, вкл. въз основа на отправени искания за представяне на документи
и писмени обяснения от данъчно задълженото лице и от трети лица; извършени са
справки и са съставени протоколи за извършени насрещни проверки. Извършените
процесуални действия и събраните в хода на производството доказателства, са
подробно описани в РД.
Въз основа на извършената на дружеството ревизия и на
основание чл.117 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип – М.Д.К.на длъжност главен инспектор по приходите
(ръководител на ревизията) и Г. Г. М. на длъжност главен инспектор по приходите
е съставен и подписан Ревизионен доклад № Р-16002420000469-092-001/ 29.06.2020г.
/л.74-83, т.I от делото/, в който е прието, че на ревизираното лице „ПИНОКИО“
ООД гр. Стара Загора не следва да се признае право на приспадане на данъчен
кредит общо в размер на 44 058.00 лева, в резултат на което се предлага
установяване на задължения за ДДС в размер на 20 622.00 лева с прилежащи
лихви в размер на 1466.57 лева и ДДС за възстановяване в размер на 95252.90
лева.
Направени са констатации, въз основа на които е прието,
че се следва отказ на данъчен кредит по конкретно посочени доставки в
ревизирания период с доставчик „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, по които регистрираното
лице „ПИНОКИО“ ООД е получател, като съответно на тези изводи са направени
корекции относно декларираните задължения за съответните данъчни периоди, в
които правото на данъчен кредит по тези доставки, е било упражнено.
Прието е, че на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във
връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС, следва да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер 44 058.00лв.
за доставките по общо 4 бр. фактури, подробно описани в констативната част на
съставения РД, издадени от посочения доставчик, с получател „ПИНОКИО“ ООД по
съображения, че няма реално извършени доставки с предмета, посочен в тези
фактури. Конкретно, фактурите, издадени от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, с получател
„ПИНОКИО“ ООД, по които е отказан данъчен кредит, са както следва:
1.
Фактура
№ **********/28.06.2019г./л.204, т.I/, с данъчна основа 47310 лева и ДДС 9462
лева, с предмет – почистване на 780 т. пшеница и 347 т. рапица и използване на
челен товарач за 25 машиносмени.
2.
Фактура
№ **********/29.07.2019г./л.206, т.I/, с данъчна основа 55800 лева и ДДС 11160
лева, с предмет – почистване на 1374 т. пшеница и използване на челен товарач
за 27 машиносмени.
3.
Фактура
№ **********/29.10.2019г./л.200, т.I/, с данъчна основа 62520 лева и ДДС 12504
лева, с предмет – почистване на 1670 т. слънчоглед и услуга с фадрома за 23
машиносмени.
4.
Фактура
№ **********/29.10.2019г./л.213, т.I/, с данъчна основа 54660 лева и ДДС 10932
лева, с предмет – почистване на 1480 т. слънчоглед и услуга с челен товарач за
19 машиносмени.
В хода на ревизионното производство от фактическа страна
е установено, че основната дейност на „ПИНОКИО“ ООД е търговия със зърно.
С цел установяването на факти и обстоятелства от значение
за коректното определяне на данъчните задължения на „ПИНОКИО“ ООД на основание
чл.37, ал.3, чл.53 и чл.56, ал.1 от ДОПК, на
дружеството е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения
от задължено лице/ИПДПОЗЛ/ № Р-16002420000469-040-001/30.01.2020г. с изх.№
70-00-1383/31.01.2020г./л.266, т.II/, с което са изискани всички първични
счетоводни документи – фактури за покупки и продажби, счетоводни регистри,
касови и банкови документи, главни книги и оборотни ведомости за ревизирания
период; справка за притежавани ДМА, както и копия на сключени договори за
покупко-продажба на стоки и за извършени услуги за периода на ревизията – от
01.06.2019г. до 31.12.2019г. Срокът за представяне на документите е бил удължен
по молба на ревизираното лице до 26.02.2020г./л.262-265, т.II/. В отговор с вх. №
70-00-1383/ 18.02.2020г./л.260, т.II/ от ревизираното лице са представени по
опис исканите документи. Връчено е било и второ ИПДПОЗЛ № Р-16002420000469-040-002/25.02.2020г./л.258,
т.II/, с което са изискани счетоводни справки на гр. 30 – разпечатка на сметка
304 – хронология натури за счетоводното отразяване на покупко-продажбите на стоките/зърното/.
С вх. № РД-20-632/05.003.2020г./л.233 и сл., т.II/ от „ПИНОКИО“ ООД, са
представени изисканите справки.
При прегледа на документите, органите по приходите са
констатирали, че за проверявания период дружеството е извършвало
покупко-продажба на жито, пшеница, рапица, слънчоглед и тор, както и че всички закупени
и съответно продадени стоки, са заведени като количество и цена в
счетоводството на предприятието.
От извършена проверка в информационната система на НАП се
установило, че за проверявания период дружеството има доставки на услуги от
фирма „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, ЕИК *********. Предметът на доставките бил услуги
по почистване на зърно и използване на челен товарач, за които от доставчика са
били издадени процесните 4 бр. фактури с № 4/28.06.2019 г., № 8/29.07.2019 г.,
№ 13/29.10.2019 г. и № 20/25.11.2019 г., по които от „ПИНОКИО“ ООД е приспаднат
данъчен кредит общо в размер на 44 058.00 лв.
По този повод на доставчика „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД е била
извършена насрещна проверка, обективирана в Протокол №
П-22220220030536-141-001/18.03.2020г./л.162, т.II/. Във връзка с процесните
доставки на услуги, от този доставчик, в хода на извършената му насрещна
проверка е бил представен Договор за отговорно пазене от 15.07.2019 г./л.165,
т.II/, сключен между „ПИНОКИО“ ООД /изпълнител/ и „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД /възложител/,
съгласно който възложителят предава на изпълнителя за безвъзмездно отговорно
пазене челен товарач и ОВ почистваща машина. В обяснителна записка/л.164,
т.II/, от управителя на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД е посочено, че въпросните машини
са наети от него по договори за наем от „ЛАЛКОВЦИТЕ“ ЕООД с ЕИК *********, като
„наемодател“ на машина за почистване на зърнени култури, и „АГРОБУЛ 61“ ЕООД с ЕИК
*********, като „наемодател“ на челен товарач. От органите по приходите е
констатирано, че макар в обяснителната записката да е било посочено, че към
същата се прилагат съответните доказателства описани в т.1-9, то тези посочени
в т. 7, а именно - Договор за наем на машина за почистване на зърнени култури и
в т. 8 - Договор за наем на челен товарач, не са приложени.
При извършената проверка в Информационната система на НАП,
ревизиращите органи са установили, че „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД има сключени 3 бр. трудови
договори от 17.07.2019 г., като 2 бр. от тези договори са за назначаване на „склададжия“
и 1 бр. за „шофьор на товарен автомобил“. Въз основа на това е констатирано, че
в представените обяснения и документи няма данни за това, кой е извършил
услугата, за която е издадена фактура № 4/28.06.2019 г. с предмет на доставка:
извършена услуга - почистване на пшеница и рапица - 1 127.00 тона и
използване на челен товарач/фадрома - 25 бр./машиносмени. Направен е извод, че в
дружеството няма работници, които да извършат тази услуга, защото те са
назначени с по-късна дата - 17.07.2019г.
В РД е констатирано също, че изследваните фактури са с
предмет извършване на услуги, касаещи почистване на зърно и използване на челен
товарач/фадрома. В тази връзка от ревизиращите се изтъква, че при извършената
насрещна проверка, от доставчика не са били представени командировъчни или
други документи доказващи, че работници на фирма „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД са
извършвали посочените услуги в складовата база на фирма „ПИНОКИО“ ООД, находяща
се в гр. Стара Загора.
От друга страна, органите по приходите са констатирали,
че в писменото обяснение, дадено от управителя на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, изрично
е посочено, че обработките с машините се извършват в двора /склада/ на клиента
– фирма „ПИНОКИО“ ООД, който се намира на адрес: гр. Стара Загора, ул. „Х. Х.“
№ 54, от служители на фирма „ПИНОКИО“ ООД. В тази връзка е отбелязано наличието
на противоречие между така дадените обяснения и клаузите на договора за
отговорно пазене от 15.07.2019г., в който е предвидено, че фирма „АГРОКЛАС 2019“
ЕООД като „възложител“ ще представи списък с имената на лицата, които могат да
използват посочените машини, а фирма „ПИНОКИО“ ООД само ще ги съхранява. Изтъкнато
е, че при извършената насрещна проверка, от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, не е
представена подобна справка, от която да е видно кои лица могат да работят с
посочените машини.
С оглед на изложеното, органите по приходите са приели,
че в случая липсват безспорни и конкретни доказателства за извършване на
доставка на услуга по смисъла на чл.9 от ЗДДС и следователно данъкът начислен
от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД по процесните 4 броя фактури е начислен без основание,
с което е изпълнен съставът на чл.70, ал.5 от ЗДДС, даващ основание за отказ на
данъчен кредит.
Ревизионният доклад е връчен по електронен път на
ревизираното лице на 29.06.2020г.
На основание и в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК от
ревизираното лице не е подадено възражение срещу констатациите в РД.
Въз основа на съставения Ревизионен доклад № Р-16002420000469-092-001/
29.06.2020г. и на основание чл.119, ал.2 от ДОПК, от Т.В.П.на
длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и М.Д.К.на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден
Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001/ 16.07.2020г., с който на „ПИНОКИО“
ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 44 058.00
лева по фактури, издадени от „АГРОКЛАС 2019" ЕООД. Вследствие на това,
са
установени задължения в общ размер на 20622.00 лева и лихви за просрочие към
16.07.2020г. в размер на 1 563.97 лева, както и ДДС за възстановяване в
размер на 95 252.90 лева. С РА, след извършено прихващане на изискуеми
задължения, като краен резултат е установен ДДС за възстановяване в размер на
72 118.60 лева. В РА е посочено, че мотивите за издаването му са събраните
в хода на ревизията доказателства, направените констатации и изводи, фактическа
и правна обосновка, подробно описани в РД № Р-16002420000469-092-001/ 29.06.2020г.,
неразделна част от ревизионния акт. Ревизионният акт е издаден чрез ИС
„Контрол“ като електронен документ и подписан с квалифицирани електронни
подписи от Т.В.П.и Х. Х., като доказателства за
датата и начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на
сертификатите към тази дата, са представени по делото като разпечатка и на
оптичен носител.
В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК, „ПИНОКИО“ ООД е
обжалвало издадения Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001/ 16.07.2020г. по
административен ред с подадена до Директора на Дирекция ОДОП – гр. Пловдив на 30.07.2020г.
жалба, регистрирана в ТД на НАП – Пловдив с вх.№ 70-00-7341/ 30.07.2020г. Към
жалбата са представени оборотна ведомост за 2019г., Баланс за 2019г., справки
от аналитичен регистър на счетоводни сметки 304 и 702.
С Решение № 485/ 05.10.2020г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, в производство по чл.155
ал.2 от ДОПК, е потвърден РА № Р-16002420000469-091-001 от 16.07.2020г., в
обжалваната част за непризнат по отношение на „ПИНОКИО“ ООД данъчен кредит в
размер на 44 058.00лв., ведно с начислените прилежащи лихви в размер на 1 563.96лв.
След обсъждане на всички оплаквания на ревизираното лице за издаване на РА в
нарушение на процесуалния и на материалния закон, с решението на Директора на
Дирекция ОДОП – Пловдив са потвърдени констатациите относно наличието на
основание да бъде отказано на „ПИНОКИО“ ООД правото на приспадане на данъчен
кредит по 4 бр. фактури, издадени от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, посочени в
констативната част на съставения ревизионен доклад. Възприето е установеното в
хода на ревизията, че в случая липсват безспорни и конкретни доказателства за
извършване на доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Изтъкнато е, че
действително е налице неяснота кой всъщност е извършвал фактурираните услуги,
възлизащи на обща стойност 264 348.00 лв. Прието е, че от събраните доказателства
не се установява процесните услуги по почистване на зърно, в особено големи
количества /5651 тона/ и използване на челен товарач, да са извършени от
работници на доставчика. Изложени са и съображения, че ако действително услугите,
са били извършени в двора /склада/ на клиента – фирма „ПИНОКИО“ ООД, който се
намира на адрес: гр. Стара Загора, ул. „Х. Х.“ № 54, от служители на фирма „ПИНОКИО“
ООД, то за какво тогава ревизираното лице е заплатило на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД 264 348.00
лв., каквато е общата стойност на процесните доставки, при условие, че машините
– челен товарач и почистваща машина не са били отдадени под наем, а са се
намирали в склада на ревизираното лице за безвъзмездно отговорно пазене, видно
от двустранно подписания от страните договор. В тази връзка се изтъкват
аргументи, че липсват категорични доказателства, „ОВ почистваща машина“ и
„челен товарач“ действително да са се намирали в склада на „ПИНОКИО“ ООД в гр.
Стара Загора, ул. „Х. Х.“ № 54. Посочено е, че към договора за безвъзмездно
пазене, липсва приемо-предавателен протокол за предаване на машините, предмет
на договора, както и че същите като индивидуално определени вещи не са посочени
със своите индивидуални белези, т.е. не са индивидуализирани. Обоснован е
извод, че договорът е без предмет. Отделно от това се сочи, че не са
представени приемо-предавателни протоколи за приемане на извършената от
доставчика работа по почистване на зърното, както и кантарни бележки,
удостоверяващи претеглянето на почистеното зърно, предвид факта, че стойността
на услугата е определена въз основа на количеството почистено зърно, като посочената
цена във фактурите е 30 лв./тон. По отношение на услугите, касаещи използването
на челен товарач, се изтъква, че в хода на ревизията и извършената насрещна
проверка, не са представени отчети/протоколи и/или други документи, доказващи
изработените машиносмени от челния товарач, на база на която е определена
цената по фактурите; не са представени договори и/или други документи, сключени
с фирмата възложител за извършване на услуги с предоставената за безвъзмездно
пазене техника; не са посочени кои са лицата, управлявали челния товарач,
/трите имена, ЕГН, притежават ли правоспособност да управляват цитираната
техниката, в какви трудово-правни отношения се намират с фирмата/, както и вид,
марка, рег. № на челния товарач. Не била представена книга за проведен
инструктаж на оператора за работа с предоставената техника /почистваща машина/,
както и приемо-предавателни протоколи и/или други документи доказващи предаване
на техниката на изпълнителя. Като допълнителен аргумент за нереалното
изпълнение на процесните услуги е посочено, че общата стойност на доставките за
използване на челен товарач е 50 760.00 лева без ДДС, сума с която ревизираното
лице е можело да си закупи 2 броя от тази техника, и то нова. Изтъкнато е, че
това важи в пълна степен и за почистващата машина, предвид факта, че за
почистването на зърното с нея, ревизираното лице се е съгласило да плати цена
от 169 530.00 лв.
Решаващият орган е обсъдил и повдигнатите в жалбата
възражения, с които се заявява, че във връзка с търговските сделки по фактури №
4/28.06.2019 г., № 8/29.07.2019 г., № 13/29.10.2019 г. и № 20/25.11.2019 г.
доставчикът „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД е ползвал склад в с. Х., който бил семейна
собственост на управителя на „ПИНОКИО“ ООД, както и че в този склад фирма „АГРОКЛАС
2019“ ЕООД е извършвала почистването на зърното със собствена техника. В тази
връзка в решението на директора на ОДОП Пловдив е изтъкнато, че жалбоподателят
излага фактическа обстановка, която е коренно различна от твърдяната от
доставчика в хода на ревизията и от представения договор за отговорно пазене.
Посочено е, че така заявените нови факти и обстоятелства от „ПИНОКИО“ ООД, не
са подкрепени с конкретни документи, както в частта за имота в с. Х., за който
се твърди, че е семейна собственост на управителя на „ПИНОКИО“ ООД, така и по
отношение на факта, че зърното е почиствано в базата на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД в
с. Х. и едва след това е доставено на „ПИНОКИО“ ООД в гр. Стара Загора. В
заключение е посочено, че в случая за доставчика „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД не се
установява да е реален изпълнител на фактурираните доставки, с предмет услуги и
краен получател „ПИНОКИО“ ООД. Прието е, че процесните фактури не документират
реално осъществени облагаеми доставки и в този смисъл са с невярно съдържание.
Направено е позоваване и на практика на СЕС /решение по дело С-285/09, т. 49 и
решение по дело С-454/98, т. 62/, според която издаването и използването от
получателя за упражняване на право на данъчен кредит на фактура с невярно
съдържание, може да се счита за част от данъчна измама. Въз основа на изложеното,
е обоснован извод, че правилно от органите по приходите не е признат данъчен
кредит в размер на 44 058.00 лева, на основание чл. 70, ал.5 от ЗДДС по
фактури, издадени от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД и е начислена дължимата лихва в
размер на 1563.96 лева.
Решение № 485/ 05.10.2020г. на Директора на Дирекция ОДОП
Пловдив е връчено „ПИНОКИО“ ООД по електронен път на
05.10.2020г. /л.14, т. I от делото/.
По делото са представени и приети като доказателства
документите, съдържащи се в административната преписка по издаването и
обжалването по административен ред на ревизионния акт; доказателства във връзка
с компетентността на органа, възложил ревизията; удостоверения за валидност на
електронни подписи на лицата, подписали с квалифициран електронен подпис в
съответното длъжностно качество РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР на оптичен носител, на
който се съдържат електронните документи и файловете, генерирани при
подписването им с квалифициран електронен подпис, както и доказателства, представени
и събрани по искане на оспорващото дружество.
От страна на жалбоподателя, като приложение към жалбата
са представени Годишна данъчна декларация на „ПИНОКИО“ ООД за 2019г./л.1-11,
т.II/; Оборотна ведомост на „ПИНОКИО" ООД за периода от 01.01.2019г. до
31.12.2019г./л.13, т.II/; Счетоводни справки за доставки и продажби за
2019г./л.15-л.145, т.II/, Договор за отговорно пазене, ведно с анекс към него/л.146-л.148,
т.II/; Договор за отдаване под наем на машина за почистване на зърнени култури
от 27.05.2019г., ведно с 2 бр. фактури за наем/л.149-л.151, т.II/; Договор за
наем на челен товарач от 27.05.2019г., ведно с 3 бр. фактури за наем/л.152-л.156,
т.II/, 4 бр. помесечни протоколи за приемане на извършени товаро-разтоварни
дейности и почистване на зърно/л.157-л.160, т.II/.
От страна на ответника, с представено по делото писмено
становище, се оспорват представените Анекс от 26.07.2019г. към договор за
отговорно пазене от 15.07.2019г./л.148, т.II/ и 4 бр. протоколи за приемане на
извършени товаро-разтоварни дейности и почистване на зърно, съответно от
25.11.2019г., от 28.06.2019г., от 29.07.2019г. и от 29.10.2019г./л.157-л.160,
т.II/, като се поддържа, че същите са били изготвени за нуждите на съдебното
производство
За изясняване на обстоятелствата по делото, по искане на
жалбоподателя, е назначена и изпълнена Съдебно – счетоводна експертиза /на л.297
– л.305 в том I от делото/. Вещото лице е посочило общата стойност на
процесните фактури, издадени от „АГРОКЛАС“ ЕООД за извършените услуги, както и
данъчната основа и начисления ДДС, по всяка една от тях. Заявява се, че тези
фактури са редовни от формална/външна/ страна и са надлежно осчетоводени, както
при жалбоподателя, така и при доставчика. Съгласно заключението счетоводството
на „ПИНОКИО“ ООД по отношение на процесните фактури е водено редовно. На
въпроса, налице ли са заведени аналитични сметки поотделно за почистено и за
непочистено зърно пшеница, слънчоглед, рапица, експертизата посочва, че такава
аналитичност няма. Изтъква се, че аналитичността е по видове зърно – пшеница,
ечемик, слънчоглед и други видове стоки. Вещото лице не може да отговори дали направените
разходи за почистване са довели до увеличаване себестойността на почистеното
зърно, но уточнява, че в извлечението от сметка 304, която е разглеждало за
процесния период, не е констатирало да е включен такъв разход, който да е
увеличил стойността на зърното. Посочено е, че по отношение на доставчика –
„АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, експертизата не може да установи дали счетоводството му е
редовно водено. Експертизата е установила, че всички разплащания по фактурите
са извършени по банков път. На следващо място, обосновано е заключение, че от
счетоводните данни на „ПИНОКИО“ ООД, както и от представените на експертизата
отчети за извършеното почистване на зърно с челен товарач/фадрома се установявало,
че към датата на издаване на всяка една от фактурите, жалбоподателят е
разполагал със съответното количество зърно, което е било почиствано. По
отношение на въпроса, дали „ПИНОКИО“ ООД е реализирало количеството почистено
зърно в периода след извършване на услугите, вещото лице пояснява, че има
извършени продажби, дори в по-големи количества, но не може да каже, че именно
почистеното количество е продадено, доколкото не са разделени по партиди
почистено и непочистено количество стока /пшеница, слънчоглед и т.н./, т.е. не
е налице подобна аналитичност. В заключение, вещото лице е посочило, че от
„АГРОКЛАС 2019“ ЕООД не са представени документи, доказващи имало ли е
дружеството назначени работници през 2019г., колко и за кои периоди, както и
заплащани ли са суми на физически лица по граждански правоотношения.
Заключението е оспорено от процесуалния представител на
ответника като необосновано по отношение на отговорите на въпроси №3, №6 и №7,
с искане същото да не бъде кредитирано, тъй като документите, по които е
работило вещото лице, са представени едва в съдебно заседание, а не в хода на
ревизията.
В хода на съдебното производство, от жалбоподателя с
молба вх.№1262/ 01.03.2021г./л.243, т.I/, са представени и приети като
доказателства по делото документите, за които се твърди, че са били
предоставени от „ПИНОКИО“ ООД на вещото лице за изготвяне на експертизата.
Представени са: Справка
за формиране на средно претеглена цена и изписване на стоково материални запаси
от рапица за периода 01.01.2019г. – 27.06.2019г.; Справка за продажба на рапица
– 01.01.2019г. – 28.06.2019г.; Справка за доставка на рапица за периода
01.01.2019г. – 27.06.2019г.; Справка за формиране на средно претеглена цена и
изписване на стоково материални запаси от слънчоглед за периода 01.10.2019г. –
25.11.2019г.; Справка за продажби на слънчоглед – 01.01.2019г. – 25.11.2019г.; Справка
за доставка на слънчоглед от 01.01.2019г. до 25.11.2019г.; Справка за формиране
на средно претеглена цена и изписване на стоково материални запаси от пшеница
за периода 06.06.2019г. – 24.06.2019г.; Справка за продажби на пшеница –
06.06.2019г. – 24.06.2019г.; Справка за доставки на пшеница за периода
06.06.2019г. – 24.06.2019г.; Справка за формиране на средно претеглена цена и
изписване на стоково материални запаси от пшеница за периода 01.01.2019г. –
05.06.2019г.; Справка за доставка на пшеница за периода 01.01.2019г. –
05.06.2019г.; Справка за продажби на пшеница от 01.01.2019г. до 05.06.2019г.;
Справка за формиране на средно претеглена цена и изписване на стоково
материални запаси от пшеница за периода 30.07.2019г. – 31.12.2019г. и от
25.06.2019г. до 29.07.2019г.; Справка за продажба на пшеница – 25.06.2019г. –
29.07.2019г.; Стокова разписка за получени СМЦ от рапица – 5 бр. и Работна
карта/отчет/ за изпълнени машиносмени с челен товарач – 11 бр.
От страна на процесуалния представител на ответника са
оспорени така представените счетоводни справки, 5 бр. стокови разписки, както и
11 бр. отчети за изпълнени машиносмени с челен товарач, по съображения, че
същите са създадени за целите на настоящото съдебното производство, тъй като
тези документи не са били представени в хода на ревизията, нито до приключване
на административното обжалване.
По делото е допуснато събиране на гласни доказателствени
средства чрез разпит в качеството на свидетел на лицето С.К.Л..
Свидетелят С.Л., заявява, че е съпруг на управителя на
„ПИНОКИО“ ООД и служител във фирмата. Посочва, че със съпругата си работят
заедно в дружеството, чиято дейност е търговия със семена, препарати, торове,
почистване на зърно. Конкретно неговите задължения били свързани с поддръжка на
складовете и охрана. Твърди, че първата база е била закупена в с. Х. през
2000г., след което е бил направен офис и голям склад в гр. Стара Загора на ул.
„Х. Х.“, зад магазин „Джъмбо“. За склада в с. Х. се
сочи, че е семейна собственост, а за този в гр. Стара Загора, че е собственост
на „ПИНОКИО“ ООД. Свидетелят заявява, че в дружеството има назначени две лица на
постоянни трудови договори – агрономка и склададжийка, а при кампанийна
дейност/жътва/, се наемат общи работници. Посочва, че по време на кампаниите се
ползват и външни фирми, най вече за почистване на семена за посеви. През 2019г.
е използвана машина за почистване от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, като трима работници
на тази фирма са извършвали дейността по почистването на зърното – единият е
управлявал ОВС-то, другият е управлявал фадромата, а третия е извършвал
натоварването на зърното. Изтъква, че „ПИНОКИО“ ООД също е имало такава машина,
но тя е била в гр. Стара Загора. Свидетелят посочва, че почистеното зърно е
продадено, като с организацията за това се е занимавала съпругата му.
Съдът, като обсъди събраните по
делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и
становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността
и обосноваността на оспорения Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001/ 16.07.2020г.,
на основание чл. 160, ал.2 от ДОПК и чл. 168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК
във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:
Оспорването на РА № Р-16002420000469-091-001/
16.07.2020г., в частта потвърдена с Решение № 485/ 05.10.2020г. на Директора на
дирекция ОДОП - Пловдив, като направено в законово установения срок по чл.156,
ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на
съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.
Разгледана по същество жалбата е
неоснователна.
Ревизионното производство е образувано и проведено,
съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни
органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета
като доказателство по делото Заповед № РД-09-2433/ 16.12.2019г. на Директора на
ТД на НАП – Пловдив, на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии
съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени
заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени
началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с
изнесено работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик,
Смолян и Кърджали /л.110-л.113, т. I от делото/. В случая Заповед за възлагане
на ревизия № Р-16002420000469-020-001 от 28.01.2020г., е издадена от Т.В.П.на длъжност Началник сектор в отдел „Ревизии”, като
издателят на заповедта за възлагане на ревизия, с оглед на заеманата длъжност,
е сред органите, посочени в т.2 от Заповед №РД-09-2433/16.12.2019г. на
Директора на ТД на НАП – Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР и
ЗИЗВР. Следователно Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002420000469-020-001
от 28.01.2020г. и Заповеди за изменение на ЗВР № Р-16002420000469-020-002 от 27.04.2020г.
и № Р-16002420000469-020-003 от 27.05.2020г., са издадени от компетентен орган
в кръга на неговите правомощия, като съдържанието им отговаря на изискванията
по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедите с валиден към датите на
издаването им квалифициран електронен подпис на Началник сектор в отдел
„Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – М. М. П..
Възложената ревизия на „ПИНОКИО“ ООД е извършена от
определените със ЗВР № Р-16002420000469-020-001 от 28.01.2020г. органи по
приходите – М.Д.К.на длъжност главен инспектор по
приходите /ръководител на ревизията/ и Г. Г. М. – главен инспектор по
приходите, които длъжностни лица с оглед на заеманата от тях длъжност и
определянето им за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са
разполагали с необходимата материална компетентност за провеждането на
ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад № Р-16002420000469-092-001/ 29.06.2020г.
/чл.117, ал.1 от ДОПК/.
Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният
акт се издава от органа, възложил ревизията /определен за това с акт на
директора на компетентната териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и
от ръководителя на ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия -
чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001
от 16.07.2020г. е издаден от Т.В.П.на длъжност
Началник на сектор, възложил ревизията на „ПИНОКИО“ ООД и от М.Д.К.на длъжност главен инспектор по приходите, определен
за ръководител на ревизията със заповедта за възлагане на ревизия. Издателите на РА са разполагали с материална
компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на
същите, тъй като са част от териториалната дирекция на НАП гр. Пловдив, която е
компетентна териториална дирекция по критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК.
Посочените по-горе, заповед за възлагане на ревизия,
заповеди за изменението й, съставения въз основа на ревизията Ревизионен доклад
№ Р-16002420000469-092-001/ 29.06.2020г. и РА № Р-16002420000469-091-001 от 16.07.2020г.,
са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронни документи,
подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на
хартиен носител като заверен от страната препис, е допустимо по силата на
чл.184, ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като самите електронни
документи са представени по делото и на електронен носител /приложения с
административната преписка CD-R в т.I от делото/. От представените електронни
документи се установява, че подписалите ги лица са имали валидни електронни
подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са
подписани от лицата, които са посочени като техни издатели и съответно не са
налице основания да се считат за нищожни.
Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в
чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2 от Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за
неговото съдържание, като съставеният Ревизионен доклад, е неразделна част от
него.
Не се установяват при извършената служебна проверка
допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила в
хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по
чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е съставен от ревизиращите органи на 29.06.2020г., в
срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. РД съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК
реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство
доказателства. Съответно спазен е и срока по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването
на ревизионния акт.
Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с
материалния закон:
С обжалвания РА № Р-16002420000469-091-001 от 16.07.2020г.,
издаден на „ПИНОКИО“ ООД не е признат данъчен кредит в общ размер на 44 058.00
лева, с прилежащи лихви в размер на 1563.96 лева по 4 бр. фактури, издадени от „АГРОКЛАС
2019“ ЕООД. Правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл.
70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2, във връзка с чл.
25, ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС и се основава на съображения, че не е доказано
реалното извършване на доставките от посочения във фактурите доставчик,
съответно че не е доказано възникнало данъчно събитие и право на приспадане на
данъчен кредит, съгласно чл.68, ал.2 от ЗДДС за ревизираното лице.
Съгласно разпоредбата на чл.9, ал.1 ЗДДС доставка на
услуга е всяко извършване на услуга. Облагаема, според чл.12, ал.1 ЗДДС, е
доставката на стока или услуга, извършена от данъчно задължено лице с място на
изпълнение на територията на страната. Извършаването на доставката е данъчно
събитие (чл.25, ал.1 ЗДДС), което в съответствие с нормата на чл.25, ал.2 ЗДДС
възниква на датата, на която собствеността на стоката е прехвърлена, а услугата
е извършена. Тогава, съгласно чл.25, ал.6, т.1 ЗДДС, данъкът за извършената
облагаема доставка става изискуем и възниква задължение на регистрираното лице
да го начисли.
Едновременно с настъпване на изискуемостта на данъка, на
основание чл.68, ал.2 ЗДДС и чл.167 от Директива 2006/112/ЕО, възниква правото
на приспадането му. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС данъчният кредит е сумата
на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си
задължения по този закон, за получени от него стоки или услуги по облагаеми
доставки. Определяйки предпоставките за възникване на право на приспадане на
данъчен кредит, националният законодател, транспонирайки чл.168, б. „а“ от
Директива 2006/112/ЕО, в нормата на чл.69, ал.1, т.1 ЗДДС е уредил право на
регистрирано лице да приспадне данъка за стоките или услугите, използвани за
целите на извършваните от него облагаеми доставки, които стоки или услуги са му
доставени или предстои да му бъдат доставени от доставчик, регистриран по този
закон.
По аргумент от чл.25, ал.2 ЗДДС без реално извършване на
услуга по смисъла на чл.9 ЗДДС данъчно събитие по чл.25, ал.1 ЗДДС не настъпва,
респективно – не възниква изискуемост на данъка в хипотезата на чл.25, ал.6,
т.1 ЗДДС, а оттам – по аргумент от чл.68, ал.2 ЗДДС не възниква и функционално
свързаното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68, ал.1, т.1 ЗДДС,
поради което същото не може да бъде упражнено дори при наличие на хипотезата на
чл.71, ал.1, т.1 ЗДДС (аналогична на чл.178, б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО).
От така посочената регламентация следва извода,
че наличието на действително осъществена доставка с предмет прехвърляне
собствеността върху стока, респ. с предмет извършване на услуга, е условие
/предпоставка/ за възникване на правото на данъчен кредит, като изпълнението на
тази предпоставка следва да бъде проверено за извършването на преценка дали
ревизираният субект има право да приспадане данъчния кредит, който е декларирал
в подадената справка-декларация. При липса на реално осъществена доставка на
стока не е налице една от предпоставките за възникване на правото на данъчен
кредит по чл. 68, ал.1, т.1 във вр. с чл. 69, ал.1, т.1 във вр. с чл.6, ал.1 и
чл.9, ал.1 от ЗДДС респ. по чл.168 б. „а“ от Директива 2006/112/ЕС, съответно
такова право не възниква по доставка, която съществува само документално, но не
е реална. Основание за този извод следва и от практиката на СЕС, според която
за да се признае правото на приспадане, е необходимо съдът в съответствие с
правилата на доказване, установени в националното законодателство, да провери
дали доставките на стоки /услуги/ са реално осъществени и дали тези стоки са
използвани от получателя за извършваните от него облагаеми сделки/ т.31 и т.32
от Решение от 06.12.2012г. на СЕС по дело С-285/11/. Ако след преценка на
всички елементи и фактически обстоятелства по делото, не може да се направи
извод за действително предадени и получени от доставчика на получателя стоки и
услуги, то правото на приспадане не следва да се признае. В същото време СЕС нееднократно е посочвал, че
не е възможно приспадане на данък, който е дължим единствено поради вписване
във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до
действително дължимите данъци, като трябва да се държи сметка, че реалността на
доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата,
предвидени в националния закон. Реалното извършване на доставка е положителен
факт от обективната действителност, който при осъществяването си оставя следи и
за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или
услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и
получател. Всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски
регистри за осъществени сделки, както и писмени доказателства за
осъществяването им, съответни с вида и естеството на доставките. Липсата на
такива доказателства може да обоснове извод за липса на реално извършени
доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.
В ДОПК не се съдържат особени правила относно
разпределението на доказателствената тежест в производство при ревизия по общия
ред на чл.112–120 ДОПК, поради което субсидиарно приложение намират правилата
за доказване, установени в АПК и ГПК (арг. от § 2 ДР на ДОПК). „ПИНОКИО“ ООД
черпи своето право на приспадане на данъчен кредит от спорните фактури,
претендирайки го по съдебен ред след отказ за признаването му с ревизионния
акт, поради което на основание чл.154, ал.1 ГПК и чл.170, ал.2 АПК вр. § 2 от
ДР на ДОПК негова е тежестта да докаже всички факти, на които основава искането
си за признаване на това право, за да установи, че са изпълнени условията за
възникването и упражняването му. Жалбоподателят носи тежестта да докаже
реалността на доставките по процесните фактури, тъй като той твърди
положителния факт, че такива доставки са осъществени и именно в това твърдение
се състои възражението му срещу незаконосъобразността на РА. Същият следва да
проведе пълно доказване на своето оспорване, като създаде сигурно убеждение у
съда в съществуването на фактите и връзките между фактите. В съответствие с
разпределението на доказателствената тежест, както административният решаващ
орган, така и съдът, имат правото, но и задължението, да приемат за ненастъпили
тези правни последици, чийто юридически факт е останал недоказан. Доказателствената
тежест в производството е указана от съда с разпореждане от 27.11.2020 г., като
на страните е предоставена възможност да предприемат съответните процесуални
действия.
В съдебното производство жалбоподателят не доказа
наличието на материалноправните предпоставки за възникване на правото на
данъчен кредит по фактурираните доставки на услуги по почистване на зърно и
използване на челен товарач/фадрома/ от посочения доставчик – не се събраха
достатъчно преки или косвени доказателства, установяващи реалността на
доставките. В хода на ревизионното производство от страна на „ПИНОКИО“ ООД,
освен издадените фактури от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД“ ЕООД и счетоводни справки не
са били представени доказателства, които да позволяват индивидуализация на
конкретна доставка. Наличието само на фактури, не е достатъчно за доказване
реалността на доставките. Дори и да се приеме, че ревизираното лице, не носи
отговорност за поведението на своя доставчик, всеки получател по доставка, има
задължението да прояви минимална добросъвестност, като изисква и съхранява при
себе си съпровождащи доставките документи и връзката им с последващи доставки,
с цел удостоверяване и доказване на правата си пред приходната администрация.
Събраните в хода на ревизионното производство
доказателства и техния обективен анализ обосновават извод за правилност на
констатациите на ревизиращите органи за липса на реално изпълнение на
доставките по процесните фактури от сочения в тях доставчик. При извършената
насрещна проверка/л.162 и сл., т.II/, от доставчика „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, във
връзка с процесните доставки на услуги, са били представени единствено писмено
обяснение/л.164,т.II/, копие на процесните фактури и договор за отговорно
пазене от 15.07.2019г./л.165, т.II/. В обяснението, управителят на „АГРОКЛАС
2019“ ООД е заявил, че услугите по почистване на зърното са извършени с машина
за почистване на зърнени култури и челен товарач, които са били във владение на
дружеството, по силата сключени договори за наем. От съдържанието на така
представения договор за отговорно пазене, се установява, че между страните е
договорено, че „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД в качеството му на възложител предава на
изпълнителя - „ПИНОКИО“ ООД за безвъзмездно отговорно пазене: 1. челен товарач
и 2. ОВ почистваща машина. По силата на този договор „ПИНОКИО“ ООД е поело
задължението да съхранява получените ДМА, полагайки грижата на добър търговец,
а „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД се е задължило да предаде на изпълнителя ДМА и списък с
имената на лицата, които имат право на влизат и ползват тези активи. В договора
обаче липсва каквото и да било договаряне за извършване на услуги с тези машини
от вида на процесните. Отделно от това не са налице доказателства, обосноваващи
изпълнението на този договор, а именно предаването и приемането на почистващата
машина и челния товарач. Основателни в тази връзка са съображенията на
решаващия административен орган, че активите, предмет на договора не са
индивидуализирани. Такава индивидуализация липсва и в представените договори за
наем, въз основа на които се твърди, че машините са били първоначално във
владение на „АГРОКЛАС 2019“ ООД. Липсата на подобна индивидуализация и
доказателства за предаването не позволява да се направи извод, че евентуално се
касае за едни и същи активи. По отношение на тези договори за наем, следва да
бъде отбелязано, че същите не са били представени в хода на ревизията при
извършената насрещна проверка, а едва с жалбата до съда/л.149 и л.152, т.II/.
Следователно фактът, че процесните машини съществуват, били са предадени в
склада на жалбоподателя и с тях са били извършени фактурираните услуги, не се
установява по никакъв начин от събраните по делото доказателства.
Относно почистването на зърното, изрично в даденото
писмено обяснение от доставчика - „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД е посочено, че съгласно
договора за отговорно пазене „обработките с тези машини се извършват
в двора/склад/ на клиента фирма „ПИНОКИО“, находящ се в гр. Стара Загора, ул. „Х.
Х.“ №54, от служители на фирма „ПИНОКИО“ ООД“.
В тази връзка следва да се изтъкне противоречието в твърденията на доставчика,
дадени в обяснителната записка и тези на „ПИНОКИО“ ООД, заявени в жалбата,
както по отношение на мястото където са извършвани услугите, така и по
отношение на това, кой ги е извършвал. Според жалбоподателя, в подадената по
административен ред жалба/л.21, т.I/, услугите по почистване на зърното, са се
извършвали от доставчика в склад, находящ в с. Х., който бил семейна
собственост на управителя на „ПИНОКИО“ ООД и бил предоставен на „АГРОКЛАС 2019“
ЕООД. Доказателства обаче за притежаването на такъв склад и предоставянето му
на доставчика не са ангажирани, нито в хода на ревизията, нито в хода на
съдебното производство. От друга страна, в жалбата до съда/л.2, т.I/, вече се
твърди, че машините за почистване на зърното са използвани и в двата склада – в
с. Х. и в гр. Стара Загора, като са обслужвани от работници на „АГРОКЛАС 2019“
ЕООД. Тези твърдения, съдът намира, че са взаимно противоречиви и необосновани,
тъй като не се подкрепят от събраните по делото доказателства, още повече и при
изрично заявеното от управителя на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, че служители на
„ПИНОКИО“ ООД, а не негови работници, са извършвали обработките с машините, и
това е ставало в склада на жалбоподателя в гр. Стара Загора, а не в с. Х.. По
отношение на сочените в жалбата лица, които според жалбоподателя били
определени от управителя на доставчика да работят с машините, също не са
ангажирани доказателства, които да обосноват извод, че същите са били наети от
„АГРОКЛАС 2019“ ЕООД. Нито при ревизията, нито в настоящото производство е
представен списък, изхождащ от „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, в който да са определени
лицата, които имат право да ползват машините, така както е предвидено в
договора за отговорно пазене. Не се представиха трудови или граждански
договори, заповеди за командировки или други документи доказващи, че тези лица
са работници на фирма „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД и са извършвали посочените услуги. Действително,
от органите по приходите, въз основа на извършена проверка в информационните
масиви на НАП, е било установено, че след 17.07.2019 г. в дружеството-доставчик
са назначени на трудов договор три лица, като две от тях са на длъжност
„склададжия“, а едно като „шофьор на товарен автомобил“, но липсват каквито и
да било доказателства тези работници да са свързани с процесните доставки за
почистване на зърно и използване на челен товарач. Още повече, че услугите по
две от фактурите – тази от 28.06.2019г. и от 29.07.2019г., фактически са
извършени преди тези лица да са били назначени.
Никакви други съпътстващи фактурите документи, като
договори, анекси, писмени заявки, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки и др., не са представени до края на
ревизията, включително и в производството по оспорване на РА по административен
ред. Правилно решаващия административен орган е отбелязал, че не са представени
приемо-предавателни протоколи за приемане на извършената от доставчика работа
по почистване на зърното, както и кантарни бележки, удостоверяващи претеглянето
на почистеното зърно, предвид факта, че стойността на услугата се определя въз
основа на количеството почистено зърно, като цената е 30 лв./тон. Не са
представени и протоколи за изработени мотосмени; не са представени
отчети/протоколи и/или други документи, доказващи изработените машиносмени от
челния товарач, на база на която е определена цената по фактурите, както и вид,
марка, рег. № на челния товарач.
Едва в хода на настоящото съдебно производство е
представен анекс от 26.07.2019г. към договора за отговорно пазене от
15.07.2019г./л.148, т.II/, както и 4 бр. протоколи за извършени
товаро-разтоварни дейности и почистване на зърно/л.157-л.160, т.II/. В тази
връзка следва да бъде отбелязано, че от съдържанието на анекса не се установява
да е налице договаряне на процесните услуги по почистване на зърно или на някои
от съществените им елементи. В него единствено е посочено най-общо, че
изпълнителят се задължава да заплати на възложителя изработените мотосмени за
дейността, след представен протокол и издадена фактура. Не става ясно и кой
фактически ще извършва евентуално услугата по почистване на зърното. В анекса е
предвидено предоставената техника да се ползва в склада на „ПИНОКИО“ ООД за
обслужване на дейността. Употребеният израз „да се ползва“ не предполага предоставяне на някаква услуга с тази
техника от страна на „АГРОКЛАС 2019“ ЕООД, а напротив, означава, че „ПИНОКИО“
ООД може да я използва в своята дейност. В този смисъл, представените протоколи
за приемане на работата са в противоречие с договореното между страните по
анекса и не може да се установи твърдяната връзка между тях. Отделно от това,
от тези протоколи по никакъв начин не може да се установи изпълнението на
услугите, а именно че посоченото в тях количество зърно е било почистено. Липсват
кантарни бележки, или каквито и да било други данни, които да удостоверяват количеството
почистено зърно. Също така, в протоколите, които са съставяни месечно, се сочи,
че услугите са извършвани в два склада, единият в гр. Стара Загора, а другия в
с. Х.. В тази връзка също липсват данни за преместването на машините от единия
в другия склад - пътни листове, командировъчни и т.н. Освен това при
съпоставката на тези протоколи с представените, отново едва в съдебното
производство, работни карти/отчети/ за изпълнени машиносмени с челен
товарач/л.275-л.296, т.I/, се установява, че също е налице несъответствие в
съставяните документи, тъй като от тези отчети е видно, че фадромата е работила
единствено и само в склада в с. Х., общ. Раднево, но не и в гр. Стара Загора.
В конкретния случай, от представените по делото
доказателства, не може да се установи както реалното договаряне на услуга с
необходимата яснота и конкретика относно вида й и начина на формиране на
договорната цена, така и приемо-предаване на резултата от тази услуга.
С оглед на изложеното, съдът намира, че така
представените от жалбоподателя доказателства, във връзка с доставките от „АГРОКЛАС
2019“ ЕООД, навеждат единствено на документално оформяне на отношенията, без на
тях да съответстват реални стопански операции, поради което счита, че са изготвени
за целите на настоящото съдебно производство. По аргумент от чл.180 ГПК вр. с
§2 ДР ДОПК частните документи не обвързват съда с материална доказателствена
сила, а тяхната вярност следва да бъде преценена след съвкупният им анализ с
останалите относими доказателства. В случая, като се съобрази естеството на
спорните услуги, съдът намира, че не следва да се кредитират като верни
представените едва в съдебното производство документи - анекс от 26.07.2019г.,
4 бр. протоколи за извършени товаро-разтоварни дейности и почистване на зърно и
11 бр. работни карти/отчет/ за изпълнени машиносмени с челен товарач. При
липсата на други доказателства, които да са ангажирани в тази връзка и
фактическата неустановеност на резултата от услугите при получателя не би могло
да се приеме, че съдържанието на представените документи се подкрепя от други
относими доказателства. Ето защо налага се извода, че същите нямат достоверна дата. При
положение, че доказателства във връзка с процесните доставки са изискани, както
от ревизираното лице, така и от доставчика, е следвало и не се установява
обективна пречка, същите да бъдат представени още в хода на административното
производство. От данните по делото е видно, че на ревизираното лице са били
връчени две искания за представяне на документи и писмени обяснения, като във
връзка с първото от тях по молба от управителя на „ПИНОКИО“ ООД е удължен срока
за представяне на документи до 26.02.2020г./л.262-265, т.II/. Коментираните
доказателства не са били представени и в хипотезата на чл.117, ал.5 от ДОПК,
която дава възможност на задължените лица да представят нови доказателства след
приключване на ревизията. В случая нито е било подадено възражение срещу ревизионния
доклад, нито са представени доказателствата. С жалбата до директора на дирекция
ОДОП гр. Пловдив дружеството е представило единствено и само счетоводни
справки, но не и процесните доказателства. Представянето им едва в съдебното
производство води до извод, че същите са съставени с оглед защитната теза на жалбоподателя.
Касае се за документи без материална доказателствена сила, поради което е
необходимо същите да са точни, конкретни, изчерпателни и да е налице безспорно
съответствие спрямо стопанските операции, обективирани в тях, така че да може
да бъде проследена по един несъмнен начин непрекъсваема верига от
обстоятелства, водещи до единствено възможен извод за осъществяване на
съответната доставка. При констатираните от съда противоречия, представените по
делото приемо–предавателни протоколи, отчети за изпълнени машиносмени с челен
товарач и анекс към договор за отговорно пазене, не са достатъчни да
удостоверят изпълнението на фактурираните доставки. Според настоящия съдебен
състав, от събраните доказателства не може да се установи по безспорен начин
реалното изпълнение на фактурираните услуги. За тези факти са допустими
множество различни доказателства, каквито по делото не са ангажирани. Във
връзка с реалното проявление на тези конкретни факти с участието и на
ревизираното лице, е логично да са възникнали обективни последствия,
обективирани в документи, с които данъчнозадълженото лице да разполага и да
представи като доказателства в процеса по установяване на декларираните от него
права. В процесния казус правото на данъчен кредит на ревизираното лице следва
да се откаже като последица от бездействието му, изразяващо се в
непредставянето на документи, чрез които да е възможно установяване реалното
осъществяване на доставките на услуги. Липсата на годни преки доказателства за
реалността на доставките, при тяхното оспорване от приходната администрация, не
може да се компенсира с факта на плащане по фактурите.
Констатациите на органите по приходите не се оборват и от
заключението на изпълнената по делото съдебно-счетоводна експертиза. Със
заключението се потвърждава единствено изпълнението на формалните предпоставки
за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, но не и съществуването
на материалноправните такива от гл.т реалността на фактурираните доставки на
услуги. Само въз основа на обстоятелството, че фактурите са осчетоводени при
получателя и е доказано плащане, не следва извод за реалност на фактурираните
услуги. Осчетоводяването на фактурите при получателя само по себе си не доказва
реалното извършване на услугите, защото представлява удостоверяване на това
обстоятелство от самото ревизирано лице, което черпи благоприятни правни
последици от осъществяването на твърдения факт. В тази връзка неоснователни са
доводите на жалбоподателя, че самата фактура и счетоводното й отразяване при
получателя по доставката, доказва реалността на фактурираните доставки.
Счетоводството е производно и отразява предходно съставени първични документи.
При наличие на данни по делото за съставени документи, които не отразяват
реални стопански операции, заключението на ССчЕ, изготвено на база на същите тези
документи, не доказва реалност на доставките на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС.
С оглед на гореизложеното очевидно необосновано е твърдението
на жалбоподателя, че от представените в хода на проведеното ревизионно
производство доказателства по несъмнен начин се установява както реалността на
осъществените доставки, така и фактическото извършване на услугите - предмет на
фактурираните доставки. Представените от ревизираното лице документи не
отразяват надеждна одитна следа, която да свързва фактурата и доставката. Правилото
данъчно задълженото лице да осигури такъв контрол върху стопанската дейност,
който да дава възможност за проследяване на всички елементи на стопанската
операция в тяхната взаимовръзка е транспорнирано в националното законодателство
с нормата на чл. 114, ал. 10 от ЗДДС, което правило е приложимо за РБългария
като член на ЕС и преди влизане в сила на посочената норма на ЗДДС, по силата
на въведеното с Директива 2010/45/ЕС от 13.07.2010г. изменение на Директива
2006/112/ЕО относно общата система на ДДС по отношение правилата за фактуриране
/чл. 233 от Директивата/. Надеждната одитна следа е налице, когато връзката
между отделните документи и осчетоводени операции е лесно и бързо установима и
осигурява намиране на търсената връзка между издадена фактура и извършена
доставка. С оглед на установените при ревизията факти и обстоятелства, които не
се опровергаха от събрани в хода на съдебното производство доказателства, съдът
приема, че в настоящия случай не е налице надеждна одитна следа между
процесните фактури и сочените доставки. Тук следва да бъде отбелязано и
заявеното от вещото лице при изслушване на експертизата, че при прегледа на
извлеченията на сметка 304 на „ПИНОКИО“ ООД не е констатирало да е включен разхода за извършените
услуги, който да е увеличил стойността на зърното, т.е. не се установява
резултата от услугите, да е намерил отражение при получателя.
За пълнота, следва да
бъде отбелязано, че от свидетелските показания, също не се установява,
процесните услуги да са били действително извършени от сочения във фактурите
доставчик. По същество, разпитания по делото свидетел преповтаря твърденията,
заявени с жалбата, които обаче както бе посочено, не се подкрепят от събраните
по делото доказателства. На основание чл.172 от ГПК, вр. с §2 от ДР на ДОПК при
преценка на свидетелските показания съдът съобрази, че те се дават от лице,
което е в особени отношения с жалбоподателя/служител в дружеството и съпруг на
управителя/, и което несъмнено е заинтересовано да го подпомогне в спора му с
приходната администрация, поради което намира, че същите не следва да бъдат
безрезервно кредитирани. Освен
това, се констатира и несъответствие между тях и отразеното в представените по
делото приемо-предавателни протоколи. Според свидетеля, „ПИНОКИО“ ООД също е разполагало с машина за почистване
на зърно, но тя е била в гр. Стара Загора, а според протоколите услугите с
машината на „АГРОКЛАС 2019“ ООД, са извършвани, както в с. Х., така и в гр.
Стара Загора.
Доколкото не може
да се направи несъмнен извод, че процесните доставки на услуги по издадените от
„АГРОКЛАС
2019“ ЕООД фактури, са
осъществени, следва извода, че по тези фактури ДДС е неправомерно начислен и е
налице хипотезата на чл.70, ал.5 от ЗДДС – за „ПИНОКИО“ ООД не е възникнало правото на
приспадане на данъчен кредит.
С
оглед на гореизложеното съдът намира, че оспореният Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001/
16.07.2020г., с който на „ПИНОКИО“ ООД е отказано право на приспадане на
данъчен кредит в размер на 44 058.00лв., ведно с прилежащите лихви за
просрочие в размер на 1 563.96 лева, е правилен и законосъобразен. Жалбата
се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.
Предвид
изхода на делото искането на ответника за присъждане на разноски следва да бъде
уважено, като на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, „ПИНОКИО“ ООД следва да бъде
осъдено да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ –
Пловдив при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 898.66 лева,
определено съгласно чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения /в приложимата й редакция/.
Водим
от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК Старозагорският административен съд
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ПИНОКИО“
ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Стара Загора, ул. „ххх“ № 42, ет.3, ап.7, представлявано от управителя Ж.Д.Л.,
срещу Ревизионен акт № Р-16002420000469-091-001/ 16.07.2020г., издаден от Т.В.П.на длъжност началник на сектор, възложил ревизията и М.Д.К.на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, в частта му, потвърдена с Решение № 485/ 05.10.2020г.
на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.
Пловдив при ЦУ на НАП, относно непризнат данъчен кредит в размер на
44 058.00 лв. и прилежащите лихви от 1 562.96 лв., като
неоснователна.
ОСЪЖДА „ПИНОКИО“ ООД, ЕИК *********, със седалище и
адрес на управление гр. Стара Загора, ул. „ххх“ № 42,
ет.3, ап.7 да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
гр. Пловдив при ЦУ на НАП сумата 1 898.66 лева /хиляда осемстотин
деветдесет и осем лева и шестдесет и шест ст./, представляваща юрисконсултско
възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване с касационна
жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на
страните.
СЪДИЯ: