РЕШЕНИЕ №

                                       гр. Ловеч, 29.04.2021 година

                                        

                                            В ИМЕТО НА НАРОДА

 

     ЛОВЕШКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, четвърти административен състав в публично заседание на първи април две хиляди двадесет и първа година в следния състав:

 

                             ПРЕДСЕДАТЕЛ:  ДИМИТРИНА ПАВЛОВА

 

при участието на секретар: ДЕСИСЛАВА МИНЧЕВА, като разгледа  докладваното от ПРЕДСЕДАТЕЛЯ  адм. дело № 47 по описа за 2021 година на Ловешкия административен съд и на основание данните по делото и закона, за да се произнесе съобрази:

              Производството е по реда на чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ във връзка с чл.145 и сл. от Административно-процесуалният кодекс /АПК/.         

              Административното дело е образувано по жалба на „****“  АД,  ЕИК ****, със седалище и адрес на управление: гр.Ловеч, ул. *****, представлявано заедно от изпълнителните директори Г.И.Т. и М.К.Д., чрез пълномощника си адв. К.А. – член на САК, против Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-430-0051275 от 22.12.2020 година, издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Бургас в Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление /ЦУ/ на НАП, с която е постановено запечатване на търговски обект – бензиностанция 1302, находяща се в гр.****, ул. ****, стопанисвана от „****“ АД, с ЕИК: **** и забрана за достъп до тях за срок от 3 /три/ дни, на основание чл.186, ал.1,  т.1, буква „г“ от ЗДДС и чл.187, ал.1 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.

               С доводи в жалбата, че оспорената заповед е издадена при допуснато съществено процесуално нарушение, довело до прилагането на ПАМ в несъответствие с материалния закон и нЕ.ата цел, се иска отмяната й като незаконосъобразна. Твърди се, че издателят на акта не е съобразил всички факти и обстоятелства за правилното прилагане на ПАМ, както и че дружеството не е извършило нарушение по ЗДДС. Според жалбоподателят дори и да се приеме, че има извършено нарушение от страна на дружеството, то последиците от него са отстранени към момента на издаване на заповедта за налагане на принудителната административна мярка от 22.12.2020г., поради което и запечатването на обекта не изпълнява целите по чл.22 от ЗАНН за преустановяване и предотвратяване на административни нарушения и вредните последици от тях, а се превръща в санкция.

             В съдебно заседание оспорващото дружество не изпраща представител. В депозирана по делото молба вх.№753, упълномощения адвокат поддържа жалбата на изложените в нея основания. Претендира присъждане на сторените по делото разноски, съобразно представения списък на разноските по чл.80 от ГПК. В писмени бележки излага съображения за незаконосъобразност на оспорената заповед.

               Ответникът по делото - Началник отдел „Оперативни дейности“ – град Бургас в дирекция „Оперативни дейности“  към Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление /ЦУ/ на НАП, в съдебно заседание не изпраща представител. В писмено становище по делото, чрез надлежно упъномощения процесуален представител, оспорва жалбата като неоснователна. В същото излага аргументи за законосъобразност на оспорената заповед, като издадена от компетентен орган, в изискуемата форма, въз основа констатациите от проверката, че за дата 17.10.2020 г. не са подадени данни към НАП за получените доставки на горива в обекта, обективирана в ПИП сер.АА № 0051275, при посочване на относимите правни основания и срок за налагане на ПАМ, определен в рамките на оперативната самостоятелност, под маскимално определения в чл.186, ал.1 от ЗДДС и съобразен  с принципа за съразмерност по чл.6 от АПК, и с въведеното извънредно положение в Р България.    

                Съгласно разпоредбата на чл.148 от АПК, административният акт може да се оспори пред съда и без да е изчерпана възможността за оспорването му по административен ред, освен ако в кодекса или в специален закон е предвидено друго. В случая, в ЗДДС не е предвидено задължително административно обжалване, поради което жалбата е предявена пред надлежен съд, от легитимирано лице по смисъла на чл.147, ал.1 от АПК във вр. с чл.186, ал.4 от ЗДДС, в законоустановения срок, като е налице правен интерес от обжалването, поради което е процесуално допустима за разглеждане.

               Съдът, след съвкупна преценка на събраните по делото доказателства и доводите на страните, приема за установено от фактическа страна следното:        

                Оспорената Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ПАМ/  № ФК-430-0051275 от 22.12.2020 година е издадена от Д.Т.В.като началник отдел „Оперативни дейности“ –Бургас в Главна дирекция „Фискален контрол“/ГДФК/ при Централно управление /ЦУ/ на НАП, съгласно заповед № ЗЦУ-1148 /25.08.2020 г. на изпълнителния директор на НАП. С обжалваната заповед на основание чл.186, ал.1, т.1, б. „г“ от ЗДДС на „****“ АД, с ЕИК: **** е наложена принудителна административна мярка /ПАМ/ „запечатване на търговски обект“ – бензиностанция 1302, находяща се в гр.****, ул. ****, стопанисвана от дружеството и е забранен достъпа до обекта за срок от 3 дни по чл.186, ал.1 т.1 буква „г“ от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ и чл.187, ал.1 от същия закон.

             Заповедта е основана на извършена проверка от органи по приходите на 07.12.2020 г. в търговски обект - бензиностанция 1302 находяща се в гр.****, ул. ****, стопанисвана от оспорващото дружество, за което по реда на ДОПК е съставен Протокол за извършена проверка cep. АА № 0051275/07.12.2020 г. от инспектори по приходите в ГДФК при ЦУ на НАП. Както и на извършена проверка от 17.12.2020г., обективирана в Протокол за извършена проверка cep. АА № 0051279/17.12.2020 г. от инспектори по приходите в ГДФК при ЦУ на НАП  В хода на проверката е констатирано, след направена справка в програмен продукт „ФУДВ“, че за дата 17.10.2020г. не са подадени данни към НАП за получените доставки на горива в търговския обект на датата на настъпване на данъчното събитие, съгласно разпоредбите на чл.118, ал.10 от ЗДДС. Отразено е че обектът е целогодишен, с работно време от 00:00ч. до 24:00ч. и са заети две лица на трудово правоотношение. Издателят на ПАМ е счел, че „****“ АД отговаря на изискванията на чл.118, ал.10 от ЗДДС във връзка с чл.3, ал.3 от Наредба Н-18/2006 на МФ, поради което е длъжно да подава в НАП данни за доставката и движението на доставените/получените количества течни горива. Приел е, че е налице хипотезата на чл.186, ал.1, т.1, буква“г“ от ЗДДС и е наложил ПАМ запечатване и забрана за достъп до обекта за срок от три дни. В заповедта са изложени бланкетно мотиви за това, че вредата от нарушения на чл.118, ал.10 от ЗДДС, неподаване на данни към НАП, е в размера на дължимия акциз, ДДС и дължимия корпоративен данък, който не се внася върху стойността на неотчетените количества гориво. Деянието показва поведение на лицето, насочено срещу установената фискална дисциплина, която цели да гарантира, че всички лица ще спазват законовите норми и ще се гарантират бюджетните приходи, както и надлежното и законово деклариране на всички реализирани приходи.

             Заповедта е връчена на упълномощено лице на адресата на 14.01.2021 г., а жалбата срещу нея е подадена по пощата на 28.01.2021 г., според щемпъла на пощенският плик.   

             За нарушението е съставен АУАН № F584685/05.01.2021г. и № F584686/05.01.2021г.,/л.80 и л.81/, Представени са Опис на паричните средства в касата с дата 07.12.2020г., Декларации /на л.38 и л.37/, Прокотол за извършена проверка от 07.12.2020г. /л.19/, Прокотол за извършена проверка от 17.12.2020г. /л.56/, Приемо-предавателен протокол за доставка на гориво / на л.40 и л.41/, писмо от 02.11.2020г. /л.42/, Справка за Z отчет на ЕПСФП тип 31 на НАП / л.59/, служебен  бон -показания резервоар, Дневен отчет, отчет Артикули, отчет горива, разпечатка от КЛЕН, стокови разписки от 17.10.2020г.-2 бр., приемо-предавателен протокол-2 бр., служебен бон от 17.10.2020г.-отговор от НАП за доставка на гориво.

              Със заповед № ЗЦУ-1148 /25.08.2020 г. на изпълнителния директор на НАП на основание чл.10, ал.1, т.1 от ЗНАП, чл.186, ал.3 и ал.4 от ЗДДС и чл.81, ал.1 от АПК органът е определил директорите на дирекции „Контрол“ в ТД на НАП и началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ и ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП да издават заповеди за налагане на ПАМ запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС, а според приложената на л.83 от делото заповед издателят на оспореният акт изпълнява длъжността началник отдел „Оперативни дейности“ гр.Бургас в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.   

               От страна на дружеството-жалбоподател са ангажирани писмени доказателства – Становище от производителя на ЕСФП - „*****“ АД от 09.12.2020г.; Становище от „*****“ АД от 21.12.2020г. и Обяснение от „****“ АД изх. № 05 - 25 - 40 от 29.12.2020г. с вх. № на НАП ИТ - 00 - 10863 от 30.12.2020г. / на л.96/. 

               Видно от обяснението на изп. директори на дружеството по повод проверка в бензиностанция **** 1302 - **** и вписаните в съставения Протокол от 17.12.2020г. констатации, се иска преди откриване на административнонаказателно производство срещу „****“ АД със съставяне на АУАН и евентуално мотивиране на ПАМ по чл.186 ЗДДС да бъде съобразено, че разликата между подадените данни по дистанционната връзка с НАП и отчета на броячи и показания на НИС, отпечатани при печат на ДФО 479 на 12.10.2020 г. е изцяло от технически характер, не води до отрицателни последици за фиска и че няма данни поведение на „****“ АД да е насочено към неотчитане на обороти, с цел избягване на данъчно облагане. В тази връзка са приложени горепосочените становища от производителя на ЕСФП.

              Посочено е, че при проверката на 17.12.2020 г. е установено, че в обекта са налични всички необходими документи за ЕСФП, системата е свързана с НАП и се извършва предаване на предвидената информация за доставки, продажби и наличности в резервоарите към приходната администрация. Към датата на проверката ЕСФП модел Nexus 8 на обект „бензиностанция **** 1302“ функционира в пълно съответствие с правилата по Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. Към информационната система на НАП е подадена информация относно всички доставки и продажби, извършени в периода 12.10.2020 г. - 17.12.2020 г. (датата на проверката), в т.ч. за наличните количества горива, ежедневно са отпечатвани и се съхраняват коректно на място в обекта пълен дневен финансов отчет. Данните от дневния финансов отчет с нулиране се записват в данъчния терминал, едновременно с това се записват данни от нивомерната измервателна система (НИС) и броячите на колонките / разходомерите / измервателните системи; извършва се отпечатване на данни като служебен бон.

             Няма разлика между отчетените и извършени сделки с горива в периода 12.10.2020 г. - 17.12.2020 г. Налични са данни и документи за количеството на доставените, продадени и съхранявани в резервоарите на обекта горива през същия период. В обекта се съхраняват ДФО в хронологичен ред в редовно водена книга за ДФО за календарната година и са налични документи за всички доставки на горива (АДД).

             Посочено е, че становище относно констатираната по време на проверката данни е възможно да се формира само при преглед на данните в паметта на данъчния терминал, достъпно за извършване единствено от производителя на ЕСФП Нексус 8 и сервизна фирма. На отправеното от „****“ АД искане за проверка, е получен отговор, приложен към Обяснението. От становището се установява, че причината за разминаване между информацията към НАП и отчета по броячи и показанията на НИС, отпечатани при печат на ДФО за 12.10.2020г. е изцяло от технически характер и не се дължи на поведение на „****“ АД. При изчитане от паметта на данъчния терминал на данните за ДФО 479 (за дата 12.10.2020г.), частта от XML-съобщението, в която са записани показанията на броячи на колонки и показания на резервоари е повредена. При стартиране на автоматична процедура по допълване на структурата на XML-съобщението, в паметта на данъчния терминал са се попълнили текущите данни. Такъв проблем не е установен в други ДФО, изпратени към сървъра на НАП.

               Горната фактическа обстановка се установява и доказва от посочените писмени доказателства, който не са оспорени от страните.

               При така установената фактическа обстановка, съдът намира, че разгледана по същество, при условията на чл.168 и чл.169 от АПК, жалбата е основателна по следните съображения: 

               Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-430-0051275 от 22.12.2020 година на Началник отдел „Оперативни дейности“ –Бургас  в Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление /ЦУ/ на НАП е издадена от оправомощен орган и в рамките на нЕ.ата компетентност, определена от чл.186,  ал.3 от ЗДДС, вр. с чл.7, ал.1, т.3 от Закона за Национална агенция по приходите и т.1 от Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на изпълнителния директор на НАП. Нормата на чл.186, ал.3 от ЗДДС възлага компетентността на орган по приходите или на оправомощено от него длъжностно лице. Правилото на чл.7, ал.1 от ЗНАП дава легална дефиниция на понятието „органи по приходите“, като в т. 1 от същото се включва изпълнителният директор на НАП. По силата на заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. този орган е осъществил делегацията по чл.186, ал.3 от ЗДДС, определяйки началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в ГД „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП като органи по издаване на заповеди за налагане на ПАМ от вида на процесната. При това издателят на административен акт е притежавал необходимата за това материална компетентност. Изводът за териториалната такава съдът основава на нормата на чл.12 ал.6 от ДОПК. Следователно, оспорваната ЗНПАМ е издадена от материално и териториално компетентен административен орган.

             Оспорената заповед съответства на предвидената за нея писмена форма по чл.186, ал.3 от ЗДДС, с излагане на мотиви, включително и чрез препращане към протокола за извършена проверка от 07.12.2020г. и от 17.12.2020 г.. Актът съдържа реквизитите по чл.59, ал.2 от АПК относно наименованието на органа – издател, нЕ.ият адресат, фактически и правни основания, ясна разпоредителна част, дата на издаване и подпис на лицето с означена длъжност. Описанието на извършеното нарушение е относимо към фактическия състав на мярката по чл.186, ал.1, т.1, б. „г“ от ЗДДС. Заповедта е издадена и на валидни правни основания – за констатирано нарушение по чл.118, ал. 10 от ЗДДС (данъчно задължено лице-получател по доставка на течни горива не е подало в НАП данни за доставката и движението на получените количества течни горива), при упражнено правомощие по чл.186, ал.1, т. 1, б. „г“ от ЗДДС (за запечатване на обекта), в тази връзка и по чл. 187, ал. 1 от ЗДДС(за забрана достъпа до обекта). Определеният срок за прилагане на ПАМ – 3 дни, е в рамките на законоустановения с разпоредбата на чл.186, ал.1 от ЗДДС срок до 30 дни.

               По отношение на административния акт не са налице отменителните основания по чл.146, т.1 и т.2 от АПК.

               Оспорената заповед обаче е издадена без да се изяснят всички факти и обстоятелства, които са от значение за правилното прилагане на ПАМ – съществено процесуално нарушение, което води до несъответствие на издадения административен акт с целта на закона и до неправилно приложение на материалния закон- отменителните основания по чл. 146, т. 3 и 4 от АПК.

               С разпоредбата на чл.186, ал. 1, т.1, б. „г“ ЗДДС, във вр. с ал. 3, във вр. с чл.118, ал.2 от ЗДДС, законодателят е предвидил налагането на ПАМ с мотивирана заповед, която съдържа изложение на предвидените в закона предпоставки. Тези предпоставки съгласно чл. 186, ал.1, т.1, б. „г“ от ЗДДС са формулирани така: „Принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за подаване на данни по чл.118 в Националната агенция за приходите.“ Разпоредбата на чл.118, ал.2 от ЗДДС изисква фискалните устройства и интегрираните автоматизирани системи за управление на търговската дейност задължително да имат техническа възможност за установяване на дистанционна връзка, чрез която да подават данни към Националната агенция за приходите. Техническите изисквания, редът и начинът за изграждането и осъществяването на дистанционната връзка се определят с Наредбата по ал.4, като се съгласуват с Българския институт по метрология. В изпълнение на предоставеното му от чл.118, ал.4 от ЗДДС правомощие, министърът на финансите е издал Наредба, с която се определят изискванията, редът и начинът за установяване на дистанционна връзка и подаването на данни към Националната агенция за приходите, а именно Наредба Н-18/13.12.2006г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин /Наредба Н-18/13.12.2006г./ Съгласно чл.187, ал.1 от ЗДДС при прилагане на принудителната административна мярка по чл.186, ал. 1 от ЗДДС се забранява и достъпът до обекта.

              От цитираните разпоредби се налага извод, че при установено по съответния ред непредаване на НАП по установената дистанционна връзка на данни, административният орган, при условията на обвързана компетентност, налага на търговеца ПАМ – „запечатване на обект и забрана за достъп до него“. Органът съобразява продължителността на срока на мярката с оглед на всички факти и обстоятелства в конкретния случай, т.е. при определяне на продължителността на срока органът действа при условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в чл.186, ал.1 израз „до 30 дни“.

               Принудителната административна мярка е израз на административната държавна принуда, поради което за всеки конкретен случай трябва да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен, надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от закона цел. Преценката за съответствие на ПАМ с целта на закона следва да се извършва в съответствие с характера ѝ във всяка една от хипотезите на чл.186, ал.1 от ЗДДС. По отношение хипотезата в чл.186, ал.1, т.1, буква „г“ от ЗДДС, мярката запечатване на търговски обект има превантивно действие, а именно да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от страна на нарушителя.

              В тежест на административния орган е да обоснове с конкретни обективни данни както факта на извършено нарушение и вероятността нарушителят да извърши друго нарушение, така и необходимостта от налагането на ПАМ за определения в заповедта в срок.

              В конкретния случай извършването на нарушението, за което е приложена обжалваната ПАМ, не е установено по безспорен начин.

               В нормата на чл.118, ал.10 от ЗДДС, на която се е позовал административният орган, е предвидено задължение за данъчно задължено лице - доставчик/получател по доставка на течни горива да подава в Националната агенция за приходите данни за доставката и движението на доставените/получените количества течни горива, както и за промяната в тях. Данните се подават на датата на данъчното събитие или на датата на възникване на промяна в обстоятелствата по електронен път с квалифициран електронен подпис. В заповедта е посочено, че „след извършена справка в програмен продукт „ФУДВ“, контролните органи констатират, че за дата 17.10.2020г. не са подадени данни към НАП за получените доставки на гориво в търговския обект на датата на настъпване на данъчното събитие.“ Тази констатация не обосновава непременно извод, че дружеството не отчита приходи, не отразява обороти и като краен резултат цели отклонение от данъчно облагане, за да е налице необходимост от прилагане на административна принуда.

                 При извършената на място проверка в търговския обект е установено, че дружеството има монтирана в обекта ЕСФП, включваща в състава си и нивомерна измервателна система за обем на течни горива с информационен изход за свързване към централно регистриращо устройство на ЕСФП по смисъла на чл. 3, ал. 3 от цитираната Наредба, не са констатирани нарушения по неспазване изискванията на Наредба № Н-18/2006 г. на МФ и ЗДДС, вкл. и това за подаване на данните за доставките от 17.10.2020г. от нивомерната измервателна система, относно постъпващите данни от дневните финансови отчети /съдържащи коректни данни от своя страна и за наличните количества горива, съобразно данните от НИС/, и такива подавани по осъществената дистанционна връзка с НАП.

               От Протокол за извършена проверка серия АА № 0051279 от 17.12.2020 г.  не се установява при проверката да е констатирана липса на създадена организация на работа, напротив - установено е, че в обекта функционира ФУ - ЕСФП за отчитане на оборотите от течни горива, не е установено да няма изградена дистанционна връзка с НАП, не е установена интервенция по оборудването, както и не е установено връзката с НАП за предаване на данни да не се е осъществила нормално, не е установено прекъсване на връзката между нивомерната измервателна система (НИС) и централното регистриращо устройство (ЦРУ), което да е довело до блокиране на работата на ЕСФП и до изпращане на автоматично генерирано съобщение по изградената дистанционна връзка с НАП.

                В протокол cep. АА № 0051279 от 17.12.2020 г. липсва отразена констатация на посочената в заповедта дата - 17.10.2020г. да е имало прекъсване в комуникацията с резервоарите на обекта, налагащ отбелязване в книгата за дневните финансови отчети и уведомяване на НАП. Доколкото прекъсване на комуникацията нито е установена, нито се твърди от проверяващите необосновано е прието от АО, че от дружеството е осъществен  съставът на описаното в оспорената заповед нарушение.

              По делото са налични доказателства от производителя на ЕСФП, че на 27.07.2020г. на фискалното устройство от сервизен техник е извършена процедура „нулиране на RAM“ и е пропусната стъпка „изпращане на данни от НАП“, в следствие на което в паметта на данъчния терминал не е записала ежедневната Z-задача, при която се изпращат данни за направените дневни финансови отчети. Формираните данни за изпращане към сървъра на НАП са се записвали след всеки дневен финансов отчет в паметта на данъчния терминал, но не са се изпращали поради липсата на Z-задача. При това до дата 02.11.2020 г. в паметта на данъчния терминал са се натрупали неизпратени дневни финансови отчети, но данни за всички продажби (касови бонове) са изпратени към сървъра на НАП. След извършеното на 02.11.2020 г. обновяване на версията на фърмуера на фискалното устройство, съгласно чл.52, ал.3 на Наредба № Н-18/2006 г. е изпълнена стъпката „изчитане на данни“ и всички натрупани неизпратени дневни финансови отчети са изпратени към сървъра на НАП.

              От фактическа страна съобразно техническите и експлоатационни характеристики на ЕСФП не са налице доказателства за нарушена връзка със системата на НАП, манипулиране на данни или липса на коректност при подаването на данните. В тази връзка са приетите по делото две становища, изготвени от производителя на ЕСФП относно изпращането на ежедневни данни за направените дневни финансови отчети преди 02.11.2020 г. към сървърите на НАП в ЕСФП от „****“ АД, обект „Бензиностанция **** 1302“. В становището от 09.12.2020г. е отразена причината, поради която до дата 02.11.2020г. в паметта на Данъчния терминал са натрупани 106 неизпратени Дневни финансови отчети, които след обновяване на версията на фърмуера на ФУ на обекта са изпратени към сървъра на НАП, като в същото е посочено, че няма следи от злоумишлени действия и манипулации.   

             При издаването на обжалваната заповед не са взети под внимание всички факти и обстоятелства от значение за правилното прилагане на ПАМ, като административният орган не е обсъдил представените в хода на проверката становища от производителя на ЕСФП, както и депозираното писмено обяснение от представляващите оспорващото дружество. От страна на проверяващите не е направен анализ на всички данни, с които приходния орган разполага в резултат на изпълнение на задълженията за отчитане на продажби в обекта чрез ФУ. В тази връзка следва да се съобрази установеното при проверката, че полученото количество гориво на 17.10.2020г. е било коректно отчетено чрез НИС и данните за тази доставка за постъпили по дистанционната връзка с НАП, а самата доставка и коректно въведена в ЕСФП, при което е правно и житейски нелогично информацията за доставката умишлено да не бъде подавана до НАП по електронен път и по този начин да бъде укривана. Това прави необоснована констатацията, че неподаване на данни лишава НАП от възможност да се определи наличното количество гориво в резервоара на ЕСФП, а от там да бъде определен коректно размера на данъчните задължения.

            Затова в изпълнение на задълженията си по чл.35 и чл.36 от АПК органът е следвало да изясни всички обстоятелства от значение за подаване в НАП на данни за доставката и движението на доставените/получени количества течни горива. Ако бе изпълнил тези свои задължения органът би могъл да обоснове правен извод за   липсата на предпоставки за налагане на процесната принудителна административна мярка.

               При проверката не е са установени данни, от които може да се направи извод, че в обекта е създадена организация на работа, която позволява данните за доставените/продадени количества горива да не се предават дистанционно към сървърите на НАП. В обекта функционира ЕСФП от одобрен тип, регистрирана в НАП, като по изградената дистанционна връзка са постъпили данните по документи за всички продажби и доставките по всички АДД-та, едновременно с това те са регистрирани чрез ЕСФП от „****“ АД.

                На практика се установява разлика между подадените данни по дистанционната връзка с НАП и отчета на броячи и показания на НИС, отпечатани при печат на ДФО 479 на 12.10.2020 г., без да има данни за нарушаване на правила по Наредба № Н-18/2006 г. на МФ. Посочената разликата между подадените данни по дистанционната връзка с НАП и отчета на броячи и показания на НИС е изцяло от технически характер, според приложените становища на производителя на ЕСФП и не води до отрицателни последици за фиска, като няма данни за поведение на дружеството, което да е насочено към неотчитане на обороти, с цел избягване на данъчно облагане. Дори и да са налице неподадени данни към НАП за посочената дата, не винаги това представлява нарушение на изискванията по чл. 118, ал.10 от ЗДДС, вр. с чл. 3, ал. 3 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г., тъй като се дължи на обективни фактори и/или причини, за които оспорващият не може да носи отговорност/ да се вмени във вина на нЕ.и длъжностни лица/, поради което няма как убедително да се приеме, че е налице нарушение, като за преустановяването му и за предотвратяването на противоправно поведение следва да се приложи ПАМ от типа на процесната.

               При това не може да се приеме за безспорно установено, че жалбоподателят е нарушил реда или начина за подаване на изискуемите данни в НАП, доколкото ответната страна, в чиято тежест е установяването на фактическите основания, послужили за издаване на оспорения акт, не е ангажирала доказателства, удостоверяващи причината, поради която не е била осъществявана дистанционна връзка с НАП, както и дали тази причина е свързана с пропуски в създадената организация в търговския обект, на пропуски в дейността на приходната администрация или на независещ от човешкия фактор технически проблем, респективно дали неподаването на данни се е дължало на неспазване реда или начина на подаване на такива. Административният орган, чиято е тежестта да докаже фактическите основания за издаване на принудителната административна мярка, не е сторил това, поради което издадената от него ПАМ по чл. 186, ал.1, т.1, б.„г“ от ЗДДС се явява постановена при липса на материално правните предпоставки за това.

             Настоящият съдебен състав не споделя и доводите на административния орган, изложени като мотив във връзка с продължителността на срока - че е създадена организация на работа, която позволява данните за доставени/продадени количества горива да не се предават дистанционно към сървърите на НАП. Такава е била създадена с въвеждане в експлоатация на ЕСФП, чрез която се регистрират продажбите и нивомерните доставки. С оглед на това и налагането на мярката представлява и несъразмерно засягане на нейния адресат в по-голяма степен от необходимото за целта, за която актът се издава при отчитане и на принципа за съразмерност по чл.6 от АПК. Дори да се приеме, че не са били предадени данни по дистанционна връзка към НАП, от този факт не следват единствено изводите, че това има като последица невъзможност за проследяване на реализираните количества гориво, че неспазването на задължението води винаги до отрицателни последици за фиска, тъй като не се отчитат реализирани количества гориво, не се отразяват обороти, по този начин се стига до намаляване на данъчната основа, а с това и до отклонение от данъчно облагане. Тези формирани изводи от страна на административния орган не почиват на достатъчно факти и обстоятелства.

Обратно, съдът счита, че приходната администрация разполага с възможност да проследява реализираните количества гориво не само чрез дистанционна връзка, но и с проверка на място в търговските обекти, където функционират фискалните устройства и се съхраняват както книгите за дневни отчети, така и акцизните данъчни документи за доставки. При такава проверка в процесния случай не са установени никакви други нарушения на данъчната дисциплина, освен неподадени данни по дистанционна връзка (в обекта е имало ФУ, от същото са издадени фискални бонове за всяка извършена покупка на гориво, отпечатан е дневен отчет, констатирано е пълно съответствие между касовата наличност и отчетените средства чрез ФУ), с оглед на което изводът на органа, че неспазването на задължението за неподаване на данни по дистанционна връзка с НАП винаги води до отрицателни последици за фиска, се явява необоснован. Такива последици в случая не са налице, няма и поведение от страна на търговеца, насочено към неотчитане на оборот с цел избягване на данъчно облагане, поради което мярката е и несъразмерна и засяга търговеца като препятства дейността му в обекта за срок от 3 дни без да е налице необходимост от административна принуда с цел защита на интересите на фиска или предотвратяване на нЕ.о противоправно поведение.

              За да е законосъобразно наложена, ПАМ трябва да е определена в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен, надхвърляща тази, произтичаща от преследваната от закона цел. Предвидената в чл.186, ал. 1, т.1, б. „г“ от ЗДДС мярка има превантивно действие, като с нея се цели да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от страна на нарушителя. В случая, с оглед на това, че извършването на нарушение не беше доказано по безспорен и категоричен начин, наложената ПАМ не съответства на целта на закона и на принципа за съразмерност, установен с разпоредбата на чл. 6 от АПК, доколкото не е налице основание за предприемане на действия за предотвратяване извършването на нарушения на фискалната дисциплина. В подкрепа този извод е и това, че  от съдържанието на протокола за извършена проверка е видно, че няма отчетени разлики по ЕКАФП и фактическата наличност. Следователно самите проверяващи са установили добросъвестно спазване на задълженията по Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. на МФ.

              Съгласно чл. 22 от ЗАНН принудителните административни мерки се делят на превантивни, преустановителни и възстановителни.

             Няма спор в съдебната практика, че налагайки ПАМ в хипотезата на чл.186 от ЗДДС административният орган действа при условията на обвързана компетентност и няма право на преценка по същество дали да наложи ПАМ или не. Това обаче не може да доведе до колизия с основните принципи на административния процес – чл. 4 и чл. 6 от АПК, изискващи административните актове да се издават за целите на закона и при спазване принципа на съразмерност, според който административните органи упражняват правомощията си по разумен начин, добросъвестно и справедливо, а административният акт и нЕ.ото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава.

              При определяне продължителността на срока за запечатване на обекта обаче органът действа при условията на оперативна самостоятелност, поради което следва да съобрази продължителността на срока с фактите и обстоятелствата за конкретния случай. Предвид разпределената доказателствена тежест за ответника по правилото на чл. 170, ал.1 от АПК, органът не е формирал надлежни мотиви за срока на продължителността на мярката. В конкретния случай липсата на определени конкретно настъпили вредни последици за фиска водят до несъразмерност на приложената мярка спрямо преследваната цел. Липсва обосновка относно интензитета на засягане на държавния интерес според характеристиките на търговеца, а от тук и за необходимостта от продължителност на мярката в рамките на 3 дни. Мотивите на органа са бланкетни, без конкретни данни за търговската дейност на дружеството.  При определяне на срока за запечатване на обекта органът е нарушил рамката на оперативната самостоятелност, т.к. липсва мотивиране за продължителността на срока, съобразено с конкретните обстоятелства по случая. Не е ясно как с налагането на ПАМ за посочения в заповедта срок се постига целяната превенция срещу констатираното противоправно поведение, и по какъв начин са взети предвид вида и обема на упражняваната в търговския обект дейност, без да са посочени данни за тях. Не е изложена конкретика, както относно нарушителя, взаимоотношенията му с фиска до този момент, относно обекта, така и относно обстоятелствата – утежняващи или смекчаващи, имащи връзка с нарушението. Не е направено съотнасяне към релевантни за спора факти или към обстоятелства, имащи значение за определяне тежестта на нарушението и оттам на срока, за който се налага мярката.

              Липсата на надлежни мотиви относно срока на ПАМ, независимо от наличието на материално правните предпоставки на мярката, опорочава заповедта, т.к. препятства преценката за съразмерност по чл.6 от АПК, включена в рамките на съдебната проверка по чл.169 от АПК. В този смисъл е съдебната практика на Върховния административен съд на РБ, застъпена в решение № 2028/16.02.2021 г. по адм. д. № 8091/2020 г., решение № 7288/16.05.2019 г. по адм. д. № 1408/2019 г., решение № 6302/24.04.2019 г. по адм. д. № 14235/2018 г., решение № 2527/20.02.2019 г. по адм. д. № 11270/2018 г., решение № 6493 от 2.06.2020 г.  по адм. д. № 2094/2020 г., решение № 4167/13.04.2020 г.  по адм. д. № 10089/2019 г., решение № 3154/27.02.2020 г. по адм. д. № 9435/2019 г., решение № 2458/17.02.2020 г. по адм. д. № 13734/2019 г., решение № 2375/13.02.2020 г. по адм. д. № 9831/2019 г./.

               Прилагането на ПАМ не в унисон с целите, регламентирани в чл. 22 от ЗАНН и с принципа за съразмерност, прогласен с чл.6, ал.2 АПК. Съгласно него административният акт и нЕ.ото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава. При вменената продължителност на срока – 3 дни, се засяга съществено правната сфера на адресата на ПАМ и се игнорира целта на закона за защитата на обществения интерес чрез налагането на адекватни на нарушението мерки.  Изпълнението на мярката дори за три дни е период от време, през които би довело до ограничаване правата на търговеца в условията на настоящата пандемия, както и на приходите от данъци за фиска.             

              Отделно, дори и да се приеме, че има извършено нарушение от страна на оспорващия във връзка със задължението за предаване на данни по чл.118, aл. 10 ЗДДС, следва да се съобрази, че последиците от него са отстранени към момента на издаване на заповедта за налагане на принудителната административна мярка от 22.12.2020г., като данните по документа за доставката са подадени коректно по реда на чл.118, ал. 6 от ЗДДС, поради което и запечатването на обекта не изпълнява целите по чл. 22 от ЗАНН за преустановяване и предотвратяване на административни нарушения и вредните последици от тях, а се превръща в санкция, каквито функции принудителните административни мерки не могат да изпълняват. Тъй като за такова административно нарушение законът предвижда имуществена санкция, която се налага е други цели - за да се предупреди и превъзпита нарушителя.  В този смисъл е съдебната практика, застъпена в решение № 7198 от 14.05.2019 г. на ВАС, първо отделение по адм. д. № 1410/2019 г. и решение № 13189/30.10.2018 г. на ВАС, първо отделение по адм. д. № 5363/2018 г..

               По изложените съображения настоящият състав намира, че оспорването е основателно и следва да бъде уважено, а оспорената Заповед е незаконосъобразна, като издадена в противоречие на материалноправни разпоредби и в несъответствие с целта на закона, поради което същата следва да бъде отменена съобразно чл.146, т.3, т.4 и т.5 от АПК.

              Изходът от оспорването обуславя възлагането на разноските по делото върху ответника. На основание чл.143, ал.1 във вр. с § 1, т.6 от ДР на АПК НАП дължи заплащане на жалбоподателя на сторените деловодни разноски в размер на 50 лв. за внесена държавна такса.

             Мотивиран така и на основание чл.186 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/, във вр. с чл.172 ал.2 предложение второ от Административно-процесуалният кодекс, Административен съд – Ловеч, четвърти състав

             РЕШИ:

             ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-430-0051275 от 22.12.2020 година, издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Бургас в Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление /ЦУ/ на НАП.

             ОСЪЖДА Национална агенция за приходите /НАП/ - гр. **** да заплати на  „****“ АД, ЕИК: **** със седалище и адрес на управление: гр.Ловеч, ул. *****, представлявано заедно от изпълнителните директори Г.И.Т. и М.К.Д. деловодни разноски в размер на 50 / петдесет / лева.

              Решението подлежи на касационно обжалване от страните пред Върховен административен съд на Република България в четиринадесет дневен срок от получаване на съобщенията за изготвянето му. 

             Решението да се съобщи на страните.

 

 

                                 АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: