РЕШЕНИЕ
№ 851
гр. Пловдив, 19.05.2020 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, XXVII състав, в публично заседание на двадесет
и първи април през две хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ПЕТЪР
КАСАБОВ
при секретаря ПЕТЯ ДОБРЕВА, като разгледа
докладваното от Председателя административно дело № 1546 по описа за 2019 год.
на Пловдивския административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Образувано е по жалба на Н.Б.У.,
ЕГН **********, с адрес ***, чрез адвокат Л.К. от САК, против Ревизионен акт № Р-16001618004146-091-001/11.02.2019г.,
издаден от С. П. П. – началник на сектор,
възложил ревизията и К. Г. Н. на длъжност главен инспектор по приходите
- ръководител на ревизията при ТД на НАП – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, потвърден с Решение № 267/03.05.2019 г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр. Пловдив, в частта, с който
на оспорващия за данъчни периоди от 2014г. до 2016г. са определени допълнителни
задължения за годишен авансов данък по ЗДДФЛ в размер на 12134,60 лева и
прилежаща лихва 2406,87 лева; за периода от 2014г. до 2016г. допълнителни
вноски за ДОО в размер на 7544,13 лева и прилежаща лихва 1898,44 лева; за
периода от 2014г. до 2016г. допълнителни вноски за ЗО в размер на 4715,08 лева
и прилежаща лихва 1186,51 лева; за
периода от 2014г. до 2016г. допълнителни вноски за ДЗПО – УПФ в размер на
2946,93 лева и прилежаща лихва 741,59 лева; за периода от 29.06.2015г. до
31.12.2016г. допълнителни задължения за ДДС в размер на 61776,30 лева и
прилежаща лихва 17045,57 лева.
Жалбоподателят оспорва
изцяло РА № Р-16001618004146-091001/11.02.2019 г., като счита, че същият е
неправилен, незаконосъобразен и необоснован, постановен при неправилно
тълкуване на материалния закон и в противоречие със събраните в хода на
ревизията и приложени към административната преписка доказателства. На първо
място, оспорва твърденията на органите по приходите, че е осъществявал
икономическа дейност - покупко-продажба на стоки /дрехи/. Оспорващият не отрича,
че е извършва продажба на стоки чрез куриерски услуги, но претендира, че тази
дейност не е извършвана в качеството му на търговец, а като посредник и
доходите му не могат да се квалифицират като доходи от стопанска дейност. Твърди
се същи, че неправилно е определен облагаемият доход за всяка от годините, тъй
като не са взети предвид и приспаднати разходите за дейността. На сетне се
поддържа, че незаконосъобразно са определени и допълнителните задължения по
ЗДДС. Възразява се и срещу достоверността на данните предоставени от
куриерските дружества. Претендира се присъждане на сторените в хода на
съдебното производство разноски.
3. Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” –
гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез
процесуалния си представител юрисконсулт Д., е на становище, че жалбата е
неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на
съответното юрисконсултско възнаграждение.
4. Окръжна прокуратура - гр. Пловдив, редовно
уведомена за възможността за встъпване в настоящото производство, не изпраща
представител и не взема становище по жалбата.
ІІ. За допустимостта:
5. Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред
контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си
частично го е изменил. Постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата
в рамките на предвидения за това преклузивен
процесуален срок налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
6. Със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16001618004146-020-001/16.07.2018 г. /л. 1013/ на С. П. П. – началник сектор
при ТД на НАП – гр. Пловдив е възложено извършване на данъчна ревизия на Н.Б.У. с обхват годишен авансов данък по ЗДДФЛ за период 01.01.2016 г. – 31.12.2016 г.; данък
по чл. 17 от ЗДДФЛ за период 01.01.2016 г. – 31.12.2016 г.; вноски за ДОО за
период 01.01.2016 г. – 31.12.2016 г.; вноски за ЗО за период 01.01.2016 г. –
31.12.2016 г.; вноски за ДЗПО за УПФ за период 01.01.2016 г. – 31.12.2016 г. Срокът
за извършване на ревизията е определена три месеца от съобщаването на
заповедта, което е сторено на 01.08.2018г.
Издадени са ЗВР № Р-16001618004146-020-002/03.10.2018
г. /л. 1016/, ЗВР № Р-16001618004146-020-003/30.10.2018 г. /л. 1019/, с които крайният
срок за извършване на ревизията е продължен до 01.01.2019г. и е разширен
предметът и обхватът с включване на задължения за годишен авансов данък по
ЗДДФЛ за период 01.01.2014 - 31.12.2015 г.; данък по чл. 17 от ЗДДФЛ за период
01.01.2014 - 31.12.2015 г.; вноски за ДОО за период 01.01.2014 - 31.12.2015 г.;
вноски за ЗО за период 01.01.2014 - 31.12.2015 г.; вноски за ДЗПО за УПФ за
период 01.01.2014 - 31.12.2015 г.; задължения по ЗДДС за период 29.06.2015г. –
31.12.2016г.
В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001618004146-092-001/15.01.2019г.
/л. 94/, въз основа на който, възложилият ревизията и ръководителят на
ревизията са издали Ревизионен акт № №
Р-16001618004146-091-001/11.02.2019 г. /л. 79/.
По жалба на Н.Б.У. е издадено Решение № 267/03.05.2019 г. /л. 25/
от Директорът на Дирекция “Обжалване и данъчно –
осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което е изменен РА в частта
на допълнително установените задължения по ЗДДС за периода от 29.06.2015г. до
31.12.2016г. от 74131,53 лева на 61776,30 лева и прилежаща лихва от 20454,69
лева на 17045,57 лева, и потвърден в
останалата част.
С оглед делегирането на правомощия по реда на чл.112, ал.2, т.1 от ДПОК
по делото е представена Заповед № РД-09-1/03.01.2017г. год. /л. 46/ и заповед №
РД-09-1801/28.09.2018 г. /л. 42/ на Директора на ТД на НАП - Пловдив.
7. В съдържанието
на всички заповеди за възлагането и изменението на ревизията, ревизионния
доклад и ревизионния акт, е отразено, че са издадени чрез информационна система
"Контрол" като електронен документ, подписан с електронен подпис. Документите
са представен на цифров носител ведно с разпечатки, позволяващ справка за валидността
на квалифицираните електронни подписи към датата на издаването им. Изложеното
до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно
производство е възложено от материално компетентен административен орган, при
спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е
постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в
съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 във вр. чл.
118, ал.2 и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.
ІV. За фактите:
8. Н.Б.У. няма регистрация като едноличен търговец. В
ревизирания периода е едноличен собственик на дружествата: - „Никол Колекшън 86“ ЕООД с ЕИК *********; „Никол Колекшън“ ЕООД с ЕИК *********. Ревизираното лице няма
регистрация по Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/. Не са
установени данни за издавани лицензи и/или разрешителни за осъществяване на
определена дейност. У. е подал ГДД за 2016г. с вх.№ 164391700319754/
21.04.2017г. с попълнени - Приложение № 1 доходи от трудови правоотношения с
„код 101 " в размер на 2891,20лв; Приложение № 6 доходи от други
източници по чл. 35 от ЗДДФЛ в размер на 35,40 лв. /доход от получена лихва по
предоставения заем/. Няма подадени ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2014г. и
2015г. Не са декларирани и доходи от дейност като търговец.
9. В хода на ревизията е
установено, че ревизираното лице е извършвало дейност по продажба на стоки чрез куриерски услуги. С
протокол Р 16001618004146-ППД-001/04.12.2018 г. са присъединени доказателства, събрани в хода на
извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства, документирана с
протокол № П16001617176242-073-001/19.06.2018 г.
От „Еконт Експрес” ООД и
„Спиди” ЕАД е изискана информация и данни за
извършени куриерски услуги на ревизираното лице, както и информация за
изплатени суми от наложен платеж и банкови преводи. В отговор от дружествата са
представени обяснения, информация и файлове със снимки на документи, показващи
изплащането на парични средства, разходни касови ордери и данни за изпратени
пратки от Н.Б.У..
Дружеството „Еконт Експрес” ООД е представило
и договор от 21.05.2015 г. /двустранно подписан/ с Н.Б.У., с предмет ползване
на преференциални цени на куриерски и пощенски услуги. У. е подписал договора в качеството
си на електронен търговец, като е индивидуализиран с ЕГН, тел. номер и
електронен адрес.
От предоставена информация (цифрови носители, съдържащи
електронно подписани файлове, под формата на таблица с данни: за всички
изпратени и получени пратки, парични преводи и наложени платежи; изплащане в
брой на наложените платежи и парични преводи) е установено, че през ревизирания
период задълженото лице е изпращало пратки с дрехи чрез двете куриерски фирми
на различни физически и юридически лица в страната и чужбина. Н.Б.У. е
получавал парични средства чрез наложен платеж в брой от „Еконт Експрес” ООД, а
за изпратените чрез „Спиди” ЕАД пратки сумите са
преведени от получателите по банков път.
Органите по приходите са обобщили представените от
куриерските дружества данни за получените средства от У. в таблици в
ревизионния доклад по куриерски фирми, по дати или месеци и по получени суми.
Установено е, че за периода от 01.01.2014г. до
31.12.2016г. У. е получил приходи в размер на 420635,80лв. от пратки с наименование „дрехи", изпратени по „Еконт Експрес“ ООД; а за периода от 01.01.2012г.
до 31.12.2016г. е получил приходи в размер на 28803,91лв. от пратки с наименование „дрехи", изпратени
чрез „Спиди“ АД. В последната сума са включени
получени от РЛ преводи от лицата EVA BARTKOVIAK - 16169,89 лв. и AGNIESZKA
NADZIEJA - 1067,20 лв. за периода от 01.01.2016г. до
31.12.2016г. и 9462,35 лв. от EVA BARTKOVIAK за периода 01.01.2015г.
до 31.12.2015г. Сумите, получени от ЕWA BARTKOWIAK и AGNIESZKA NADZIEJA, са
приети като насрещна престация по пратките на дрехи, отбелязани със стойност 0
лв.
В резултат на данните от куриерските дружествата и
от събраните писмени доказателства, въз основа на изготвената справки за
получени парични средства, органите по приходите са приели, че сумите
представляват доходи за ревизираното лице от реализирани продажби. Същите не са
осчетоводени като приход в счетоводството на ревизираното лице и в годишните му
финансови отчети. Неотчетените брутни приходи от продажби за 2014 г. са установени
общо в размер на 6 718,00 лв., за 2015 г. - общо в размер на 178 151,82 лв. и за 2016 г. - общо 264 569,89 лв.
Тъй като в декларацията по чл. 50 от ЗДДФЛ ревизираното лице не е посочило сумите от
осъществените доставки на дрехи, в хода на ревизията е прието, че за
ревизирания период са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК -
данни за укрити приходи или доходи. В тази връзка са изготвени и връчени на
лицето уведомления по чл. 17, ал. 1, т. 2 от ДОПК и чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че
основата за облагане с ДДС за периода от 29.06.2015 г. до 31.12.2016 г., годишният
и авансов данък на ЕТ по ЗДДФЛ за периода 01.01.2014 г. - 31.12 2016 г. и данък
върху годишната данъчна основа по чл. 17 за периода 01.01.2014 г. 31.12.2016 г.
ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и ал. 2 от ДОПК.
10. В отговор вх. №
Р-4798/01.11.2018 г. У. декларира, че за периода 01.01.2014г. - 31.12.2015 г. дрехите,
които са изпращани чрез „Еконт Експрес“ ООД, е
продавал в електронни сайтове – „Фейсбук и Инстаграм“. Пратките са били негова собственост и собственост на дружествата „Орегон" ЕООД с ЕИК *********; „Гордън груп 68"
ЕООД
с ЕИК ********* и „Явари" ЕООД с ЕИК *********.
Сочи, че с дружества е имал сключени договори и е получавал комисионна в размер
на 0,3%. Представя копия на договори, приемно - предавателни протоколи и
квитанции за платените суми.
Съдържанието на договорите е еднотипно. Посочено
е, че У. се задължава да изпраща дрехи по „Еконт“ и
извършва електронна търговия от името и за сметка на дружествата, като за
съответните пратки ще получава комисионна в размер на 0,3 % на пратка. Сходни
по съдържание са и приемно - предавателните протоколи и квитанциите за платени
суми. В първите е посочено, че съответното дружество като „изпълнител“ е
предало на У. – „получател“, стоки, обозначени като „дрехи“ по бр. 1 и стойност,
с място на действието - гр. Пловдив. Към протоколите са приложени описи, в
които се съдържат данни за вида на дрехите, единична и обща стойност.
Квитанциите съдържат дата, номер и стойност на възстановена сума от продажба на
облекло.
10.1. Във връзка с
получените наложени платежи за периода 01.01.2016г. до 31.12.2016г. в отговор
вх. № ВхР-4264/20.09.2018 г. У. посочва, че част от дрехите, които
са изпращани чрез „ЕКОНТ ЕКСПРЕС" ООД са закупени от фирма „Хрис 2013"ЕООД - гр. София, за които
представя копия на фактури. За друга част представя копия на приемно
- предавателни протоколи с лицата Г. Р. С. с ЕГН **********, И. П. Й. с ЕГН **********, В. Я. С. с ЕГН **********, Б. С. С. с ЕГН**********, от които твърди да е
получавал дрехи. Представя и разписки , с които е предавал
суми на същите лица. Стойността на сумите от приемно – предавателните протоколи
съответства на сумите от разписките.
10.2. На посочените
дружества и физически лица са извършени насрещни проверки, при които е
установено следното:
1) Б. С. С. , Р. М.
С. и В. Я. С. не са представили исканите документи и писмени обяснения,
поради което е прието, че не може да бъде потвърдено по категоричен начин,
че в тяхна полза е отчетен приход от ревизираното лице за подробно описани
на стр. 85, 86, 141 и 142 от РД доставки по дати и суми;
2) Г. Р. С. е представила писмени
обяснения, в присъствието на полицейски инспектор Славчев (документирано с
Протокол Кд 73 сер. АА №1474166/16.11.2018г.), съгласно които не познава лицето
Н.Б.У., не е предавала стоки и не е получавала пари от него. С. твърди, че съпруга на сестра й А. Р. С. е
взел личната й карта, както на баща й и на майка й, и е извършил тези сделки. Въз
основа на това органите по приходите са приели, че не може да бъде потвърден
по категоричен начин, отчетен приход от ревизираното лице в полза на С. за
посочени на л. 86 от РД доставки по суми по дати .
В обобщение е счетено, че не се доказва, сочената
от РЛ част от реализираните стоки, да е била собственост на други лица и да са
реализирани приходи от тяхно име и за тяхна сметка. Органите по приходите са
съобразили липсата на доказателства за произхода на стоките, тяхното
съхранение, превоз, документи за предаването на същите и индивидуализирането им
по вид, брой, цена, стойност и др. характеристики, както и договори за такива
услуги. Прието е, че дрехите, изпратени чрез куриерските фирми, са
реализирани от ревизираното лице като продажби на продукция на клиенти,
за които продажби не са издадени документи, а получените приходи от
същите са укрити.
3) И. П. Й. е представил декларирал,
че е предавал стоки на Н.Б.У. през 2016 година, които ги е продавал по интернет. Декларирано е, че
за всяка предадена стока е съставен приемо-предавателен протокол и съответно
разписка за получената сума. При проверката са представени заверени копия
на приемо-предавателни протоколи и разписки за получени суми. В писмените си
обяснения, проверяваното лице е посочило, че няма сключен договор с У.. Поради
големия период от време не може да опише точно какъв е видът на стоките по
всяка пратка, но основно е продавал дрехи - дънки, блузи, якета и други. Приемането
и предаването на стоките и парите от продажбите се е извършвало или на домашния
адрес на Й, или на адреси в Пловдив, в зависимост кой в коя част на града се
намира. Пратките са предавани периодично в началото на месеца, а парите в края
на месеца. Не е изплащал комисионни на Н.Б.У.. Стоките са превозвани с личните
автомобили или с такси и двамата са ги разтоварвали. Не е ползван допълнителен
транспорт. Свързвал се е с Н.У. по телефона и при нужда са се срещали на
различни места в Пловдив. Й е посочил, че дрехите е купувал от Америка, където
е живял и работил. Органите по приходите са отбелязали, че в подкрепа на тези
твърдения не са представени документи, доказващи произход и собственост на
продадените стоки. Описаните доставки в
протоколите - стоки, не са индивидуализирани с данни за вид, количество, цена,
стойност и др. В тази връзка е прието, че не се доказва част от реализираните
стоки да са били собственост на Й и да са реализирани от негово име и за негова
сметка.
6) След проверка в информационната
система на НАП е установено, че за данъчни периоди от м.01.2016 г. до
м.10.2016 г. от дружеството "Хрис
2013" ЕООД не са декларирани доставки
с получател Н.Б.У. или фирмите, на които същия е едноличен собственик. При
съпоставка с представените от У. копия от фискални бонове за извършени плащания
в брой, приложени към представените фактури за доставки на дрехи, издадени от „Хрис 2013“ ЕООД, е установено че номерът на фискалното
устройство в боновете - DT326421, е различен от номера на фискалната памет -
02562911, и не отговарят на тези, регистрирани и декларирани в НАП от „Хрис 2013“ ЕООД. На датата, отразени във фактурите и
боновете, няма декларирани от „Хрис 2013“ ЕООД
продажби, включително към други дружества. При извършената съпоставка на
номерата на приложените копия от фактури, заверени от Н.У. с положен подпис и
отразените номера на документи в Дневниците за продажбите, органите по
приходите се установили пълно несъответствие. Съобразена е също липсата на
индивидуализация на стоките във фактури - „дрехи" с мярка „брой" и
количество „1“, без данни за вид, тип, размер и др. характеристики. Прието е,
че представените копия от фактури и фискални бонове не отразяват
осъществени реални доставки, тъй като не се доказва произхода, вида,
стойността, начина на придобиването и разплащане на стоките, изпращани за
реализация, към клиентите, чрез куриерските фирми.
7) От „Голдън Груп 68“ ООД са представени: заверени копия на договор,
сключен на 28.08.2015 г. с Н.Б.У.; три броя приемно - предавателни протоколи за
периода м. октомври 2015 г. - м. декември 2015 г. вкл.; три броя описи на стоки
към приемно - предавателните протоколи; три броя служебни бележки за доходи по
чл. 35 от ЗДДФЛ, издадени на Н.Б.У. за периода м. октомври 2015 г. - м.
декември 2015 г. вкл. и шест броя приходно-касови ордери. Органите по приходите
са приели, че представените приемно-предавателни
протоколи не доказват реалността на сделките. В
този аспект е
отбелязана липсата на индивидуализиращи данни за вещите, произход им, начина на
транспорт, място на фактическо предаване и лицата, ангажирани с
изпълнението. Съобразена е също липсата на доказателства за счетоводното
отразяване на предаването на стоките от дружеството към ревизираното лице,
внасянето на паричните средства в касата на дружеството или по банкова сметка.
*** "Голдън груп
68" ЕООД за извършените продажби. Не са представени документи относно
отчитането и осчетоводяването на приходите от извършените продажби. Не е
посочен размерът на търговската надценка, с която дружеството е
извършвало продажбите си по години за 2014г., 2015г. и 2016 г. Също така, след извършена проверка в ИМ на НАП е
установено, че "Голдън груп
68" ЕООД не е подало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за 2015г., в която да
декларирала изплатени доходи на Н.Б.У..
По горните съображения ревизиращите не са
кредитирали представените доказателства и са счели, че не се доказва част от
реализираните стоки от Н.У. да са били собственост на „Голдън груп 68“ ЕООД и да са реализирани от име и за сметка
на дружеството.
8) Виктория Викторова
Запрянова - управител на „Орегон“ ЕООД е
представила отговор, в който заявява, че предметът на дейност на дружеството е
свързан с ресторантьорство за период от една година от момента на покупка на
дружеството- 27.09.2011г. В тази връзка се твърди, че дружеството не е
извършвало дейност от 2011г, не са издавани никакви фактури, не са получавани
суми, не са извършвани продажби на стоки или услуги след 2011г. Проверяваното
лице, твърди, че документите и печатът на дружеството са на съхранение при
счетоводител, с когото не подържа контакт поради което не може да представи
каквито и да било документи.
По данни от масивите на НАП се установява, че
за дружеството няма подадени ГДД за периода от 01.01.2012г. до
31.12.2017г. Подадена е ГДД вх.№16004590025/30.03.2018г. за период
2017г., с декларирани общо приходи в размер на 24523,01 лв.,общо разходи в
размер 20142,65лв. и счетоводен финансов резултат в размер на 4380,36 лв.
При тази фактическа обстановка органите по
приходите не са кредитирали представените от РЛ доказателства като са достигнали до
извод, че продажбите са реализирани от и за сметка на У. и полученият
приход е укрит.
9) „Явари“ ЕООД е
представило приемно-предавателни протоколи и квитанции за предадени стоки на У.
в периода м.06.2015 г. – м.09.2015г. и получени суми от продажбата им. Според
описите към приемно - предавателни протоколи предадените стоки са дамски
рокли/туники, дамски блузи, дамски бодита.
Съгласно представения договор от 04.05.2015
г., сключен между „Явари" ЕООД (възложител) и Н.Б.У.
(изпълнител), последният се задължава да извършва услуга по изпращане на
дрехите чрез „Еконт Експрес“ ООД срещу комисионна.
Според ангажираните служебни бележки за доходи
от други източници по чл. 35 от ЗДДФЛ, „Явари"
ЕООД е изплатило на У.: 618,00 лв. на 30.06.2015 г.; 575,00 лв. на
31.07.2015 г. и на 344,00 лв. на 31.08.2015 г. По данни от ИМ на НАП
дружеството не е подала справка по чл.73 от ЗДДФЛ за 2015г., в която да
декларирала изплатени доходи на У..
Представените квитанции съдържат данни за
възстановени в касата на дружеството суми от продажба на облекло за периода
м.06.2015 г. – м.09.2015г., подробно описани на стр. 93 от РД.
Органите по приходите са приели, че
приемно-предавателни протоколи не съдържат нужната пълнота от данни за
индивидуализиране на стоките, произходът им и цялостната верига по
транспортиране, предаване, съхранение, счетоводното отразяване, внасянето на
паричните средства от лицето в касата на дружеството или по банкова сметка.
***, че обективно не се доказва част от реализираните стоки да са били
собственост на дружеството. Отново е формиран извод, че укритите приходи
са реализирани от У..
11. В мотивите към РД и РА органите по приходите са
извършили подробен анализ на относимите за
определянето на данъчните основи обстоятелства по смисъла на чл.
122, ал. 1, т. 2 и ал. 2 от ДОПК. Поради
липсата на деклариран от РЛ размер на разходите за дейността и прилаганите
надценки при продажбите, е извършена проверки в информационния масив на НАП (
Търговски регистър) с цел установяване средна норма на печалба по данни
декларирани в публикуваните ГФО за следните дружества: "Мели М" ООД с
ЕИК по Булстат *********, "Стилна жена" ЕООД с ЕИК по Булстат
*********, "Рива Фешън" ООД с ЕИК по Булстат *********. При анализ и
обобщаване на данните от извършените проверки е установена средна норма на
печалба по години както следва: 2014 г. – 21,46 %; 2015 г. – 33,50 %; 2016 г. – 39,64 %.
11.1. Въз основа на
получените данни от куриерските фирми е счетено, че продажбите на стоки /дрехи/
са осъществявани редовно в рамките на извършваната дейност по занятие от ревизираното
лице и попадат в хипотезата на чл. 1, ал. 1 от ТЗ. Направен е извод, че
продажбата на гореописаните стоки е основна търговска дейност за Н.У. и
съответно, че е данъчно задължено лице за целите на ЗДДФЛ, а получените приходи
от продажба подлежат на облагане като търговски сделки по чл. 28, ал. 1 от ЗДДФЛ. Получените суми от продажба на стоки са формирали доходи, които не са
декларирани в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. На основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ
доходите на У. са приравнени на такива от стопанска дейност като едноличен
търговец и се обложени с 15 на сто данък съгласно чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ.
От извършваната дейност като търговец за
ревизирания период са установени укрити приходи общо в размер на 449 439,71 лв.
или за 2014 г. в размер на 6 718,00 лв., за 2015 г. в размер на 178 151,82 лв. и за 2016 г. - 264 569,89 лв.
За определяне размера на разходите от продажба на
дрехи е прието, че дрехите продавани от РЛ са с включена търговска надценка от
21,46 % за 2014 г.; от 33,50 % за 2015 г.; от 39,64 % за 2016 г. Въз основа на
това органите по приходите са определили разходи за дейността, както следва: за 2014 г. - 5 531,03 лв., за 2015 г. - 133 447,06 лв.; за 2016 г. - 189 465,69 лв.
Годишната данъчна основа за доходите от
стопанска дейност като едноличен търговец е определена по реда на чл. 26, ал. 1
от ЗДДФЛ, като така установеният облагаем доход е намален със сумите за ЗОВ.
Върху определената данъчна основа е изчислен дължимият данък по чл. 48, ал. 2
от ЗДДФЛ за ревизирания период с прилежащите лихви, както следва: за 2014г.
главница в размер на 96,70лв.
и лихви в размер на 37,17 лв.; за 2015г. главница в размер на 1866,80 лв.
и лихви в размер на 527,45 лв.; за 2016г. главница в размер
на 10171,10лв. и лихви в размер на 1842,25 лв.
11.2. Въз основа на данните за реализирани обороти органите
по приходите са установили, че Н.Б.У. отговаря на изискванията на чл. 96, ал. 1
от ЗДДС за задължителна регистрация - към 31.05.2015 г. е достигнат оборот в размер на 57728,00лв., поддържан до
31.12.2016г. Прието е, че У. е следвало да подаде заявление за регистрация по
чл. 96, ал. 1 от ЗДДС най-късно до 14.06.2015 г, което не е сторил. По месеци периодите,
в които ревизираното лице е следвало да бъде
регистрирано по ЗДДС, са подробно описани на стр. 110 – 111 от РД.
За определяне на данъчните задължения на
лицето органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 2
от ЗДДС, като са приели, че се дължи данък за облагаемите доставки по чл. 12,
ал. 1 от ЗДДС, за периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден
актът за регистрация, до датата, на която са отпаднали основанията за
регистрация. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от допк, като е съобразена нормата на чл.
67, ал. 2 от ЗДДС (данъкът се смята за включен в договорената цена) по периоди
и размери както следва:
|
Период |
Укрити приходи |
ДДС |
Лихва |
|
2015-06-29 |
1038 |
173 |
62,89 |
|
2015-07 |
18634 |
3105,67 |
1102,12 |
|
2015-08 |
1635 |
272,5 |
94,35 |
|
2015-09 |
19545,77 |
3257,63 |
1100,75 |
|
2015-10 |
21562,38 |
3593,73 |
1183,31 |
|
2015-11 |
11072,36 |
1845,39 |
592,23 |
|
2015-12 |
32600,31 |
5433,39 |
1696,83 |
|
2016-01 |
19258,15 |
3209,69 |
974,71 |
|
2016-02 |
13155,6 |
2192,6 |
648,16 |
|
2016-03 |
13662,25 |
2277,04 |
653,49 |
|
2016-04 |
20722,36 |
3453,73 |
962,37 |
|
2016-05 |
23893 |
3982,17 |
1075,29 |
|
2016-06 |
30933,32 |
5155,55 |
1349,14 |
|
2016-07 |
42247 |
7041,17 |
1781,95 |
|
2016-08 |
4695,5 |
782,58 |
191,31 |
|
2016-09 |
21048,65 |
3508,11 |
828,37 |
|
2016-10 |
21526,86 |
3587,81 |
816,29 |
|
2016-11 |
39680,2 |
6613,37 |
1449,55 |
|
2016-12 |
13747 |
2291,17 |
482,46 |
|
Общо |
370657,71 лв. |
61776,30 лв. |
17045,57 лв. |
11.3. Въз основа на
заключението, че РЛ е реализирало доходи от стопанска дейност, ревизиращите са
приложили реда по чл. 124а от ДОПК за установяване на задължения за
задължителни осигурителни вноски. Определен е облагаем доход: за 2014 г. в
размер на 1186,97 лв.; за 2015 г. в размер на 44 704,76 лв. и за 2016 г. в размер на 75 104,20
лв., като на основание чл. 6, ал. 8 и
ал. 9 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО, са определени задълженията на У. в
качеството му на самоосигуряващото се лице за задължителни осигурителни вноски
за периода 2014 г. - 2016 г. и прилежащите лихви, предмет на обжалване:
|
Вид задължение |
Период |
Размер |
|
Лихви |
|
Вноски за ДОО |
2014 г. |
268,80 |
115,08 |
|
|
Вноски за ДОО |
2015 г. |
3655,23 |
1 080,32 |
|
|
Вноски за ДОО |
2016 г. |
3620,10 |
703,04 |
|
|
Вноски за ЗО |
2014 г. |
168,00 |
71,91 |
|
|
Вноски за ЗО |
2015 г. |
2 284,52 |
675,20 |
|
|
Вноски за ЗО |
2016 г. |
2 262,56 |
439,40 |
|
|
вноски за ДЗПО - УПФ |
2014 г. |
105,00 |
44,95 |
|
|
вноски за ДЗПО - УПФ |
2015 г. |
1 427,83 |
422,01 |
|
|
вноски за ДЗПО - УПФ |
2016 г. |
1414,10 |
274,63 |
|
12. По делото бяха допуснати единична и тройна съдебно
– счетоводни експертизи, първата от които бе изрично оспорена от жалбоподателя,
а втората – приета без заявени резерви от страните.
12.1. По единичната експертиза вещото лице В.Б. е установила достигнат от ревизираното лице облагаем оборот към
31.05.2015г в размер на 64510 лв., поддържан над 50 000лв до месец декември 2016 г.
включително. Вещото лице е приело, че срокът за регистрация по ЗДДС изтича на
28.06.2015г. и първи ден от който се дължи ДДС върху установения оборот е
29.06.2015г. В таблица /Приложение № 7 към експертизата/ е установен дължимият
ДДС в общ размер 62667,61 лв. за периода от 29.06.2015г до 31.12.2016г., който превишава установения от органите по
приходите размер на данъка.
За определяне на данъка по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ вещото лице е установило следните приходи по години: за 2014г. – 7558,00
лв.; за 2015г. – 185 496,35 лв.; за 2016г. – 269 171,33 лв. или общо
462 225,68 лв., като за разходите (2014г. – 6222,62 лв.; 2015г. –
138948,58 лв.; 2016г. – 192760,91 лв.) е приложило данните за надценки,
съобразени от ревизиращите. Установеният облагаем доход е в размер: за 2014г. -
1291,38 лв.; за 2015 г. – 46547,77 лв. и за 2016 – 76410,09 лв. Размерът на
данъка: за 2014г. – 96,00 лв.; за 2015г. – 5877,00 лв. и за 2016г. – 10366,00
лв., превишава установения от органите по приходите размер. По – високи са и установените задължения за осигурителни вноски за периода
м.07.2014г. - м.12.2016г. - 15314,50 лв.
Лихвите към публичните задължения вещото лице
е определило към датата на издаване на ревизионния доклад, вместо към датата на
установяването им с ревизионния акт.
12.2. Вещите лица по тройната експертиза са установили облагаемия
оборот по ЗДДС с натрупване над 50000 лв. към 30.04.2015г. и задължение за
регистрация най-късно 29.05.2015г. От извършените изчисления в Приложение № 5 към експертизата, дължимия
ДДС за периодите от 29.05.2015г. до
31.12.2016г. е установен в общо в размер на 67090,61 лв., който
превишава този по ревизионния акт.
За определяне на
данъка по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ вещите лица са установили приходите по години:
за 2014г. – 7558,00 лв.; за 2015г. – 190547,35; за 2016г. – 269171,33 или общо
467 276,68, като за определяне на разходите (2014г. – 0 лв.; 2015г. – 173 161
лв.; 2016г. – 247 877,80 лв.) са използвали представените от РЛ документи,
некредитирани от органите по приходите. Размерът на облагаемия оборот е: за
2014г. - 7558 лв.; за 2015 г. – 17380,35 лв. и за 2016 – 21293,53 лв. Съответно
размерът на данъка: за 2014г. – 841,21 лв.; за 2015г. – 1934,43 лв.; за 2016г.
– 2369,97 лв. Общият размер на осигурителните вноски е: за 2014г. – 1949,96
лв.; за 2015г. – 4484,13 лв. и за 2016г. – 5493,73 лв.
V. За правото:
13. При наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК и при спазване на
правилата на чл. 122, ал. 2 и ал. 4 от ДОПК, нормативно е предоставена
възможност на органите по приходите да приложат установения по съответния закон
размер на данъка към определена в хода на ревизия при особен случай данъчна
основа. В производството по съдебно обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122
от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за
извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния
процесуален ред за това, а в тежест на ревизираното лице - жалбоподател е да
установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и
обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да
се приложи презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК фактическите констатации, на
които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни
доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им не може да се
възлага на ревизирания субект.
По реда на чл. 54, ал. 3 от ДОПК органът по приходите има право да събере
като доказателства разпечатки на данни от технически носители, ако се установи,
че са създадени или ползвани от субекта или от лице, което е или е било негов съконтрагент. Смята се, че данните са създадени или
ползвани от субекта, съответно от съконтрагента, ако
се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се на местата,
където тези лица упражняват дейността си, където се съхранява или води
счетоводството им или върху които единствено лицето има контрол.
Съгласно чл. 40, ал. 1 вр. ал. 3 от ДОПК при
извършване на ревизия или проверка органът по приходите може да предприеме
действия за обезпечаване на доказателства чрез копиране на информация от и на
технически носители, даващи възможност за възпроизвеждането й, като вземе
необходимите технически мерки за запазване на автентичността й. За тези
действията се съставя протокол, екземпляр от който се предоставя на лицето.
Според чл. 52 от ДОПК документи, издавани от автоматични устройства или
системи при условия и по ред, определени в нормативен акт, се смятат за частен
документ, издаден от лицето, на чието име е регистрирано устройството или
системата, а в случай че устройството или системата не са регистрирани - от
лицето, в чийто обект се намират.
14. При обсъдената фактическа обстановка не е спорно,
че ревизираното лице без да е регистрирано като едноличен търговец в процесния
период е реализирало значителен брой продажби на родово определени вещи чрез
куриерските услуги на „Еконт Експрес“ ООД и „Спиди“ ЕАД, за което е получило и съответни парични престации. Продажбите не са извършвани от името и за смета
на притежаваните от ревизираното лице търговски дружества. Макар жалбоподателят
да оспорва заключенията на приходната администрация, че всички продажби са
извършени от негово име и за негова сметка, фактът на признатите лични продажби
и недекларираните от тях доходи е достатъчен, за да се обоснове наличието на
предпоставките за провеждане на ревизията по особения реда на чл. 122 от ДОПК в
хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Органите по приходите са подкрепили
изводите си с представените от куриерските дружества данни, които съдът не
намира пречка да кредитира изцяло. Достоверността
на събраните в хода на ревизията данни от технически носители е обезпечена по
надлежния ред чрез подписването на електронните документи с квалифициран
електронен подпис. Така събраните в хода на ревизията електронни документи са
годни доказателства, които подкрепят фактическите констатации на органите по
приходите. Съдържанието на представената от куриерите информация и годността й
да удостовери проследимост на доставките се
потвърждава и от съдебно - счетоводните експертизи. Доколкото наличието на основание по чл.122, ал.1,
т. 2 от ДОПК е безспорно установено, каза се, в производството по обжалването
на РА фактическите констатации на органите по приходите се смятат за верни до
доказване на противното – така чл.124, ал.2 от ДОПК, а тежестта за оборването
им в случая пада изцяло върху ревизираното лице.
Безспорно се установява, че ревизираното лице е
изпращало пратките и е получавало сумите от продажбите, тоест налице са реални
продажби на стоки, които са били във владение на оспорващия. Съдът намира, че
представените в хода на ревизията документи, с които У. се домогва да
удостовери собствеността на част от стоките и получателите на дохода от
продажбите им, не следва да бъдат кредитирани. Доказателствата за реалното
осъществяване на доставката на стоки (по смисъла на ЗДДС) условно могат да се
разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на
доставката и такива - сочещи на прякото й реализиране. Доказателствата за
реалното осъществяване на доставки на стоки са първичните счетоводни документи
и съответни съпътстващи документи, носещи информация за вида и количеството на
стоката, цената, начинът на транспорт и предаване във владение на получателя. От
друга страна, доказателства, установяващи потенциалната възможност за
осъществяване на доставката са тези, сочещи на фактът на притежание на стоките
за извършване на доставката и материално-техническата обезпеченост за
извършване на доставката. Без значение от кой вид са доказателствата, те следва
да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията на
осъществяване на сделките, за да се установи по един категоричен начин
физическата изява на доставката - кой и къде е предал стоките, на кой са
предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са транспортирани,
къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени и приети.
Тук следва да се отбележи, че при договори за
прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се
прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на
такова, когато бъдат предадени (чл.24 ал.2 от ЗЗД). Ако няма уговорено друго,
предаване на родово определени вещи се извършва в седалището на продавача в
момента на предаване на стоката на спедитора, превозвача или купувача /чл.68,
б”в” от ЗЗД/. В този смисъл, в случаите на продажба на родово определени вещи,
ако между страните не е уговорено друго, когато транспортът се извършва от
доставчика или за негова сметка, прехвърлянето на собствеността се извършва в
момента на предаване на стоката на получателя.
Разгледани през призмата на разумния механизъм за
доказване на доставките, представените от оспорващия частни документи не са
годни да оборят констатациите на органите по приходите. Ангажираните приемно –
предавателни протоколи и квитанции не са обвързани с редовни първичните счетоводни
документи, съпътстващи документи и надлежна счетоводна отчетност. Изцяло неясна
остава стоковата верига (произход, стойност, транспорт, съхранение, осчетоводяване
и изписване от места за съхранение, приемане – предаване и т.н.), въз основа на
която дрехите са придобити от сочените дружества и физически лица, за да е
обективно възможно предаването им във владение на оспорващия. Прочие част от
физически лица отричат такива обстоятелства, а
друга - не ангажира никакви доказателства в подкрепа на позицията, че са
притежавали съответни количества дрехи, които да са могли да предадат на У.. Ангажираните
частни свидетелстващи документи нямат обвързваща съда материална
доказателствена сила и следва да бъдат ценени с оглед съвкупния доказателствен
материал. В случая същите се явяват спорадични и изолирани, разкриващи стремеж
да обслужат нуждите на ревизионното производство с цел избягване на данъчни
задължения. Представените договори за посредническа дейност не променят горния
извод. Техният диспозитивен характер е годен да
удостовери единствено, че подписалите го лица са се уговорили за постигането на
съответен резултат, който остава недоказан без посочения по – горе пълен обем
от съпътстващи преки и косвени доказателства. При това положение обективно проявен
и безспорен остава единствено фактът, че ревизираното лице е притежавало във
владение съответните количества и видове стоки, които е продавало. Не се
поставя под съмнение и механизмът на доставките чрез ползването на куриерска
услуга, за която ревизираното лице като електронен търговец има сключен и
надлежен договор за ползване на преференциални условия. Налице е пълнота от
данни за вида на стоките, количествата, цените, датите, месата на доставка и
получателите на пратките, изпратени именно от У., а не някое друго лице.
Съпоставката на информацията, за получените от ревизираното лице суми по
наложени платежи и парични преводи от базата данни на куриерите, позволява
еднозначно установяване на предмета и стойността на всяка една продажба. В тази
насока възраженията на жалбоподателя се неоснователни. Както в хода на
административното обжалване, така и в хода на съдебното производство
жалбоподателят не представя доказателства, които да обосноват правен извод,
различен от този на органите по приходите.
15. По смисъла на чл. 26,
ал. 7 от ЗДДФЛ физическите лица, извършващи дейност като еднолични търговци,
независимо дали са регистрирани по Търговския закон, се третират като данъчно
задължени лица, които формират данъчната основа за доходите по реда, по който
тя се определя за регистрираните търговци. Независима икономическа дейност е
всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение,
включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел
получаване на редовен доход от него. Според чл. 286, ал. 2 от Търговския закон,
търговски са и сделките по чл. 1, ал. 1 независимо от качеството на лицата,
които ги извършват.
В случая ревизираното лице през процесните периоди е извършвало системно, ритмично и
целенасочено дейност по продажба на родово определени вещи с цел реализиране на
печалба, поради което тази дейност законосъобразно е установена като стопанска
дейност. Броят и системността на така осъществените сделки сочат безспорно, че
те не са извършени за обезпечаване на индивидуални нужди. Още повече
жалбоподателят не отрича, че е целял реализиране на печалба. При това положение
безспорно ревизираното лице е действало като търговец по смисъла на чл. 1, ал.
1 от ТЗ, без да са налице изключенията, визирани в чл. 2 от ТЗ, поради което
получените от дейността доходи подлежат на облагане по реда на чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ с данъчна ставка 15 на сто. За нуждите на данъчното облагане няма
значение дали лицето, получило доход от определен източник го е запазило за
себе си или по своя воля го е раздало на друго лице. В този аспект
представените от ревизираното лице квитанции и разписки за предадени суми се
явяват ирелевантни за облагането на доказано
придобития доход, тъй като съгласно разпоредбите на ЗДДФЛ водещ е принципът на
придобиване на дохода (така Решение № 13212/02.11.2017г. по адм.
дело № 1792/2017г. на ВАС). Изключение от този принцип - чл.11, ал.3 от ЗДДФЛ,
подлежи на доказване, нещо, което в случая не е осъществено от жалбоподателя. В
този смисъл, няма приложение на чл.11, ал.3 ЗДДФЛ по отношение твърдението, че
част от сумите по продажбите, заплатени на У., са предавани на трети лица. След
като няма доказателства тези доходи да са декларирани и да е внесен дължимият
данък, безспорно е наличието и на предпоставките за облагането им по особения
ред на чл. 122 от ДОПК.
16. Съгласно разпоредбата на
чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва
независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от
нея. Според ал. 2 на същата разпоредба
независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица,
предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското
стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен
съдебен изпълнител и нотариус.
Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по
занятие срещу възнаграждение, включително експлоатация на материално и
нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Според чл. 95, ал. 1 от ЗДДС на регистрация по
този закон подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на
територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по
чл. 12 от ЗДДС, чиято ал. 1 определя като облагаема доставка всяка доставка на
стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно
задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на
страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно
задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно
задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от
последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен
срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да
подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за
период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е
длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат
оборотът.
По аргумент от чл. 66, ал. 1 вр.
чл. 67, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС размерът
на данъка се определя, като данъчната основа се умножи по 20%, като в случай че
при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи
отделно, се приема, че той е включен в договорената цена.
При тази правна регламентация за
законосъобразното облагане по реда на ЗДДС следва безспорно да се установи
възникналото задължение за регистрация при достигнат законоустановен
оборот и фактът на извършените доставки като обективно проявени юридически
факти. В случая тези обстоятелства са надлежно удостоверени в хода на ревизията
и потвърдени с двете приети по делото съдебни експертизи. Достигнатият и
подържан от задълженото лице оборот дава основанието извършените от задълженото
лице продажби да бъдат третирани като доставки по смисъла на ЗДДС и съответно
обложени с косвен данък, който да се счита включен в продажната цена.
Преди да определят конкретните размери на
публичните задължения по периоди, органите по приходите са извършила подробен
анализ и са установили облагаемия оборот по ЗДДС, респ. моментът на възникване
на задължението за регистрация и начисляване на данъка. Също така са изчислили
и самата печалба на ревизираното лице след отчитане на прилагания процент на
надценка.
Тук следва да се отбележи, че не може да бъде
споделен желаният от оспорващия подход за определяне на разходите от дейността
му, при липсата на убедителни доказателства, че съответните стоки са били
собственост на други лица, респ. каква е била стойността им на придобиване.
Отделно прилагането на такъв подход води до пряко противоречие с принципа за
съпоставимост на приходите и разходите, обстоятелство видно и от заключението
на тройната съдебна експертиза, която за 2014г. е установила 0 лв. разходи за
дейността. Правен абсурд би било и да се приемат като разходи на задълженото
лице разходи, за които се твърди да са
извършени от трети лица. Не на последно
място крайните колебания в стойността на сочените от ревизираното лице разходи
- през 2014 г. - 0 %, а за 2015г. и
2016г. - между 90 – 92 %, се явяват в значително отклонение от процентите на
надценка, прилагани от останалите търговци на облекло, респ. от прилежащите им
разходи. По тези съображения съдът намира, че органите по приходите са
приложили обективен и законосъобразен подход като са съобразили средните
стойности на надценка за бранша и съответстващите разходи. Ето защо съдът не
цени като законосъобразни резултатите от тройната съдебна експертиза, респ. по
– ниските размери на установените задължения по ЗДДФЛ, осигурителни и здравни вноски.
17. При определяне на
задълженията на ревизираното лице органите по приходите са спазили принципа за
съпоставимост на приходите спрямо разходите, също така облагаемият доход е
редуциран с дължимите осигурителни вноски. Правилно са приложени и
законоустановените размери на данъчните ставки по видовете данъци. Предвид
неправомерното развитие на данъчното правоотношение, поради недобросъвестното
поведение на ревизираното лице, в хипотезата на ревизия при особен случай,
резултатите от ревизията следва да се приемат за максимално достоверни и
отразяващи обективната действителност, така като би се установила тя, ако бяха
спазени фискалните правила. Тук следва да се посочи, че тези резултати се
потвърждават и от заключението по единичната съдебна експертиза, което дори е
достигнало до по – високи размери на дължимите данъци и осигурителни вноски. В
този аспект макар съдът да цени като достоверни изводите на вещото лице, поради
забраната за влошаване положението на оспорващия, намира че следва да се
приемат за законосъобразни и правилни размерите на публичните задължения,
определени от органите по приходите. Размерът на лихвите не може да бъде
споделен, тъй като вещото лице ги е определило към датата на издаване на
ревизионния доклад, а не към датата на установяване на публичните задължения с
ревизионния акт.
18. Разпоредбите на чл.122 –
124 от ДОПК се прилагат съответно и за установяване на задължителни
осигурителни вноски. За да бъдат установени допълнителни осигурителни
задължения на лицето е необходимо приходните органи да обосноват, че
определеният недостиг на средства е покрит с укрити доходи от трудова дейност
по аргумент на чл. 6, ал. 2, чл. 10, ал. 1 КСО и § 1, т. 3 от ДР на КСО. В този
аспект ВАС
многократно се е произнасял, че с презумптивна
доказателствена сила се ползват само обоснованите констатации на РА, издаден по
особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Тоест, за да е приложима посочената оборима презумпция, органите по приходите следва да са
обосновали някое от обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 – ал. 2 от ДОПК. С оглед препращащата норма на чл. 124а от ДОПК настоящият състав намира, че предметът на доказване в особеното
производство не изключва необходимостта от извършване на анализ за източника на
укритите приходи и дали същите по своето основание, регулярност, системност,
периодичност и размери на доходите, могат да бъдат указание за извършвана от
лицето скрита дейност с характер на трудова или приравнена такава. Този извод се
подкрепя и от релевантния кръг на обстоятелства, очертан в разпоредбата на чл.
122, ал. 2 от ДОПК, в частност по т.1 „вида и характера на фактически
осъществяваната дейност“ и по т. 10 „сключените договори от лицето във връзка с
осъществяване на дейността му“. Иначе казано, нужна е обосновка (напр. дейност
като едноличен търговец, собственост или съдружие в търговски дружества,
стопанска дейност, полагане на нерегламентиран труд, престация
на трудов резултат и др.), че източникът на доходите потенциално може да бъде
приравнен като такъв от трудова дейност. Едва при наличието на такива
констатации, презумцията по чл. 123, ал. 1 от ДОПК ще
се пренесе и относно характера на доходите като трудови. Респективно именно в
тази хипотеза тежестта на доказване и оборване на презумпцията за трудовия
произход на дохода ще падне върху ревизираното лице. Този извод се подкрепя и от обстоятелството, че при неустановен източник на
доходи, принципът на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ за облагане на доходите от всички
източници и невъзможността да се класират доходите към някоя от групите по гл.
I до V на раздел IV ЗДДФЛ и чл. 35, т. т. 1-5 ЗДДФЛ, отнасят доходите с
недоказан произход към посочените в чл. 35, т. 6 от ЗДДДФЛ.
В случая констатациите на
ревизионния акт са изградени въз основа на обстоятелството, че ревизираното
лице системно с цел печалба е извършвало стопанска дейност, която независимо от
липсата на регистрация, се приравнява на дейност на едноличен търговец и от
която са реализирани укрити доходи. Тези констатации са подкрепени от
ангажираните по делото доказателства.
Принципно задължението
за обществено осигуряване се поражда от наличието на осигурителен доход
/чл. 6, ал. 2 от КСО/ и осъществяването на трудова дейност. По аргумент от чл.
10, ал. 1 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да
упражняват трудова дейност по чл. 4 или по чл. 4а, ал. 1 от Кодекса. Безспорно
установените в хода на ревизията обстоятелства, че през процесните
периоди задълженото лице е получавало доходи от стопанска дейност като
едноличен търговец без регистрация, налагат извода, че същото по смисъла на чл.
5, ал. 2 от КСО е самоосигуряващо се лице - физическо
лице, което е длъжно да внася осигурителни вноски изцяло за своя сметка. При
това положение на основание чл.4, ал.3, т.2 от КСО ревизираното лице попада в
обхвата на лицата, задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване
за старост и за смърт. Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски,
включва всички възнаграждения и други доходи от трудова дейност – чл. 6, ал. 2
от КСО. Според разпоредбата на чл. 6, ал. 8 /предишна ал. 7, изм. - ДВ, бр. 61
от 2015 г./ от КСО осигурителните вноски
за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 са за сметка на осигурените лица и се дължат
авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния
месечен размер на дохода, определен със закона за бюджета на държавното
обществено осигуряване за съответната година. Предвид разпоредбата на чл. 127,
ал. 1 от КСО, ревизираното лице дължи осигурителни вноски за допълнителна
пенсия в универсален пенсионен фонд - лицата, родени след 31 декември 1959 г.,
ако са осигурени във фонд „Пенсии” на държавното обществено осигуряване се
осигуряват за фонд ДЗПО – УПФ, като осигурителните вноски се внасят върху
доходите, за които се дължат осигурителни вноски за ДОО. Окончателният размер
на месечния осигурителен доход за лицата по ал. 8 се определя за периода, през
който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на
данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, и не
може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от
максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се
дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за
фонд „Пенсии“ и за допълнително задължително пенсионно осигуряване и в
размерите за фонд „Общо заболяване и майчинство“ за самоосигуряващите
се лица, които са избрали да се осигуряват в този фонд в срока за подаване на
данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика
между декларирания или установения от органа по приходите при условията и по
реда на ДОПК облагаем доход от упражняване на трудова дейност и сбора от
доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски.
Съгласно разпоредбата на
чл. 33 от Закона за здравното осигуряване, задължително осигурени в НЗОК са
всички български граждани, поради което те дължат осигурителни вноски,
определени със Закона за бюджета на НЗОК /чл. 29, ал. 3 от ЗЗО/. Здравноосигурителните
вноски за ЗЛ са дължими на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО - „едноличният
търговец, физическото лице, образувало ЕООД, съдружниците в търговски дружества
и лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска
дейност, се осигуряват върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от
минималния размер на осигурителния доход за тези самоосигуряващи
се лица, определен със Закона за бюджета на ДОО, и годишно върху доходите от
дейността и доходите по т. 3, съгласно справката към данъчната декларация по
реда на чл. 6, ал. 9 /предишна ал. 8, изм. - ДВ, бр. 61 от 2015 г./ от КСО”.
Обсъдените правила за
определяне размера на дължимите осигурителни вноски са спазени от органите по
приходите, който подробно са определили задълженията по периоди в ревизионния
акт, поради което съдът намира излишно тяхното преповтаряне. Предвид недобросъвестното поведение на задълженото лице, възпрепятстващо
нормалното развитие на данъчното правоотношение, определеният осигурителен
доход по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК, следва да се приеме като максимално
достоверен. При това положение съдът намира, че при наличието на предпоставките
на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК за ревизирания период органите по приходите
законосъобразно са определили по основания и размер допълнителни задължения за
осигурителни вноски на оспорващия. За тези
неразчетени с държавния бюджет в срок публични задължения законосъобразно е
определена и съответната лихва за забава.
VI. За разноските:
19. При този изход на делото на данъчна администрация
се дължат сторените разноски за осъществената юрисконсултска
защита. На основание чл. 161, ал.1 изр.
последно от ДОПК във връзка с чл.8, ал. 1, т. 5 от Наредба №1 от 9.07.2004 г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения те се констатират в
размер на 3653,96 лева.
Към настоящия момент жалбоподателят не е внесъл увеличения депозит за
възнаграждение на вещите лица: за Т.С.Р. – 111,10 лв.; за В.А.Г. – 111,10 лева
и за Т.С.Б. – 100 лева, за приетата по делото тройна съдебна експертиза, поради
което по правилото на чл. 143, ал. 1 вр. §1, т. 6 от
АПК същият следва да бъде осъден ги да заплати на вещите лица.
Ето защо, Съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на Н.Б.У. срещу Ревизионен акт №
Р-16001618004146-091-001/11.02.2019г., издаден от С. П. П. – началник на
сектор, възложил ревизията и К. Г. Н. на
длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП
– гр. Пловдив, потвърден с Решение № 267/03.05.2019 г. на Директора на Дирекция
“Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, относно допълнително
установените публични задължения за периода от 2014г. до 2016г.: годишен
авансов данък по ЗДДФЛ в размер на 12134,60 лева и прилежаща лихва 2406,87
лева; допълнителни вноски за ДОО в размер на 7544,13 лева и прилежаща лихва
1898,44 лева; допълнителни вноски за ЗО в размер на 4715,08 лева и прилежаща
лихва 1186,51 лева; допълнителни вноски
за ДЗПО – УПФ в размер на 2946,93 лева и прилежаща лихва 741,59 лева; за
периода от 29.06.2015г. до 31.12.2016г. допълнителни задължения за ДДС в размер
на 61776,30 лева и прилежаща лихва 17045,57 лв.
ОСЪЖДА Н.Б.У., ЕГН **********, с адрес ***, да заплати на Националната агенция по приходите, сумата от 3653,96 лева /три хиляди шестстотин петдесет и
три лева и деветдесет и шест стотинки /, представляващи
възнаграждение за осъществена юрисконсултска защита.
ОСЪЖДА Н.Б.У., ЕГН **********, с адрес ***, да заплати на вещото лице Т.С.Р., ЕГН **********,
адрес: ***, сумата от 111,10 лева (сто и единадесет лева и десет стотинки),
представляващи невнесен депозит за възнаграждение по приета по делото съдебна
експертиза.
ОСЪЖДА Н.Б.У., ЕГН **********, с адрес ***, да заплати на вещото лице В.А.Г., ЕГН **********, с адрес: ***, сумата от
111,10 лева (сто и единадесет лева и десет стотинки), представляващи невнесен
депозит за възнаграждение по приета по делото съдебна експертиза.
ОСЪЖДА Н.Б.У., ЕГН **********, с адрес ***, да заплати на вещото лице Т.С.Б., ЕГН **********, адрес: ***, сумата от 100
(сто) лева, представляващи невнесен депозит за възнаграждение по приета по делото
съдебна експертиза.
Решението подлежи на
обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република
България в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото
изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: