Р Е Ш Е
Н И Е
№
гр.Варна, ………….2022г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Варненският
административен съд, ШЕСТИ състав, в публично заседание на тринадесети януари две
хиляди двадесет и втора година в състав:
Председател: ИВЕТА ПЕКОВА
и при участието на секретаря Галина Георгиева,
като разгледа докладваното от съдията Ивета Пекова адм.дело N 369 по описа за
2021 год., за да се произнесе, взе предвид:
Производството е по
реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба,
подадена от „Пътстрой –Варна“ЕООД, ЕИК ****, седалище и адрес на управление- *****представлявано
от управителя А.Т.Д., подадена чрез адв.А. против Ревизионен акт
№ Р-03000320000317-091-001/12.10.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Варна, потвърден с Решение № 291/01.02.2021 г. на директора на дирекция
„ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, с който за 2014г. са определени допълнителни
задължения за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 200286.43лв. и лихви в
размер на 112538.04лв.
Жалбоподателят твърди,
че обжалваният РА е незаконосъобразен и неправилен, постановен в нарушение на
процесуалните правила и материалния закон. Твърди, че настоящият ревизионен акт
е втори по ред, постановен в ревизионно
производство след отмяната на Ревизионен акт № Р-03000319002339-091-
001/29.10.2019г. с решение № 303/13.01.2020г., в което са дадени задължителни
за ревизиращия екип указания по предмета на ревизията. В решението от
12.01.2020г. е прието, че всички вземания са изискуеми на 31.12.2009г. и след
като за този вид вземания установеният давностен срок е 5 години, то на
основание чл.37, ал.1, вр. чл. 34 ЗКПО разходите от отписването им следва да се
признаят за данъчни цели, но неправилно е прието, че задълженията не били
доказани документално. Твърди, че в хода на настоящата ревизия дадените
задължителни указания не са изпълнени, което е особено съществено нарушение на
процесуалните правила. С обжалваният акт органът по приходите не е признал
разходът от отписване като несъбираеми и погасени по давност вземания по
договори за заем сключени между жалбоподателя като заемодател и „*****“ ЕООД, „Фактор
Инвест“ ЕООД и „Би Ей Инвест“ ЕООД, всяко от които в качеството на заемател. Въпреки
представените доказателства в хода на ревизията, като основание за непризнаване
на отчетения разход органът по приходите е приел, че липсват годни
доказателствени средства за установяване на реалното предоставяне на заемните
суми от страна на ревизираното дружество към заемателите, както и че не е налице
икономическа обосновка на предоставените заеми и липсват доказателства за
предприемането на действия от страна на ревизираното лице за събиране на
непогасените суми по сключените договори за заем. Не били представени
документи, свързани с подбора на заемополучателите, икономическата обосновка и
проучванията на отпуснатите заеми. Не били представени и документи, свързани с
целия процес на договаряне и обосноваване на всеки от заемите, обезпечаването
им и търсене на наказателна отговорност при неизпълнение на договореното, които
да доказват, че вземанията са несъбираеми. Поради непредставяне на
доказакелства от заемополучателите органът по приходите е приел, че не може да
бъде определена икономическата същност, цел, обезпечение и мерки за погасяване
на отпуснатите заеми, които обстоятелства обаче законът не вменява в задължение
на кредитора нито да знае, нито да изследва. Жалбоподателят твърди, че подходът
на органа по приходите представлява съществено процесуално нарушение, тъй като
се търсят доказателства и се изследват факти и обстоятелства, които са непълно
ирелевантни към законовите изисквания за валидността и действието на договорите
за заем. Твърди, че на на органа по приходите са били представени всички
относими доказателства, свързани с предоставянето на заема на „Би Ей Инвест“
ЕООД, както и причините за невръщането му, свързано с наложените възбрани и
запори върху имуществото на А.М.А., включително и върху дружествените му дялове
в това дружество, недвижимите му имоти и банкови сметки по искане на КУИППД. През
периода, в който са предоставени заемите, „Би Ей Инвест“ ЕООД е придобило по
силата на нотариален акт № 196 от 2008г. сграда /пететажна административна и производствена
сграда/ с прилежащите сутерен и таван, а впоследствие, по силата на договор за
покупко-продажба, сключен въз основа на Заповед № РД-11-04-49/05.11.2008г. на
областния управител на област Добрич, е придобило правото на собственост и
върху земята. Средствата за тези два договора са предоставени от „Пътстрой -
Варна“ ЕООД по силата на посочените договори за заем, но поради наложените
възбрани върху имуществото му с Определение № 390/30.07.2009г. по ч.гр.д. №
662/2009г. по описа на Добричкия окръжен съд, е поставено в невъзможност да
обслужва кредити, заеми и текущи задължения, т.е. цялата негова дейност е
изцяло блокирана и то се е намирало в правна и фактическа невъзможност да
изпълнява каквито и да е негови задължения. Поради това и на 23.12.2009г. е
уведомило „Пътстрой - Варна“ ЕООД, че от август 2009г. не е в състояние да
изпълнява каквито и да е задължения. В оспореният РА е прието, че „Би Ей
Инвест“ ЕООД е свързано лице с дружеството, предвид факта, че на 02.08.2009г. „Пътстрой
- Варна“ ЕООД е сключило спогодба, по силата на която му се прехвърлят
дружествените дялове на „Би Ей Инвест“ ЕООД. Пропуснат е факта, че на 24.11.2009г.
жалбоподателят е продал придобитите дружествени дялове от капитала на „Би Ей
Инвест“ ЕООД на третото лице „***“ЕООД. Жалбоподателят твърди, че нито към
датата на предоставяне на заемите, нито към датата на придобиването на имота,
финансирано със заема от жалбоподателя, нито към датата на отписването му, не е
съществувала каквато и да е свързаност. Твърди и че напълно неясно е и какво
доказва т.нар. „анализ“ на дейността на дружеството. Особено това се отнася до
твърдението, че през 2008г. „Би Ей Инвест“ ЕООД нямало активи и дейност, а през
2009г. то придобило активи. Естествено е, че цената за придобиването на тези
активи трябва да бъде осигурена отнякъде. Това може да стане и посредством
заем, защото според закона заемодателят прехвърля в собственост на заемателя
една вещ. Следователно парите, с които са придобити активите, са собствени на
купувача, макар то да дължи връщането им. Как последният ще се разпорежда с
тях, не е въпрос, който трябва да бъде адресиран към кредитора. С потвърдителното
решение ДД „ОДОП“ – Варна недопустимо е изменил основанието, на което е издаден
РА. Жалбоподателят твърди, че изцяло е игнорирано значението на счетоводните
записвания като на жалбоподателя, така и на третите лица. Сам по себе си фактът
на начисляването и признаването на приход от лихви е достатъчно основание, за
да се установи действителното съдържание и „икономическата обоснованост“ на
възникналите облигационни отношения. Събраните доказателства са интерпретирани
напълно произволно. Например по отношение на дружеството „Фактор инвест“ ЕООД
се твърди, че през периода 2007г. - 2014г. нямало реализирани приходи от
стопанска дейност, с изключение на продажба на притежавани активи и дялове от
капитала на „Еко Инвест 70“ ООД през 2008г., но отчетеният счетоводен финансов
резултат за годината бил загуба, т.е. цели се внушение, че това дружество не
осъществява търговска дейност, но това твърдение е лишено от основание, защото
придобиването и продажбата на дялове от други търговски дружества са една от
типичните търговски дейности.
Твърди и че нито в
ревизионния доклад, нито в ревизионния акт е констатирано погасяването на
вземанията на жалбоподателя спрямо заемателите по силата на изтекла 5 годишна
давност. Отписаните вземания на дружеството са осчетоводени, както е посочено в
РД и РА, тъй като дружеството основателно и в съответствие със закона е приело,
че вземанията му са погасени поради изтекла 5-годишна погасителна давност. Действията
на дружеството се основат на действащата позитивна правна уредба и не са
нарушение на закона, това не се влияе и от наличието или липсата на свързаност
между страните по сделките. Твърди и че не е отчетено, че договорите за заем са
сключени изцяло в съответствие с разпоредбите на чл.240 и сл. от ЗЗД, като договорът
за заем като реален договор се счита за сключен с фактическото предоставяне на
заемната сума. Не се спори по въпроса, че жалбоподателят действително е
предоставил на всеки от заемателите уговорената заемна сума, като тези факти са
категорично установени от ревизиращите и са видни както от счетоводните
записвания на заемодателя, така и от счетоводните записвания на заемателите и
платежните документи, установяващи извършените преводи. Само по себе си
фактическото предоставяне на заемната сума по всеки от договорите е достатъчно
доказателство за действителността на договорите и никакви други обстоятелства
не могат и не трябва да бъдат предмет на изследване. В нарушение на материалния
закон ревизиращите лица са приели, че за да бъде установено действителното
сключване на сделките трябвало да бъде проучвано финансовото състояние на
заемателите, да бъдат уговаряни обезпечения и да бъдат предприемани действия по
принудително събиране на вземанията. Нито един нормативен акт не съдържа
подобни изисквания, а заемодателят не е кредитна институция, която предоставя
заеми по занятие. По аргумент от член 241 ЗЗД заем може да бъде предоставен
дори и на неплажоспособно лице и този заем във всеки случай ще бъде
действителен. В случая за никого от заемателите дори не са налице данни за
състояние на неплатежоспособност или свръхзадълженост, нито към момента на
сключване на въпросните договори и предоставянето на сумите по тях, нито
впоследствие. В нарушение на материалния закон е прието в РА, че не е налице
обоснованост на третирането им като несъбираеми вземания и отписването им като
разход на сумите, предоставени на заемателите поради това, че не били
определени икономическата цел, мерки за погасяване и обезпечение на отпуснатите
заеми, както и че непредставянето от страна на заемателите на първични
счетоводни документи и регистри за периода 2007г. -2014г. водело до
невъзможност да бъде проследено пълното движение на паричните средства от
момента на отпускането на заемите до момента на отписване на вземанията. Тези
изводи са базирани на липсващи документи, които нито се изискват от закона,
нито пък нормално и разумно се очаква да бъдат на разположение на страните по
сделките. В отговор на исканията за представяне на документи заемателите са
предоставили всички налични у тях и не са представили тези, които поначало не
са били длъжни да съхраняват, съгласно чл.38 от ДОПК и чл.12 от Закона за
счетоводството. Последващото движение на получените заемни суми след
фактическото им предаване в разпореждане на заемателите е напълно неотносимо
към сключването и действието на договора за заем, тъй като заемателят може да
се разпорежда с получената заемна сума като със своя, без да дължи отчет на
заемодателя. Жалбоподателят твърди и че в нарушение на закона органите по
приходите са приели, че за да е налице реално сключен договор за заем
заемодателят трябвало да предприеме действия по събирането на предоставените
суми. Такова изискване в закона няма и е изцяло въпрос на самостоятелна
преценка на заемодателя как да подходи към събирането на предоставените заеми. В
случая органите по приходите са действали в нарушение както на процесуалния,
така и на материалния закон, като са изследвали ирелевантни обстоятелства и са
търсили ненужни документи, в нарушение на разпоредбите на чл.240 от ЗЗД, чл.110
от ЗЗД и нормите на ЗКПО и ДОПК, установяващи законовите изисквания при
отписване на вземанията като несъбираеми и отчитането им като разход. Твърди и
че неправилно и без основание е приложена и разпоредбата на чл.16, ал.1 ЗКПО,
като в случая нищо от хипотезата на правната норма не е доказано.
Доказателствената тежест за установяване на релевантните факти, които да бъдат
подведени към фактическия състав, очертан от закона, се носи от органа по
приходите, тъй като актът не е издаден по реда на чл.122 и сл. ДОПК.
Органът по приходите,
чиято е доказателствената тежест, не е установил, че условията, при които са
сключени процесните сделки, са довели до отклонение от данъчно облагане по
смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО, поради което и неправилно е преобразуван ФР на
дружеството за 2014г. и е определен допълнително дължим корпоративен данък и
лихви за забава.
Твърди и че
изследването на факти, които са неотносими към правния спор - тези, свързани с
развилите се отношения между „Еко- инвест-70“ ООД, „Екоинвест Асетс“ АД, „*****“
ЕООД, „Фактор инвест“ ЕООД, „Макс принт БГ“ ЕООД, А.К., Л.Д.и пр. и „Пътстрой-
Варна“ ЕООД не е свързано с установяването на основанията за отписване на
вземанията, а е предназначена за целите на данъчното производство. Моли да бъде
отменен оспореният РА и да му бъдат присъдени направените по делото разноски.
Ответникът по жалбата
чрез процесуалния си представител юрисконсулт С. поддържа становище, че жалбата
е неоснователна и следва да бъде отхвърлена. Моли да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение.
След като разгледа
оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на
страните и в рамките на задължителната проверка по чл. 160 ДОПК, административният
съд приема за установено от фактическа страна следното:
Жалбата е подадена в
законоустановения срок, от легитимирано лице и при наличие на интерес от
обжалване, поради което е допустима.
Обжалва се ревизионен
акт № Р-03000320000317-091-001/12.10.2020 г., издаден от
органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 291/01.02.2021
г. на директора на дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството за
2014г. са определени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО в
размер на 200286.43лв. и лихви в размер на 112538.04лв.
От Заповед за
възлагане на ревизия № Р- **********0317-020-001/17.01.20г.,
издадена на основание чл.112 и чл.113 ДОПК от началник сектор при ТД на
НАП-Варна се установява, че е възложено извършване на ревизия на „Пътстрой-
Варна“ЕООД от инспектори по приходите, която да обхване задълженията за корпоративен
данък за периода от 01.01.2014г. до 31.12.2014г. и да завърши до три месеца,
считано от датата на връчване на ЗВР, която е връчена на 24.01.2020г.
електронно, като ревизията е възложена във връзка с решение № 303/13.01.2020г.
на директора на дирекция „ОДОП“-Варна. От ЗВР № Р- 03000320000317-020-002/23.04.20г.
и № Р- 03000320000317-020-003/16.06.20г. се установява, че срокът за извършване
на ревизията е продължен до 24.08.21г. От заповед № Д-1465/31.08.18г. се
установява, че ревизията е възложена от компетентен орган. За резултата от ревизията
е изготвен ревизионен доклад № Р-**********0317-092-001/08.09.2020г.,
а въз основа на него е издаден РА, обжалван пред директора на дирекция
„ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, който с решение № 291/01.02.2021г. го е потвърдил,
като е обсъдил и направените възражения в жалбата до него, които е приел за
неоснователни.
В обжалвания РА, потвърден с решението на
решаващия орган, органите по приходи, след анализ на събраните доказателства са
приели, че разходът от отписаните вземания по сметка 691 „Отписани вземания“ в
размер на 2002864.28 лв. не е признат за данъчни цели на основание чл.26 т.2
вр. чл.16 ЗКПО, тъй като не са налице безспорни доказателства, че са налице
вземания и то несъбираеми вземания.
Органите по приходите са установили, че
дружеството е отчело за ревизирания период 2014г. като разход по сметка 691 „Отписани
вземания“ в размер на 2 002 864.28 лв. вземанията по сключени договори за заем
с „*****“ЕООД, „Фактор Инвест“ЕООД и „Би Ей Инвест“ЕООД- главници и лихви. Отписани
са вземания в общ размер 1196687.25лв. и отписани лихви в общ размер
803177.03лв. В таблица №3 от РА органите по приходите са описали сключените от
жалбоподателя договори за заем с посочените три дружества, като е посочена дата
на договор, заемополучател, сума, годишна лихва, срок на връщане, начин на
предаване –банков път, с изключение на сумите от по 2000лв. по два от
договорите с „*****“ЕООД, които са предадени в брой, посочена е дата на
предаване, върнати суми, дата на връщане. Видно е, че дружеството е
предоставило в заем общо на трите дружества 2079687.25лв., от които са му
върнати 680 000лв.
От всеки един от заемополучателите е предоставена
кореспонденция със заемодателя, с която жалбоподателят уведомява, уточнява и
определя срок за погасяване на изискуемите задължения /главници и лихви/ по
договорите за паричен заем, а всеки един от заемополучателите е уведомил заемодателя
за невъзможността да върне получения заем. За периода на 2014г. дружеството е
начислило и отчело като разход „Отписани вземания“ в размер на общо на 2 002
864.28 лв. и признало за данъчни цели разходи за отписване на вземанията като
несъбираеми на основание чл.37, ал.1 от ЗКПО вр. чл.34 от ЗКПО, тъй като е
изтекъл 5-годишния давностен срок от момента, когато са станали изискуеми. С
оглед указанията на директора на дирекция „ОДОП“ в решение № 303/13.01.2020г. и
допълнително събраните доказателства във връзка с тях е прието за установено,
че не са представени документи, доказващи, че са предприети мерки за прилагане
разпоредбите на гражданското законодателство при установяване неизпълнение на условията
по договорите, нито писмени обяснения, свързани с икономическата обосновка,
реда, причините, целта, обезпечението на отпуснатите заеми. Във връзка с
връчени им искания за представяне на документи и писмени обяснения
заемополучателите са представили платежни документи, от които е видно, че са
получатели на парични средства, предоставени им от жалбоподателя, не са
представени за периодите на 2007г. и 2008г. счетоводни регистри, документи и обяснения
за направени вписвания в ГФО, като дружествата се обосновават с изтекли срокове
за съхранение на документи, съгласно чл.38 от ДОПК и чл.12 от Закона за
счетоводството.
Във връчените им искания е посочено, че изисканите
документи са свързани, доказващи и обосноваващи, взетите стопански операции в
периода на 2014г. от „*****“ ЕООД и „Фактор Инвест“ ЕООД, касаещи отписани задължения
и вземания, включващи и задължения към „Пътстрой Варна“ ЕООД /документите са
приобщени с протокол/, а от „Би Ей Инвест“ ЕООД не са представени изисканите
платежни документи. Ревизиращият екип е констатирал, че нито в хода на
настоящото ревизионно производство на жалбоподателя, нито при предходното, от
дружествата- заемополучатели са представени изисканите документи, свързани с обосноваването
на необходимостта от привлечени средства и възможността за обслужване /обезпечаване/
на получените кредити, а от заемодателят не са представени документи и
обяснения, свързани с подбора на дружествата, определяне размера на кредитите,
мерките за събиране и обезпечаване на отпуснатите кредити, поради което е
приел, че не може да бъде определена икономическата същност, цел, обезпечение,
мерки за погасяване на отпуснатите заеми, което води да невъзможност да бъде
обосновано третирането на преведените парични средства на трите дружества
–заемополучатели като вземания /несъбираеми/ и осчетоводяването /отписването/
им в периода на 2014г. като разход, а непредставянето на изисканите от
заемополучателите първични счетоводни документи и регистри за периода от 2007г.
до 2014г. води до невъзможност да бъде проследено пълното движение на паричните
средства от момента на отпускането на заемите, до момента на отписването на вземанията/
задълженията /съответно при заемодателя и заемополучателите/.
От приобщените доказателства, събрани при
проверка и в ревизионни производство на “Еко-Инвест-70“ЕООД, А.К., данни,
вписани в Търговския регистър към Агенция по вписванията, свързани с „*****“ЕООД,
„Фактор Инвест“ЕООД, „Би Ей Инвест“ЕООД, „Макс Принт БГ“ЕООД, „Екоинвест Асетс“АД
и анализ на същите органите по приходите са приели, че в периодите на
подписване на договорите за паричен заем с жалбоподателя, 2007г. и 2008г., „*****“
ЕООД развива единствено инвестиционна дейност, свързана с покупко-продажба на дялове
от капитала на „Еко-Инвест-70“ЕООД, което е концесионер по договор за концесия
с община Белослав от 19.10.1998г. за проектриране, изграждане и експлотация на
депо и инсталация за третиране на ТБПО и участва в обществена поръчка за
изграждане на завод за преработка на ТБО, като има поето задължение към
„Пътстрой – Варна“ЕООД да учредят АД„Екоинвест Асетс“ за изпълнение на обществената
поръчка; акционерното дружество е вписано в Търговския регистър с решение на
ВОС от 24.09.2007г./по заявление на жалбоподателя и „Еко –Инвест-70“ЕООД/; от
28.12.2007г. „*****“ЕООД е собственик на 40% от капитала на „Еко-Инвест-70“
ЕООД, а „Фактор Инвест“ЕООД на 60%, поради което е прието в РА, че в периода на
предоставяне на парични средства и последващото изпълнение на договореното
жалбоподателят и „*****“ЕООД са свързани лица по смисъла на §1, т.3 от ДОПК,
обединени и действащи съвместно по учредяването на „Екоинвест Асетс“АД. Прието
е и че свързаност между жалбоподателя и „*****“ЕООД и „Фактор Инвест“ЕООД е видна
и от Протокол от извънредното събрание на акционерите на АД „Екоинвест Асетс“АД
от 01.02.2008г., на което е взето решение за промяна системата на управление на
акционерното дружество, като е приет нов устав и е избран Надзорен съвет с
членове цитираните три дружества. „*****“ ЕООД и „Фактор Инвест“ ЕООД са
членове на Надзорния съвет до 31.08.2010г., когато Общото събрание на АД „Екоинвест
Асетс“ взема решение за промяна системата на управление на акционерното
дружество. „*****“ ЕООД и „Фактор Инвест“ ЕООД продават своите дялове от
капитал на „Еко-Инвест-70“ООД на 16.12.2008г. на „Макс Принт БГ“ЕООД, като е договорено
продажната цена да бъде заплатена до 15.12.2009г. В периода 2014г. „*****“ ЕООД
и „Фактор Инвест“ЕООД отписват свои задължения към А.К. и към „Пътстрой – Варна“ЕООД
във връзка със закупуване на дялове от капитала на „Еко-Инвест-70“ ЕООД, като
едновременно с това отписват вземания от „Макс Принт БГ“ЕООД по повод
продажбата на капитала на „Еко-Инвест-70“ ЕООД. За извършване на проверка е
изготвено искане до „Макс Принт БГ“ЕООД за изискване на документи и писмени
обяснения, но не са представени такива, а е установено, че К.Г.–управител на
това дружество е лице назначено по силата на трудов договор на длъжност „Общ
работник, строителство на сгради“ в „Пътстрой – Варна“ЕООД. Органите по
приходите са приели, че „*****“ЕООД няма реализирани приходи от стопанска
дейност в периода от 2007г. до 2014г., видно от публикуваните ГФО в Търговския
регистър; не притежава активи, няма налични парични средства. Единствената
дейност, която извършва е инвестиционна, свързана със закупуване и продажба на
дялове от капитала на „Еко-Инвест-70“ ЕООД. Констатирано и че през 2007г. „*****“ЕООД
е приодбило дялове от капитала на „Ем Пи Си 2004“ООД, както и че през 2008г.
става собственик на 100% от капитала на „Фактор Инвест“ЕООД. Установено е и че
жалбоподателят винаги е имал достъп до декларациите, документи и данни по ЗКПО,
документи, свързани със задължително осигуряване, данни, свързани с трудови
договори и данъчно-осигурителна информация, отнасяща се до „*****“ЕООД, предвид
това, че електрония адрес, деклариран пред НАП за връзка и кореспонденция с „*****“ЕООД
е електронен адрес, обявен от „Корект Груп“ ЕООД с управител/ едноличен
собственик управителят на дружеството-жалбоподател. Установено и че документите
представени от „*****“ЕООД и „Фактор Инвест“ЕООД в ревизията на А.К. също се
представени чрез електронния адрес на „Корект Груп“ЕООД. Установеното води до
невъзможност да бъде доказано и категорично да бъде обосновано третирането на
преведените парични средства от „Пътстрой – Варна“ЕООД към „*****“ ЕООД и
„Фактор Инвест“ЕООД като вземане, което в периода на 2014г. жалбоподателят отписва
като несъбираемо. Ревизираното дружество не е доказало икономическата същност и
обоснованост на направените парични преводи към „*****“ ЕООД. На „*****“ЕООД са
предоставени заеми по договор от 25.10.2007г.- 3000лв., от 27.12.2007г.-
345 000лв., 05.09.2008г.- 1 000лв., 02.10.2008г.- 2000лв. и
14.12.2008г.- 2000лв. с уговорена лихва 8, 10 или 12% и срок за връщане един
месец от писменото им поискване. Отпуснати са общо 353 000лв., от които са
върнати общо 150 000лв.- на 13.06.2008г. 100 000лв. и на 25.06.2008г.-
50 000лв., като е останала дължима главница 203 000лв.
На „Фактор Инвест“ЕООД са отпуснати
180 000лв. по договор от 08.05.2007г. с лихва 9% и срок на връщане 08.05.2012г.,
по договор от 28.12.2007г.- 146687.25лв. с лихва 8% и срок до 29.02.2008г. и договор
от 15.12.2008г.-400 000лв. с лихва 12.5% и срок на връщане- 15.12.2009г.
Отпуснати са общо 726687.25лв., отчетено е плащане от 180 000лв. на 14.04.2008г.,
като е останала дължима главница от 546 687.25лв., ведно с начислени лихви
към 2014г.- 375 856.43лв. Установено е, че за периода на 2007г., 2009 и
2010г. „Фактор Инвест“ЕООД няма реализирани приходи от стопанска дейност-съгласно
ГФО; с договор от 29.11.2007г. е закупило 50 % от капитала на „Еко-Инвест-70“
ООД от Л.Д.за 334500 лв., като сумата следва да бъде заплатена до 10.01.2008г. С
договор от 28.12.2007г. „Фактор Инвест“ЕООД е закупило и 5 дяла от капитала на
„Еко-Инвест – 70“ООД на цена 450 000 евро, от които 75000 евро следва да
бъдат заплатени на 28.12.2007г., а останалите на датата влизане в сила на
разрешение за строеж на завод за преработка на отпадъци. Изплатени на
собственичката на капитала на „Еко-Инвест – 70“ООД А.К. 146687.25 лв. по банков
път на дата 04.01.2008г. На 28.12.2007г. от „Пътстрой –Варна“ ЕООД са преведени
146687.25 лв., документирани с договор за заем от 28.12.2007г. Предвид
установеното органите по приходите са приели, че „Фактор Инвест“ ЕООД също няма
реализирани приходи от стопанска дейност за периода 2007 – 2014г.- съгласно
данните публикувани в ГФО, с изключение на продажбата на притежаваните активи в
периода на 2008г. и продажбата на притежаваните дялове от капитала на „Еко
Инвест 70“ ООД, но отчетеният счетоводен финансов резултат за периода на 2008г.
е загуба; не притежава собствени оборотни парични средства и не притежава активи,
с които да обезпечи своите задължения; основната дейност, която извършва в
периода 2007г.-2008г. е инвестиционна дейност, свързана с покупко- продажба на
дялове от капитала на „Еко – Инвест- 70“ ООД; не притежава свободни парични
средства, с които да заплати договорените суми за закупения дялов капитал.
Датите, на които следва да бъдат преведени сумите на собствениците на капитала
на „Еко-Инвест-70“ЕООД от „Фактор Инвест“ ЕООД, съвпадат с датите на преведените
суми от „Пътстрой – Варна“ ЕООД към заемателя. „Фактор Инвест“ЕООД в качеството
на собственик на капитала на „Еко-Инвест-70“ ЕООД и „Пътстрой – Варна“ ЕООД са
лица, които имат съвместна инвестиционна дейност, свързана с изграждане на
завод за преработка на отпадъци и изпълнение на обществена поръчка, която се менажира
от АД“Екоинвест Асетс“.
Предвид горното, органите по приходите са
приели, че заемополучателите „*****“ ЕООД и „Фактор Инвест“ЕООД в периода от
предоставянето на парични средства до периода, в който се отписват вземанията
на ревизираното дружество 2014г. са дружества, които не притежават материални дълготрайни
активи и имущество, не осъществяват стопанска дейност, не разполагат с парични средства,
съгласно декларираните данни в годишните финансови отчети, т.е. не разполагат с
капитал и средства, с които да обезпечат и върнат получените парични средства, документирани
с договорите за паричен заем; нямат потенциал да заплатят посочените в
договорите за продажба на дялов капитал договорени суми. „Пътстрой – Варна“ЕООД
е разполагал с информация и данни за финансовото състояние и платежоспособност
на „*****“ЕООД и „Фактор Инвест“ЕООД. Установено е че на „Екоинвест Асетс“АД е
издадено Разрешение за строеж № 87/07.10.2008г. от община Белослав, с което е
разрешено да извърши строителство на обект „Инсталация за обезвреждане на
твърди битови отпадъци, намираща се в масив по КВС на с.Езерово“. През 2014г.
дружествата отписват натрупаните задължения, като формират приход от отписани
задължения, но едновременно с това отписват и натрупани вземания от „Макс Принт
БГ“ЕООД, дружество на което продават капитала на „Еко- Инвест 70“ЕООД.
Вземания, които „*****“ЕООД отписва в периода на 2014г. са 2 060 000 лв., а „Фактор
Инвест“ЕООД отписва в периода на 2014г. вземания – 1 220 000 лв., като счетоводния
резултат на всяко от тях от взетите стопански операци в периода на 2014г. е
загуба. „Макс Принт БГ“ЕООД няма реализирани приходи и разходи; не разполага с
материални активи, нито с парични средства, свързано лице е с жалбоподателя.
Въз основа на установеното е прието в РА,
с оглед разпоредбата на чл.240 ал.1 ЗЗД, че не всяко получаване или
предоставяне на парични средства може да се дефинира като заем, а когато дадената
или получена сума подлежи на връщане.
В случая не е доказано облигационно
отношение между страните, свързано с предоставени заеми, като преводите са
извършени с формално основание „заеми“ и прикриват финансиране на сделки по
придобиване на дружествени дялове и контрол в търговски дружества от свързани
лица, като отписването с това основание е отклонение от данъчно облагане по
смисъла на чл.16 ЗКПО и разходите, свързани с отписаните вземания не следва да
се признаят за данъчни цели, поради което и на основание чл.26 т.2 вр. чл.16
ал.1 ЗКПО отчетения разход от 1 232 489.28лв. не е признат за данъчни
цели.
Предоставените заеми на „Би Ей Инвест“ООД
са съгласно договор от 29.09.2008г.- 350 000 лв. с лихва 10%, договор от 14.10.2008г.-
400 000 лв. с лихва 10%, договор от 04.11.2008г. - 100 000 лв. с лихва 11 %, договор
от 24.11.2008г. - 50 000 лв. с лихва 11%, договор от 16.12.2008г. - 100 000лв.
с лихва 12.5 %, със срок на връщане една година, считано от датата на
подписване на съответния договор, или предсрочно при продажба на недвижим имот,
посочен в него. Предоставени са на това дружество заеми в общ размер на 1 000
000лв., като съгласно спогодба от 02.08.2009г. са погасени 350 000 лв. Към
31.12.2014г. остава дължима главница общо в размер 650 000лв., от която
450 000лв., ведно с лихва в размер на 320 375лв., общо 770 375.00лв. са
изписани от ревизираното лице като несъбираеми и са отнесени директно във
финансовия резултат за данъчния период 2014г.
От органите по приходите е установено, че
за данъчната 2007г. „Би Ей Инвест“ЕООД не притежава активи и няма приходи от
стопанска дейност, за 2008г. отчита активи - земя и сграда в размер на 2 034
хил.лв., вземания - 50 х.лв. и налични средства - 883 хил.лв. Декларирани са
задължения към доставчици - 1650 х.лв., други задължения -1360 хил.лв. и загуба
в размер на 42 хил.лв. Съгласно обявените данни в Търговския регистър, на
02.08.2009г. жалбоподателят придобива собственост върху 100% от капитала на „Би
Ей Инвест“ООД, от което има общо вземания в размер на 700 000лв., след
сключената спогодба. На 18.11.2009г. „Пътстрой-Варна“ЕООД продава дяловете си
от това дружество на „***“ ЕООД, предишен собственик на 50% от дяловете. Констатирано
е, че в периода 02.08.2009г. - 18.11.2009г. жалбоподателят има право да се
разпорежда с активите на дружеството и да взема решения относно неговата
дейност, като към датата на спогодбата 02.08.2009г. „Би Ей Инвест“ООД е
собственик на недвижими имоти - пет етажна административна и производствена
сграда в гр. Добрич и прилежащата към нея земя. Видно от ГФО за 2008г. „Би Ей
Инвест“ООД е имало налични парични средства в каса 879 499.05лв. Прието е, че
от „Пътстрой-Варна“ ЕООД не са представени документи и данни за предприети
действия за събиране и обезпечаване на предоставените заемни средства на „Би Ей
Инвест“ ООД в периода, в който е едноличен собственик на капитала на посоченото
дружество, макар че същите са били изрично изискани.
Органите по приходите при извършен анализ
на представените договори за парични заеми са констатирали, че те са
еднообразни, в тях не е вписана конкретна информация за целта на предоставените
суми. Клаузите в договорите са общи, еднакво формулирани, като не е уговорено
обезпечение на отпуснатите средства и ревизираното дружество не е предоставило
изисканата от него информация и документи, свързана с детайлите на самия процес
по сключване на договорите и предоставяне на заемните суми. От заемателя са изискани
първични и счетоводни документи, свързани с отчетените заеми от „Пътстрой-Варна“ЕООД,
но са представени само счетоводни документи за периода 2008г.-2009г., не е дадена
информация и не са представени документи, от които да е възможно да се проследи
движението на подучените от заемодателя парични средства и е направен извод, че
договорените клаузи в договорите за заеми не отразяват действително
икономическо и търговско положение, а са създадени единствено с цел получаване на
данъчно предимство. Прието е че не са налице обективни причини и доказателства,
че за „Пътстрой-Варна“ЕООД са налице вземания и то несъбираеми вземания от „Би
Ей Инвест“ООД в размер на 770 375лв. и че отчетеният разход в този размер
представлява данъчно предимство за ревизираното дружество, поради което на
основание чл.26. т.2, вр. чл.16. ал. 1 от ЗКПО не е признат за данъчни цели
разход в размер на 770375 лв.
Ответната страна не оспорва начисляването
в счетоводството на жалбоподателя приходи от лихви по процесните заеми, както и
начисляването на задължения за лихви у заемополучателите.
От заключението на съдебно-счетоводната
експертиза се установява, че през анализирания период 2007г. - 2014г.
дружеството „*****“ЕООД е разполагало основно с финансови активи под формата на
дялове и акции в асоциирани предприятия и вземания от търговски контрагенти и
незначителна част - парични средства; вземанията от търговски контрагенти,
възникнали през 2008г. са отписани към 31.12.2014г.; за „Фактор Инвест “ЕООД- през
анализирания период 2008г. - 2014г. дружеството е разполагало основно с
финансови активи под формата на отсрочени данъци и вземания от търговски
контрагенти и незначителна част от парични средства; вземанията от търговски
контрагенти, възникнали през 2008г. са отписани към 31.12.2014г.; за „Би Ей
Инвест“ ЕООД- за периода 2008г. - 2014г. дружеството е разполагало с
дълготрайни материални активи, представляващи земя и сгради, подробно описани в
Констативната част, както и финансови активи под формата на вземания от
търговски контрагенти и предприятия в група, както и парични средства в брой;
при прилагане на метода на сравнимите неконтролирани цени, подробно описан в
Констативната част, експертизата е определила пазарни лихви по периоди за всеки
един договор за заем, съгласно заключението, между 6 и 11%: Съгласно
заключението всички приходи, които са начислени по съответните договори за
заеми със свързани лица са признати като приход в „Пътстрой Варна“ЕООД за
съответната година и са признати и в ревизионното производство като приходи,
върху които се дължат данъци по ЗКПО. Съответно начислените лихви при
длъжниците, т.е. заемополучателите са отразени като финансови разходи за
съответните години и са признати като такива в ревизионното производство.
Отделно при изследването на задълженията в ГФО на заемополучателите, същите са
отразени и в ГФО, като подробно е посочено за всяка една от фирмите
заемополучатели каква сума е отразена като задължение, едната част са отразени
като дългосрочни, другите като краткосрочни задължения, т.е. начислените лихви
по договорите за заем са осчетоводени както при заемодателя, така и при
заемополучателите в съответствие с изискванията на Закона за счетоводство за текущо
начисление, като са признати към края на всяка една от отчетните години. Вземанията
за лихви са отписани от „Пътстрой Варна“ЕООД след изтичането на петгодишен срок
от момента на настъпването на техния падеж. По принцип лихвите се третират като
текущи вземания, които имат постоянен характер и в практиката, в последните
пет-шест години, срокът за отписването им е три години след настъпването на
техния падеж. В случая „Пътстрой Варна“ ЕООД ги е отписало след изтичане на пет
години от сключването на договора за заем и са отписани лихвите след
отписването на главницата като вземане по съответният заем. За отчетният
период, в който е станало отписването тази операция влияе, тъй като отписаните
вземания представляват разход и съответно намаляват данъчната основа, първо
счетоводният финансов резултат и след това и данъчният резултат за съответния
данъчен период. За периодите от момента на предоставянето на заемите до момента
на отписването на вземането на тези заеми в „Пътстрой Варна“ЕООД отписването не
оказва влияние, т.к. хронологично то е възникнало след тези данъчни периоди и
няма как да бъде отразено в тези предходни периоди.
Съгласно представена от ответната страна справка
от регистър „заеми“ за периода 2007-2008г. се установяват размер на предоставени
заеми и договорените лихви- в диапазон 0 – 39.46%.
При така изложената
фактическа обстановка съдът приема от правна страна следното:
Жалбата е подадена от
легитимирано лице, в срока по чл.156 ДОПК и след изчерпване на възможността за
обжалване по административен ред, поради което се явява допустима. Разгледана
по същество, съдът намира следното:
При извършване на
задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК, съдът констатира, че ревизията е
възложена от компетентен орган- изрично определен в заповед № Д-1465/31.08.18г.
и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от
компетентни органи- орган по приходите, възложил ревизията и ръководителя на
ревизията, в предвидената от закона форма и определя данъчни задължения за
периода, за който е възложена ревизията, поради което обжалваният акт не страда
от пороци водещи до неговата нищожност. Заповедите за възлагане на ревизия, РД
и РА са подписани от посочените в тях издатели с електронен подпис, съгласно чл.13
ЗЕДЕУУ.
Органите по приходите
не са признали отчетените от дружеството за 2014г. разходи за отписани вземания
от „*****“ЕООД, „Фактор Инвест“ЕООД и „Би Ей Инвест“ООД поради изтичане на 5
годишен давностен срок от момента, в който са станали изискуеми.
От събраните
доказателства се установява по безспорен и категоричен начин, че вземанията са
възникнали по представените договори за заем, съгласно които жалбоподателят е
предоставил посочените в тях суми на заемополучателите.
С инвентаризационен
опис е установено, че вземанията следва да бъдат отписани –главници и лихви,
поради изтекъл давностен срок на заемателите, а именно от „*****“ЕООД- главница
203 000лв. и 106 945.60-лихви; „Фактор Инвест“ЕООД- 546687.25лв.
–главници и лихви- 375856.43лв., „Би Ей Инвест“ООД- 450 000лв. –главници и
320 375лв.-лихви. Съгласно главната книга на дружеството за 2014г. същите
са отписани счетоводно от сметка 522 „Краткосрочни вземания и заеми от
нефинансови институции“- 1199687.25лв. главници и от 496 „Разчети по лихви“-
803 177.03лв., прехвърлени са в сметка 691“Отписани вземания“ и в сметка
123“Печалби и загуби от текущата година“, като са намалили финансовия резултат
общо 2002864.28лв.
От доказателствата по
делото се установи, а и не се оспорва, че вземанията по договорите за заем с „*****“ЕООД,
„Фактор Инвест“ЕООД и „Би Ей Инвест“ООД
са изискуеми както следва- от „*****“ЕООД на 09.02.2009г.- датата на отправена
покана; от „Фактор инвест“ЕООД- 146 687.25лв. по договор от
28.12.2007г.-29.02.2008г., 400 000лв. по договор от 15.12.2008г.- 15.12.2009г.;
от „Би Ей Инвест“ООД- 50 000лв. по договор от 29.09.2008г.- на
29.09.2009г. или предсрочно при продажбата на недвижим имот, 400 000лв. по
договор от 14.10.2008г.- на 14.10.2009г. или предстрочно при продажбата на
недвижим имот, т.е. всички вземания са изискуеми най- късно до 31.12.2009г.
Прието е от органите
по приходите, че в случая не са възникнали заемни правоотношения, а е прикрито
безвъзмездно финансиране на заемополучателите.
Съгласно чл.240 ЗЗД с
договора за заем заемодателят предава в собственост на заемателя пари или други
заместими вещи, а заемателят се задължава да върне заетата сума или вещи от
същия вид, количество и качество, като заемателят дължи лихва само ако е
уговорено писмено. Договорът за заем е реален договор и желаните правни
последици настъпват към момента на предаване на парите или заместимите вещи.
Представените договори за заем са подписани от страните, а съгласно представените
доказателства заемните суми са предоставени по банков път, с изключение на
сумите от по 2000лв. по два от договорите с „*****“ЕООД. Предоставянето на
сумите не е и спорно между страните. От гледна точка на създаденото между
страните облигационно отношение представените договори са годни да породят
правни последици. За данъчното облагане са предмет на контрол за установяване
на тяхната реалност, произхода на средствата и възможността на заемодателя да
предостави договорената сума в заем. В случая предоставянето на сумите е
установено по безспорен начин.
Представените договори
за заем не са оспорени от ответната страна, както и банковите документи,
съответно касовите ордери, удостоверяващи предаване на сумите на
заемополучателите по сключените договори за заем. Сумите са отразени като
заемни средства в счетоводните записвания и на заемодателя и на заемателите.
Съгласно чл.34 ал.1 ЗКПО разходите от отписване на вземания като като несъбираеми не се признават
за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане, при условието че в
същата или в предходна година не е настъпило някое от обстоятелствата по чл.37 ЗКПО; Съгласно чл.37 т.1 ЗКПО непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от
отписване на вземания по реда на чл.34 се признават за данъчни цели най-рано в
годината, след изтичане на три години на вземанията с тригодишен давностен срок
или 5 години за вземанията с петгодишен давностен срок от момента, в който
вземането е станало изискуемо. За да може едно вземане да бъде признато за
счетоводен разход по смисъла на ЗКПО при отписването му като несъбираемо, е
необходимо да настъпят определени обстоятелства, които да са доказани със
съответните документи. Признаването на този разход за данъчни цели може да
стане най-рано в годината, в която е настъпило едно от обстоятелствата по чл.37
т.1-6 ЗКПО. В случая е настъпило обстоятелство по чл.37 т.1 ЗКПО, като 5
годишния срок изтича в 2014г., което не е спорно.
Неоснователно органите
по приходите са приели, че отразения разход от отписани вземания по договорите
за заем с трите дружества не е документално обоснован, съгласно чл.26 т.2 ЗКПО.
Съставени са съответните документи, отписването е отразено в счетоводството на
дружеството по съответните счетоводни сметки.
Неоснователно е
прието, че не са възникнали заемни правоотношения, а е прикрито безвъзмездно
финансиране на заемополучателите. Предоставените заеми са отразени както в
счетоводството на жалбоподателя, така и в счетоводствата на заемополучателите.
В счетоводството на жалбоподателя са начислявани приходи от лихви по процесните
заеми, като са начислявани и задължения за лихви у заемополучателите. Това не
се оспорва от ответната страна и се установява и от заключението на вещото лице
по назначената и приета от съда съдебно-счетоводна експертиза. Следователно
предоставянето на средствата по тези договори не е безвъзмездно. Установи се,
че част от заетите суми са върнати на жалбоподателя, както и че за
предоставените в заем суми е договорена лихва. Фактът на начисляване и
признаване на приход от лихва, съответно начисляване и признаване на разход у
заемателите обосновава характера на възникналите облигационни отношения между
страните по договорите. Договорената лихва е съобразена с пазарните лихви,
видно от заключението на вещото лице, както и от справката „заеми“, представена
от ответната страна. Договорените лихвени проценти попадат в редицата от пазарни стойности и на основание
чл.16 от Наредба №Н-9/2006г.
Жалбоподателят е
отправял искания за връщане на заетите суми от заемополучателите, като е
получил отговори, че последните не са в състояние да върнат заемите.
Използването на израза
„едно от следните обстоятелства“ в разпоредбата на чл.37 ал.1 ЗКПО води до
извод, че за да се признае за данъчни цели отписването на едно несъбираемо
вземане, е необходимо настъпването алтернативно на едно от предвидените в чл.37
ал.1 т.1-6 ЗКПО условия, каквото в случая е налице.
Не е налице задължение на заемодателя да
прави подбор с цел избор на заемополучатели, нито да изисква обезпечение на
предоставените в заем суми. Дружеството жалбоподател не е кредитна институция,
а на основание чл.240 ЗЗД е договорено възнаграждение в размер на договорената
лихва. Както твърди жалбоподателят не е налице задължение, а и механизъм по
който заемодател да следи движението на предоставените от него средства при
заемополучателите. След предоставяне на заемната сума в собственост на заемателя
последният като собственик на същата има право да се разпорежда както намери за
добре с нея, като е длъжен да я върне в сроковете и при условията на договора
/в случая с договорената лихва/. Видно е от доказателствата, че част от заетите
средства са върнати, както и че заемателите са отчели задължения за лихви,
съобразно договореното. Не е налице задължение за заемодателя да търси
икономическа същност, цел, обезпечение или мерки за погасяване на отпуснати
заеми.
Обстоятелството, че дружеството е предоставило
в заем суми на дружества, които са закупили и продали дружествени дялове, или
са закупили сграда, не променя характера на вземанията. Дружеството не е
свързано лице с „Би Ей Инвест“ООД към датата на сключване на договорите за
заем, нито към датата на която е закупен недвижим имот от това дружество, нито
към датата на отписване на вземанията. Не е било свързано лице с „*****“ЕООД
към датата на сключване на първите два договора. Обстоятелствата, че в
определен период от време е било собственик на капитала на заемател/„Би Ей
Инвест“ООД/ или е имало общи инвестиционни намерения с част от заемателите/*****“ЕООД
и „Фактор Инвест“ЕООД/ не може да се считат за обстоятелства, които променят
характера на средствата, предоставени по сключените договори.
Проследяването на движението на паричните
средства от момента на отпускането на заемите до момента на отписването на вземанията
е извън същността на договорите между страните.
Обосноваването на необходимостта от
привлечени средства и възможността за обслужване /обезпечаване/ на получените
кредити от заемополучателите са обстоятелства ирелевантни, тъй като такива
изисквания при сключване на договор за заем законът не въвежда.
В тежест на органа по
приходите е да установи, че сделките са сключени при условия, чието изпълнение
води до отклонение от данъчно облагане, съгласно чл.16 ЗКПО. В случая не се
установи хипотезата на цитираната норма.
Установи се, че са предоставени
заемни средства и поради наличие на хипотезата на чл.37 ал.1 т.1 ЗКПО, поради
изтичане на 5 годишен давностен срок, разходите за отписването им следва да
бъдат признати за данъчни цели.
С оглед гореизложеното оспореният
акт е незаконосъобразен и неправилен и следва да бъде отменен.
При този изход на
спора и предвид направеното искане, съдът намира, че на основание чл.161 ал.1 ДОПК на жалбоподателя следва да бъдат присъдени направените по делото разноски
в размер на 12272лв., от които 50лв.- ДТ и 12 222лв.- адвокатско
възнаграждение.
Водим от гореизложеното и на основание чл.160 ал.1 ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-03000320000317-091-001/12.10.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП Варна, потвърден с Решение № 291/01.02.2021 г. на директора на дирекция
„ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, с който за 2014г. на „Пътстрой –Варна“ЕООД са определени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО в
размер на 200286.43лв. и лихви в размер на 112538.04лв.
ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” при
ЦУ на НАП- гр.Варна да заплати на „Пътстрой –Варна“ЕООД, ЕИК **** сумата от
12272лв., представляваща направените по делото разноски.
Решението подлежи на
обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщението на страните.
СЪДИЯ: