Р Е Ш Е Н И Е
№ 348
гр. Габрово, 19.03.2024 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ГАБРОВО
в публично заседание на деветнадесети февруари две хиляди двадесет и
четвърта година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДАНИЕЛА ГИШИНА
при
секретаря РАДОСЛАВА РАЙЧЕВА като
разгледа докладваното от съдия Д. Гишина адм. дело № 207 по
описа за 2023 година и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Производството е образувано по жалба на „****“ ЕООД – гр. Габрово против Ревизионен акт № Р-04000723000532-091-001 от 26.06.2023 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 77 от 14.09.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите.
В жалбата се твърди, че ревизионният акт е неправилен и незаконосъобразен; оспорва се изводът на данъчните органи за свързаност между оспорващото и посоченото в ревизионната преписка дружества; не са налице предпоставките по чл. 96, ал. 1 във връзка с ал. 10 от ЗДДС. Прави се искане за отмяна на оспорения РА ведно със законните последици, вкл. присъждане на разноски.
В открито съдебно заседание оспорващото дружество „****“ ЕООД – гр. Габрово се представлява от надлежно упълномощени процесуални представители – адвокати, поддържа се жалбата, искането по същество и претенцията за присъждане на разноски, като се представя списък на разноските /л. 408/. В молба с вх. № СДА-01-2241 от 27.11.2023 година се прави възражение за прекомерност на претендираното от насрещната страна адвокатско/юрисконсултско възнаграждение /л. 332-334/. В определения от съда срок, както и до момента на постановяване на настоящото решение писмени бележки не са представени.
Ответната страна - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите се представлява в открито съдебно заседание от надлежно упълномощен процесуален представител – юрисконсулт, оспорва се жалбата, по същество се прави искане за потвърждаване на процесния РА, заявява се претенция за присъждане юрисконсултско възнаграждение, за което се представя списък /л. 409/.
Съдът, като взе предвид констатациите в обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото доказателства, включително тези в ревизионната преписка, приема за установено следното:
Предмет на делото е законосъобразността на Ревизионен акт № Р-04000723000532-091-001 от 26.06.2023 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 77 от 14.09.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите.
Процесният РА е издаден в резултат на извършена първоначална ревизия, възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000723000532-020-001 от 07.02.2023 година на Началник сектор при ТД на НАП – Велико Търново /л. 33/, връчена електронно на 16.02.2023 година /удостоверение на л. 35/, изменена относно ревизирания период със Заповед от 17.02.2023 година за изменение на Заповед за възлагане на ревизия на същия орган, връчена електронно на ревизираното лице /л. 36-37, л. 38/, като процесната ревизия след изменението е възложена относно задължения за данък върху добавената стойност за периода 02.12.2022-22.12.2022 година.
За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-040007233000532-092-001 от 30.05.2023 година /л. 24-29/, връчен електронно на ревизираното лице на 30.05.2023 година /л. 30/.
Срещу горепосочения РД не е подавано писмено възражение в срока то чл. 117, ал. 5 от ДОПК.
След изтичане на срока за подаване на възражение, органите по приходите са приели направените констатации в РД и са издали Ревизионен акт № Р-04000723000532-091-001 от 26.06.2023 година /л. 17-20/, връчен електронно на ревизираното лице на 27.06.2023 година /л. 21/, с който РА е начислен ДДС по реда на чл. 102, ал. 4 вр. чл. 96, ал. 1 от ЗДДС в размер на 10251.04 лева за периода 02.12.2022-22.12.2022 година и лихви за просрочие в размер на 530.02 лева.
В резултат на предприето оспорване по административен ред /жалба на л. 15-16 от делото/ е издадено Решение № 77 от 14.09.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите, с което решение процесният РА е потвърден като законосъобразен.
Недоволно от решението, ревизираното дружество „****“ ЕООД – гр. Габрово е оспорило по съдебен ред процесния РА, потвърден с горепосоченото решение, с жалба с вх. № 1617 от 28.09.2023 година /л. 2-7/.
При
така установената фактическа обстановка, съдът намира жалбата за допустима,
като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от активнолегитимирано /ревизираното/
лице, до компетентен съд и след изчерпване на процедурата по административното
оспорване на РА.
При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът намира, че процесният РА е валиден административен акт, издаден от компетентни органи, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган /Заповед № 1270 от 15.11.2021 година на Директора на ТД на НАП – Велико Търново – л. 39-40/ и приключила в определения от него срок. РА определя данъчно задължение за период, за който е възложена ревизията. Заповедите за възлагане на ревизията и удължаване на срока за извършването ѝ, РД и РА са подписани с валидни електронни подписи /л. 317/. Спазени са сроковете за извършването на ревизията и издаване на РД по чл. 114, ал. 1 и чл. 117, ал. 1 от ДОПК. РА съдържа и всички реквизити, предвидени в чл. 120 от ДОПК, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност, като не са допуснати съществени нарушения на ревизионните правила при извършване на ревизията.
В хода на ревизията е установено, че „****“ ЕООД – гр. Габрово е вписано в Търговския регистър на 18.05.2022 година, като от същата дата дружеството е регистрирано по реда на ДОПК в ТД на НАП – Велико Търново, офис Габрово. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 23.12.2023 година на основание чл. 96, ал. 10 от ЗДДС. Едноличен собственик на капитала и управител на дружеството е К.И.А. с посочено ЕГН, за когото е установено участие в 17 /седемнадесет/ търговски дружества, посочени в РД. За ревизирания период е установено, че оспорващото дружество е с дейност на ресторанти и заведения за бързо обслужване, като е осъществявало дейност в нощен клуб-ресторант „****“ с дискотека, находящ се на посочен адрес в гр. Габрово, който търговски обект е стопанисвал под наем в размер на 2050 /две хиляди и петдесет/ лева месечен наем без ДДС, като наемодател е „****“ ООД с посочен ЕИК. Установено е, че заведението работи само в петък и събота от 23:00 до 05:00 часа. В хода на ревизионното производство е установено, че е налице последователно и непрекъснато извършване на еднородна дейност в един и същ търговски обект от 2 лица – оспорващото дружество и „****“ ЕООД, действащи съгласувано по смисъла на § 1, т. 93 от ДР на ЗДДС – посочените дружества последователно, чрез заместване, без прекъсване, с едни и същи активи и персонал са осъществявали еднородна дейност – дейност в питейни заведения в един и същ търговски обект - бар-клуб „****“. От 01.08.2022 година до 27.11.2022 година дейността в посочения обект е била извършвана от „****“ ЕООД, а от 02.12.2022 година – от „****“ ЕООД, като дружествата са действали съгласувано чрез лицето К.И.А.. Съгласуваността в хипотезата на § 1, т. 93, предл. 2 от ДР на ЗДДС е обоснована от обстоятелствата, че „****“ ЕООД е започнало да осъществява дейност в процесния обект въз основа на договор за наем от 01.08.2022 година, сключен в „**** Габрово – 2“ ООД с ЕИК ****, в което съдружник и управител е К.А.; последният е бил назначен в „****“ ЕООД по трудов договор на длъжност „управител бар“ от 01.08.2022 година, прекратен на 01.12.2022 година, което съвпада със започването на дейността на „****“ ЕООД в процесния обект, т.е. работник на предшестващото дружество „****“ ЕООД е собственик на капитала на заместващото дружество „****“ ЕООД, както и същото физическо лице К.А. чрез друго свое дружество „**** Габрово – 2“ ООД отдава под наем обекта на предшестващото дружество. Заместваното и заместващото дружество са извършвали дейност в един и същ обект, отговарящ на дефиницията на „търговски обект“ по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС. „****“ ЕООД е извършвало продажби в процесния обект от 01.08.2022 година до 27.11.2022 година, а „****“ ЕООД е започнало дейността си в същия обект на 02.12.2022 година, поради което не е налице изключението на чл. 96, ал. 11 от ЗДДС, тъй като не е налице прекъсване на дейността за повече от един месец от датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от лицето, определящо оборота по реда на ал. 10. Заместващото и заместваното дружество са осъществявали в процесния обект търговия със сходни стоки, обусловено и от характера на обекта, ползвали са едни и същи активи, което е договорено с договорите за наем и е декларирано от оспорващото дружество в хода на ревизионното производство; двете дружества са извършвали дейността под едно и също наименование за процесния обект, а именно Бар-клуб „****“; и за двете дружества са установени покупки от едни и същи доставчици – „****“ ООД, „****“ ООД, ЕТ „****и др. Установено е, че 18 /осемнадесет/ души, наети първоначално в „****“ ЕООД са продължили да работят в „****“ ЕООД, като след прекратяване на трудовото им правоотношение на първото дружество, на следващия ден са били назначени в заместващото такова на същите или сходни длъжности. По време на извършване на дейността в процесния обект „****“ ЕООД е имало 4 броя регистрирани за обекта фискални устройства, от които последно е отчетен оборот на 27.11.2022 година, като за периода на дейност в обекта /01.08.2022 година до 27.11.2022 година/ е отчетен оборот от 290840.26 лева. „****“ ЕООД е реализирало оборот в процесния обект за процесния период 02.12.2022-22.12.2022 година в размер на 68416.54 лева.
При така установените факти е изведен извод, че горепосочените 2 дружества извършват последователно и непрекъснато еднородна дейност в един и същ търговски обект, с едни и същи активи, под едно и също търговско наименование на обекта, и са налице обстоятелства, обосноваващи наличието на организационна обвързаност, при която лицата са действали съгласувано и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните. Прието е, че са изпълнени условията в чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС, в сила от 01.01.2020 година, като оборотът за регистрация по ЗДДС е достигнат още през първия ден на започване на еднородната дейност от оспорващото дружество – 02.12.2022 година, поради което заявление за задължителна регистрация на основание чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС е следвало да се подаде до 09.12.2022 година, а такова е подадено на 16.12.2022 година.
По делото а назначена съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която не е оспорено от страните, прието е като доказателство по делото, а съдът го намира за компетентно изготвено и обосновано, поради което го кредитира с доверие /л. 354-406/. Заключението на вещото лице напълно потвърждава констатациите на данъчните органи – облагаем оборот на „****“ ЕООД за периода 02.12.2022-22.12.2022 година, отчетен чрез ЕКАПФ – 68416.54 лева; продадени стоки за периода 02.12.2022-22.12.2022 година в процесния обект – за 49025.77 лева, от които: стоки, за които следва да се начисли 20% ДДС – 35330.77 лева /данъчна основа – 29442.31 лева, ДДС 20 % - 5888.46 лева, и стоки, за които следва да се начисли 9% ДДС – 13695.00 лева /данъчна основа – 12564.22 лева, ДДС 9% - 1130.78 лева; постъпили приходи от заплатени входни такси – 19390.77 лева, за които следва да се начисли ДДС в размер на 20 % /данъчна основа 16158.98, ДДС 20% - 3231.79 лева/; стойност на покупките, извършени от „****“ ЕООД за периода 02.12.2022-22.12.2022 година – 15246.47 лева, от които данъчна осннова – 12759.23 лева и начислен ДДС 20 % - 2 487.24 лева, последният платен от „****“ ЕООД. Вещото лице е посочило размер на данъчен кредит за периода 02.12.2022-22.12.2022 година в размер на 2 487.24 лева, но отговорът на този въпрос е неотносим към процесния случай, каквото основателно възражение е направила и ответната страна, тъй като в случая липсва произнасяне за приспадане на данъчен кредит, респ. за възстановяване на ДДС.
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, в относимата към процесния случай редакция в сила от 18.02.2022 година, всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50000 лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Съгласно чл. 96, ал. 10 от ЗДДС при последователното извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект от две или повече свързани лица или лица, действащи съгласувано, в облагаемия оборот на всяко следващо лице се включва оборотът, реализиран в обекта от всички лица, извършвали последователно дейността в съответния обект преди него, за период, не по-дълъг от последните 12 последователни месеца, включително текущия месец, и се счита за оборот, реализиран от съответното лице през първия ден на започване на еднородната дейност в обекта от това лице. Дейността се приема, че е еднородна, когато е налице значителна идентичност по отношение на две или повече от следните характеристики: предлаганите стоки или услуги, ползваните активи, персонала, търговската марка/наименованието на обекта, доставчиците/клиентите. Не се приема, че е налице последователно извършване от две лица на еднородна дейност, ако е налице прекъсване на дейността за повече от един месец от датата на преустановяване на дейността от предходното лице и датата на започване на дейността от лицето, определящо оборота по реда на ал. 10 – чл. 96, ал. 11 ЗДДС.
Разпоредбите
на чл. 96, ал. 10 и ал. 11 /обн. ДВ, бр. 96 от 2019 г., в сила от 01.01.2020 г./
са приети със Закона за изменение и допълнение на Закона за корпоративното
подоходно облагане. Във връзка с така приетата нова нормативна уредба, в § 1 от
ДР на ЗДДС е създадена нова т. 93, въвеждаща дефиниция за понятието „лица,
действащи съгласувано“ по смисъла на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС, според която това
са лица, в управлението, контрола и/или капитала на които участват свързани по
§ 1, т. 3, букви „а“, „б“, „в“ и „л“ от Допълнителните разпоредби на ДОПК лица,
или лица, от взаимоотношенията между които или между всяко от тях и трето
лице според съществуващата между тях икономическа, организационна, семейна или
друга обвързаност/свързаност, може да се направи извод, че действат съгласувано
и между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
Видно от мотивите към законопроекта, целта на разпоредбата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС е предотвратяване на практиката по избягване на регистрация по ЗДДС от данъчнозадължени юридически самостоятелни, но свързани или действащи съгласувано лица, чрез формална смяна на субекта, извършващ еднородна независима икономическа дейност. В обхвата на дефиницията на „лица, действащи съгласувано“, попадат случаите, когато между лицата съществуват специфични връзки, при които могат да се уговорят условия, различни от обичайните, и е очевидно, че едно данъчно задължено лице, което ще продължи еднородната дейност в обекта, получава от предшестващото данъчно задължено лице, извършвало дейността в същия обект, съществена информация относно тази дейност, в т. ч. за реализираните обороти. За предотвратяване на тази практика разпоредбата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС предвижда специфично сумиране на оборотите за формиране на облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС.
Така, за възникване на задължението за регистрация в хипотезата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС се предвижда сложен фактически състав, който изисква наличието на специфични характеристики относно лицата, характера и мястото на извършваната дейност, както и относно времевите характеристики на дейността, а именно последователното и непрекъснато извършване в определения в разпоредбата период.
В конкретния случай настоящият съдебен състав намира, че тези елементи от фактическия състав на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС във връзка с § 1, т. 93 от ДР на ЗДДС, са безспорно установени в хода на процесната ревизия, в частност и в хода на проверката, приключила с издаване на Акт за регистрация по ЗДДС № 070422204747358 от 23.12.2022 година, издаден от орган по приходите /л. 92/, за който не се навеждат доводи, а и липсват данни да е бил обжалван от „****“ ЕООД.
Влезлият в сила акт за регистрация е стабилен административен акт, в т. ч. за датата, на която е достигнат облагаемият оборот за задължителна регистрация и зачитане на разпоредената с него правна промяна дължи както неговият адресат, така и администрацията. В този смисъл е недопустимо и съдът, в настоящото производство, да преразглежда и/или да коментира въпроса относно осъществяването на фактическия състав на чл. 96, ал. 10, вр. ал. 1, изр. 2 от ЗДДС и за датата, на която е започнала еднородната дейност /така в Решение № 9516 от 07.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2603/2010 г.; Решение № 5321 от 11.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13569/2011 г.; Решение № 12746 от 16.10.2012 г. на ВАС по адм. д. № 15581/2011 г.; Решение № 5157 от 28.04.2016 г. на ВАС по адм. д. № 2006/2015г; Решение № 6114/20.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 935/2021 г. /.
При неизпълнено задължение за подаване на заявление за регистрация или при забавено изпълнение на това задължение е дължим ДДС, чиито размер се определя по правилата на чл. 102, ал. 3 или ал. 4 от ЗДДС и се установява с РА по реда на ДОПК – чл. 102, ал. 5 от ЗДДС /в редакцията преди отмяната в ДВ, бр. 106 от 2023 г., в сила от 1.01.2024 г./. Именно по този ред са установени задълженията на „****“ ЕООД с процесния ревизионен акт.
Съгласно чл. 102, ал. 4, изр. 1 и 2 от ЗДДС, за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите по чл. 96, ал. 1, изречение второ, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50000 лева, от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. С влезлият в сила Акт за регистрация по ЗДДС № 070422204747358 от 23.12.2022 година, издаден от орган по приходите е прието, че първият ден на започване на еднородната дейност, съответно датата, на която е надвишен оборотът е 02.12.2022 година, като съгласно чл. 96, ал. 1, изр. 2 от ЗДДС, заявлението за регистрация е следвало да се подаде в седмодневен срок – т. е. до 09.12.2022 година, който срок не е спазен и е подадено заявление за регитрация на 16.12.2022 година. Съгласно чл. 103, ал. 1 от ЗДДС за дата на регистрация се счита датата на връчване на акта – 23.12.2022 година Подавайки заявление за регистрация на основание чл. 96, ал. 1, изр. 1 от ЗДДС на 16.12.2022 година, оспорващото дружество не е спазило императивно предвидения срок по чл. 96, ал. 1, изр. 2 от ЗДДС. С въведеното на 01.01.2018 година ново обстоятелство в нормата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, създаващо задължение за регистрация при съкратени срокове, законодателят не предоставя алтернативна възможност на данъчнозадължените лица за регистрация по ЗДДС. Разпоредбата на чл. 96, ал. 1, изр. 2 ЗДДС е специална спрямо общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС по изр. 1 на същата разпоредба, тъй като цели защита на фискалните интереси на държавата. При реализиране на високи обороти в два последователни месеца и с неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, задължените лица не начисляват ДДС за част от доставките, относно които при спазване на закона би следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица. Предвид изложеното, при определяне на дължимия данък правилно органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. Приложимите разпоредби са тълкувани стриктно и в съответствие със закона дължимият данък е определен от датата, на която е надвишен оборотът – в случая първия ден на започване на еднородната дейност и отчитане на първата продажба – 02.12.2022 година, до датата, на която дружеството е регистрирано от органа по приходите – 22.12.2022 година.
Следва да бъде съобразено и посоченото в Решение № 8 от 30.06.2020 година на Конституционният съд на РБ по к. д. № 14/2019 година, че различният режим на облагане в чл. 102, ал. 4 от ЗДДС е израз на конституционното изискване на чл. 19, ал. 2 от КРБ законът да създава и гарантира еднакви правни условия за осъществяване на стопанска дейност, като предотвратява нелоялната конкуренция на лицата, които не са подали заявление за регистрация и не са начислявали ДДС за периода от достигане на оборота до датата на регистрацията.
Правилно е изчислена и основата за облагане с ДДС, като е съобразена разпоредбата на чл. 67, ал. 3 от ЗДДС и е прието, че данъкът е включен в цената.
По така изложените съображения настоящият съдебен състав намира жалбата за неоснователна, поради което същата следва да бъде отхвърлена.
При този изход на спора, предвид разпоредбата на чл. 161 от ДОПК и своевременно направено искане от процесуалния представител на ответната страна, оспорващата страна следва да бъде осъдена да заплати на ответната страна юрисконсултско възнаграждение в размер на 1370 /хиляда триста и седемдесет/ лева за настоящата инстанция, изчислено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения и претендирано от страната в минимален размер.
Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „****“ ЕООД – гр. Габрово против Ревизионен акт № Р-04000723000532-091-001 от 26.06.2023 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 77 от 14.09.2023 година на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите.
ОСЪЖДА „****“ ЕООД – гр. Габрово с ЕИК ****да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Велико Търново при Централно управление на Националната агенция за приходите сумата от 1370 /хиляда триста и седемдесет/ лева юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховен административен съд на Република България в четиринадесетдневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: