Р
Е Ш Е
Н И Е
№ 609
гр. И., 08.06.2023 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд И., осемнадесети състав, в открито
съдебно заседание на единадесети май две
хиляди двадесет и трета година, в състав:
Председател: М. Николова
при секретаря Г. С., като разгледа докладваното от съдията
Николова административно дело № 1734 по описа за 2022 година, за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на глава
ХІХ от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба на
И.Д.М., ЕГН: **********, с адрес за призоваване: адрес гр.И., ул. „Шейново“ №
94 чрез адв. Е.Д.-В. *** против Ревизионен акт №
Р-02000221002099-091-001/17.06.2022 г., издаден от началник на сектор, възложил
ревизията и главен инспектор по приходите към ТД на НАП –И. - ръководител на
ревизията, потвърден с решение №124/09.09.2022 г. на директор на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ И. при ЦУ на НАП, с който са
установени задължения на жалбоподателя за данък върху годишната данъчна основа
по чл.17 от ЗДДФЛ и съответните лихви за просрочие в общ размер на
69 092.45 лева, както следва: за 2014г. в размер на 12 061.63 лева
главница и лихви в размер на 8 730.32 лева, за 2015г. в размер на
13 910.81 лева и лихви в размер на 8 652.70 лева и за 2016г. в размер
на 16 925.58 лева и лихви в размер на 8 811.41 лева.
В жалбата са релевирани
възражения, че РА е издаден от некомпетентен орган и необоснован, при допуснати
съществени нарушения на процесуалните правила, в противоречие с материалния закон
и събраните доказателства. По същество се оспорват изводите на органите по
приходите, че доходите, които е получил И.Д.М. в периода 2014 год. – 2016 год.
по банкова сметка ***, с адрес на управление в Обединеното кралство, подлежат
на облагане в България. Възразява се и относно определената данъчна основа,
върху която са изчислени задълженията за данък с оспорения РА. Прави се
възражение за изтекла погасителна давност за публичните вземания за определения
с РА данък по ЗДДФЛ, както и на вземанията за лихви. По същество се иска
прогласяването за нищожен на оспорения административен акт, а при условия на
евентуалност - цялостната му отмяна като незаконосъобразен или в частта, с
която са определени задължения за данък и лихви за периода 01.01.20014г. –
31.12.2015г.
В съдебно заседание, редовно
призован, жалбоподателят се представлява от процесуалния си представител - адв. Д.-В., която моли за отмяна на
ревизионния акт, преповтаряйки изложените в жалбата възражения.
Ответникът - директор на Дирекция
„ОДОП“ И. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител моли за отхвърляне
на жалбата като неоснователна и недоказана и
потвърждаване на обжалвания ревизионен акт. Представя административната
преписка, както и допълнителни писмени доказателства. Претендира юрисконсултско
възнаграждение.
Административен съд - И.,
като взе предвид доводите на страните и прецени събраните по делото
доказателства и закона намира за установено следното:
Производството по
издаване на обжалвания РА е започнало въз основа на заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР) № Р-02000220001892-020-001/12.04.2021г. (л.339), изменяна със
Заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия (ЗИЗВР) №
Р-02000220001892-020-002/28.02.2022г. (л.78) и № Р-02000220001892-020-003/25.03.2022г.
(л.74), спряно със Заповед № Р-02000221002099-023-001/19.07.2021г. (л.84) и
възобновено със Заповед № Р-02000221002099-143-001/17.02.2022г. (л.82), всички
издадени от Василка Христова Радева, началник сектор „Ревизии“ в дирекция
„Контрол“ при ТД на НАП – И.. Възложената ревизия е с обхват задълженията за
данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДЦФЛ за 2014г., 2015г. и 2016г. Заповедта за възлагането на
ревизията е връчена на И.М. на 29.04.2021г.(видно от разписка към заповедта,
представена като електронен документ на електронен носител по делото), а
заповедите за нейното изменение – на 20.05.2022г., видно от разписките,
представени към заповедите с административната преписка(л.79 и л.75).
Процесната ревизия е
възложена във връзка с решение на директора на ОДОП – И. № 63/05.04.2021г., с
което е отменен ревизионен акт № Р-02000220001915-091-001/29.12.2020г., с който
е приключила предходна ревизия на жалбоподателя и преписката е върната на
основание чл.155, ал.2 и ал.4 от ДОПК, като са дадени указания, които да бъдат
изпълнени при новата ревизия.
За резултатите от
ревизията е съставен ревизионен доклад (РД) № Р-02000221002099-092-001/12.05.2022г.,
връчен на задълженото лице електронно на 20.05.2022 г. (л.72). В
законоустановения срок не е постъпило възражение срещу РД.
Ревизионното
производство е приключило с издаването на ревизионен акт (РА) № Р-02000221002099-091-001/17.06.2022
г., издаден от началник на сектор, възложил ревизията и главен инспектор по
приходите към ТД на НАП И. - ръководител на ревизията. Ревизионният акт е
връчен на ревизираното лице на 22.06.2022 г. (л.52).
С ревизионния акт на И.Д.М.
са определени следните задължения: по ЗДДФЛ: за периода 01.01.2014 г. –
31.12.2014 г. – данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ в размер
на 12 061.63 лева и лихва за забава в размер на 8 730.32 лева; за периода
01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. – данък върху годишната данъчна основа по чл.17
от ЗДДФЛ в размер на 13 910.81 лева и лихва за забава в размер на
8 652.70 лева; за периода 01.01.2016 г. – 31.12.2016 г. – данък върху
годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ в размер на 16 925.58 лева и
лихви в размер на 8 811.41 лева.
Ревизионният акт е
оспорен по административен ред и с решение № 124/09.09.2022 г. на директора на
Дирекция „ОДОП“ И. при ЦУ на НАП същият е изцяло потвърден. Решението е връчено на И.М. на
15.09.2023 год. (л.371).
В хода на ревизията с
протокол № Р-02000221002099-ППД-001/01.06.2021г. органите по приходите са приобщили
събраните доказателства в хода на предходната ревизия, извършена на
жалбоподателя, описани подробно на стр.3-5 от ревизионния доклад, в това число:
връчени ИПДПОЗЛ (л.124, 145) и представени в отговор писмени обяснения (л.134,
147) и доказателства от жалбоподателя, както следва: служебни бележки от „Авто
Тест 2000“ООД за изплатени доходи по трудови правоотношения за 2014 г., 2015г.
и 2016г. (л.139-141), справки за налични недвижими имоти, налични моторни
превозни средства, машини, стоки, оборудване, стопански инвентар, за
краткосрочни и дългосрочни инвестиции, за вземания от банки и трети лица,
документи за собственост на недвижими имоти, рег. талон на автомобил (л.127-137),
декларация (л.138), копие на Seamans employment contract от 28.11.2015г.
сключен с ST Shipping PTE. Singapore, без превод на бълг.език (л.143), копие от
моряшка книжка (л.148-152); връчени искания за предоставяне на писмени
обяснения от трети лица – банки, застрахователни и телекомуникационни
дружества, Община И., РД – Морска Администрация И. и предоставените в отговор
справки от третите лица, включително писмо от Уникредит Булбанк, изх.№ 0890-49-024369/20.05.2020г.
(л.198), ведно с извлечения от банкови сметки на И.М. (л.198 – 210), както и
писмо от РД „Морска Администрация“ с вх.№ 17-0084#29/05.10.2020г. по описа на
ТД на НАП (л.155); приобщени към предходното ревизионно производство справки от
извършена проверка по партидата на И.Д.М. в Интегрирана информационна система
за кадастър и имотен регистър ИКАР на Агенция по вписванията, в интернет сайт www.equasis.org (л.330-331), в който се
съдържа информация за всички кораби, които плават в международен транспорт и в
информационните регистри на НАП.
В хода на процесното
ревизионно производство отново са били изискани документи, справки и писмени
обяснения от ревизираното лице с връчено ИПДПОЗЛ с изх.№ Р-02000221002099-040-001/24.06.2021г.
В отговор от жалбоподателя са били представени документи, справки и писмени
обяснения, заведени в деловодството на ТД на НАП с вх.№ 94-00-923/12.07.2021г. (л.113,
114), включително легализиран превод на български език на представения в
предходното ревизионно производство трудов договор на морско лице от
28.11.2015г., сключен със Сейнт Шипинг ПТЕ, Сингапур (л.114-115). Съгласно този
договор И.М. е бил нает за работа от компания с наименование ST SHIPPING PTE.
SINGAPORE, с адрес, съвпадащ с адреса на GLENCORE ENERGY UK LTD, а именно 50
Berkerly Street, London, WIJ 8HD, на длъжност главен механик (chief ingeneer)
за 2.5 месеца, с договорена заплата 13 500 щатски договора на месец вкл.
плащанията за извънредна работа, отпуск, бонуси и др., както и 10 долара на ден
за храна, която ще бъде изплащана в края на всеки календарен месец по банкова
сметка ***. Съгласно данните за плавателния съд на първата страница от договора,
същият е от флота на SOCIR, но липсва изрично посочване на наименованието му.
Към жалбата срещу
предходния РА № Р-02000220001915-091-001/ 29.12.2020г. И.М. е приложил още три
еднотипни трудови договора, придружени с превод на български, които е представил
и в хода на процесната ревизия, а именно: трудов договор на моряк от
19.02.2014г., трудов договор на моряк от 28.11.2015г. и трудов договор на моряк
от 30.06.2015г. и трите договора сключени между жалбоподателя и „Г.р Енерджи
Юкей“ ООД като работодател, съдържащи идентични клаузи относно задълженията на
моряка и обстоятелствата, при които може да бъде прекратено наемането му като
член на екипажа, без клаузи за договорено възнаграждение. Съгласно тези
договори И.М. е бил нает за работа от компания с наименование GLENCORE ENERGY
UK LTD с адрес 50 Berkerly Street, London, WIJ 8HD, на длъжност главен
инженер/механик (chief ingeneer) за 2.5 месеца на плавателен съд МТ YEMA
От представените от М.
служебни бележки за изплатени доходи от „Авто Тест 2000“ООД се установява, че
той е получил доходи по трудово правоотношение с това българско дружество в размер
на 5264.52 лева за 2014г., 5 546.23 лева за 2015г. и 6084. 28 лева за
2016г. и че „Авто Тест 2000“ООД като работодател е удържал авансово дължимите
данъци върху така изплатените доходи. Видно от представените извлечения от
банковата сметка BG26UNCR76301175675662 на М. в щатски долари в „Уникредит
Булбанк“ АД, той е получил през ревизираните години валутни преводи от
чуждестранна компания GLENCORE ENERGY UK LTD c адрес на управление в Обединеното
кралство както следва: в размер на 126 487.97 лeва през 2014г., 139 108,13
лева през 2015г. и 169.255.83 лева през 2016г., съгласно курса на банката към
датите на получаване на преводите. Установените от органите по приходите суми,
които М. е получил от британската компания са същите за 2015 и 2016г., но за
2014г. са в по-малък размер – 120 616.79 лева.
Съгласно записите в
моряшката книжка на И.М., той е полагал труд на длъжност „second engineer“
/втори механик/инженер/ само на кораб М/Т “YEMA” с IMO номер 9050670, през
следните периоди от време: от 21.02.2014г. до 24.05.2014г.; от 08.08.2014г. до
08.10.2014г.; от 10.12.2014г. до 21.02.2015г.; от 02.07.2015г. до 15.09.2015г.;
от 29.11.2015г. до 19.02.2016г.; от 16.05.2016г. до 02.08.2016г. и от
21.10.2016г. до неизвестна дата. Видно от получения отговор от РД „Морска
Администрация“с вх.№ 17-0084#29/05.10.2020г. (л.155) и справката в интернет
сайт www.equasis.org (л.330-331), този кораб
е плавал през ревизираните периоди под флага на Сейнт Китс и Невис /St. Kitts
and Nevis/ - независима държава в Северна Америка, разположена на островите
Сейнт Кристофър и Невис в Карибско море.
Ревизираното лице е получило
валутни преводи по банковата си сметка от GLENCORE ENERGY UK LTD именно през
месеците, включени в периодите, посочени в моряшката му книжка, а сроковете, за
които са сключени представените от него трудови договори, съвпадат с три от
тези периоди, а именно: 21.02.2014г. - 24.05.2014г.; 02.07.2015г. -
15.09.2015г. и 29.11.2015г. - 19.02.2016г.
Органите по приходите са
установили различията между представения от И.М. трудов договор на морско лице
от 28.11.2015г., (Seamans employment contract л.114-115) и допълнително
представения от М. трудов договор на моряк от същата дата (л.40-43), в който
като работодател е вписан GLENCORE ENERGY UK LTD, липсва клауза за заплата, но
се съдържа печат под положения подпис на оторизираното лице, представляващо
корабособственика, както и наименование на плавателния съд - МТ „YEMA“ с
пристанище на регистрация Сейнт Китс и Невис.
И.М. е дал предположения
относно тези различия в писмените си обяснения, депозирани в хода на процесната
ревизия (л.113-114), а именно, че трудовият договор на морско лице от
28.11.2015г., който е без печат, му е бил изпратен по електронната поща и
представлява непрецизен типов образец, поради което не съдържа определени
данни, а други вписани се различават от реалните. М. е обяснил, че когато е
пристигнал на кораба му е бил предоставен другият договор - трудов договор на
моряк от 28.11.2015г., в който вече е посочено името на кораба и точното място
на полагане на труд. Относно ST SHIPPING PTE М. е посочил, че това дружество е
дъщерно на GLENCORE ENERGY UK LTD., поради което и двете имат един и същи
адрес. По отношение на липсата на клауза относно заплатата му в трите трудови
договор на моряк И.М. е пояснил, че той самият е настоявал в договора да не се
вписва сума, за да не се стига до нежелани междуличностни отношения и интриги,
тъй като неговата заплата е била драстично по-висока от тази на останалите му
колеги.
С оглед установените
различия в представените договори от ревизираното лице и с цел изясняване на
всички факти и обстоятелства, свързани с получените суми от И.М. по банковата
му сметка от GLENCORE ENERGY UK LTD, ревизиращият екип е изготвил искане за
обмен на информация с данъчната администрация на Обединеното Кралство
Великобритания и Северна Ирландия (л.101), изпратено до директора на Дирекция
СИДДО ЦУ на НАП. Запитването е отправено на основание чл.25 от Спогодбата за
избягване на двойното данъчно облагане между Република България и Обединеното
Кралство Великобритания и Северна Ирландия. В отговор е получен окончателен
отговор от данъчната администрация на Великобритания, за което директорът на ТД
на НАП е уведомен с писмо изх.№ М-24-02-250#2/07.02.2022г. на ЦУ на НАП (л.34).
В отговора е посочено, че дружеството GLENCORE ENERGY UK LTD не е било
работодател на И.Д.М. и че той е бил по - скоро изпълнител по договор за
услуги, а не служител на британското дружество. Уточнено е, че разходите за
възнаграждението на И.М. са изплащани от GLENCORE ENERGY UK LTD., но са за сметка
на собственика на плавателния съд “YEMA” - LA SOCIETE CONGOLAISE DES INDUSTRIES
DE RAFFINAGE (SOCIR). SOCIR е купила плавателния съд на 19.11.2011 г. от GLOBE
TOWN DEVELOPMENT INC., дружество от групата GLENCORE, като между дружествата
продавач и купувач е подписано споразумение, съдържащо клауза, според която
SOCIR се задължава да поеме разходите за осигуряване на европейски главен
инженер на борда на МТ “YEMA” заедно с местен екипаж от Република Конго.
Членовете на екипажа са били ангажирани на ротационен принцип, поради което с
тях са сключвани отделни договори всеки път, когато се присъединяват към
екипажа, за всеки отделен курс. И.М. е бил един от европейските главни инженери
на борда на кораба. Към отговора на британската данъчна администрация е
приложена справка за изплатените на И.М. от „GLENCORE ENERGY UK“LTD
възнаграждения за услуги и за храна и пътни разноски през ревизирания период (л.35).
В отговора е посочено, че не са удържани данъци върху така изплатените
възнаграждения, тъй като не е било налице трудово правоотношение.
Въпреки становището на
британската данъчна администрация, органите по приходите са приели, че са
налице достатъчно други доказателства (записи в моряшката книжка на лицето,
данните от представените трудови договори и данни за размера и датата на
получаване на плащанията), че получените от М. плащания през ревизираните
години от GLENCORE ENERGY UK LTD представляват доходи от трудови правоотношения
по смисъла на §1, т.26, буква е от ДР на ЗДДФЛ, облагаеми по смисъла на чл.24,
ал.1 от ЗДДФЛ, за които М. като местно лице по смисъла на чл.4 от ЗДДФЛ, е
следвало да подаде ГДД по чл.50, ал.1 от ЗДДФЛ, съгласно чл.50, ал.3 от ЗДДФЛ.
Въз основа на събраната
информация за постъпленията на средства и извършените разходи от лицето, както
и наличните парични средства в брой и по банкови сметки, органите по приходите
са направили съпоставка на имущественото и финансово състояние на И.Д.М. с
получените от него доходи за 2014г., 2015г. и 2016г., при което не са установили
несъответствие между получени доходи и извършени разходи и нарастване на
имущественото и финансовото състояние на лицето и за трите ревизирани години.
След анализ на разпоредбите на
приложимите към ревизираните години Спогодби за избягване на двойното данъчно
облагане на дохода и печалбите от прехвърляне на имущество (СИДДО) между
Република България и Обединено Кралство, които третират доходи от трудови
правоотношения, органите по приходите са стигнали до извода, че получените
доходи от И.М. и през трите ревизирани години, изплатени от британската
компания GLENCORE ENERGY UK LTD., следва да бъдат обложени в Р. България.
Във връзка с
определянето на годишната данъчната основа за изчисляване размера на дължимия
данък е извършена проверка за наличието на предпоставките за определяне на
ревизираното лице като „морско лице“, съгласно §1, т.54 от ДР на ЗДДФЛ. Предвид
постъпилата информацията от РД „Морска администрация - И.“, че корабът МТ
“YEMA”, на който е полагал труд М., е плавал под флага на Сейнт Китс и Невис за
периода 01.01.2014г. - 31.12.2016г., органите по приходите са приели, че този
кораб не е вписан в регистъра на корабите на държава-членка на ЕС, поради което
не е изпълнено едно от условията на §1, т.54 от ДР на ЗДДФЛ, за да бъде
определен като „морско лице“ И.М. за целите на облагането по ЗДДФЛ за
ревизирания период.
За всяка от ревизираните
години органите по приходите са определили годишна данъчна основа за облагане
доходите на М. от трудови правоотношения, която включва установените при
ревизията облагаеми доходи на лицето от източници в страната и чужбина за
съответната година, а именно получените от него суми от GLENCORE ENERGY UK LTD
и от „Авто Тест 2000“ ООД през 2014г., 2015г. и 2016г., от сборната сума на
които са приспаднати установените при ревизията и удържани ЗОВ, които са за
сметка на лицето. Върху така определената годишна данъчна основа за всяка от
трите ревизирани години, е определен данък от 10 % по реда на чл.48 от ЗДДФЛ,
от който е приспаднат авансово удържания данък от „Авто Тест 2000“ ООД, след
което е определен данък за довнасяне, а на основание чл.175 от ДОПК във връзка
с чл.1 от ЗЛДТДПДВ са определени и лихви за просрочие.
За да постанови решение
№ 124/09.09.2022 г., с което изцяло е потвърдил РА, директорът на Дирекция
„ОДОП“ И. при ЦУ на НАП е анализирал събраните в хода на ревизията
доказателства, обсъдил е подробно възраженията на жалбоподателя и е доразвил
мотивите в РА и Ревизионния доклад. Решаващият орган е приел, че погасителната
давност за публичните вземания за ДДФЛ, дължим от жалбоподателя за 2014г. е
изтекъл в хода на ревизионното производство – преди издаване на РА и е уважил
възражението му за изтекла давност. Решаващият орган е посочил, че изтичането
на погасителната давност не прави едно задължение незаконосъобразно определено
по основание и размер, а погасява единствено правото на принудително му
събиране. Поради това директорът на Дирекция „ОДОП“ И. при ЦУ на НАП е
потвърдил РА и в частта, с която са установени задължения на жалбоподателя по
ЗДДФЛ за 2014г., като изрично е отбелязал в мотивите на решението, че същите не
могат да бъдат предмет на принудително изпълнение.
При така установената
фактическа обстановка съдът достигна до следните правни изводи:
Жалбата е подадена в
преклузивния 14-дневен срок по чл.156, ал.1 от ДОПК от надлежна страна, в
съответствие с изискванията за форма и реквизити и след проведено оспорване по
административен ред, което е абсолютна предпоставка за развитие на съдебното
производство. Поради това, жалбата се явява процесуално ДОПУСТИМА.
Разгледана по същество,
жалбата се явява НЕОСНОВАТЕЛНА.
Релевираните от
жалбоподателя възражения за нищожност на РА са неоснователни. Доколкото в
българското законодателство не съществуват изрично формулирани основания за
нищожност на административните актове, в съдебната практика и теория е възприет
критерият, че такива са основанията за незаконосъобразност, но тогава, когато
нарушенията им са особено тежки. Т. е. нищожен е само този акт, който е
засегнат от толкова съществен порок, че актът изначално, от момента на
издаването му, не поражда правните последици, към които е насочен. В случая
такива пороци не са налице.
Оспореният ревизионен акт
е издаден като електронен документ и подписан с електронен подпис от
компетентните, съгласно чл.119, ал. 2 от ДОПК органи – Василка
Христова Радева - началник сектор „Ревизии“, като орган възложил ревизията със
сертификат 1f1d2783bd3eab08 и Живко Стоянов Димитров - главен инспектор по приходите, като
ръководител на ревизията, със сертификат 5е02b784e795a6db. В проведеното
съдебно заседание са представени и допълнителни писмени доказателства,
доказващи валидността на сертификата.
Ревизионният акт е
издаден в писмена форма и съдържа предвидените в чл.120, ал.1 от ДОПК задължителни реквизити
– имената и длъжностите на органите, които го издават; номер и дата; данни за
ревизираното лице; обхвата на ревизията; извършените действия в ревизионното
производство; мотиви за издаването му; разпоредителна част, в която са
определени задълженията на ревизираното лице; пред кой орган и в какъв срок
може да се обжалва; подписи на органите по приходите, които го издават. Към
ревизионния акт е приложен и ревизионен доклад, като неразделна негова част съобразно
нормата на чл.120, ал.2 от ДОПК, съставен като
електронен документ в законоустановения срок и от компетентните за това лица,
съгласно чл.117, ал.1 от ДОПК - ревизиращите органи по приходите, на които е
било възложено по надлежен ред извършването на ревизията.
При издаване на
ревизионния акт органът по приходите е спазил процесуалноправните разпоредби на
ДОПК. Ревизията
е надлежно възложена от оправомощено за това лице от директора на ТД на НАП – И.
със Заповед № РД-7/04.01.2021г. и е приключила в
указаните срокове. Видно от съдържанието на издадената ЗВР № Р-
02000221002099-020-001/12.04.2021 г., срокът за извършване на ревизията е
определен на три месеца от нейното връчване. Същата е връчена на 29.04.2021г.
На основание чл.34, ал.1 т.2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, със
Заповед № Р- 02000221002099-023-001/19.07.2021 г., ревизионното производство е
спряно, като е възобновено със Заповед № Р-02000221002099-143-001/17.02.2022 г.
Със ЗИЗВР № Р- 02000221002099-020-002/28.02.2022 г., на основание чл.112, ал.2,
т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.2 от ДОПК срокът за извършване на ревизията е
удължен до 28.03.2021г. Със ЗИЗВР № № Р-02000221002099-020-003/25.03.2022 г.,
на основание чл.112, ал.2, т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.2 от ДОПК срокът за
извършване на ревизията е удължен до 28.04.2022г.
Съдът намира за неоснователни
възраженията на жалбоподателя за допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила при издаване на оспорения РА.
Жалбоподателят е
надлежно уведомен за започналото производство, чрез връчване на заповедта за
възлагане на ревизия. На жалбоподателя е предоставен и срок за подаване на
възражение срещу РД, като М. не се е възползвал от това право. В хода на
производството по установения ред са събрани относими доказателства. От М. са
изискани писмени обяснения на основание чл.56 от ДОПК, относно фактите и
обстоятелствата, свързани с предмета на установяване. Предоставена му е и
възможност да представи относими доказателства. От трети лица са надлежно
изискани документи, с които те разполагат. Органите по приходите са приобщили
по надлежния ред и взели предвид всички събрани доказателства в предходната
ревизия, извършена на жалбоподателя, които са относими към извършеното облагане
на неговите доходи.
Неоснователно е
възражението на жалбоподателя, че ревизията е следвало да бъде проведена по
особения ред, регламентиран в чл.122 от ДОПК, тъй като в случая не е налице
нито едно от основанията за това, предвидени в чл.122, ал.1 от ДОПК,
предпоставящи определяне на основата за облагане с данък по реда на чл.122,
ал.2 от ДОПК.
Ревизионният акт е
издаден и при правилно приложение на материалния закон като съображенията за
това са следните:
Предмет на спора е
допълнително определеният данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за ревизираните години
върху доходите, които жалбоподателят е получил от чуждестранната компания
GLENCORE ENERGY UK LTD. От събраните и приобщените в хода на ревизията
доказателства, безспорно се установява, че през определени периоди от ревизираните
години И.М. е полагал труд като главен инженер/механик на кораб, който е плавал
под флага на Сейнт Китс и Невис - независима държава в Северна Америка,
разположена на островите Сейнт Кристофър и Невис в Карибско море, за което
периодично е получавал възнаграждения в щатски долари по банковата си сметка от
GLENCORE ENERGY UK LTD, с адрес на управление в Обединеното кралство. Тези
обстоятелства, както и размера на получените суми от жалбоподателя не са спорни
между страните. Спорът се свежда до това дали получените от жалбоподателя
възнаграждения от британското дружество подлежат на деклариране и облагане в Р.
България, както и дали техният произход е бил изяснен от органа по приходите - дали
същите представляват доходи на жалбоподателя от трудови правоотношения по
смисъла на §1, т.26, буква е от ДР на ЗДДФЛ или възнаграждения по договори за
услуги, както и до начина на формиране на данъчната основа за облагането им.
Настоящият съдебен състав намира за неоснователни
възраженията на жалбоподателя, че органите по приходите не са събрали
достатъчно доказателства и не са изяснили на какво основание жалбоподателят е
получавал възнагражденията от GLENCORE ENERGY UK LTD – дали по трудово
правоотношение или по договор за услуги. След обстоен анализ на всички събрани
доказателства, в това число трудовите договори, записванията в моряшката книжка
и отговора на британската данъчна администрация, органите по приходите са
приели, че независимо от нейното становище, възнагражденията, които е получил М.
от британското дружество, имат характер на доходи от трудови правоотношения по
смисъла на §1, т.26, б. „е“ от ЗДДФЛ.
Този факт не е бил
оспорван от жалбоподателя в хода на процесната ревизия и в предходното
ревизионно производство и се установява по несъмнен и категоричен начин от писмените
му обяснения и от доказателствата, които самият той е представил на приходните
органи. Самите договори, по силата на които той е бил нает на работа на кораба
MT YEM, са наименовани трудови договори на моряк. В тях GLENCORE ENERGY UK LTD
е вписан като работодател, посочени са длъжността, на която М. е бил нает на
работа, конкретно работно място, времето за което е сключен договора, като
причината в тях да липсва клауза за договореното между страните трудово
възнаграждение като един от основните елементи на трудовото правоотношение е
изяснена от самия жалбоподател в писмените му обяснения, депозирани в хода на
процесната ревизия и коментирани по-горе в мотивите на настоящото решение,
които съдът няма основания да не кредитира. Допълнителен аргумент в подкрепа на
извода, че възнагражденията представляват възнаграждения по трудов договор, а
не по договор за услуги е фактът, че същите са били изплащани на жалбоподателя
от GLENCORE ENERGY UK LTD за месец, независимо дали за 30/31 или за по-малко
отработени дни в рамките на един месец, което е видно от основанията за
валутните преводи, посочени в извлеченията от банковата му сметка. Освен това
всяко от получените възнаграждения за пълен отработен месец е в един и същи
размер – 13 500 USD, колкото е и договорената ежемесечна заплата на М. в
първоначално подписания от него трудов договор от 28.11.2015г. с работодател –
дъщерна компания на GLENCORE ENERGY UK LTD, по отношение на който типов договор
М. е дал подробни писмени обяснения в хода на ревизията, които съдът няма
основание да не кредитира.
По изложените
съображения не може да бъде споделено становището на британската данъчна
администрация, че жалбоподателят е бил изпълнител по договори за услуги, за
което му е плащано на ден, съобразно извършените услуги.
Предвид специфичното
мястото на работа и заеманата длъжност – на кораб, не е налице пречка трудовите
договори на моряците да бъдат сключени само за срока на съответния рейс. Сам по
себе си фактът, че договорите, сключени с М. са били краткосрочни – за около
2.5 месеца, не може да обоснове извод, че същите представляват договори за
услуги.
Приликата между трудовия
договор и договора за услуги се състои в това, че и при двата договора се дължи
труд, а не овеществен трудов резултат. В договора за услуга, обаче, изрично се
договарят броя и вида на дължимите услуги, тяхната цена, както и срока за
извършването им, докато в трудовия договор изрично не се описват трудовите
задължения, които следва да изпълнява работника – тяхното естеството и обема
зависи от заеманата от него длъжност. В случая не е договорено извършване на
определена дейност - услуга, за която е възникнала инцидентно необходимост, а
престиране на работна сила за осъществяване на трудови функции, които нямат
случаен и епизодичен характер, а са свързани с основната дейност на
работодателя - корабоплаване, за да се приеме, че се касае за договор за
услуга. Основната разлика, обаче, между тези трудови договори и договора за
услуги, се състои в елементите работно време, работно място и задължение за
спазване на определена трудова дисциплина, както и в йерархичната зависимост на
работника при трудовия договор - докато при договора за услуги изпълнителят е
независим от насрещната страна при осъществяването на уговорения резултат -
възложителят може да не одобри и да не приеме този резултат, но не може да
наложи дисциплинарно наказание на изпълнителя за това, че последният се е
отклонил от уговореното, нито пък е овластен да упражнява над него някакъв
йерархичен контрол. В случая са налице и трите посочени елемента, които
отличават трудовото правоотношение между М. и работодателя GLENCORE ENERGY UK
LTD от договора за услуги – освен, че е уговорено специфично работно място и
време, предвид естеството на полагания от М. труд и заеманата от него длъжност,
във всички договори е налице клауза, че работникът е длъжен по всяко време да
извършва всички действия, които се изискват от него по нареждане на капитана,
неговите висшестоящи или представители на работодателя. Освен това е
предвидено, че наемането му като член на екипажа на кораба може да бъде
прекратено веднага в случай, че той не се подчини на законните заповеди на
неговите висшестоящи. Допълнителен аргумент в подкрепа на извода, че получените
от жалбоподателя плащания от GLENCORE ENERGY UK LTD представляват
възнаграждения по трудови правоотношения е Морската трудова конвенция на
международната организация на труда, приета от Конференцията на Деветдесет и
четвъртата й сесия, Женева, февруари 2006г., ратифицирана от Република България
със закон, приет от 40-ото Народно събрание на 27 май 2009 г. - ДВ, бр. 42 от
2009 г., в сила от 20 август 2013 г., както и от Обединеното кралство. Съгласно
тази конвенция отношенията по наемането на работа на моряк на кораб са трудови
отношения, които се уреждат в моряшки трудови договори. В конвенцията е
регламентирано минималното съдържание на моряшките трудови договори и са
установени глобални стандарти за условията на труд и за живот на моряците.
Неоснователни са и възраженията
на жалбоподателя, че в РА и РД се съдържат съществени противоречия, поради
което не са изяснени и други релевантни за спора факти и обстоятелства, а
именно под чий флаг е плавал корабът, на който е полагал труд М. през
ревизирания период и кой е бил неговия работодател. В РД са преразказани писмените
отговори, получени от британската данъчната администрация и от РД „Морска
администрация“ И., както и справката от сайта www.eqasis.org, но в тях, обратно
на твърденията на жалбоподателя, не се съдържат противоречия относно флага. В отговора
на британската данъчна администрация се изнася информация за лицата, които са
били собственици на кораба YEMA „плаващ под флагът на Либерия“, но не и
уточнение относно периода, за който се касае посочената информация за флага. В
отговора, предоставен от РД „Морска администрация“ И. е изрично посочено, че
корабът YEMA (IMO 9050670) е плавал под флага на Сейнт Китс и Невис в периода
01.01.2014г. – 31.12.2016г., който включва и ревизирания период. Съгласно
справката, извършена в сайта www. eqasis.org за периода 01.08.2011г. –
31.07.2017г. флагът, под който е плавал корабът, е на Сейнт Китс и Невис, а от
01.08.2017г. – флагът е на Либерия. Въз основа на тези доказателства, органите
по приходите правилно са приели за безспорно установено, че през ревизирания
период корабът е плавал под флага на Сейнт Китс и Невис. В РД е описано, че
съгласно отговора на британската данъчна администрация, възнагражденията са
изплащани на М. от GLENCORE ENERGY UK LTD, а след това начислявани на SOSIR, но
отношенията между тези две дружества не са факт от значение за спора по делото,
доколкото е установено по несъмнен начин, че плащанията са извършвани от чуждестранното
лице GLENCORE ENERGY UK LTD, регистрирано в Обединеното кралство, което е наело
жалбоподателя да полага труд на кораб по трудов договор и което не е
работодател по смисъла на §1, т.27 от ЗДДФЛ. В отговора на данъчната
администрация на Великобритания, а и в РД е посочено, че собственик на
плавателния съд YEMA (IMO 9050670) през ревизирания период е бил La Sosiete
Congolaise des Industries de Raffinage(SOSIR), а в периода 25.08.2017г. –
23.01.2019г. CANNON SHIPPING LTD, след което е бил продаден на EGE GEMI SOKUM
YARD за скрап. Ето защо, не е налице противоречива информация и относно корабособственика
през ревизирания период.
Съгласно §1, т.26, б.
„е“ от ЗДДФЛ трудови правоотношения са и тези, свързани с наемане на работна
сила от чуждестранно лице, когато трудът се полага на територията на страната,
както и правоотношенията по наемане на работна сила на местно физическо лице от
чуждестранно лице, когато трудът се полага извън територията на страната. Съгласно
Конвенцията на организацията на Обединените нации по морско право (Обн. ДВ.,
бр.73 от 27.08.1996 г., обн. ДВ. бр.74 от 30.08.1996 г.), корабите притежават
националността на държавата, под чието знаме имат право да плават, като всяка
държава издава на корабите, на които предоставя правото да плават под нейно
знаме документи, удостоверяващи това – чл.91, т.1 и т.2.
В чл.6 от ЗДДФЛ е
посочено, че местните физически лица са носители на задължението за данъци за
придобити доходи от източници в Република България и в чужбина. Съгласно чл.4,
ал.1, т.1 и т.4, вр. ал.4 от ЗДДФЛ местно физическо лице е това лице, което има
постоянен адрес в България или чийто център на жизнени интереси се намира в
България, като центърът на жизнените интереси се намира в България, когато
интересите на лицето са тясно свързани със страната. В случая, от данните по
делото се установява, че по отношение на И.М. са налице и двете посочени
алтернативно предвидени предпоставки в закона – през ревизирания период е имал
постоянен адрес в България и центъра на жизнените му интереси – неговото
семейство се намира в България, поради което той е местно лице за България по
смисъла на чл.4 от ЗДДФЛ, носител на задължение за данъци от източници в
Република България и в чужбина.
Отношенията между М. и GLENCORE
ENERGY UK LTD по сключените моряшки трудови договори, попадат именно във
второто предложение на хипотезата на §1, т.26, б.„е“ от ЗДДФЛ. През
ревизираните години И.М. е бил местно лице, наето по трудов договор от
чуждестранно дружество, регистрирано в Обединено кралство (член на ЕС през
ревизирания период), което няма качество на работодател по смисъла на §1, т.27 от
ЗДДФЛ. М. е бил нает да осъществява трудова дейност извън територията на
България, в случая на територията на трета страна - Сейнт Китс и Невис, под
чийто флаг е плавал корабът, на който той е полагал труд. Между Р.България и
Сейнт Китс и Невис няма сключена СИДДО. Следователно получените от М. доходи от
осъществената трудова дейност на кораба въз основа на сключените договори,
представляват доходи от трудови правоотношения, т.е. облагаем доход от
източника по смисъла на чл.10, ал.1 т.1 от ЗДДФЛ. Този доход, съгласно чл.50, ал.3
от ЗДДФЛ се декларира от получателя с годишна данъчна декларация и следва да
бъде обложен с данък в Р.България.
Този извод се налага и в
резултат на анализа на разпоредбите на чл.14 от Спогодбите, сключени между
Република България и Обединено Кралство Великобритания и Северна Ирландия за
избягване на двойното данъчно облагане на дохода и печалбите от прехвърляне на
имущество, действащи в периода 2014г. - 2015г. и 2016г., извършен във връзка с
разпоредбата на чл.75 от ЗДДФЛ, съгласно която когато в данъчната спогодба или
в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и
влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗДДФЛ, се
прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Съгласно чл.14, ал.1 от
СИДДО с Обединеното кралство /отм./, ратифицирана с Указ № 3419 на Държавния
съвет на Народна република България от 16.12.1987 г. - ДВ, бр. 98 от 1987 г., в
сила от 01.01.1988 г. до 15.12.2015г., заплати, надници и други подобни
възнаграждения, получени от местно лице на едната договаряща се държава за
работа по трудов договор се облагат само в тази държава, освен ако трудът се
полага в другата договаряща се държава. Ако трудът се полага там, такова
възнаграждение може да се облага в тази друга държава, тъй като е придобито в
нея.
В случая, И.М. е полагал
труд на борда на кораб, плаващ под флага на трета държава - Сейнт Ките и Невис -
независима държава в Северна Америка, разположена на островите Сейнт Кристофър
и Невис в Карибско море. Както е отбелязано и от органите по приходите, това е
друга юрисдикция извън териториалния обхват на Великобритания, т.е. трудът не е
положен на територията на Обединеното кралство и съгласно горецитираната
разпоредба полученият от жалбоподателя доход за 2014г. и 2015г. следва да бъде
обложен в Р. България. Неоснователно е възражението му, че този доход подлежи
на облагане във Великобритания, съгласно чл.14, ал.3 от цитираната по-горе
СИДДО. Съгласно чл.14, ал.3, буква б) независимо от предходните разпоредби на този
член заплати и други подобни възнаграждения, получени от местно лице на едната
договаряща се държава за работа по трудов договор или за извършени услуги в
другата договаряща се държава, няма да се облагат в тази друга държава, ако
работата или услугите се извършват пряко на борда на кораб, самолет, влак или
шосейно превозно средство в международния транспорт при условие, че мястото на
действително управление на лицето, стопанисващо кораба, самолета, влака или
шосейното превозно средство, се намира в първата държава. Тази разпоредба,
установяваща изключение от правилото в чл.14, ал.1, изр. второ от спогодбата, е
неприложима в настоящия случай, тъй като нито трудът на М. е положен във
Великобритания, нито мястото на действително управление на лицето, стопанисващо
кораба, се намира в Р.България.
Съгласно чл.14, ал.3 от
Спогодбата с Обединено кралство Великобритания и Северна Ирландия за избягване
на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с
данъци на доходите и печалбите от прехвърляне на имущество, (ратифицирана със
закон, приет от 43-то Народно събрание на 8 октомври 2015 г. - ДВ, бр. 81 от
2015 г., в сила от 15 декември 2015 г.) независимо от предходните разпоредби на
този член, възнаграждение, получено от местно лице на едната договаряща държава
въз основа на положен труд на борда на кораб, самолет или шосейно превозно
средство, използвани в международния транспорт (различен от този, положен на
борда на кораб, самолет или шосейно превозно средство, използвани единствено в другата
договаряща държава), се облага с данък само в първата посочена държава.
Както бе посочено
по-горе И.М. е местно лице на България и корабът, на който е полагал труд, не е
използван единствено във Великобритания, поради което получените от него
възнаграждения през 2016г. също подлежат на облагане в Р.България.
В отговора от данъчната
администрация на Великобритания във връзка с изискана информация за удържан
подоходен данък от И.М. е посочено, че данъци върху изплатените възнаграждения
на лицето не са удържани.
Неоснователно е
възражението на жалбоподателя, че не той следва да е задълженото лице за данъка,
а GLENCORE ENERGY UK LTD, в случай, че се приеме, че получените от това
дружество възнаграждения са доходи от трудово правоотношение.
Съгласно чл.3, т.1 от ЗДДФЛ, данъчно задължени лица по този закон са местните и чуждестранните
физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон. А
съгласно чл.6 от ЗДДФЛ, местните физически лица са носители на задължението за
данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина.
Следователно, жалбоподателят като местно физическо лице е носител на
задължението за данък върху получените доходи от чуждестранното дружество
GLENCORE ENERGY UK LTD., респ. той е данъчно задължен по ЗДДФЛ за тях, а не
платецът на доходите му.
Чуждестранните лица,
които не попадат в легалното определение за работодател в §1, т.27 от ДР на
ЗДДФЛ, нямат задълженията присъщи за работодателите - да определят, удържат и
внасят данъка върху доходите по трудови правоотношения. Поради тази причина, изрично
в нормата на чл.50, ал.3 от ЗДДФЛ е предвидено местните и чуждестранните
физически лица, придобили доходи от трудови правоотношения по §1, т.26, буква
„е” от ДР на закона, да подават годишна данъчна декларация.
В случая е установено в
хода на ревизията, че И.М. не е подал ГДД по чл.50, ал.1 във вр.чл.50, ал.3 от ЗДДФЛ за нито една от трите ревизирани години. От органите по приходите е била изискана
информация за изплатените възнаграждения по трудови правоотношения в чужбина и
внесените данъци и задължителни осигурителни вноски във връзка с тях, но такава
не е била предоставена от жалбоподателя.
В отговора от данъчната
администрация на Великобритания във връзка с изискана информация за удържан
подоходен данък от И.М. е посочено, че данъци върху изплатените възнаграждения
на лицето не са удържани.
Неоснователно е
възражението на жалбоподателя, че ревизиращите органи не са установили дали
сумите, изплатени от GLENCORE ENERGY UK LTD по банковата сметка на М., включват
необлагаеми доходи съгласно чл.35 от ЗДДФЛ като парични награди, дарения и
обезщетения и суми, които не следва да се третират като доход. Разпоредбата на
чл.35 от ЗДДФЛ, на която се позовава жалбоподателя, не е приложима в случая,
доколкото както бе посочено по-горе в мотивите на настоящото решение става
въпрос за доходи от трудови правоотношения.
Облагането на доходи от
трудови правоотношения се осъществява по реда на чл.24 и сл. от ЗДДФЛ.Съгласно
чл.24, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от трудови правоотношения е трудовото
възнаграждение и всички други плащания в пари и/или в натура от работодателя
или за сметка на работодателя, с изключение на доходите, посочени в ал.2. В
чл.24, ал.2 от ЗДДФЛ изчерпателно са посочени необлагаемите доходи от трудови
правоотношения, а именно: работно облекло /т.3/, командировъчни пари /т.5 и
т.6/ и разходи за транспорт от местоживеенето до местоработата за сметка на
работодателя /т.9/.
Неоснователни са възраженията
на жалбоподателя, че ревизиращите органи не са положили никакви усилия да
установят каква част от преведените суми са били за командировъчни, облекло,
награди и др. Видно от изпратеното искане за извършване на обмен на информация
с данъчната администрация на Великобритания, органът по приходите е изискал
информация дали изплатените суми от GLENCORE ENERGY UK LTD. съдържат и суми за
командировъчни разходи, самолетни билети, храна, специално и униформено облекло
и др.
В приложената към
отговора на британската данъчна администрация справка (л.35) се съдържат данни
за общата сума, изплатена на И.М. (кол.6) и датата, на която е направен превода
по банковата му сметка (кол.2), както и какво включва същата, а именно: възнаграждение
за извършени услуги /кол.4/ и суми за храна и пътни разноски /кол.5/. В справката
са посочени всички преведени суми в щатски долари от GLENCORE ENERGY UK LTD. по
банкова сметка № BG26UNCR76301175675662 на И.М. в „Уникредит Булбанк“ АД с
изключение на сума в размер на 4 146,52 щатски долара с левова равностойност 5
871,18 лв., преведена от британското дружество на 28.02.2014г. по сметката на
лицето. Видно от данните в справката, за пълните отработени месеци изплатените
възнаграждения за услуги са в размер на 13 500 USD ежемесечно, колкото е
посочено в първия представен от М. трудов договор от 28.11.2015г. (л.143), а
сумата, посочена в колона 5 за храна и пътни разноски се равнява на броя на
дните в месеца по 10 USD на ден, колкото е договорената сума за храна на ден в
същия договор. Поради тази причина, доколкото страните са договорили в посочения
трудовия договор само заплащане на храна, но не и на разноски за път, правилно
органите по приходите са стигнали до извода, че сумите, посочени в колона 5 на
справката съдържат само изплатени суми за храна.
Съгласно чл.24, ал.2,
б.“в“ от ЗДДФЛ, в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включва
безплатната храна, предоставена в натура на членовете на корабните екипажи за
дните в експлоатация.
Предвид тази законова
регламентация, правилно органите по приходите са приели, че тъй като в случая не
е предоставена безплатна храна в натура на И.М., а са му били изплатени парични
суми за храна, същите следва да се включат в облагаемия доход на лицето.
Облагането на доходи от
трудови правоотношения се осъществява по реда на чл.24 и сл. от ЗДДФЛ. Съгласно
чл.25 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения
се определя, като облагаемият доход по чл.24, придобит от данъчно задълженото
лице през данъчната година, се намалява с удържаните от работодателя
задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по
реда на Кодекса за социално осигуряване и на Закона за здравното осигуряване,
както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка
на физическото лице (ал.1). В ал.3 е предвидено облекчение за морските лица,
изразяващо се в това, че годишната данъчна основа за тази категория субекти се
определя в размер на 10% от годишната данъчна основа, определена по реда на
чл.25, ал.1 от ЗДДФЛ. Така определената данъчна основа на основание чл.48 от ЗДДФЛ се облага с годишен данък със ставка от 10%.
Неоснователно
жалбоподателят твърди, че нито в РД, нито в РА е определена изрично и
законосъобразно данъчната основа.
Във връзка с
определянето на годишната данъчна основа за облагането на доходите на М. е била
извършена проверка дали той може да бъде определен като „морско лице“ по
смисъла на §1, т.54 от ДР на ЗДДФЛ. Съгласно §1, т. 54 от ДР на ЗДДФЛ „морско
лице“ е физическо лице, заемащо длъжност по трудово правоотношение като член на
екипажа на морски кораб, вписан в регистъра на корабите на държава - членка на
Европейския съюз, независимо дали се намира на брега или на борда на кораба,
притежаващо свидетелство за правоспособност и свидетелство за допълнителна
и/или специална подготовка, придобито по реда на наредбата по чл.87, ал.1 от
Кодекса на търговското корабоплаване. През ревизирания период жалбоподателят е
получавал доход от трудова дейност, изразяваща се в осъществяване на длъжност –
главен инженер/ механик, като член на екипаж на морски кораб, въз основа на
сключен трудов договор. Не е спорно между страните, че през ревизирания период М.
е разполагал със свидетелство за придобита правоспособност. Относно третата
предпоставка, за да се приеме, че едно лице е „морско лице“ по смисъла на §1,
т.54 от ДР на ЗДДФЛ е необходимо морският кораб, в чийто екипаж е бил член, да
е вписан в регистъра на корабите на държава - членка на Европейския съюз. По
своята същност вписването в регистър на кораби на определена държава,
удостоверява правото на този кораб да плава под флага на тази държава. Съгласно
Конвенцията на организацията на Обединените нации по морско право (Обн. ДВ.,
бр.73 от 27.08.1996 г., обн. ДВ. бр.74 от 30.08.1996 г.), корабите притежават
националността на държавата, под чието знаме имат право да плават, като всяка
държава издава на корабите, на които предоставя правото да плават под нейно
знаме документи, удостоверяващи това – чл.91, т.1 и т.2. Имайки предвид
информацията от РД „Морска администрация-И.“ под какъв флаг е плавал кораба МТ
“YEMA” за периода 01.01.2014г.-31.12.2016г., а именно: под флага на Сейнт Китс
и Невис, органите по приходите правилно са приели, че корабът, член на екипажа
на който е бил И.М. за посочения период, не е вписан в регистъра на корабите на
държава-членка на ЕС. Следователно не е изпълнено едно от условията на §1, т.54
от ДР на ЗДДФЛ и правилно по отношение на М. е прието, че през ревизирания
период той е нямал качеството „морско лице“ по смисъла на закона за целите на
облагането по ЗДДФЛ на доходите, които е получил от GLENCORE ENERGY UK LTD.
В РД на стр. 13-14 от РД
се съдържа таблица, в която са описани по години облагаемият доход на лицето от
източници в страната и в чужбина, годишната данъчна основа и дължимият данък.
Облагаемите доходи на И.М. включват изплатените суми от GLENCORE ENERGY UK LTD.
(кол.2) и от „Авто Тест 2“ООД (кол.3), от сборната сума на които са приспадни
установените при ревизията удържани ЗОВ, които са за сметка на лицето (кол.4) и
така е получена годишната данъчна основа за облагане съгласно чл.25, ал.1 от ЗДДФЛ. Върху годишната данъчна основа е определен дължимият данък, съгласно
чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ от 10 %, посочен в колона 6, от който е приспаднат
авансово удържания данък от българския работодател „Авто Тест 2000“ ООД (кол.7),
след което е изчислен данъкът за довнасяне, посочен в колона 8 на таблицата.
Същият е правилно определен с РА.
Възражението на
жалбоподателя, че установените с РА задължения за данък върху годишната данъчна
основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2014г. са погасени по давност е било уважено от директора
на Дирекция ОДОП – И.. При съобразяване на правилото в чл.155, ал.2 от ДОПК,
решаващият орган се е произнесъл по основанието и размера на задълженията на
жалбоподателя за 2014г. като изрично е посочил в мотивите на решението че
ревизионният акт не подлежи на принудително изпълнение.
Съдът изцяло споделя
изложените в тази връзка мотиви в решението, потвърждаващо РА, което в тази
част е благоприятно за жалбоподателя.
Съгласно чл.171, ал.1 от ДОПК публичните вземания се погасяват с изтичането на 5 годишен давностен срок,
считано от първи януари на годината, следваща годината, през която е следвало
да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък
срок. Данъкът по ЗДДФЛ за 2014г. е следвало да бъде внесен в полза на държавния
бюджет до 30.04.2015г., съгласно чл.67, ал.4 от ЗДДФЛ, което предполага, че
началото на погасителната давност за това държавно вземане е 01.01.2016г. Давността
е спряла на основание чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК със започването на предходното ревизионното
производство на 10.04.2020г., когато е била връчена първоначалната ЗВР № Р-02000220001915-020-001/02.04.2020г.
за периода до 10.05.2021г., предвид ограничението в чл.171, ал.1, т.1 от ДОПК,
че спирането на срока е до издаване на РА, но за не повече от една година и че
в случаите на повторна ревизия по чл.155, ал.4 от ДОПК, 1-годишният срок по
чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК включва както периода на първата ревизия, така и
повторната ревизия. След 10.05.2021г. давностният срок е започнал да тече
отново, след което отново е спрял на основание чл.172, ал.1, т.5 от ДОПК, тъй
като с Постановление
за налагане на предварителни обезпечителни мерки изх.№
С210002-023-0002088/26.07.2021г. е наложен запор върху
идеална част от МПС, собственост на жалбоподателя. Спирането на давността е от
дата 03.08.2021г. - датата на налагането на обезпечителната мярка. Съобразно
чл.121, ал.4 от ДОПК, когато в срок до 4 месеца от налагането на първата
предварителна обезпечителна мярка не е издаден ревизионен акт, наложените
обезпечителни мерки се смятат за прекратени, освен ако е направено искане за
продължаването им пред административния съд по местонахождението на органа,
наложил обезпечителната мярка. В конкретния случай, към 03.12.2021 г. /когато
изтичат визираните четири месеца/, не е издаден ревизионен акт, нито е поискано
продължаване на наложената обезпечителна мярка. В този смисъл, давността е
продължила да тече от посочената дата и съответно е изтекла на 01.05.2022г. ,
преди издаване на РА. С изтичане на давността, обаче, не се погасява публичното
вземане, а само се осуетява неговото принудително изпълнение. Затова и разпоредбата
на чл.160, ал.4 от ДОПК предвижда, че когато давностният срок е изтекъл в хода
на ревизионното производство и е уважено възражение за изтекла давност, какъвто
е настоящия случай, съдът се произнася по основанието и размера на
задължението, като изрично посочва, че ревизионният акт не подлежи на
принудително изпълнение.
Неоснователни са
възраженията на жалбоподателя за погасяването по давност на публичните вземания
за дължимия от жалбоподателя данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2015г. и 2016г.
За задълженията за
2015г. давността започва да тече от 01.01.2017г. Същата, както бе посочено
по-горе, е спряла на две основания - чл.171, ал.1, т.1 и
чл.171, ал.1, т.5 от ДОПК и по принцип
би следвало да изтече на 01.05.2023г. С издаването на ревизионен акт на
17.06.2022г., на основание чл.172, ал.2 и ал.3 от ДОПК, давността е прекъснала
и е започнала да тече нова давност.
За задълженията за
2016г. - давността е започнала да тече от 01.01.2018г. Същата е спряла на две
основания - чл.171, ал.1, т.1 и т.5 от ДОПК и по принцип е следвало да изтече
на 01.05.2024г. С издаването на ревизионен акт на 17.06.2022г., на основание
чл.172, ал.2 и ал.3 от ДОПК, давността е прекъснала и е започнала да тече нова
давност.
Предвид
законосъобразността на задълженията за данък върху доходите по ЗДДФЛ, следва да
се приеме за законосъобразно и определеното с РА акцесорно задължение за лихви,
определени на основание чл.175 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл.162, ал.2,
т.9, вр. т.1 от ДОПК лихвите за данъци и задължителни осигурителни вноски
представляват публични задължения, поради което не са налице основания, за да
се приложи по кратката - тригодишна погасителна давност по чл.111 от ЗЗД в
какъвто смисъл е релевираното от жалбоподателя възражение. Задълженията за
лихви като акцесорни такива и обвързани с главното задължение, се определят и
начисляват при същия режим, по който е установено и главното задължение – чл.171,
ал.1 от ДОПК, съгласно който публичните вземания се погасяват с изтичането на
5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината,
през която е следвало да се плати публичното задължение, а съгласно ал.2 с
изтичането на 10-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината,
следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се
погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на
давността. В случая посочените срокове са изтекли само за публичните вземания за
данъка по ЗДДФЛ за 2014г., съответно и за определените лихви за този данъчен
период.
В обобщение при
извършената съдебна проверка се установи обоснованост и законосъобразност на
атакувания ревизионен акт, поради което подадената жалба от И.М. следва да се
отхвърли като неоснователна, но съдът следва да се произнесе по реда на чл.160,
ал.4 от ДОПК относно установените с РА данъчни задължения за 2014г. – главница
и лихви.
При този
изход на делото, с оглед своевременно направеното искане от процесуалния
представител на ответника и на основание чл.161, ал.1 от ДОПК в негова полза
следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на
6 177.40 лева, съобразно материалния
интерес по спора и нормите на чл.8, ал.1 и чл.7, ал.2,т.4 от
Наредба № 1/09.07.2004 година за минималните
размери на адвокатските възнаграждения.
Мотивиран от
гореизложеното и на основание чл.160 от ДОПК, Административен съд– град И., осемнадесети
състав,
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на И.Д.М., ЕГН:
**********, с адрес за призоваване: адрес гр.И., ул. „Шейново“ № 94 чрез адв. Е.Д.
*** против Ревизионен акт № Р-02000221002099-091-001/17.06.2022 г., издаден от
началник на сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите -
ръководител на ревизията, потвърден с решение №124/09.09.2022 г. на директор на
дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ И. при ЦУ на НАП, с който
са установени задължения на И.Д.М., ЕГН: ********** за данък върху годишната
данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ и съответните лихви за просрочие в общ размер
на 69 092.45 лева, както следва: за 2014г. в размер на 12 061.63 лева
главница и лихви в размер на 8 730.32 лева, за 2015г. в размер на
13 910.81 лева и лихви в размер на 8 652.70 лева и за 2016г. в размер
на 16 925.58 лева и лихви в размер на 8 811.41 лева.
ПОСТАНОВЯВА на основание чл.160,
ал.4, изречение второ от ДОПК, че Ревизионен акт №
Р-02000221002099-091-001/17.06.2022 г., издаден от органи по приходите на НАП –
И., началник на сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите -
ръководител на ревизията, в частта, в която са установени задължения за данък
върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за 2014г. в размер на
12 061.63 лева главница и лихви за просрочие в размер на 8 730.32
лева, не подлежи на принудително изпълнение поради изтекла погасителна давност
по чл.171, ал.1 от ДОПК.
ОСЪЖДА И.Д.М., ЕГН: ********** да заплати в полза на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр.И., при Централно управление на Националната
агенция по приходите, юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 177.40
/шест хиляди сто седем и седем лева и 40 стотинки/ лева.
РЕШЕНИЕТО може да бъде обжалвано
с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България, в
14 - дневен срок от съобщаването му.
СЪДИЯ: