РЕШЕНИЕ
№ 1444 26.07.2019г гр.Бургас,
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Бургаският Административен съд, първи състав, в открито
заседание на двадесет и шести юни, през две хиляди и деветнадесета година, в
състав:
Председател: Димитър Гальов
Секретар: Кристина Линова,
като разгледа
докладваното от съдията Димитър Гальов адм.д. № 649 по описа на съда за 2019г. и за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството
е по чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, вр. чл.145 от АПК.
Образувано е по жалба от „Лавендер“ ООД, ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление град Поморие, улица „Велико Търново“ № 14А, чрез
представляващия С.Е.К.против Ревизионен акт №
Р-02000218003319-091-001/03.12.2018г. (РА), В ЧАСТТА, в която е ПОТВЪРДЕН с
Решение № 34 от 25.02.2019г. на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП.
С РА, на
дружеството жалбоподател са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО
за данъчен период 01.01.2017г. – 31.12.2017г. Общият размер на определените
задължения е 14 417,86лв., от които корпоративен данък за 2017г. –
13 492,08лв. и лихви за забава – 925,78лв.
Жалбоподателят счита, че констатациите на ревизиращия
екип за проверяваните периоди са необосновани и недоказани. Иска отмяна на оспорения ревизионен акт в
оспорената част, в която бил потвърден, като незаконосъобразен. Изложението в жалбата, сочи незаконосъобраз-ност на
оспорения ревизионен акт, поради нарушение процесуалния и материалния закон. По
отношение на данъчната загуба за 2016г. в мотивите на решението, директорът на
Дирекция ОДОП-Бургас се произнесъл по
направеното възражение досежно констатацията на органа по приходите за
направеното увеличение на финансовия резултат със сумата от 50 801,30лв.
на основание чл.78 от ЗКПО и е приел, че жалбата в тази част е основателна, с
оглед на което приел, че на посоченото основание финансовият резултат на
дружеството следва да бъде увеличен само с 36 020.30лв., а не с
50 801.30лв.
Жалбоподателят изразява несъгласие с констатацията на
ревизията, че с направени вноски от съдружниците по реда на чл.134 от ТЗ следва
да се увеличи счетоводният финансов резултат на дружеството за 2016г. по реда
на чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО със сумата от 84 554,22лв. и за 2017г. със
182 605,77лв. Излагат се съображения, че задълженията на дружеството към
съдружниците не били изискуеми и органите по приходите неправилно приложили
режима на погасителната давност, тъй като такава изобщо не е започвала да тече.
Счита, че определянето на срока за връщане бил изцяло в правомощията на общото
събрание на съдружниците, а в случая това е извършено с решение на общото събрание.
Според жалбоподателя, направените от съдружниците вноски са осчетоводени по
сметка 497 „разчети със собствениците“ и представянето им в пасива на
счетоводния баланс на ревизираното лице за всички отчетни години от
предоставянето им до 2016г. като пасив изцяло съответства на волята на общото
събрание на съдружниците, обективирана в решенията му за предоставяне на
вноските и за предназначението на същите – да увеличат оборотните средства на
дружеството. Отразяването им в пасива на счетоводния баланс на дружеството
имало и друга функция – с него дружеството признавало дълга си към съдружниците
в точно посочен размер, което изпълвало хипотезата на чл.116, б. „а“ от ЗЗД, а
именно, че давността се прекъсва с признаването на дълга. Определянето на срока
за връщане било изцяло в правомощията на общото събрание на съдружниците и
законът не въвеждал такава забрана. С идентични съображения се възразява и
срещу констатациите на ревизията за 2017г.
Иска се отмяна на ревизионния акт в частта, потвърдена с
решението на директора на Дирекция „ОДОП“. Претендира се присъждане на
разноски.
В съдебно заседание, дружеството – жалбоподател се
представлява от упълномощен процесуален представител, който поддържа жалбата.
Ангажират се доказателства. Пълномощникът пледира за отмяна на РА в оспорената
част /потвърдена с решението на горестоящия орган/ и присъждане на разноски.
Ответната страна– Директор на Дирекция „ОДОП”–гр.Бургас,
чрез процесуален представител, оспорва жалбата. Счита същата за неоснователна.
Моли, съда да постанови решение, с което да я отхвърли, респективно да се
присъди в полза на ответника дължимото юрисконсултско възнаграждение. Представя
по делото административ-ната преписка по издаване на оспорения акт.
Административен
съд –гр.Бургас, като взе предвид доводите и становищата на страните, след
преценка на събраните по делото доказателства и като съобрази разпоредбите на
закона, намира следното:
Решение №34/25.02.2019г. на директор на дирекция ОДОП –
Бургас при ЦУ на НАП било връчено на дружеството жалбоподател по електронен път
на 05.03.2019г. (л.10). Жалбата срещу РА е подадена до съда чрез директор на
дирекция ОДОП – Бургас при ЦУ на НАП на 18.03.2019г. (л.6). Предвид посоченото,
съдът намира, че жалбата е подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, пред надлежна
инстанция, от лице (търговско дружество), което е адресат на акта, по
съществото си неблагоприятен за него и има правен интерес от оспорването.
Жалбата съдържа изискуемите по закон форма и реквизити, поради което е
процесуално ДОПУСТИМА. Налице са предпоставките за разглеждане на жалбата по
същество, при което съдът констатира следното:
Със заповед за възлагане на ревизия №
Р-02000218003319-020-001/08.06.2018г. (л.196), изменяна със заповеди №
Р-02000218003319-020-002/20.08.2018г. (л.59) и № Р-02000218003319-020-003/20.09.2018г.
(л.54), началник на сектор при ТД на НАП – Бургас възложил извършване на
данъчна ревизия на „Лавендер“ ООД, която да обхване задължения за корпоративен
данък за периода 01.01.2016г. – 31.12.2017г. и задължения за ДДС за периода
01.01.2016г. – 30.04.2018г.
За констатациите от извършената ревизия бил изготвен
ревизионен доклад (РД) № Р-02000218003319-092-001 от 05.11.2018г. (л.38) в
срока по чл.117, ал.1 от ДОПК. С уведомление № Р-02000218003319-115-001 от
05.11.2018г. задълженото дружество било уведомено за РД.
Не са констатирани нарушения по приложението на ЗДДС.
Относно задълженията на дружеството по ЗКПО:
В РД органите по приходите посочили, че след преглед на
първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистрии направените
вписвания по счетоводните регистри, както и документи от проведени извънредни
общи събрания на съдружниците, констатирали следното:
Поради временна необходимост от парични средства и
съгласно чл.134 от ТЗ съдружникът Емануил К. предоставил суми на дружеството,
въз основа на решения на общото събрание. В тази връзка, съгласно протокол от
03.01.2011г., с определен срок до 31.12.2011г. съдружникът внесъл
84 554.22 лева, съгласно протокол от 03.01.2012г., с определен срок до
31.12.2012г. внесъл сумата от 182 605.77 лева, съгласно протокол от
03.01.2013г., с определен срок до 31.12.2013г. внесъл сумата от 86 800
лева, съгласно протокол от 03.01.2014г., с определен срок до 31.12.2014г.
внесъл сумата от 26 155 лева, съгласно протокол от 03.01.2015г., определен срок за внасяне до 31.12.2015г.
внесъл сумата от 5880.20 лева и съгласно протокол от 03.01.2016г., с определен
срок до 31.12.2016г. внесъл сумата от 25 820 лева. Съобразно посоченото
основание за внасяне, с предоставянето на тези парични средства фирмата става
длъжник на съдружника-вносител, а последният- кредитор на дружеството, в размер
на съответните вноски. Сочи се, че при извършения преглед на счетоводните
справки и движения по сметка 497, където били осчетоводени допълнителните
парични вноски от Е.К. за периода от 01.01.2013г. до 30.04.2018г. била върната
сумата от 6000 лева, отнесена към най-старото задължение за 2009г., което било
в размер на 33 850 лева, деклариран остатък към 31.12.2016г. по ГДД на Е.К..
Сочи се, че предвид указаното в нормата на чл.134 от ТЗ, дружеството следва да
върне на съдружника внесената от него допълнителна вноска, в уговорения срок.
Такъв срок обаче не бил уговорен и поради това ревизиращият екип счита, че
следва да се приложи чл.110 от ЗЗД. При това положение, с изтичане на
петгодишна давност се погасявали всички вземания, за които не е уговорен друг
срок. Според ревизиращите органи, такава давност настъпила по отношение на
задълженията от 2011г. и 2012г., считано от датата на която станали изискуеми,
при което срокът за погасяване на задължението от 2011г. изтекъл на
31.12.2016г., респективно за това от 2012г. срокът изтекъл на 31.12.2017г. В
тази връзка, позовавайки се на нормата на чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО счетоводният
финансов резултат за 2016г. се увеличавал със сумата от 84 554.22 лева, а
за 2017г. със сумата от 182 605.77 лева, представляващи допълнителни
парични вноски внесени от Е.К. в „Лавендер“ООД през 2011г. и през 2012г.
Ревизиращите описали, че „Лавендер“ ООД притежава собствен
цех за сушене, преработка и пакетиране на биосертифицирани плодове. Цехът
формира оборот единствено от продажба на собствена продукция. Поради големите
амортизации и незапълване на капацитета на производство се формира висока
себестойност на единица продукция, което води до загуба. Дружеството не работи
с пълен капацитет, тъй като пазарът за реализация на произведената продукция е
малък, поради което се произвежда само това, което се предполага, че ще се
продаде. Ревизиращите установили, че финансирането на дружеството и високите
разходи се покриват от съдружниците. Описани са договори за предоставени заеми
от Иван Точев (роднина по съребрена линия на управителя на дружеството) в
размер на 74 800лв. и от С.К. (управител) в размер на 121 000лв. При
извършени справки в ИС на НАП и подадени ГДД в ПП СУП се установило, че в ГДД
за 2017г. С.К. декларирал и непогасени остатъци по предоставени суми през
2009г. в размер на 14 515,40лв, а в ГДД за 2016г. съдружникът Емануил К. декларирал
непогасени остатъци: 33 850лв. предоставени през 2009г.; 84 554,22лв.
предоставени през 2011г.; 182 605,77лв. предоставени през 2012г.;
86 800лв. предоставени през 2013г.; 26 155лв. предоставени през
2014г.; 5 880,20лв. предоставени през 2015г. и 25 820лв. предоставени
през 2016г. Всички предоставени суми били осчетоводени по сметка 497 – Разчети
със собствениците с крайно салдо към април 2018г. – 600 307,21лв. След
анализ на доказателствата, събрани в хода на ревизията, органите по приходите не
установили дължим корпоративен данък за 2016г.
В ГДД на дружеството за финансовата 2016г. бил деклариран
счетоводен финансов резултат (загуба) в размер на 97 666,67лв. и формиран
данъчен резултат (загуба) 82 185,14лв. В хода на ревизията се установило,
че финансовият резултат се преобразува – разходи за амортизация чл.54, ал.2 от ЗКПО в размер на 45 221,91лв. в увеличение и разходи за амортизация чл.54,
ал.1 от ЗКПО в размер на 29 740,44лв. в намаление. Било констатирано, че
„Лавендер“ ООД има отчетена в разходите за 2016г. сумата от 50 801,30лв.,
представляваща намаление на запасите от продукция, които се отнасят за 2015г.
Предвид изложеното и на основание чл.78 от ЗКПО,
счетоводният резултат за 2016г. на дружеството бил увеличен със сумата от
50 801,30 лв., представляваща намаление на запасите от продукция. На
основание чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО, счетоводният резултат за 2016г. на
дружеството бил увеличен със сумата от 84 554,22 лв., представляваща
допълнителни парични вноски внесени от Емануил К. внесени през 2011г. На
основание чл.70 от ЗКПО от положителния финансов резултат за 2016г. в размер на
53 170,38лв. била приспадната загуба, формирана по години, както следва:
2011г. – 15 660,63лв.; 2012г. – 30 727,87лв.; 2013г. – 6 781,88лв.;
2014г. – 27 797,47лв.; 2015г. – 6 481,82лв. Остатък за приспадане за
2017г. – 58 905,42лв., в т.ч. остатък от 2013г. – 24 626,13лв.;
2014г. – 27 797,47лв.; 2015г. – 6 481,82лв. С оглед описаното
ревизията приела, че за периода 01.01.-31.12.2016г. няма корпоративен данък за
внасяне.
Относно корпоративен данък за 2017г. констатирали
следното:
В ГДД на дружеството за финансовата 2017г. бил деклариран
счетоводен финансов резултат (загуба) в размер на 17 642,28лв. и формиран
данъчен резултат (загуба) 0,00лв. В хода на ревизията се установило, че
финансовият резултат се преобразува – разходи за амортизация чл.54, ал.2 от ЗКПО в размер на 46 311,22лв. в увеличение и разходи за амортизация чл.54,
ал.1 от ЗКПО в размер на 17 628,52лв. в намаление. Било отчетено приспадане
на загуба от минали години – 11 220,42лв. или всичко увеличения на
финансовия резултат – 46 311,22лв. и всичко намаление – 28 848,94лв.
Били установени основания за корекция на финансовия
резултат. На основание чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО, счетоводният резултат за
2017г. на дружеството бил увеличен със сумата от 182 605,77лв.,
представляваща допълнителни парични вноски внесени от Емануил К. внесени през
2012г. На основание чл.70 от ЗКПО от положителния финансов резултат за 2017г. в
размер на 58 905,42лв. била приспадната загуба, формирана по години, както
следва: 2013г. – 24 626,13лв.; 2014г. – 27 797,47лв. и 2015г. –
6 481,82лв. С оглед описаното ревизията приела, че за периода
01.01.-31.12.2017г. има дължим корпоративен данък за внасяне в размер на
13 492,08лв. и лихва за забава в размер на 820.83 лева. Не били установени
дължими авансови вноски за 2017г.
Ревизионният доклад бил връчен по електронен път на
дружеството на 06.11.2018г. (л.51). Не било подадено възражение по реда на
чл.117, ал.5 от ДОПК.
Въз основа на ревизионния доклад бил издаден процесния
ревизионен акт № Р-02000218003319-091-001 от 03.12.2018г. (л.29), от
компетентен орган по чл.119, ал.2 от ДОПК. С който били са определени
задължения за корпоративен данък за ревизирания данъчен период: 01.01.2016г. –
31.12.2017г. Общият размер на определените задълженията е 14 417,86лв., от
които корпоративен данък за 2017г. – 13 492,08лв. и лихви за забава –
925,78лв.
Ревизионният акт бил връчен по електронен път на
дружеството на 04.12.2018г. (л.36) и обжалван в частта относно констатациите на
ревизията относно задълженията за корпоративен данък. В жалбата са изложени
съображения за необоснованост и незаконосъобразност на РА, които са идентични с
тези изложени в жалбата сезирала съда.
С решение № 34/25.02.2019г. (л.11) директорът на дирекция
ОДОП – Бургас при ЦУ на НАП потвърдил ревизионния акт, В ЧАСТТА относно корпоративен
данък по ЗКПО за периода 01.01.2017г. – 31.12.2017г. в размер главница
12 013,98лв. и лихва 824,36лв. и отменил ревизионния акт, в частта относно
корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2017г. – 31.12.2017г. в размер
главница 1 478,10лв. и лихва 101,42лв.
При постановяване на решението административният орган
приел, че от оспорения ревизионен акт не ставало ясно какви са били мотивите на
органа по приходите да приеме, че със стойността на посоченото в отчета за
приходи и разходи намаление на запасите от готова продукция и незавършено
производство следва да се преобразува счетоводния финансов резултат за 2016г.
Не било ясно още дали ревизиращият екип е проверил как е формиран размерът на
посочената сума, кои разходи са оказали влияние върху счетоводния финансов
резултат за ревизираната 2016г. и каква част от тях е следвало да бъде отчетена
през предходната 2015г. Органът приел, че в тази част жалбата е основателна по
следните съображения: От представената в хода на ревизионното производство
главна книга за 2016г., за изписване на продадената през годината продукция е
поетата счетоводна операция дебит сметка 701 „приходи от продажба на продукция“
на кредит сметка 303 „продукция“ на стойност 118 677,78лв. От
представената от жалбоподателя справка „разход на материални запаси в склад
готова продукция за периода 01.01.2016г. – 31.12.2016г.“ се установило, че
фактическата отчетна стойност на продадената през годината продукция била
82 657,48лв. Решаващият орган приел, че с разликата между неправилно
изписаната отчетна стойност на продукцията в размер на 118 677,78лв. и
действителната отчетна стойност на продадената продукция в размер на 82 657,48лв.,
която възлиза на 36 020,30лв. неправомерно бил намален счетоводния
финансов резултат за 2016г. Този разход бил отчетен в нарушение на счетоводното
законодателство, тъй като следвало да бъде отчетен през предходната 2015г. С
тези мотиви и на основание чл.77, ал.1 от ЗКПО органът приел, че следва да бъде
увеличен счетоводния финансов резултат на дружеството за 2016г. със сумата от
36 020,30лв., а не със сумата от 50 801,30лв.
Относно извода на ревизиращия екип, че през 2016г.
дружеството следвало да отпише непогасените към края на годината задължения към
съдружника Емануил Кабадаиев в размер на 84 554,22лв., а през 2017г. да
отпише задължения в размер на 182 605,77лв., тъй като били погасени по
давност, административният орган възприел изложените от проверяващите мотиви и
приел, че този извод бил правилен.
Обсъден бил представен от задълженото дружество протокол
от извънредно общо събрание от 15.06.2016г., видно от който съдружниците взели
решение „дружеството да възстанови на съдружниците направените парични вноски
до момента, считано от първата година на излизане на същото с положителен
финансов резултат“. Органът приел, че съдържанието на документа не доказва
наличие на уговорен срок, дори желанието на страните да е било да се уговори
срок под условие. В случая настъпването на година с положителен финансов
резултат било бъдещо несигурно събитие, което било възможно, но несигурно,
поради което уговорен конкретен срок липсвал. В този смисъл органът приел, че
по отношение на цитираните вземания била приложима разпоредбата на чл.114 ЗЗД.
Представеният протокол бил преценен и като негодно доказателствено средство,
тъй като според органа бил съставен за целите на административното
производство. Същият не бил представен в хода на ревизията.
Като неоснователно било прието и възражението, че след
като задълженията на дружеството към съдружниците били посочени в баланса, то
дългът бил признат и на основание чл.116, б. „а“ от ЗЗД давността се
прекъсвала.
В решението са изложени мотиви, че правилно ревизиращите
приложили разпоредбата на чл.70, ал.1 от ЗКПО и правилно през 2016г. пренесли
данъчна загуба в размер на 53 170,38лв., представляваща сбор от
декларираната за 2011г. данъчна загуба в размер на 15 660,63лв., данъчната
загуба за 2012г. в размер на 30 727,87лв. и част от загубата за 2013г. в
размер на 6 718,88лв. От установения положителен данъчен финансов резултат
за 2017г. правилно била приспадната останалата част от непренесената от 2013г.
данъчна загуба, както и данъчните загуби за 2014г. и 2015г. общо в размер на
58 905,42лв. Като неоснователно било прието възражението, че на пренасяне
подлежи и данъчна загуба, реализирана преди 2011г., тъй като през 2016г. вече
бил изтекъл регламентирания в нормата на чл.70, ал.1 от ЗКПО 5-годишен срок.
Решаващият орган изяснил, че предвид установеното, че за
2016г. счетоводният финансов резултат на дружеството следва да се завиши на
основание чл.77, ал.1 с 36 020,30лв. и на основание чл.46, ла.1, т.1 със
сумата от 84 554,22лв., то следва, че размерът на положителния финансов
резултат преди приспадане на данъчната загуба е 38 389,38лв., което
означавало, че на основание чл.70 от ЗКПО може да бъде приспадната данъчна
загуба в размер на 38 389,38лв. Разликата в размер на 14 781лв. между
приспаднатата от органа по приходите данъчна загуба от 53 170,38лв. и
установената в производството в размер на 38 389,38 подлежала на
приспадане през 2017г. Посочено е, че с оглед тези констатации, определеният от
органа по приходите данъчен финансов резултат за 2017г. следвало да се намали
по реда на чл.70 от ЗКПО с данъчна загуба в размер на 73 686,42лв., а не с
58 905,42лв., каквато била установена в ревизионното производство. Според
решаващия орган финансовият резултат, установен в административ-ното
производство бил в размер на 120 139,77лв., а дължимият корпоративен данък
в размер на 12 013,98лв.
С тези мотиви директорът на дирекция ОДОП – Бургас при ЦУ
на НАП постановил решение № 34/25.02.2019г.
В хода на съдебното производство, за изясняване на факти
от значение за решаване на спора, по делото бе извършена съдебно-счетоводна
експертиза. В заключението на експерта (л.264) са установени и подробно описани
(л.270) финансовите резултати на дружеството за периода 2011г. – 2015г., като е
посочено, че към 31.12.2015г. данъчната загуба за приспадане е в размер на
112 075,80лв., формирана от данъчната загуба през периода от 2011г. –
2015г. Експертът е изчислил два варианта за финансов резултат на задълженото
дружество за 2016г.
Според първия вариант, с увеличенията по чл.46, ал.1 от ЗКПО в размер на 84 554,22лв. и с това по чл.78 от ЗКПО в размер на
36 020,30лв. данъчният финансов резултат е 0.00 лв. При този вариант
данъчната загуба за пренасяне през 2017г. била в размер на 73 686,42лв. (в
т.ч. 7 999,12лв. остатък от загубата за 2012г.; 31 408,01лв за
2013г.; 27 797,47лв. за 2014г. и 6 481,82лв. за 2015г.
Според втория вариант на експертното заключение– само с
увеличението по чл.78 от ЗКПО в размер на 36 020,30лв. данъчният финансов
резултат е данъчна загуба в размер на 46 164,84лв. При този вариант
данъчната загуба за пренасяне през 2017г. е в размер на 142 580лв. /в т.ч.
30 727,87лв. за 2012г.; 31 408,01лв за 2013г.; 27 797,47лв. за
2014г.; 6 481,82лв. за 2015г. и 46 164,84лв. за 2016г./.
При проследяване на ГДД и ГФО на жалбоподателя, вещото
лице е установило, че към 31.12.2015г. била декларирана счетоводна печалба в
размер на 6 345,95лв., която при данъчно преобразуване на резултата е
трансформирана в данъчна загуба в размер на -6 481,82лв.
Общият размер на паричните вноски направени от съдружника
Е. К. през 2012г. са изчислени в размер на 116 635,77лв. Установено е как
са отразени вноските в счетоводството на дружеството. Описан е икономическият
характер на счетоводната сметка, по която са отразени.
Експертът заключил, че данъчният финансов резултат на
дружеството за периода 01.01.-31.12.2017г. е нула, при вариант, в който
вноските на съдружниците не представляват приход за дружеството.
В съдебно заседание експертът уточни, че в пасива на баланса задълженията се посочват веднъж като
кракосрочни с падеж до една година и като дългосрочни с падеж над една година.
В конкретният случай задълженията били посочени като дългосрочни, т.е. с падеж
над една година. Уточни още, че сметката, в която са осчетоводени вноските на
собственика, не се отразява върху задълженията, респективно вземанията като
срок. Вещото лице посочи, че ако се приеме тезата вноските на съдружниците да
съставляват приход на дружеството, резултатът би бил този, определен в ревизионния
акт, като размер.
При така установените факти съдът обосновава
следните изводи:
Обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентни
органи по приходите, с оглед приетите писмени доказателства. Издаден е в
изискуемата от закона писмена форма, но при допуснато съществено нарушение на
производствените правила, както и в нарушение на материалния закон. Това е
така, поради следното:
Ревизионният акт, в частта, относно
преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на чл.78 от ЗКПО не е
мотивиран, съгласно изискванията на закона. В случаят не е спазено въведеното в
чл.120, ал.1, т.5 от ДОПК изискване за мотиви на ревизионния акт, който следва
да съдържа излагане на конкретните съображения за неговото изготвяне, свързани
с установените в ревизионното производство факти и посочване на предвидените в
хипотезата на правната норма последици, които издателят на акта свързва с
настъпването на тези факти. Както изобщо при административните актове, и в
ревизионните такива мотивирането има за цел да доведе съображенията на органа
да издаде акта със съответното съдържание до знанието на адресата, с цел
упражняването на правото на защита срещу него, респективно и до знанието на по-горестоящия
административен орган или съда, за да позволят инстанционната проверка за
законосъобразност на акта. Мотивите са част от акта и следва да обосноват
волеизявлението на органа, респективно липсата им затруднява защитата на
адресата и проверката за законосъобразност на акта.
Както вече бе отбелязано, от
обжалваният ревизионен акт не става ясно какви са били мотивите на органа по
приходите да приеме, че със стойността на полученото в отчета за приходи и
разходи намаление на запасите от готова продукция и незавършено строителство
следва да се преобразува счетоводния финансов резултат за 2016г. Не става ясно
дали ревизиращият екип проверил как е формиран размера на посочената сума, кои
разходи са оказали влияние върху счетоводния финансов резултат за ревизираната
2016г. и каква част от тях е следвало да бъде отчетена през предходната 2015г,
при положение, че не са изложени конкретни съображения в тази връзка.
Освен това, при излагане на констатациите на органите по приходите, са
описани и противоречиви данни, които допълнително водят до неяснота на
ревизионните констатации. Така например на стр.2 от РА, в рубриката „По закона за корпоративното подоходно
облагане“ се сочи: „...1.През
отчетния период са отчетени разходи в размер на 509801.30 лева, представляващи намаление на запасите от
продукция отнасящи се за 2015г. В следващата част на изложените констатации
се описва, че на основание чл.78 от ЗКПО „счетоводният
резултат се увеличава със сумата от 50801.30
лева, представляващи намаление на запасите от продукция, отнасящи се за
2015г.“ Посочените суми не са тъждествени и допълнително водят до неяснота
какви са констатациите.
В заключение, ревизионният
акт досежно увеличаване на счетоводния финансов резултат на „Лавендер“ООД за
2016г. е постановен при съществено нарушение
на производствените правила. Несъмнено, липсата на конкретни мотиви за
наличието на описаните обстоятелства, които са от съществено значение за
обосноваване на изведените от органа изводи води до нарушаване правото на
защита и необоснованост на така направените
изводи. Тази констатация обуславя отмяната на оспорения ревизионен акт, разбира
се в частта, в която бил потвърден от по-горестоящия орган и която е предмет на
обжалването по съдебен ред, а именно за сумата от 36 020.30 лева, на
основание чл.77, ал.1 от ЗКПО. С тази сума, според ревизиращите органи
неправомерно бил намален счетоводния финансов резултат за 2016г. След като с
решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ –Бургас ревизионният акт бил отменен
за разликата от 36 020.30 лева до определения с РА размер 50 801.30
лева, съдът следва да съобрази именно размера посочен в решението на
горестоящия административен орган, защото съдебното обжалване е допустимо само
в частта, в която е потвърден РА и в тази връзка, следва да бъде съобразена именно
сумата посочена в решението на дирекция „ОДОП“-Бургас.
На следващо място, при обсъждане обстоятелствата относно приложението на
материалния закон досежно другия компонент, включен при изчисляване на дължимия
корпоративен данък за 2017г., т.е. сумата от 84 554.22 лева, определена на основание чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО, съдът взе предвид следното:
Основният спор в настоящото ревизионно производство е дали е настъпил падеж
за връщане на процесните суми- допълнителни вноски, внесени от съдружника
Емануил К., респективно дали е изтекъл предвидения в закона петгодишен
давностен срок, предпоставил и направените от органите по приходите изводи,
свързани с определяне на корпоративния данък за 2017г.
Действително, както сочи и
ревизиращият екип, институтът на давността е обективиран в разпоредбата на
чл.110 от ЗЗД, която предвижда, че с изтичане на 5-годишен срок се погасяват
всички вземания, за които законът не предвижда друг срок. Вярно е, че според
чл.114 от ЗЗД „Давността
почва да тече от деня, в който вземането е станало изискуемо.Ако е уговорено,
че вземането става изискуемо след покана, давността започва да тече от деня, в
който задължението е възникнало.“.
В случаят, както правилно
констатирали и ревизиращите органи, срок за връщане на внесените вноски не е
определен. Обаче, вноските са направени по реда на чл.134 от ТЗ, по решение на
общото събрание и се основават на определена цел, сред които покриване на
загуби и временна необходимост от парични средства. Това е част от задълженията
на съдружниците, като вноските по правило следва да се определят съразмерно на
дяловете от капитала, ако не е предвидено друго. Внесените суми са осчетоводени
в пасива на счетоводния баланс на ревизираното юридическо лице за всички
отделни отчетни години от представянето им до 2016г., което в крайна сметка
съответства и на волята на собствениците на капитала, обективирана в
приложените по делото решения за предоставяне на вноските и в крайна сметка, с
оглед тяхното предназначение- да увеличат оборотните средства на фирмата. Вярно
е, че в случаят не е предвиден срок за връщане, защото както сочат и
ревизиращите органи, последвалото решение на общото събрание на съдружниците
поставя условие за връщането им, свързано с възникване на едно бъдещо несигурно
събитие, каквото несъмнено е „първата
година на излизане на фирмата с положителен финансов резултат“. Предвид изложеното, липсата на определен срок
за връщане на вноските и обстоятелството, че същите съставляват своеобразни
заемни средства обосноват приложение на друга хипотеза, т.е. нормата на чл.240,
ал.4 от ЗЗД. Съгласно този текст на закона, ако не е уговорено друго,
заемателят трябва да върне заетите пари или вещи в течение на един месец от
поканата. Това разбиране съответства и на целта на закона, защото нормата изрично
сочи в какви случаи следва да се внасят подобни допълнителни вноски и най-вече
поради факта, че предоставянето им е временно /със срок/. При това положение,
въпреки, че не е определен конкретен период, волята на съдружниците, че
вноските са предоставени временно и с конкретна цел е ясна и недвусмислена.
Обосноваването на друг извод би било изопачаване на тази воля, което е
недопустимо. В настоящият казус не се и твърди покана да била отправена, дори
напротив, връщането е поставено под условие, чието изпълнение към момента на
извършената ревизия очевидно не е настъпило. Следователно, при липса на покана
за връщане на вноските не е настъпила и тяхната изискуемост, защото началният
момент, от който започва да тече погасителната давност е в причинно-следствена
връзка с настъпване изискуемост на вземането, а такава не е налице, респективно
давността не е изтекла.
Обобщено, съдът приема, че обжалваният ревизионен акт е
незаконосъобразен и в частта, в която на основание чл.46, ал.1, т.1 от ЗКПО
счетоводният финансов резултат на фирмата за 2016г. бил увеличен със сумата от
84 554.22 лева, представляваща допълнителни парични вноски внесени от
съдружника Емануил К. в дружеството през 2011г., поради отсъствие на визираната
законова хипотеза, по изложени по-горе съображения за липса на изтекла
погасителна давност по отношение на внесените вноски от този съдружник. При
тези констатации, РА в тази част е издаден в нарушение на материалния закон,
поради което и на основание чл.160 ал.1 от ДОПК следва да се отмени, в частта в
която бил потвърден с решение на директора на Дирекция „ОДОП“-Бургас.
По повод направеното искане и на основание чл.161 ал.1 ДОПК ответникът следва да заплати на жалбоподателя разноските по делото,
включващи платено адвокатско възнаграждение в размер на 900 лева, внесен
депозит за вещо лице в размер на 600 лева, както и 50 лева- платена държавна
такса или общо в размер на 1550 лева.
Мотивиран от изложеното Административен съд Бургас
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на „Лавендер“ ООД, ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление: гр.Поморие, ул.„Велико Търново“
№ 14А, представлявано от С. Емануилов К., Ревизионен акт №
Р-02000218003319-091-001/03.12.2018г., В ЧАСТТА, в която е ПОТВЪРДЕН с Решение
№ 34 от 25.02.2019г. на Директора на Дирекция ОДОП-Бургас при ЦУ на НАП, а
именно за определяне на корпоративен данък по ЗКПО, за периода от 01.01.2017г.
до 31.12.2017г. в размер на 12 013.98 лева главница и 824.36 лева –лихви
за забава, като НЕЗАКОНОСЪОБРАЗЕН.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП“-Бургас при ЦУ на НАП да заплати на „Лавендер“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление: гр.Поморие, ул.„Велико Търново“ № 14А, представлявано от Станимир
Емануилов К., сумата от
1550 лева, представляваща общ размер на направените разноски по делото.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред
Върховния административен съд, чрез Административен съд Бургас, в 14-дневен
срок от връчване на преписа.
СЪДИЯ :