Р Е Ш Е Н И Е
№ 192
гр. Габрово, 16.02.2024 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ГАБРОВО
в публично заседание на осемнадесети януари две хиляди двадесет и четвърта година
в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДАНИЕЛА ГИШИНА
при
секретаря МАРИЕЛА КАРАДЖОВА като разгледа докладваното от съдия Д. Гишина адм. дело № 250 по
описа за 2023 година и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Производството е образувано по жалба на „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово против
Ревизионен акт № Р-04000723000531-091-001 от 18.07.2023
година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново,
потвърден с Решение № 87 от 16.10.2023 година на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно
управление на Националната агенция за приходите.
В жалбата се твърди, че ревизионният акт е незаконосъобразен и необоснован, издаден при допуснати съществени противоречия с материалния и процесуалния закон, липса на компетентност при издаването му, незспазване на предвидената за закона форма и несъответствие с целта на закона; ревизионният акт е нищожен като издаден при липса на компетентност поради извършена незаконна ревизия по смисъла на чл. 274 във връзка с чл. 114, ал. 3 от ДОПК; изводите на органите по приходите са необосновани, не са подкрепени и са в противоречие със събраните в хода на ревизионното производство доказателтва; не са налице предпоставките по чл. 96, ал. 1 във връзка с ал. 10 от ЗДДС, тъй като оспорващото дружество и „Визия-22“ ЕООД с ЕИК ******не са лица, действащи съгласувано по смисъла на закона. Развиват се подробни доводи за неспазване на сроковете за извършване на ревизията и издаване на РД и РА; липса на мотиви в РА; липса на предпоставки за регистрация по ЗДДС към 02.12.2022 година по отношение на оспорващото дружество, обективна невъзможност за узнаване обема и размера на дейността на предишния ползвател на обекта, незаконосъобразно непризнаване на правото на данъчен кредит в размер на 6862 лева за данъчен период м. 12.2022 година. По същество се прави искане за отмяна на оспорения РА и признаване правото за приспадане на данъчен кредит в размер на 6862 лева. Заявява се претенция за присъждане на направените по делото разноски, вкл. адвокатски хонорар.
В открито съдебно заседание оспорващото дружество „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово не се представлява. В депозирана писмена молба от надлежно упълномощен процесуален представител – адвокат, се заявява, че се поддържа жалбата, искането по същество и претенцията за присъждане на разноски /л. 295/; към молбата се представя списък на разноските, договор за правна защита и съдействие, фактура и извлечение от банкова сметка /***. 296-300/.
Ответната страна - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите се представлява в открито съдебно заседание от надлежно упълномощен процесуален представител – юрисконсулт, оспорва се жалбата, по същество се прави искане за потвърждаване на процесния РА, заявява се претенция за присъждане юрисконсултско възнаграждение, за което се представя списък /л. 305/.
Съдът, като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, включително тези в ревизионната преписка, приема за установено следното:
Предмет на делото е законосъобразността на Ревизионен акт № Р-04000723000531-091-001 от 18.07.2023 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 87 от 16.10.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите.
Процесният РА е издаден в резултат на извършена първоначална ревизия, възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000723000531-020-001 от 07.02.2023 година на Началник сектор при ТД на НАП – Велико Търново /л. 65/, връчена електронно на 14.02.2023 година /удостоверение на л. 67/, изменена относно срока за извършване на ревизията със Заповед от 05.05.2023 година за изменение на Заповед за възлагане на ревизия на същия орган, връчена електронно на ревизираното лице /л. 68-70/, като срокът за завършване на ревизията е удължен до 15.06.2023 година. Процесната ревизия е възложена относно задължения за данък върху добавената стойност за периода 02.12.2022-31.12.2022 година.
За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-040007233000531-092-001 от 28.06.2023 година /л. 53-63/, връчен електронно на ревизираното лице на 29.06.2023 година /л. 64/.
Срещу горепосочения РД не е подавано писмено възражение в срока то чл. 117, ал. 5 от ДОПК.
След изтичане на срока за подаване на възражение, органите по приходите са приели направените констатации в РД и са издали Ревизионен акт № Р-04000723000531-091-001 от 18.07.2023 година /л. 48-50/, връчен електронно на ревизираното лице на 24.07.2023 година /л. 52/, с който РА е начислен допълнително ДДС по реда на чл. 102, ал. 3 вр. чл. 96, ал. 10 от ЗДДС в размер на 13260.11 лева и е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6862 лева, в резултат на което е определен ДДС за внасяне в размер на 12 673.22 лева и лихви в размер на 754.46 лева за данъчен период 02.12.2022 - 31.12.2022 година.
В резултат на предприето оспорване по административен ред /жалба на л. 35-47 от делото/ е издадено Решение № 87 от 16.10.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите, с което решение процесният РА е потвърден като законосъобразен.
Недоволно от решението, ревизираното дружество „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово е оспорило по съдебен ред процесния РА, потвърден с горепосоченото решение, с жалба с вх. № 1830 от 02.11.2023 година /л. 2-20/.
При
така установената фактическа обстановка, съдът намира жалбата за допустима,
като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от активнолегитимирано /ревизираното/
лице, до компетентен съд и след изчерпване на процедурата по административното
оспорване на РА.
При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът намира, че процесният РА е валиден административен акт, издаден от компетентни органи, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган /Заповед № 1270 от 15.11.2021 година на Директора на ТД на НАП – Велико Търново – л. 71-72/ и приключила в определения от него срок. РА определя данъчно задължение за период, за който е възложена ревизията. Заповедите за възлагане на ревизията и удължаване на срока за извършването ѝ, РД и РА са подписани с валидни електронни подписи /л. 281/. Спазени са сроковете за извършването на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 1 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК. РА съдържа и всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност, като не са допуснати съществени нарушения на ревизионните правила при извършване на ревизията.
В хода на ревизията е установено, че „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово е вписано в Търговския регистър на основание подадено заявление от 03.07.2020 година, като предметът на дейност е търговия на едро и дребно, както и всички други търговски дейности, незабранени със закон, а там, където се изисква лиценз – след издаването на такъв. Едноличен собственик на капитала и управител на дружеството е А.А., който се явява свързано лице по смисъла на § 1 от ДР на Търговския закон и по смисъла на ДОПК с лица, посочени в таблица – Приложение № 1 от РД /л. 53-54/. Дружеството е с обща регистрация в офис на НАП гр. Габрово от 03.07.2020 година, регистрирано е по ЗДДС на 30.12.2022 година съгласно Акт за регистрация по ЗДДС № 070422204768857 от 29.12.2022 година, издаден от орган по приходите /л. 114/, по заявление за регистрация по ЗДДС от 19.12.2022 година /л. 108-110/, връчен /актът за регистрация/ на 30.12.2022 година /л. 116/. Документите, приложени към акта за регистрация, са приобщени към материалите по ревизията с Протокол № 1326847 от 22.02.2023 година /л. 104-105/. За ревизирания период е установено, че оспорващото дружество е осъществявало дейност в ресторант „Странноприемница“, находящ се на посочен адрес в гр. Габрово, който търговски обект е стопанисвал под наем в размер на 1000 /хиляда/ лева месечен наем, а наемодател е „Габрово тур“ ООД с ЕИК ******, съгласно представен договор за наем от 01.07.2020 година, съгласно който наемателят е имал право да преотдава имота, но не и да променя договореното предназначение за ползване. През ревизирания период основаният предмет на дейност на оспорващото дружество е дейности на ресторанти и заведения за бързо обслужване – КИД 5610. В хода на ревизионното производство е установено, че „Визия-22“ ЕООД с ЕИК ******е осъществявало дейност в същия обект ресторант „Странноприемница“ в гр. Габрово за периода 01.08.2022-01.12.2022 година, като е превеждало на оспорващото дружество месечен наем в размер на 1100 лева; в дружеството за посочения период са работили 24 лица по трудов договор, вкл. едноличния собственик на капитала и управител на оспорващото дружество А.А. – на длъжност готвач, 19 от които след 01.12.2022 година са назначени на същите длъжности в „Странноприемница Габрово“ ЕООД. Констатирана е незначителна промяна на търговската марка, почти неразличима визуално, поради което е прието, че е налице значителна идентичност на марката. Установен е оборот, реализиран от „Визия-22“ ЕООД с ЕИК ******за периода 01.08.2022-01.12.2022 година в ресторант „Странноприемница“ в гр. Габрово в размер на 622470.04 лева, и оборот, реализиран от „Странноприемница Габрово“ ЕООД в същия обект за периода 02.12.-31.12.2022 година – 137111.63 лева, респ. за периода 01.12.-29.12.2022 година – 126469.34 лева, като за първия работен ден – 02.12.2022 година – има регистрирани продажби в размер на 4053.32 лева, което прави облагаемия оборот по ЗДДС за периода 01.08.2022-02.12.2022 година в размер на 626523.36 лева.
При така установените факти е изведен извод, че свързаните дружества извършват последователно и непрекъснато идентична дейност, и са налице обстоятелства, обосноваващи наличието на организационна обвързаност, при която лицата са действали съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните. Прието е, че са изпълнени условията в чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС, в сила от 01.01.2020 година, като оборотът за регистрация по е достигнат още през първия ден на започване на еднородната дейност от оспорващото дружество – 02.12.2022 година, поради което заявление за задължителна регистрация на основание чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС е следвало да се подаде до 09.12.2022 година, а такова е подадено на 19.12.2022 година.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, в относимата към процесния случай редакция в сила от 18.02.2022 година, всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50000 лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Съгласно чл. 96, ал. 10 от ЗДДС при последователното извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект от две или повече свързани лица или лица, действащи съгласувано, в облагаемия оборот на всяко следващо лице се включва оборотът, реализиран в обекта от всички лица, извършвали последователно дейността в съответния обект преди него, за период, не по-дълъг от последните 12 последователни месеца, включително текущия месец, и се счита за оборот, реализиран от съответното лице през първия ден на започване на еднородната дейност в обекта от това лице. Дейността се приема, че е еднородна, когато е налице значителна идентичност по отношение на две или повече от следните характеристики: предлаганите стоки или услуги, ползваните активи, персонала, търговската марка/наименованието на обекта, доставчиците/клиентите. Не се приема, че е налице последователно извършване от две лица на еднородна дейност, ако е налице прекъсване на дейността за повече от един месец от датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от лицето, определящо оборота по реда на ал. 10 – чл. 96, ал. 11 ЗДДС.
Разпоредбите на чл. 96, ал. 10 и ал. 11 /обн. ДВ, бр. 96 от 2019 г., в сила от 01.01.2020 г./ са приети със Закона за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане. Във връзка с така приетата нова нормативна уредба, в § 1 от ДР на ЗДДС е създадена нова т. 93, въвеждаща дефиниция за понятието „лица, действащи съгласувано“ по смисъла на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС, според която това са лица, в управлението, контрола и/или капитала на които участват свързани по § 1, т. 3, букви „а“, „б“, „в“ и „л“ от Допълнителните разпоредби на ДОПК лица, или лица, от взаимоотношенията между които или между всяко от тях и трето лице според съществуващата между тях икономическа, организационна, семейна или друга обвързаност/свързаност, може да се направи извод, че действат съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
Видно от мотивите към законопроекта, целта на разпоредбата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС е предотвратяване на практиката по избягване на регистрация по ЗДДС от данъчнозадължени юридически самостоятелни, но свързани или действащи съгласувано лица, чрез формална смяна на субекта, извършващ еднородна независима икономическа дейност. В обхвата на дефиницията на „лица, действащи съгласувано“, попадат случаите, когато между лицата съществуват специфични връзки, при които могат да се уговорят условия, различни от обичайните, и е очевидно, че едно данъчно задължено лице, което ще продължи еднородната дейност в обекта, получава от предшестващото данъчно задължено лице, извършвало дейността в същия обект, съществена информация относно тази дейност, в т. ч. за реализираните обороти. За предотвратяване на тази практика разпоредбата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС предвижда специфично сумиране на оборотите за формиране на облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС.
Така, за възникване на задължението за регистрация в хипотезата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС се предвижда сложен фактически състав, който изисква наличието на специфични характеристики относно лицата, характера и мястото на извършваната дейност, както и относно времевите характеристики на дейността, а именно последователното и непрекъснато извършване в определения в разпоредбата период.
В конкретния случай настоящият съдебен състав намира, че тези елементи от фактическия състав на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС във връзка с § 1, т. 93 от ДР на ЗДДС, са безспорно установени в хода на процесната ревизия, в частност и в хода на проверката, приключила с издаване на Акт за регистрация по ЗДДС № 070422204768857 от 29.12.2022 година, издаден от орган по приходите /л. 114/, за който не се навеждат доводи, а и липсват данни да е бил обжалван от „Странноприемница Габрово“ ЕООД.
В производството за целите на регистрацията е безспорно установено, че търговският обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС, в който „Странноприемница Габрово“ ЕООД и „Визия-22“ ЕООД с ЕИК ******са извършвали без прекъсване по смисъла на чл. 96, ал. 11 от ЗДДС е един и същ, икономическата дейност на дружествата, извършвана в обекта, е еднородна – ресторантьорска дейност, налице е идентичност на ползваните активи, предлаганите услуги и наемодателя, съществена част от персонала на „Визия-22“ ЕООД до 01.12.2022 година е преминал на работа на същите длъжности в „Странноприемница Габрово“ ЕООД, считано от 02.12.2022 година, двете дружества са имали едни и същи доставчици. Прието е, че двете дружества са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. „б“ от ДР на ДОПК, доколкото едноличният собственик на капитала и управител на „Странноприемница Габрово“ ЕООД до 01.12.2022 година е бил наето по трудов договор лице във „Визия-22“ ЕООД на длъжност готвач.
Влезлият в сила акт за регистрация е стабилен административен акт, в т. ч. за датата, на която е достигнат облагаемият оборот за задължителна регистрация и зачитане на разпоредената с него правна промяна дължи както неговият адресат, така и администрацията. В този смисъл е недопустимо и съдът, в настоящото производство, да преразглежда и/или да коментира въпроса относно осъществяването на фактическия състав на чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС и за датата, на която е започнала еднородната дейност /така в Решение № 9516 от 07.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2603/2010 г.; Решение № 5321 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13569/2011 г.; Решение № 12746 от 16.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 15581/2011 г.; Решение № 5157 от 28.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2006/2015г; Решение № 6114/20.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 935/2021 г. /.
При неизпълнено задължение за подаване на заявление за регистрация или при забавено изпълнение на това задължение е дължим ДДС, чиито размер се определя по правилата на чл. 102, ал. 3 или ал. 4 от ЗДДС и се установява с РА по реда на ДОПК – чл. 102, ал. 5 от ЗДДС. Именно по този ред са установени задълженията на „Странноприемница Габрово“ ЕООД с процесния ревизионен акт.
Оспорващото дружество твърди незаконосъобразност на отказа за приспадане на данъчен кредит в размер на 6862 лева, както и неяснота поради каква причина е уважено приспадане за сумата от 586.89 лева, по което възражение съдът съобрази следното: Съгласно чл. 102, ал. 4, изр. 1 и 2 от ЗДДС, за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите по чл. 96, ал. 1, изречение второ, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50000 лева, от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. С влезлият в сила Акт за регистрация по ЗДДС № 070422204768857 от 29.12.2022 година, издаден от орган по приходите е прието, че първият ден на започване на еднородната дейност, съответно датата, на която е надвишен оборотът е 02.12.2022 година, като съгласно чл. 96, ал. 1, изр. 2 от ЗДДС, заявлението за регистрация е следвало да се подаде в седмодневен срок – т. е. до 09.12.2022 година, който срок не е спазен и е подадено заявление за регитрация на 19.12.2022 година. Съгласно чл. 103, ал. 1 от ЗДДС за дата на регистрация се счита датата на връчване на акта – 30.12.2022 година Подавайки заявление за регистрация на основание чл. 96, ал. 1, изр. 1 от ЗДДС на 19.12.2022 година, оспорващото дружество не е спазило императивно предвидения срок по чл. 96, ал. 1, изр. 2 от ЗДДС. С въведеното на 01.01.2018 година ново обстоятелство в нормата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, създаващо задължение за регистрация при съкратени срокове, законодателят не предоставя алтернативна възможност на данъчнозадължените лица за регистрация по ЗДДС. Разпоредбата на чл. 96, ал. 1, изр. 2 ЗДДС е специална спрямо общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС по изр. 1 на същата разпоредба, тъй като цели защита на фискалните интереси на държавата. При реализиране на високи обороти в два последователни месеца и с неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, задължените лица не начисляват ДДС за част от доставките, относно които при спазване на закона би следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица. Предвид изложеното, при определяне на дължимия данък правилно органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. Приложимите разпоредби са тълкувани стриктно и в съответствие със закона дължимият данък е определен от датата, на която е надвишен оборотът – в случая първия ден на започване на еднородната дейност и отчитане на първата продажба – 02.12.2022 година, до датата, на която дружеството е регистрирано от органа по приходите – 30.12.2022 година. За периода 30-31.12.2022 година оспорващото дружество е било вече регистрирано по ДДС и е подало справка-декларация с деклариран резултат ДДС за възстановяване в размер на 7448.89 лева. При правилно приложение на чл. 74, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 61, ал. 4 от ППЗДДС не се признава правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 6862 лева по фактурите, издадени преди датата на регистрация по ЗДДС и включени в дневника за покупки, тъй като активите не са налични, като оспорващото дружество не е опровергало констатацията, че в счетоводството му не е наличен инвентаризационен опис на фактическата наличност от стоки към датата на регистрация по ЗДДС – 30.12.2022 година.
Правилно е изчислена и основата за облагане с ДДС, като е съобразена разпоредбата на чл. 67, ал. 3 от ЗДДС и е прието, че данъкът е включен в цената.
По така изложените съображения настоящият съдебен състав намира жалбата за неоснователна, поради което същата следва да бъде отхвърлена.
При този изход на спора, предвид разпоредбата на чл. 161 от ДОПК и своевременно направено искане от процесуалния представител на ответната страна, оспорващата страна следва да бъде осъдена да заплати на ответната страна юрисконсултско възнаграждение в размер на 2279 /две хиляди двеста седемдесет и девет/ лева за настоящата инстанция, изчислено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения и претендирано от страната в минимален размер.
Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово против Ревизионен акт № Р-04000723000531-091-001 от 18.07.2023 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 87 от 16.10.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите.
ОСЪЖДА „Странноприемница Габрово“ ЕООД – гр. Габрово с ЕИК ******да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите сумата от 2279 /две хиляди двеста седемдесет и девет/ лева юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховен административен съд на Република България в четиринадесетдневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: