Р Е Ш Е Н И Е
№
гр. Варна, 13.10.2020 г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА, Пети състав, в открито
съдебно заседание, проведено на петнадесети септември две хиляди и двадесета
година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИМИТЪР МИХОВ
при участието на секретаря Нина Атанасова, като
разгледа докладваното от съдия Димитър Михов административно дело № 2972/2019
г. и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и следващите на
Глава ХІХ от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „Алдо Малина“ ЕООД, ЕИК ******,
със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ул. „Сан Стефано“ № 3, срещу
Ревизионен акт /РА/ №
Р-03000318003989-091-001/05.07.2019 г., издаден от органи по приходите при
ТД на НАП Варна, в частта, потвърдена с Решение № 221/04.10.2019 г. на
Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при
Централно управление на националната агенция за приходите /ЦУ на НАП/.
Жалбоподателят изразява доводи за неправилност и
незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт. Относно установените
задължения по ЗКПО посочва извършените от органите по приходите действия и
изводи, изразявайки несъгласие с последните, считайки че същите се дължат на
неправилно и невярно възприемане на установените в хода на ревизионното
производство факти и обстоятелства и неправилно прилагане на материалния закон.
Пространно се е спрял върху понятието – „търговска марка“, използването на
„марката“, изложил е доводи и относно успехите на дружествата от холдинга
„Алдо“. Позовавайки се на разпоредбите на чл. 10, ал. 1, ал. 2 и ал. 3 от
Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, чл. 2 и чл. 6, ал. 1 от
Закона за счетоводството /ЗСч/, жалбоподателят счита, че неправилно и без
правно основание органите по приходите са увеличили финансовия му резултат за
2017 година със сумата от 80 000,00 лева, съответно неправилни са
вменените вследствие на това увеличение задължения за корпоративен данък за
2017 година и закъснителни лихви.
Относно установените задължения за данък върху
добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ жалбоподателят
оспорва направените от органите по приходите изводи във връзка с установените
сторнировъчни счетоводни записвания /със знак минус/ по дебита на сч. сметка
304 „Стоки“ през м.10.2017 г. в размер на 29 515,63 лева и през м.11.2017 г.
в размер на 12 750,99 лева в кореспонденция със сч. сметка 4990 „Други
кредитори“, по отношение на които е прието, че не са представени първични
счетоводни документи, поради което е изведен извод, че стоките са продадени, респ.,
че са налице основания за начисляване на ДДС по реда на чл. 86 от ЗДДС, като за
данъчна основа на изпълнените доставки са приети сумите на осчетоводените
намаления на стоките, отразени по сч. сметка 304 „Стоки“ през посочените два
данъчни периода. В тази връзка са изразени доводи относно спецификата на процеса на доставяне и връщане на стоки в
търговския обект на „Алдо Малина“ ЕООД през 2017 година. Наведени са твърдения,
че приходните органи не излагат мотиви за неоснователност на включените
кредитни известия във фактура 10…5/31.12.2017 г., издадена от „Алдо Деливъри“
ЕООД. Аргументира се, че при ревизията не са събрани доказателства, че сумите в
размер на 29 515,63 лева и 12 750,99 лева и начисленият ДДС в общ
размер на 8 453,33 лева са приход от търговска дейност на дружеството и са
в резултат от продажбата на стоки, т.е. няма данни за изпълнени облагаеми доставки.
На изложените основания се отправя искане за отмяна на
ревизионния акт в обжалваната част и присъждане на направените по делото
разноски съгласно представен списък.
Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, чрез
процесуален представител оспорва жалбата и моли същата да бъде отхвърлена като
неоснователна. В депозирани по делото писмени бележки са развити обстойни доводи
за законосъобразност на издадения ревизионен акт. В нарочна молба, депозирана
по делото, се претендира присъждане на разноски за юрисконсултско
възнаграждение в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
Варна при ЦУ на НАП на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, в размер на
1 095,83 лева, определен съобразно нормите на Наредба № 1 от 09.07.2004 г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения, върху материален интерес
в размер на 18 860,91 лева.
Административен съд – Варна, като прецени събраните по
делото доказателства и предвид изложените от страните доводи, приема за
установено от фактическа и правна страна следното:
Жалбата е подадена срещу ревизионен акт, от
ревизирания субект, след изчерпване на фазата на административния контрол и в
рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Същата отговаря на
изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е допустима за разглеждане.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна,
поради следното:
С оспорената част от ревизионния акт в тежест на „Алдо
Малина“ ЕООД, гр. Варна са установени допълнителни задължения за корпоративен
данък по ЗКПО за данъчен период /д.п./ 2017 г. в размер на 8 000,00 лева –
главница, и 1 024,53 лева – лихви, и допълнителни задължения за ДДС по
ЗДДС за д.п.м.10.2017 г. в размер на 5 903,13 лева – главница, и 980,65
лева – лихви, и за д.п.м.11.2017 г. в размер на 2 550,20 лева – главница,
и 402,40 лева – лихви.
Ревизията на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна е възложена
със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000318003989-020-001/11.07.2018
г. /л. 2/, изменена по отношение на срока за нейното приключване със Заповед за
изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ № Р-03000318003989-020-002/15.10.2018 г. /л. 4/, и
двете, издадени от А Ц Б , на длъжност Началник сектор в ТД на НАП Варна,
определена да издава такива заповеди със Заповед № Д-1249/30.06.2017 г. на Директора
на ТД на НАП – Варна.
Със Заповед № Р-03000318003989-023-001/05.12.2018 г.
/л. 6/ производството по извършване на ревизията, възложена с горепосочените
ЗВР и ЗИЗВР е спряно, считано от 05.12.2018 г., до приключване на двете
ревизионни производства на основните доставчици на „Алдо Малина“ ЕООД, гр.
Варна – „Алдо Деливъри“ ЕООД и Алдо Златни пясъци“ ЕООД. Със Заповед №
Р-03000318003989-143-001/01.04.2019 г. /л. 8/ производството по извършване на
ревизията на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна е възобновено, считано от 01.04.2019
г., като е определен срок за завършване на ревизията след възобновяването –
16.04.2019 година.
За резултатите от ревизията, в срока по чл. 117, ал. 1
от ДОПК, е съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000318003989-092-001/30.04.2018
/л. 407-424/, фактическите констатации в който, ведно с предложените за
установяване задължения, са потвърдени с Ревизионен акт №
Р-03000318003989-091-001/05.07.2019 г. /л. 498-504/, издаден от ръководителя на
ревизията и органа, който я е възложил, съгласно изискванията на чл. 119, ал.
2, изречение първо от ДОПК.
Ревизионният акт е обжалван пред Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, в частта
относно установените допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за
д.п.2017 година и за ДДС по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г. и за д.п.м.11.2017 г., който
с Решение № 221/04.10.2019 г. го е потвърдил в обжалваните части.
При извършване на задължителната проверка по чл. 160,
ал. 2 от ДОПК и предвид представените в хода на настоящото съдебно производство
доказателства на електронен носител съдът констатира, че ревизията е възложена
от компетентен орган и оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от
компетентни органи, което обстоятелство не се оспорва от жалбоподателя, и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради
което е правновалиден и поражда правни последици
Обжалваният ревизионен акт, чиято неразделна част е РД
е издаден в изискуемата от закона писмена форма и съдържа всички необходими
реквизити съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК, като обективира както фактическите
основания на органите по приходите във връзка с установените данъчни задължения
на ревизираното лице, така и правните основания за издаване на акта. Публичните
вземания са конкретизирани по основание, по размер, по период и по субект. В
контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за
съответстващ на законовите изисквания за форма на административен акт.
Всички, развити от жалбоподателя,
доводи изразяват по същество оспорване на материалната законосъобразност на РА,
а при извършената от съда служебна проверка не се установяват допуснати от
органите по приходите съществени нарушения на административнопроизводствените
правила, които да
обосноват отмяна на РА само на това основание.
По материалната законосъобразност на оспорения акт
съдът приема следното:
В хода на ревизията е установено, че
през ревизирания период основен предмет на дейност на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна е търговия на
дребно в неспециализирани магазини, предимно с хранителни стоки, напитки и
тютюневи изделия, посочени подробно в табличен вид на стр. 3 от РД /л. 423/.
За обективното установяване на
относимите за ревизионното производство факти и обстоятелства приходните органи
са извършили редица процесуални действия, подробно описани в констативната част
/т. II/ на РД, който, съгласно чл. 120, ал. 2, изречение
първо от ДОПК, е неразделна част от РА.
1.
Относно установените допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО:
В хода на ревизионното
производство е установено, че през 2017 г. със счетоводен запис от 08.06.2017
г. в сч. сметка 602 „Разходи за външни услуги“, под номер 4010/000278/01 „Други
външни услуги“, са осчетоводени разходи в размер на 80 000,00 лева /л. 380
и л. 242/.
Във връзка с отчетените разходи
от ревизираното дружество е представен Лицензионен договор за търговска марка
от 08.06.2017 г., сключен между „Транскомерс“ S.A., Тръст Кампъни Комплекс,
Аджелтейк, остров Аджелтейк Маджуро, Република Маршалови острови –
лицензодател, и „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна – лицензополучател /л. 248-250/.
Съгласно клаузите на сключения
договор, лицензодателят предоставя на лицензополучателя неизключителен лиценз
да използва търговската марка върху или във връзка с продуктите в Република
България, както и върху опаковъчни, промоционални и рекламни материали,
свързани с това /т. 1А от договора/. Лицензодателят предоставя на
лицензополучателя неизключително право и лиценз да използва, да продава,
дистрибутира и рекламира продуктите на територията на Република България.
Договорено е, че този лиценз ще се отнася само за търговската марка „ALDO“ и
продуктите й не се простират върху каквато и да е друга марка. продукт или
услуга /т. 1В от договора/. Определен е срок на договора една година, считано
от датата на подписването му /т. 2 от договора/. Като възнаграждение за
лиценза, лицензополучателят дава съгласие да плаща на лицензодателя фиксирана лицензна
такса в размер на 80 000,00 лева или лицензна такса /роялти/ от 20 %
/„Лицензната такса“/ базирана на нетните продажби на лицензополучателя на
продукти, начислявана върху продажбата на продуктите, калкулирано на база
календарната година. Посочено е, че „Лицензната такса“ е дължима само в случай,
че в края на срока на договора стойността й надвишава фиксираната лицензна
такса /т. 3А от договора/.
На л. 247 от административната
преписка е приложен протокол-опис към договор от 08.06.2017 г., с посочена дата
15.06.2018 г., в който е отразено, че за период 2017 година нетните приходи от
продажби съгл. чл. 3, т. В от договора са в размер на 255 757,51 лева,
като компенсацията съгл. чл. 3, т. А от договора, в размер на 20 % от тази сума,
е в размер на 51 151,50 лева.
Констатирано е, че във връзка с
осчетоводения разход в размер на 80 000,00 лева не е представена фактура,
а единствено горепосоченият договор. „Транскомерс“ S.A не е издало фактура във
връзка с договорената услуга на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна.
Извършена е проверка в регистър
на търговските марки, воден при Патентното ведомство на Република България, при
която е установено, че марка с наименование „ALDO“ е регистрирана с номер на
заявка 135392/19.01.2015 г. **********N /л. 256/ със заявители/ползватели „Алдо
Холдинг“ ЕООД и „Алдо Супермаркетс“ ЕООД. Констатирано е, че нито „Алдо Малина“
ЕООД, гр. Варна, нито „Транскомерс“ S.A са вписани като ползватели на търговска
марка с наименование ALDO.
С протокол №
Р-03000318003989-П73-001/09.04.2019 г. /л. 261/ е извършено присъединяване на
отговор на Патентното ведомство на Република България относно правата върху
търговска марка „ALDO“ с вх. №
57087-2/27.11.2018 г. /л. 259/, към който са приложени заявка за марка ALDO с
вх. № 135392; уведомление за прехвърляне на право и библиографска справка /л.
251-258/. От отговора е видно, че по национален ред е заявена търговска марка „ALDO“
с вх. № 135392 от „Алдо Холдинг“ ЕООД, че на 14.06.2018 г. заявката за
търговската марка е прехвърлена на „Транскомерс“ S.A., както и че поради
обстоятелството, че марката не е регистрирана, нейният заявител няма право да
преотстъпва лицензии за разрешение на права за ползване на трети лица.
Въз основа на данните, съдържащи
се в горепосочените документи, органите по приходите са приели, че към датата
на сключване на лицензионния договор за търговска марка от 08.06.2017 г.
лицензодателят „Транскомерс“ S.A. не е имал възможността за
продажба и дистрибуция на продукти в Република България и да използва
търговската марка върху или във връзка с продукти, както и право и власт да
предостави на лицензополучателя правото и привилегията и лиценза да използва
възможността за продажба и дистрибуция и да използва търговската марка върху
или във връзка с продукти.
Прието е, че осчетоводената от
ревизираното лице сума в размер на 80 000,00 лева представлява фиктивен
разход, с който е манипулиран финансовият резултат на ревизираното дружество,
поради което същият не следва да участва при определяне на данъчната основа за
облагане с корпоративен данък.
Въз основа на гореизложеното е
формиран извод, че не е доказано по безспорен начин действителното извършване
на реална доставка, и че не са налице първични счетоводни документи за
документална обоснованост на извършената стопанска операция. Прието е, че
извършеният разход на основание сключения договор за търговска марка не е в
резултат на действително извършена сделка, а е съставен с цел отклонение от
данъчно облагане, тъй като доставчикът не е разполагал с търговската марка –
предмет на договора, и не е имал право да предоставя лицензии за разрешение на
права за ползване на трети лица. Предвид това, на основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, не е признат осчетоводеният разход в размер на 80 000,00 лева за
данъчен период 2017 година, като финансовият резултат на „Алдо Малина“ ЕООД,
гр.Варна е увеличен със сума в посочения размер и с РА е установен допълнителен
корпоративен данък по ЗКПО в размер на 8 000,00 лева, върху която сума са
начислени и лихви за невнасянето му в срок в размер на 1 024,53 лева.
С възражението срещу съставения
РД ревизираното лице е представило доказателства съгласно опис /л. 483-484/, в
т.ч.: свидетелство за регистрация на марка
„ALDO“ /л. 479-482/ с притежатели „Телемонд“ ООД, гр.
Варна, и „Д Форекс“ ЕООД, гр. Варна, с № на заявката 60682/12.08.2002 г.,
регистрирана на 11.03.2004 г. с № 47361, със срок на действие до 12.08.2012 г.;
договор от 24.08.2011 г., по силата на който „Д Форекс“ ЕООД, гр. Варна и
„Телемонд“ ООД, гр. Варна прехвърлят на „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр.Варна и
„Телемонд“ ООД, гр. Варна безвъзмездно правата върху марка регистров № 47361, с
наименование „ALDO“ – комбинирана, за целия списък стоки и услуги от
класовете 29; 30; 32; 33; 35; 39 и 43 съгласно Международна класификация на
стоките и услугите /МКСУ/, посочени в свидетелството за регистрация на марката
/л. 476-478/; удостоверение, издадено от Патентното ведомство на Република
България на 14.09.2011 г. на „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Телемонд“
ООД, гр. Варна, съгласно което вписването на прехвърлянето на правото върху
марка с рег. № 47361 „ALDO“ е извършено
по искане на „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Телемонд“ ООД, гр.Варна,
вх. № 60252/30.08.2011 година /л. 471/; лицензионен договор от 04.11.2011 г.,
съгласно който „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Телемонд“ ООД, гр. Варна
– лицензодател, предоставят на „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, гр. Варна –
лицензополучател, за срока на действие на договора /10 години/ неизключителна
лицензия на марка „ALDO“ – комбинирана
с регистров № 47361 за списъка услуги от клас 35 съгласно МКСУ /Международна
класификация на стоките и услугите/, посочени в свидетелството за регистрация
на марката /л. 463-470/, и удостоверение, издадено от Патентното ведомство на
Република България на 02.12.2011 г. на „Алдо Златни пясъци“ ЕООД, гр. Варна, за
вписване на лицензионния договор /л. 462/; лицензионен договор от 04.11.2011
г., съгласно който „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Телемонд“ ООД, гр.
Варна – лицензодател, предоставят на „Алдо Маркет“ ЕООД, гр. Варна –
лицензополучател, за срока на действие на договора /10 години/ неизключителна
лицензия на марка „ALDO“ – комбинирана
с регистров № 47361 за списъка услуги от клас 35 съгласно МКСУ /Международна
класификация на стоките и услугите/, посочени в свидетелството за регистрация
на марката /л. 454-461/, и удостоверение, издадено от Патентното ведомство на
Република България на 02.12.2011 г. на „Алдо Маркет“ ЕООД, гр. Варна, за
вписване на лицензионния договор /л. 453/; договор от 15.03.2017 г., според
който „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Телемонд“ ООД, гр. Варна –
праводател, прехвърлят на „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Алдо Холдинг“
ЕООД, гр. Варна – правоприемник, правата на марка регистров № 47361, с
наименование „ALDO“ – комбинирана, за целия списък стоки и услуги от
класовете 29; 30; 32; 33; 35; 39 и 43 съгласно Международна класификация на
стоките и услугите /МКСУ/, посочени в свидетелството за регистрация на марката
/л. 446-452/ и удостоверение, издадено от Патентното ведомство на Република
България на 30.03.2017 г. на „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и „Алдо
Холдинг“ ЕООД, гр. Варна, за вписване на прехвърлянето на правото върху марка с
рег. № 47361 „ALDO“ /л. 445/; справка за марка, заявена на 12.08.2002
г., с регистров № 47361, дата на регистрация 11.03.2004 г., срок на действие
12.08.2012 г., с наименование „ALDO“ –
комбинирана, със заявители/притежатели/ползватели „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр.
Варна и „Алдо Холдинг“ ЕООД, гр. Варна /л. 442-444/; договор от 12.07.2017 г.,
с който „Алдо Холдинг“ ЕООД, гр. Варна – праводател, прехвърля на „Транскомерс“
S.A. – правоприемник, правата по национална заявка с
входящ № 135392/19.01.2015 г., с наименование „ALDO“ – комбинирана, за целия списък стоки и услуги, които са посочени в
заявката за регистрация на марката в класовете 29; 30; 32; 33; 35; 39 и 43
съгласно Международна класификация на стоките и услугите /МКСУ/ /л. 432-441/; известие
за плащане на лицензионна такса на чужд език без превод на български език /л.
431/.
В хода на производството по
задължително административно обжалване на РА представените доказателства са
обсъдени от Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“
Варна при ЦУ на НАП, който е счел, че същите нямат връзка с процесния
Лицензионен договор за търговска марка от 08.06.2017 г., сключен между
„Транскомерс“ S.A., Тръст Кампъни Комплекс, Аджелтейк, остров Аджелтейк
Маджуро, Република Маршалови острови – лицензодател, и „Алдо Малина“ ЕООД, гр.
Варна – лицензополучател, и са неотносими към спора, защото касаят друга
търговска марка, различна от спорната, която е заявена с вх. № 135392, и не е
регистрирана, поради подадена опозиция. Горестоящият административен орган е
възприел констатациите в РД и РА, посочвайки че не е установена регистрирана
търговската марка „ALDO“ от
„Транскомерс“ S.A., нито вписани в Патентното ведомство на Република България
лицензионни договори за преотстъпване на права за ползване на търговската марка
„ALDO“ на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна, че не са
налице данни за изпълнение на договора
от 08.06.2017 г., тъй като не са представени доказателства относно продажбата
на стоки /хранителни и нехранителни/, обозначени с търговската марка „ALDO“,
както и че е налице несъответствие между знака на марката, отразен в
протокол-опис към договора от 08.06.2017 г., приложен на л. 247 от
административната преписка, и изображението на процесната марка, съдържащо се в
заявката за регистрация на марката вх. № 135392/19.01.2015 г. /л. 258/ и
библиографската справка /л. 255/.
С оглед горното е формиран извод,
че „Транскомерс“ S.A. не е регистрирало търговска марка „ALDO“, която да бъде
предмет на отстъпване за ползване, поради което няма как да прехвърли права на
ползване върху нея на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна по силата на процесния
лицензионен договор и въз основа на същия не може да се признае разход на
ревизираното лице по смисъла на ЗКПО. Прието е, че отразеният разход по сч.
сметка 602-4010/000278/01 „Други външни услуги“, в размер на 80 000,00 лева,
по лицензионен договор за търговска марка, не обективира реално осъществена
стопанска операция, поради което същият не е документално обоснован, тъй като
липсват първични счетоводни документи, обективиращи данни за осъществена
стопанска операция, която да отговаря на обективната действителност.
Предвид изложеното Директорът на
Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП е
приел, че, на основание чл.26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО,
с РА законосъобразно не е признат за данъчни цели отчетеният счетоводен разход
в сч. сметка 602-4010/000278/01 „Други външни услуги“, в размер на 80 000,00
лева, като документално необоснован, поради което правилно с РА е установено
задължение за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2017 година в размер на 8 000,00
лева с лихви за закъснение в размер на 1 024,53 лева.
С протоколно определение от
проведеното на 21 януари 2020 година открито съдебно заседание /о.с.з./ към
доказателствения материал по делото е приобщена фактура № 0…112/30.11.2017 г. с
доставчик „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна и получател „Алдо Малина“ ЕООД, гр.
Варна, с предмет „Преф. разходи съгл. опис за 2017“, с данъчна основа
1 376,63 лева и ДДС в размер на 275,33 лева /л. 20-21 от делото/.
Като доказателства по делото са приети и приложени
представените от трето, неучастващо по делото, лице – „Алдо
Деливъри“ ЕООД, гр. Варна, съгласно опис /л. 47 от делото/ писмени
доказателства, в т.ч. договор № 18 за комплексно рекламно обслужване от
20.04.2017 г., сключен между „Алдо Трейшън Клифс“ ЕООД, /със сегашно
наименование „Алдо Деливъри“ ЕООД/ – възложител, и „Екстрийм България“ ЕООД –
изпълнител, съгласно който изпълнителят се задължава да извършва рекламно
обслужване на възложителя срещу възнаграждение, което възложителят се задължава
да заплати; издадени от изпълнителя /„Екстрийм България“ ЕОО/ на възложителя
/„Алдо Деливъри“ ЕООД/ фактури за всяка извършена рекламна дейност по договора
и двустранно подписани приемо-предавателни протоколи за приемане на резултата
без забележки, както и снимков материал за извършените рекламни дейности; фактури
с доставчик „Фолиарт“ ООД и получател „Алдо Деливъри“ ЕООД за извършени
различни рекламни услуги, ведно с протоколи за готова продукция, и фактура №
0…359/14.06.2017 г. с доставчик „Бългериън Ауардс“ ЕООД и получател „Алдо
Деливъри“ за извършена рекламна услуга /л. 49-97 от делото/. Представените
фактури, издадени от „Екстрийм България“ ЕООД, „Фолиарт“ ООД и „Бългериън
Ауардс“ ЕООД на „Алдо Малина“ ЕООД, гр.Варна, са включени във фактура № 0…112/30.11.2017
г., издадена от „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна на „Алдо Малина“ ЕООД, гр.
Варна.
В хода на настоящото съдебно
производство, по искане на жалбоподателя, е допуснато изготвянето на
съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, заключението по която е приложено на л.
215-223 от делото. По т. 1 от заключението, вещото лице М.Ц., след запознаване
с приложените по делото документи, е констатирала, че органите по приходите са
направили верни изчисления, с оглед преобразуване на финансовия резултат на
ревизираното дружество по ЗКПО в посока увеличение.
При така установената фактическа обстановка,
съдът намира жалбата за неоснователна в тази част по следните съображения:
Между страните не се спори, че жалбоподателят, в
намаление на счетоводната и данъчна печалба за 2017 година, е отчел разходи на
стойност 80 000,00 лева за външни услуги, отразени по дебита на сч. сметка 602
„Разходи за външни услуги“, под номер 4010/000278/01 „Други външни услуги“, на основание Лицензионен
договор за търговска марка от 08.06.2017 г., сключен с „Транскомерс“ S.A.,
Тръст Кампъни Комплекс, Аджелтейк, остров Аджелтейк Маджуро, Република
Маршалови острови. Спорът между страните в тази част е формиран по въпроса
обективира ли посоченият лицензионен договор реално осъществена стопанска
операция, респ. документално обоснован ли е отчетеният във връзка с него разход
в размер на 80 000,00 лева.
Към датата на сключване на процесния лицензионен
договор, условията и редът за регистрация на марките и географските означения,
правата, произтичащи от нея, и защитата на тези права са регламентирани със
Закона за марките и географските означения /ЗМГО/, отм. ДВ, бр. 98 от
13.12.2019 година.
Правото върху търговската марка е онази съвкупност
от правни норми, която регламентира регистрацията на търговските марки,
използването им и защитата на придобитите права. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗМГО
/отм./, както и чл. 6 от Регламент (ЕО) № 207/2009 г. на Съвета относно
търговската марка на общността, правото върху марка, се придобива чрез
регистрация на марката. Още с първата Директива № 89/104/ЕИО за сближаване законодателствата на държаните
членки относно марката е прието, че единствен начин за придобиване на търговска
марка е нейната регистрация.
Субект на правото върху търговска марка, чието
съдържание е определено в чл. 13 ЗМГО /отм./, е това лице, на което законът
признава възможността да упражнява всички или отделни правомощия, произтичащи
от регистрация на марката, а използваният от законодателя термин „притежател на
марката“ се интерпретира именно с това съдържание. Изключенията от това правило
са изрично и изчерпателно регламентирани в закона и се свеждат до
общоизвестните марки – правото върху които се признава на база фактическо
използване, както и нерегистрираните марки, които се признават за по-ранно
право, но само при основанията за подаване на опозиция.
С Решение № 195 от 31.01.2018 г. по т. дело № 370/2017
г. на ВКС, І-во т. о., дефинитивно е определено понятието „действителен
притежател на марка“ по смисъла на чл. 26, ал. 5, т. 2 от ЗМГО /отм./, а именно – този,
който реално ползва в търговската си дейност незащитен от него за територията
на страната знак, извършвайки действия със стоки и услуги, с които се афишира
като притежател на търговска марка, без юридически да е признат за такъв. Със
същото решение е прието и че понятието „действителен притежател на марката“ по
смисъла на цитираната правна норма не е идентично с понятието „собственик на
марката“, придобил права върху нея, чрез регистрацията ѝ по надлежния
ред, а следва да бъде тълкувано в смисъл на правен субект, който фактически
ползва в търговската си дейност за обозначаване на негови стоки или услуга
знак, идентичен или сходен на заявения такъв за регистрация като търговска
марка от лицето по чл. 26, ал. 3, т. 4 от ЗМГО /отм./.
Противно на твърденията на жалбоподателя различието
между „действителен притежател на марката“ и „собственик на марката“ не се
проявява само в характера и последиците от призната от ЗМГО защита, но и в
обема на правата, с които разполага фактическият маркопритежател и признатият,
посредством регистрацията, собственик на марката.
С оглед горното, в контекста на съдържанието на
изключителното право върху марка по чл. 13, ал. 1 от ЗМГО и включените в него
правомощия на маркопритежателя, предмет на лицензионен договор по чл. 22 от ЗМГО
може да бъде само и единствено регистрирана, а не фактически ползвана марка.
Този извод следва пряко и от основната функция на марката да гарантира на
потребителя произхода на обозначената с нея стока или услуга, като му позволи,
без вероятност от объркване, да отличи тази стока или услуга от такива с друг
произход. Както е прието от Съда на Европейския съюз /СЕС/ в Решение от 23 април
2009 г. по дело С-59/08, Copad SA срещу Christian Dior couture
SA, точка 22, за да може
марката да изиграе своята роля на съществен елемент от системата на ненарушена
конкуренция, която Договорът за ЕО има за цел да установи и поддържа, тя трябва
да предоставя гаранция, че всички обозначени с нея стоки или услуги са
произведени или предоставени под контрола на едно единствено предприятие, на
което може да бъде възложена отговорността за качеството им. В тази връзка и
самата разпоредба на чл. 22, ал. 1 от ЗМГО /отм./ изрично указва, че с
лицензионния договор притежателят на право върху марка може да разреши
използването ѝ за всички или за част от стоките или услугите, за които е
регистрирана.
Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 ЗМГО /отм./,
правото върху марка се придобива чрез регистрация, считано от датата на
подаване на заявката. Тази разпоредба, регламентираща принципно правило,
неправилно се интерпретира от жалбоподателя в смисъл, че правото върху марката
възниква от датата на подаване на заявката, а регистрацията само предоставя
защита на това право. Вярно е, че защитата на правото върху марка съставлява
последица от надлежната ѝ регистрация, но уточнението „считано от датата
на подаване на заявката“ не указва момента, в който възниква правото, а
момента, от който възниква правомощието на притежателя да търси неговата
защита. Регистрацията се осъществява в производство, регламентирано в чл. 32 –
чл. 38ж ЗМГО /отм./, и не се изчерпва само със заявяването, а е резултат от
осъществяването на сложен фактически състав, който приключва с решение по
заявката от държавен експерт по чл. 38ж, ал. 1 от ЗМГО /отм./, респ. с решение
по постъпила опозиция на състав по чл. 38г от ЗМГО /отм./. От този момент
съгласно чл. 10, ал. 1 ЗМГО /отм./ се придобива и правото върху марката,
считано от датата на подаване на заявката.
Безспорно е по делото наличието на заявка за
регистрация на марка „ALDO“ – комбинирана, в Патентно ведомство на Република
България от „Алдо Холдинг“ ЕООД и „Алдо Супермаркетс“ ЕООД от 19.01.2015
година, с номер **********N.
Доказателства за приключило в полза на заявителя, респ. на неговия
правоприемник „Транскомерс“ S.A., производство по регистрацията на марката,
не са представени нито в хода на ревизията, нито в настоящия съдебен процес.
При наличието на данни за подадена опозиция срещу заявената марка и
постановеното спиране на производството пред Патентното ведомство, не са
представени доказателства за постановено решение по чл. 38ж от ЗМГО /отм./,
което налага извод, че лицензодателят по договора от 08.06.2017 г. не е
притежател на марката, предмет на договора, по смисъла на ЗМГО /отм./, както
към деня на сключването му, така и впоследствие. Всъщност, към момента на
сключване на лицензионния договор /08.06.2017 г./ „Транскомерс“ S.A не е притежавало дори правата върху
заявката, тъй като договорът, с който „Алдо Холдинг“ ЕООД, гр. Варна –
праводател, прехвърля на „Транскомерс“ S.A. – правоприемник, правата по национална заявка
с входящ № 135392/19.01.2015 г., с наименование „ALDO“ – комбинирана, е сключен по-късно – на 12.07.2017
година. Този договор е без достоверна дата, тъй като съгласно отговора от
Патентното ведомство прехвърлянето на заявката е вписано на 14.06.2018 г., а и считано от
10.07.2017 г. „Алдо Холдинг“ ЕООД е заличено от Търговския регистър поради
преобразуването му в „Алдо Холдинг“ ЕАД.
Налага се извод, че след като към датата на
сключване на лицензионния договор марката не е била регистрирана, не е
възникнал обект, чието ползване да се учреди валидно с лицензионен договор,
поради което правилно органите по приходите са приели, че лицензионният договор
не може да прехвърли права и не може да прояви желаните от страните последици,
което лишава от основание и уговорената насрещна престация, представляваща
възнаграждение в размер на 80 000,00 лева.
Предвид абсолютния характер на правото върху
търговска марка, липсата на регистрация определя правната ирелевантност на
фактическото ползване от дружеството на словните символи на заявената марка в
дейността му в конкретната хипотеза. Фактическото ползване не може да служи
като основание за осчетоводения процесен разход при изричното позоваване на
предоставено право, предмет на договора за лицензия от 08.06.2017 година. Този договор,
с конкретно посочения в него предмет – регистрирана търговска марка „ALDO“, е и
основанието на жалбоподателя да твърди документална обоснованост на разхода.
След като ревизираното дружество черпи права от търговската марка, заявена за
регистрация на 19.01.2015 година и именно с оглед на тази марка се твърди
уговореният размер на възнаграждението от 80 000,00 лева, са неоснователни,
като неотносоми към спора, доводите за възможностите за ползване на една нерегистрирана,
но общоизвестна или ползваща се с известност марка. Несъстоятелни са
възраженията, основани на доказателства за ползването на марката. Те биха имали
правно значение при доказана регистрация на марката, но не и в хипотеза като
настоящата, при която е налице само заявка за регистрация без приключило с
положително решение производство пред Патентното ведомство на Република
България.
Във връзка с осчетоводения разход в размер на
80 000,00 лева, освен горепосочения лицензионен договор не е представен
никакъв друг първичен счетоводен документ, който да дава основание за така
направения счетоводен запис и конкретно коя всъщност стопанска операция
удостоверява същият. За документираното право/услуга по лицензионен договор от
08.06.2017 г. не са представени доказателства и за извършено плащане. На
ревизираното дружество не е издаден документ за отчетения разход от
80 000,00 лева, който да послужи като разходооправдателен такъв по смисъла
на ЗСч и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, поради което разходът се явява документално
необоснован. Не са налице данни, нито твърдения, за извършено плащане към
лицензодателя „Транскомерс“ S.A., Тръст Кампъни Комплекс, Аджелтейк, остров
Аджелтейк Маджуро, Република Маршалови острови. Представеният с възражението
към ревизионния доклад документ на чужд език, без превод на български език,
приложен на л. 431 от административната преписка, наименован от жалбоподателя „известие за
плащане на лицензионна такса“, по никакъв начин не доказва извършено плащане, а
единствено отправено искане от „Транскомерс“ S.A. до „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна за плащане
на сумата от 80 000,00 лева, представляваща договорената лицензна такса за
2017 година по лицензионния договор за търговска марка, сключен между
„Транскомерс“ S.A. и „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна на 08.06.2017
година.
Процесният лицензионен договор удостоверява
единствено наличието на възникнали облигационни отношения между страните, а
изготвянето на счетоводните документи се извършва в момента на реалното
осъществяване на дадена стопанска операция или сделка. Оформянето на документа следва
да се извършва в съответствие с изискванията на ЗСч, което в случая не е
сторено.
Оспорващият търговец не представя нито по време на ревизията,
нито в хода на съдебното производство, документ /фактура или друг първичен
счетоводен документ/, въз основа на който да възникне основание за записване на
разхода в счетоводството му. Освен представения лицензионен договор за
търговска марка, липсва, какъвто и да е друг писмен документ за основание и
произход на начисления разход, поради което сумата в размер на 80 000,00
лева неправилно и без основание е отчетена като разход за външни услуги и
нейното осчетоводяване е довело до необосновано намаление на СФР на
ревизираното дружество за д.п.2017 година, в нарушение на счетоводното
законодателство и изискванията на ЗКПО.
Макар правилата за документиране на доставките по
националното законодателство действително да не могат да се отнесат конкретно
към чуждестранните лица, каквото е „Транскомерс“ S.A., следва да се съобрази,
че самият лицензионен договор не обективира реално осъществена стопанска
операция, тъй като предметът му не е индивидуализиран по начин, позволяващ
недвусмислена идентификация на правата, които се преотстъпват за ползване. В
договора от 08.06.2017 г. само е посочено, че лицензодателят „Транскомерс“ S.A.,
като придобил правото и привилегията да използва търговска марка „ALDO“, предоставя на лицензополучателя
неизключителен лиценз да използва същата върху или във връзка с продуктите в
Република България, както и върху опаковъчни, промоционални и рекламни
материали, свързани с това. Не е посочен нито номер на регистрацията, нито
номер на заявка, нито продуктите, за които се отнася – както например това е
сторено в договора, сключен между „Алдо Холдинг“ ЕООД и „Транскомерс“ S.A. от 12.07.2017 г., и в лицензионните договори
от 04.11.2011 г., сключени между „Алдо Супермаркетс“ ЕООД, гр. Варна и
„Телемонд“ ООД, гр. Варна – лицензодател, от една страна, и „Алдо Златни
пясъци“ ЕООД – лицензополучател, съответно „Алдо Маркет“ ЕООД –
лицензополучател, от друга, които освен това, за разлика от процесния
лицензионен договор от 08.06.2017 г., са вписани в Патентното ведомство на Република
България.
От данните в Патентното ведомство на Република
България е видно, че марката е заявена като комбинирана – словна и изображение,
поради което и в контекста на гаранцията за произход, която марката предоставя
на потребителите, следва в лицензионния договор същата да бъде идентифицирана
чрез регистрираните/заявените словни и графични символи, така че да не
позволява объркване и да може да се отличи брандираните стоки/услуги от
стоки/услуги с друг произход. В случая в договора е посочено само словесното
наименование, което не позволява марката, предмет на договора, да се отличи от
други, вече регистрирани/заявени, марки, а в регистъра в Патентното ведомство
на Република България, освен процесната заявена, фигурира и регистрирана марка
с регистров № 00047361 с наименование „ALDO“, но с различно изображение. В този смисъл и
доколкото не е установено процесният лицензионен договор да документира реално
осъществена сделка, правилно данъчните органи са приели, че с отчитането на
процесния разход е допуснато отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16,
ал. 1 ЗКПО.
От всичко изложено дотук се налага обоснован извод
за отсъствие на обективното изискване за вярно и точно отразяване на
стопанските операции, откъдето следва, че осчетоводеният от
дружеството-жалбоподател разход за външни услуги по лицензионен договор за
търговска марка от 08.06.2017 г. в размер на 80 000,00 лева не е
документално обоснован по смисъла на чл. 10, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО. Размерът на
сумата, с която е преобразуван СФР на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна, е правилно
определен, в който смисъл е и заключението на вещото лице по ССЕ, според което
органите по приходите са направили верни изчисления, с оглед преобразуване на
финансовия резултат на ревизираното лице по ЗКПО в посока увеличение.
С оглед горното, съдът приема, че правилно с
оспорения ревизионен акт СФР на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна за д.п.2017
година е преобразуван в посока увеличение със сумата в размер на 80 000,00
лева, на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 77, ал. 1 от ЗКПО, във връзка
с което за посочения данъчен период законосъобразно са определени допълнителни
задължения за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 8 000,00 лева и са
начислени съответните закъснителни лихви.
2.
Относно
установените допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС:
В хода на ревизията, при преглед
на представените месечни оборотни ведомости и хронология на сч. сметка 304
„Стоки“ за 2017 година, приходните органи са установили, че по дебита на сч. сметка
304 „Стоки“ са отразени следните суми:
-
през м.10.2017 г. сума в размер на минус /–/ 29 515,63 лева /л. 360/;
-
през м.11.2017 г. сума в размер на минус /–/ 12 750,99 лева /л. 364/,
в кореспонденция със сч. сметка
4990 „Други кредитори“.
Посочените суми са отразени
съответно по дебита на сч. сметка 304 „Стоки“ и кредита на сч. сметка 49990
„Разчети за стоки“, партида 4990/00002/01 – „Алдо Деливъри“ ЕООД.
От „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна
не са представени първични счетоводни документи за извършените счетоводни
операции – за физическото напускане на стоките от складовете на дружеството,
като едновременно с това е констатирано, че през следващите месеци и в края на
отчетния период сч. сметка 304 „Стоки“ е с нулево салдо.
Предвид гореустановеното,
органите по приходите са приели, че за извършените счетоводни записи е следвало
да се издаде или кредитно известие от доставчика на стоките /ако са върнати/,
или касов бон от ЕКАФП, или данъчна фактура за реализацията им, или протокол по
реда на чл. 117 от ЗДДС, ако е настъпило друго данъчно събитие, с който
документ „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна да начисли дължимия данък за процесните
стоки и да го отрази в СД по ЗДДС за съответния период на основание чл. 86 от ЗДДС.
Тъй като такъв документ не е
намерил отражение в подадените справки- декларации по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г.
и д.п.м.11.2017 г., на основание чл. 86 от ЗДДС, с РА е доначислен ДДС за д.п.м.10.2017
г. върху данъчна основа 29 515,63 лева в размер на 5 903,13 лева и ДДС
за д.п.м.11.2017 г. върху данъчна основа 12 750,99 лева в размер на 2 550,20
лева и са начислени съответните закъснителни лихви.
В хода на административното
обжалване на РА, към жалбата е приложена справка от счетоводната програма за
д.п.м.03.2018 г. „ДДС Дневник за покупките“ /л. 505/, в която е отразено
издадено кредитно известие № **********/16.03.2018 година.
Представена е и фактура №
**********/31.12.2017 г., с доставчик „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна, и
получател „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна, с данъчна основа 57 150,01 лева и
ДДС в размер на 11 430,00 лева, с предмет на доставка „Стоки съгл. опис“ и
опис към нея, в който са включени фактури за покупки от м.08, м.09. м.10 и м.11.2017
година /л. 506-514/. Към тази фактура „Алдо Деливъри“ ЕООД е издало кредитно
известие /КИ/ № 0…212/16.03.2018 г. на стойност 54 420,40 лева и ДДС в
размер на 10 884,08 лева /л. 139/.
Директорът на Дирекция „Обжалване
и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП е установил, че видно от справка-декларацията
/СД/ по ЗДДС вх. № 03003061784/12.04.2018 г. и дневник за покупките за д.п.м.03.2018 г., подадени от ревизираното лице, както и от приложената
към жалбата справка от счетоводна програма за д.п.м.03.2018 г., издаденото КИ №
0…212/16.03.2018 г. /л. 139/ е включено заедно с фактура № *********/31.12.2017
г. /л. 141 и л. 428/, издадени от „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна, в д.п.м.03
2018 година.
Формиран е извод, че не може да
се направи обвръзка между извършените през м.10.2017 г. и м.11.2017 г. счетоводни
записвания по дебита на сч. сметка 304 „Стоки“ и издаденото от „Алдо Деливъри“
ЕООД, гр. Варна КИ № 0…212/16.03.2018 г., тъй като дружеството се позовава
единствено на фактура № **********/31.12.2017 г., с предмет на доставка „Стоки съгл.
опис“, и описа към нея, в който са посочени други фактури и кредитни известия с
периоди на издаване м.08., м.09., м.10. и м.11.2017 г., и на КИ № 0….212/16.03.2018
г. към посочената фактура, без да представя счетоводни справки за завеждане и
изписване на процесните стоки, както и стокови разписки относно вид, количество
и стойност на същите. Решаващият орган по чл. 152, ал. 2 от ДОПК е посочил, че
предвид обстоятелството, че задълженото лице не е представило хронологични и
аналитични ведомости на сч. сметка 304 „Стоки“, които да съдържат дата,
количество, стойност на получените и върнати стоки на аналитично ниво, липсва
възможност за анализ на начина на завеждане на стоките и изписването на същите,
както и обвързването на изписаните от сч. сметка 304 „Стоки“ с определени
фактури. Прието е, че в конкретния случай липсва каквато и да е обвръзка между
извършените процесни счетоводни записвания и сочената фактура и КИ, като няма
съответствие и по стойност /54 420,40 лева по документи, 42 266,62 лева
по счетоводни записвания/, нито може да се установи, че осчетоводяването е
извършено именно по повод на върнати стоки и то точно на такива, получени по
фактура № **********/31.12.2017 година.
С оглед горното, гоерстоящият
административен орган е приел, че правилно с РА, на основание чл. 86 от ЗДДС, в
тежест на ревизирания данъчен субект са установени допълнителни задължения за
ДДС по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г. в размер на 5 903,13 лева и за д.п.м.11.2017
г. в размер на 2 550,20 лева и съответните закъснителни лихви.
С протоколно определение от проведеното на 21
януари 2020 година о.с.з. към доказателствения материал по делото са приобщени
представените от жалбоподателя справки за осчетоводените кредитни известия от
„Алдо Малина“ ЕООД към 31.10.2017 г. и към 30.11.2017 г. /л. 22-23 от делото/.
Като доказателства по делото са приети и приложени
представените от трето, неучастващо по делото, лице – „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр.
Варна, съгласно опис /л. 48 от делото/ кредитни известия и фактури, включени в
описите към фактура № 10…5/31.12.2017 г., издадена на „Алдо малина“ ЕООД, гр.
Варна, с представен в тази връзка опис /л. 98-200 от
делото/.
По т. 2 от изготвеното заключение
по ССЕ вещото лице Ц. посочва, че фактура № **********/31.12.2017 г., с
доставчик „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна е на стойност 57 150,01 лева и
ДДС в размер на 11 430,00 лева. Описаният във фактурата предмет е доставка
са стоки съгласно опис. Съгласно приложения към фактурата опис /л. 425-427/ са
отразени кредитни известия на обща стойност 47 560,08 лева. Експертът
посочва, че извършените в счетоводството на ревизираното дружество сторно
записи през 2017 година по сч. сметка 304 „Стоки“ за сумите 29 515,63 лева
през м.10.2017 г. и 12 750,99 лева през м.11.2017 г. са на обща стойност
42 266,62 лева, като е заключено, че същите не съответстват като
стойностно изражение на описаните във фактура № **********/31.12.2017 г.
кредитни известия, както и на представените от „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна
кредитни известия от предходни доставчици.
По т. 3 от заключението вещото
лице посочва, че от приложените по делото документи не се открити такива за
аналитично отразено движение на стоките по сч. сметка 304 „Стоки“, като не са
приложени първични документи, отразяващи реално връщане на стоки към доставчика
„Алдо Деливъри“ ЕООД. Констатирано е, че съгласно приложените оборотни
ведомости по сч. сметка 304 „Стоки“ за м.10.2017 г. и м.11.2017 г. са отразени
следните сторно дебитни обороти: м.10.2017 г. – 29 515,63 лева; м.11.2017 г. – 12 750,99 лева.
Експертизата е установила, че издадената от доставчика фактура №
**********/31.12.2017 г., в т.ч. приложените към опис кредитни известия, не
кореспондират със сторно оборотите на сч. сметка 304 „Стоки“ на „Алдо Малина“
ЕООД, гр. Варна.
В съдебно заседание по приемане
на заключението вещото лице Ц. пояснява, че е извършила проверка на всички
кредитни известия, които са издавани на „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна и са
описани във фактура № **********/31.12.2017 г., с доставчик „Алдо Деливъри“
ЕООД, гр.Варна, и получател „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна, като е установила,
че описаните в сторното на сч. сметка 304 „Стоки“ фактури и кредитни известия
не кореспондират изцяло с фактура № **********/31.12.2017 г., включително с
фактурите и кредитните известия, издадени на доставчика на „Алдо Деливъри“
ЕООД, гр. Варна. Експертът заявява, че в счетоводството на ревизираното
дружество би следвало да има следа за връщането или продажбата на стоките, но в
случая в сч. сметка 304 „Стоки“ не се водят стоките по артикули, а се водят
документи – фактури и кредитни известия, поради което няма как да се установи
кои стоки са купени и кои са върнати. Посочва, че ако стоката е продадена, това
ще бъде отразено в кредита на сч. сметка 304 „Стоки“ и ще се отрази, че е
реализирана, а ако стоката е върната, това би могло да е отразено със сторно
операция, защото тя е влязла в склада реално, но не е реализирана, няма обороти
от нея и излиза от склада, но тъй като в случая в сч. сметка 304 „Стоки“ няма
описани артикули, не може да се установи дали стоката е продадена или е
върната.
Жалбата в тази част е
неоснователна, като съображенията за това са следните:
Между участниците в съдебния
процес не се спори, че „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна е осчетоводило по дебита
на сч. сметка 304 „Стоки“ в кореспонденция със сч. сметка 4990 „Други
кредитори“ следните суми: през м.10.2017 г. сума в размер на минус /–/
29 515,63 лева и през м.11.2017 г. сума в размер на минус /–/
12 750,99 лева. Спорът по делото в тази част касае основанието за
извършването на тези счетоводни операции, като жалбоподателят твърди, че така
отразените суми със знак минус през посочените два данъчни периода са във
връзка с върнати в края на сезона непродадени стоки, за което предходните
доставчици са издали кредитни известия на прекия доставчик „Алдо Деливъри“
ЕООД, гр. Варна, който ги е включил в процесната фактура №
**********/31.12.2017 г., с предмет на доставка „Стоки съгл. опис“, издадена на
„Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна. В оспорения РА органите на приходната
администрация приемат, че тъй като в подадените от ревизираното лице
справки-декларации по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г. и д.п.м.11.2017 г. не е налице
счетоводен документ, с който да е начислен ДДС за процесните стоки, на
основание чл. 86 от ЗДДС, е доначислен ДДС върху тези суми.
Правилно данъчните органи са
счели за недоказано твърдението на жалбоподателя, че счетоводно отразените по
сметка 304 „Стоки“ със знак минус суми през м.10.2017 г. и м. 11.2017 г. касаят
връщане на непродадени стоки по фактура № **********/31.12.2017 година.
Последната е с предмет на доставка „Стоки съгл. опис“, като не съдържа описание
на стоките по вид, количество и стойност. Липсва обозначение на стоките дори и
по артикули или видове. Такава информация не се съдържа и в приложения към
първичния счетоводен документ опис, в който са посочени единствено дати, номера
и стойност на фактури и кредитни известия, издадени от предходни доставчици,
без да е посочен предметът на доставка на тези фактури и кредитни известия. Информация
за аналитично завеждане на стоките по фактура № **********/31.12.2017 г. не е
представена от оспорващия търговец нито по време на ревизията, нито в хода на
настоящото съдебно производство. По делото не са налице документи, отразяващи
реално връщане на стоки към доставчика „Алдо Деливъри“ ЕООД, каквито биха били
например съставени приемо-предавателни протоколи, стокови разписки и др.
подобни. С оглед горното и предвид липсата на счетоводни данни за завеждането
на стоките на аналитично ниво – по вид, количество и стойност на получените и
върнати стоки, с основание приходните органи са приели, че не е налице
възможност за анализ на начина на завеждане на стоките и тяхното изписване,
поради което не е доказана тезата на жалбоподателя, че основанието за
извършените счетоводни отразявания със знак минус е именно връщането на
стоките.
В подкрепа на гореизложеното е и
заключението на вещото лице по назначената ССЕ, което съдът възприема като
обективно и компетентно дадено и безпристрастно изготвено, кореспондиращо с
останалия доказателствен материал, наличен по делото. След анализ на
приложените по делото документи експерт-счетоводителят дава заключение, че извършените
в счетоводството на ревизираното дружество сторно записи през 2017 година по
сч. сметка 304 „Стоки“ за сумите 29 515,63 лева през м.10.2017 г. и
12 750,99 лева през м.11.2017 г., на обща стойност 42 266,62 лева, не
съответстват като стойностно изражение на описаните във фактура №
**********/31.12.2017 г. кредитни известия на обща стойност 47 560,08
лева, както и на представените от „Алдо Деливъри“ ЕООД, гр. Варна кредитни
известия от предходни доставчици на обща стойност 40 952,59 лева /вж.
таблица 1 от заключението по ССЕ на л. 219-220 от делото/. При приемането на
заключението в о.с.з. вещото лице посочва, че в сч. сметка 304 „Стоки“ не се
водят стоки по артикули, а се водят единствено документи – фактури и кредитни
известия, поради което няма как да се установи кои стоки са купени и кои са
върнати. Липсата на счетоводни записи за съответните артикули стоки води до
невъзможност да се установи дали дадена стока е продадена или е върната, както
твърди жалбоподателят.
Воденето на счетоводството на
оспорващото търговско дружество в нарушение на изискванията на ЗСч представлява
неправомерно поведение, от което „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна не може и не
следва да черпи благоприятни за себе си правни последици. Именно това се цели с
релевираните в жалбата възражения, че органите по приходите не са установили
реализирани продажби, които да са основание за начисляване на допълнителни
задължения за ДДС по ЗДДС. Както се посочи, невъзможността за проследимост на
движението на стоките и липсата на счетоводни документи, въз основа на които са
взети съответните счетоводни операции, препятстват установяването на
основанието за извършените счетоводни отразявания. Посочените обстоятелства са вследствие
неизпълнение на задължението на ревизирания данъчен субект да води
счетоводството си в съответствие с нормите и принципите на ЗСч, поради което
същият не може да се позовава на собственото си противоправно поведение с цел
установяване на изгодни за него факти.
При безспорно констатираната липса на стоките
в края на отчетните данъчни периоди /сч. сметка 304 „Стоки“ е с нулево салдо/,
т.е. получените стоки по фактура № **********/31.12.2017 г. не са налични в
ревизираното дружество, именно в тежест на последното е да докаже, че същите не
са продадени, а са върнати, за което в случая не се събраха доказателства по
делото. Недоказването на твърденията в жалбата има за последицата прилагането на правилата на доказателствената тежест,
изразени в обвързаността на съда да приеме за несъществуващи правните последици
на юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от
осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване.
Предвид изложените съображения
съдът намира, че в частта, с която на жалбоподателя, на основание чл. 86 от ЗДДС, са определени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г.
в размер на 5 903,13 лева и за д.п.м.11.2017 г. в размер на 2 550,20
лева и са начислени съответните закъснителни лихви, РА е издаден в съответствие
с материалния данъчен закон.
Изложеното
в съвкупността си налага извод, че в обжалваната част РА е законосъобразен,
фактическите констатации в него кореспондират със събраните в хода на ревизията
доказателства, поради което жалбата следва изцяло да се отхвърли като
неоснователна.
При
този изход на делото претенцията на жалбоподателя за присъждане на разноски е
неоснователна, а на ответната страна, на основание чл. 161, ал.1, изречение
второ и изречение трето от ДОПК, следва да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, изчислено върху материалния
интерес от 18 860,91 лева, в размер на 1 095,83 лева, което жалбоподателят следва да бъде осъден да
заплати.
Воден от горното, Административен
съд – Варна, Пети състав,
Р Е
Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Алдо Малина“ ЕООД, ЕИК ******,
със седалище и адрес на управление: гр. Варна, ул. „Сан Стефано“ № 3, срещу
Ревизионен акт № Р-03000318003989-091-001/05.07.2019 г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП Варна, в частта, потвърдена с Решение № 221/04.10.2019
г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна
при ЦУ на НАП, с която в тежест на „Алдо Малина“ ЕООД, гр. Варна са установени
допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за д.п.2017 г. в размер
на 8 000,00 лева – главница, и 1 024,53 лева – лихви, и допълнителни
задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.10.2017 г. в размер на 5 903,13 лева –
главница, и 980,65 лева – лихви, и за д.п.м.11.2017 г. в размер на
2 550,20 лева – главница, и 402,40 лева – лихви.
ОСЪЖДА „Алдо Малина“ ЕООД, ЕИК ******, със
седалище и адрес на управление: гр. Варна, ул. „Сан Стефано“ № 3, да заплати в
полза на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при ЦУ на
НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 095,83
лева /Хиляда деветдесет
и пет лева и осемдесет и три стотинки/.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен
административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му
на страните.
Съдия: