№ /29.05.2018 година, гр. Варна
В
ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД,
ІV състав, в публичното заседание на четвърти май през две хиляди
и осемнадесета година, в състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ : ЕВГЕНИЯ БАЕВА
при
участието на секретаря ВЕСЕЛКА КРУМОВА, като разгледа докладваното от
съдията адм. дело № 94/2018 година, за да се произнесе, взе
предвид:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано
е по жалбата на „Аргус-94“ ЕООД, със седалище и адрес на управление гр. Балчик,
област Добрич срещу Ревизионен акт (РА) № Р-03000317002240-091-001/11.09.2017 година
на органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) гр. Варна на Националната
агенция за приходи (НАП), потвърден и изменен с Решение № 414/04.12.2017 година
на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Варна (ОДОП)
при Централното управление (ЦУ) на НАП, с който са установени задължения за
корпоративен данък за 2012 година в размер на 39 738,41 лева и лихви в
размер на 17 962,89 лева; 2013 година – данък за възстановяване в размер
на 18 388,28 лева и 2014 година – 10 809,51 лева и лихви в размер на
2 689,46 лева. Жалбоподателят твърди, че РА е незаконосъобразен, като
постановен при неправилно приложение на материалния закон. Твърди, че органът
неправилно е приложил разпоредбата на чл. 78 от Закона за корпоративното и
подоходно облагане (ЗКПО) и е приел, че в резултат на покупката на
предприятието на ЕТ „М.П. – М.С.П.“ със седалище
и адрес на управление гр. Балчик е реализиран приход в размер на
177 227,76 лева (формиран като разлика между придобитите активи, пасивите
и стойността на придобиването) за 8 месеца от 2012 година и в размер на по
265 841,64 лева за 2013 и 2014 година. Твърди, че покупката на
предприятието на едноличния търговец представлява правно-организационна
промяна, т.к. дейността на едноличния търговец продължава да се извършва от
дружеството-жалбоподател, поради което не се генерират приходи. Позовава се на
разпоредбите на чл. 116, ал. 1 от ЗКПО, вр. чл. 264 от Търговския закон, чл.
10, ал. 1, т. 1 и 2 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и чл.
116а от ЗКПО. Отделно от това твърди, че прехвърлянето на предприятието на
едноличния търговец по реда на чл. 15 от Търговски закон не представлява
бизнескомбинация, т.к. едноличният търговец не е търговско дружество, както и
т.к. не е налице придобиване. Твърди, че неправилно органите по приходите не са
признали право на преотстъпване на данък по реда на чл. 189б от ЗКПО за 2012
година в размер на 61 991,31 лева. Твърди, че закупеният с фактура №
**********/18.10.2013 година л.а.м. „Тойота Ланд Круизер“ представлява
„земеделска техника“ по смисъла на § 1, т. 60 от Допълнителните разпоредби (ДР)
на ЗКПО. Твърди, че автомобилът е използван пряко за дейността на дружеството-
превоз на работници, пренасяне на семена за посев, пренасяне на препарати за
растителна защита, транспорт на резервни части и други подобни. Изразява
становище за неприложимост на т. 30 от Решението на Европейската комисия
С/2011/863 от 11.02.2011 година. Моли съда да постанови решение, с което да
отмени обжалвания РА. Претендира присъждане на направените пред инстанцията
съдебно-деловодни разноски.
В
съдебно заседание жалбоподателят, чрез процесуален представител, поддържа
жалбата.
Ответникът
– директорът на Дирекция „ОДОП“ гр. Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален
представител, оспорва жалбата. Твърди, че ревизионният акт е издаден при
спазване на процедурата и при правилно приложение на материалния закон. Моли
съда да постанови решение, с което да отхвърли жалбата. Претендира присъждане
на юрисконсултско възнаграждение.
І. По допустимостта на
жалбата :
РА е съобщен на жалбоподателя на 15.09.2017 година (л.769 от административната преписка (АП)).
Обжалван е по административен ред с жалба вх. № 18681/28.09.2017 година
(л.793-785 от АП) и
входирана в Дирекция “ОДОП” гр. Варна при “ЦУ” на НАП на 03.10.2017 година. С Р
№ 414/04.12.2017 година, в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, директорът на
Дирекция “ОДОП” гр. Варна при “ЦУ” на НАП е потвърдил РА в частта на
установения данък за възстановяване за 2013 година и е изменил РА в останалата
част, като е установил задължения за корпоративен данък за 2012 и 2014 година в
по-малък размер. Препис от решението
на директора на Дирекция „ОДОП” гр. Варна при „ЦУ” на НАП е връчен на
жалбоподателя на 21.12.2017 година (л.13
от делото), поради което с подаване на жалбата по пощата на 28.12.2017 година
(л.12), е спазен предвидения в чл. 156, ал. 1 от ДОПК 14-дневен
срок и същата се
явява допустима.
ІІ. По процесуалната законосъобразност на
РА :
Ревизията
на „Аргус-94“ ЕООД гр. Балчик е възложена със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР)
№ Р-03000317002240-020-001/12.04.2017 година (л. 32 от АП), връчена на 24.04.2017
година с обхват : задължения по ЗКПО за периода 01.01.2012 – 31.12.2014 година,
издадена от Ш.А.С., оправомощен да възлага ревизии със Заповед № 604/28.04.2016
година (л. 2 от АП). Ревизията е повторна, след отмяна на РА с Решение № 81 от
06.04.2017 година. В срока по чл. 117 е съставен РД № Р-03000317002240-092-001/07.08.2017
година, връчен на 07.08.2017 година. Фактическите констатации, ведно с
предложените за установяване задължения в РД са потвърдени с РА № Р-03000317002240-091-001/11.09.2017
година, връчен на 15.09.2017 година. РА е издаден от Ш. А.С. и С.Ц.К. -
възложител на ревизията и ръководител на ревизията.
При
извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът констатира,
че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от
него срок. Срокът за извършване на ревизията е продължен по реда и за срока по
чл. 114 от ДОПК. РД е съставен в 14 дневен срок от приключване на ревизията.
Съобразно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК органът, възложил ревизията,
определя със заповед компетентния да издаде РА орган по приходите, поради което
не е допуснато нарушение на административнопроизводствените правила при
извършване на ревизията, което да обуслови нищожност на ревизионния акт. Представени са разпечатки
от електронни документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител
електронни документи по смисъла на чл. 3,
ал. 1 от ЗЕДЕП, които материализират електронно изявление, подписано при
условията на чл. 13, ал. 1. Разпечатките не са оспорени и не е искано
представянето им на електронен носител. Законът придава значение на подписан
документ само на този електронен документ, към който е добавен квалифициран
електронен подпис (чл.
13, ал. 3 от ЗЕДЕП). Когато посочените предпоставки са налице, създаден е
подписан електронен документ. Неговата доказателствена сила е такава, каквато
законът признава на подписания писмен документ. Жалбоподателят не е оспорил
авторството на документите, поради което съдът не го изследва.
ІІІ. По материално-правната
законосъобразност на РА:
В изменителното решение е прието, че жалбоподателят дължи
корпоративен данък в размер на 39 738,41 лева за 2012 година;
18 388,28 лева – данък за възстановяване за 2013 година и 10 809,51
лева – за 2014 година и лихви върху задълженията за 2012 и 2014 година в общ размер
на 20 652,35 лева.
За да
достигне до този извод решаващият орган е приел, че на 19.04.2012 година
дружеството-жалбоподател е придобило предприятието на ЕТ „М. П.-М.С.П.“ гр. Балчик за сумата от 10 000 лева.
След съпоставяне на активите и пасивите на придобитото от ревизираното лице
предприятие е определена справедливата стойност в размер на 2 668 416,39 лева
(3 499 051,59 лева разграничими активи – 830 635,20 лева
разграничими пасиви). Приел е, че е налице отрицателна репутация по смисъла на
т. 7.1 от НСС-22 „Отчитане на Бизнес комбинации“, която е в размер на
2 658 416,39 лева формирана като разлика между справедливата стойност
2 668 416,39 лева и заплатената от жалбоподателя цена за придобиване
– 10 000 лева. Приел е, че придобитите активи – земи и овощни градини
представляват 32 % от балансовата стойност на дружеството (510 122,04 лева
: 1 585 024,39 лева х 100), поради което тези активи ще бъдат
използвани за по-продължителен период от време. Приел е, че за 2012 година
приходът възлиза на 177 227,76 лева (256 841,64/12х8); за 2013 година
и 2014 година – в размер на по 256 841,64 лева, прилагайки линейния способ
(разсрочване на прихода, реализиран от покупката на едноличния търговец за 10
години). На основание чл. 78 от ЗКПО, вр. т.т. 7.3 и 7.5 от НСС 22 „Отчитане на
бизнес комбинации“ решаващият орган е увеличил финансовия резултат на
дружеството и е определил корпоративен данък за 2012 година в размер на
39 738,41 лева, данък за възстановяване за 2013 година в размер на
18 388,28 лева и данък за 2014 година в размер на 10 809,35 лева.
Приел е,
че закупеният с фактура № **********/18.10.2013 година л.а.м. „Тойота Ланд
Круизер“ на стойност 125 029,42 лева не представлява „земеделска техника“
по смисъла на т. 60 от § 1 от ДР на ЗКПО и т. 30 от Решението на Европейската
комисия С/2011/863 от 11.02.2011 година, поради което не са налице
предпоставките по чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО и не е признал право на
приспадане на корпоративния данък за 2014 година в размер на 61 991,31
лева.
Съдът
след преценка на събраните в хода на административното и съдебното производство
писмени документи приема за установено от фактическа страна следното :
Между страните не се спори по фактите.
Спорът е правен и се свежда до приложимостта на НСС-22 "Отчитане
на бизнес комбинации" в сила от 01.01.2005 година (Обн. ДВ. бр.30 от 7 Април 2005 година,
изм. ДВ. бр.86 от 26 Октомври 2007 година), досежно извършеното прехвърляне по чл. 15 от
Търговския закон с договор от 19.04.2012 година на предприятието на ЕТ
"М. П. – М.С.П.“ гр. Балчик.
В т. 2 от посочения счетоводен
стандарт е дадено легално определение на понятието бизнескомбинация и това е обединяването
на отделни предприятия в една стопанска единица в резултат на обединяването на
едно предприятие с друго или придобиването на контрол върху нетните активи и
дейности на друго предприятие. Бизнескомбинацията
може да се осъществи по различни начини, които се определят съобразно
законовите, данъчните или други изисквания. Например: а) може да включва
закупуването от дадено предприятие на акции/дялове на друго предприятие
(например като съучастие) или закупуването от дадено предприятие на нетните
активи на друго предприятие (например като покупка на активи и поемане на
пасиви); б) може да се осъществи посредством емитиране на дялов капитал
(например като икономическо поглъщане) или чрез прехвърлянето на пари, парични
еквиваленти или други активи (например като размяна); в) може да се
осъществи между собствениците на комбиниращите се предприятия или между едно
предприятие и собствениците на другото предприятие; г) може да се
осъществи чрез създаването на ново предприятие, което да притежава контрола
върху комбиниращите се предприятия (например като холдинг и консорциум); д)
може да се осъществи чрез прехвърляне на нетните активи на едно или повече от
комбиниращите се предприятия на друго предприятие (например като апортни
вноски); е) може да се осъществи чрез прекратяване на едно или повече от
комбиниращите се предприятия (например като вливане и сливане).
Посочените в НСС-22 примери не са изчерпателни, поради което съдът намира за допустимо прилагането на стандарта и
за други случаи, разкриващи елементи от легалното определение, какъвто случай е
покупката на предприятието на едноличен търговец.
Едноличният търговец е физическо лице с
разширена правосубектност. Търговският закон определя предприятието на
едноличния търговец, като единство от права, задължения и фактически отношения
и именно то е обекта на правоотношението покупко-продажба. При покупката на
предприятието на едноличния търговец придобиващият става собственик на нетните
активи и нетните пасиви на прехвърляното предприятие на едноличния търговец
изцяло, поради което за покупката следва да се разглежда като за обединяване
на отделни предприятия в една стопанска единица, както и за придобиване на контрол върху
нетните активи на друго предприятие. Вярно е, че Търговският закон не
предвижда преобразуване на предприятието на ЕТ в търговско дружество чрез
сливане, вливане или разделяне, но НСС – 22 си служи с понятието „предприятие“,
а не с понятието търговско дружество, затова настоящият съдебен състав счита,
че НСС-22 е
приложим. Затова и прехвърлянето на предприятие по чл. 15 от Търговския закон може да се
разглежда като обединяване на отделни предприятия в една стопанска единица,
както и като придобиването на контрол върху нетните активи и дейности на друго
предприятие по смисъла на
т. 2 от НСС-22.
При прехвърлянето на предприятие по реда на чл. 15 от Търговския закон прехвърлителят
се разпорежда със съвкупност от права, задължения и фактически състояния, а
приобретателят започва да ги свои, като по този начин придобива контрол върху
тях по терминологията на стандарта.
Позовавайки се на т. 7,1, т.2, 7.3 и
7.5 от НСС-22 органите по приходите правилно са установили размера на
отрицателната репутация – 2 658 416,39 лева (разлика между
придобитите нетни активи в размер на 2 668 416,39 лева
(3 499 051,59 лева, представляващи разграничими активи –
830 635,20 лева, представляващи разграничими пасиви) и стойността на
придобиване на предприятието на едноличния търговец в размер на 10 000
лева)). Формираната отрицателна репутация следва да се признае за
приход по т. 2 на
приложимия към ревизирания период НСС – 18 "Приходи".
Приходът се дефинира като брутен поток от икономически изгоди през периода,
създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води
до увеличение на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с
вноските на собствениците. Принципът за текущо начисляване по чл. 4, ал. 1, т. 1 от Закона за счетоводството
(отм.) изисква приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, да се
начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на
получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се и
се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят.
Съобразно т.7.5 от НСС-22 когато
отрицателната репутация не може да бъде определена като разграничими очаквани
бъдещи загуби и разходи, устанковени надеждно към датата на придобиване, тя се
отчита като приход в отчета за приходите и разходите, както следва: а)
сумата, надхвърляща справедливите стойности на разграничимите непарични активи,
се признава веднага за приход в придобиващото предприятие; б) сумата,
която не надхвърля справедливите стойности на разграничимите непарични активи,
се признава систематично за приход в придобиващото предприятие по линейния
способ за срок, определен въз основа на оставащия осреднен полезен срок на
годност на разграничимите придобити амортизируеми активи; когато липсват
разграничими придобити амортизируеми активи, срокът се определя от
придобиващото предприятие в рамките на 5 - 10 години, с
изключение на случаите, когато срокът на контрол върху дейността на придобитото
предприятие (независимо от причините) е по-малък от 5 години.
За
активите земя и овощни градини не се начисляват амортизации. Същите
представляват 32 % от балансовата стойност на придобитите активи, факт
неоспорен от жалбоподателя, поради което линейният подход по т.7.5.б от НСС-22
за срок от 10 години е правилен.
Размерът на прихода за 2012 година
възлиза на 177 227,76 лева (256 841,227,76 лева/12 месеца х 8
месеца), а за 2013 и 2014 година – по 265 841,64 лева.
Съдът не споделя становището на
жалбоподателя, че промяната на правно-организационната форма на предприятието
не генерира приход. В случая дружеството-жалбоподател придобива собственост
върху друго предприятие и е правно ирелевантно, че дейността на едноличния
търговец продължава да се извършва от едноличното дружество с ограничена
отговорност. Приходът се състои в увеличението на собствения капитал на
придобиващото дружество – то придобива едно предприятие, като съвкупност от
права, задължения и фактически отношения (активи и пасиви). Отделно от това
дори и да беше възможно вливане по смисъла на Търговския закон, пак щеше да е
налице бизнескомбинация по смисъла на НСС-22.
Дори и да се приеме възприетото в част
от съдебната практика разрешение (Решения № № 6076
от 30.04.2013 година на ВАС по адм. д. № 11172/2011 година и 8975 от 19.06.2013
година на ВАС по адм. д. № 14791/2012 година, I Отделение), че посочените в т.
2 от НСС-22 примери се отнасят само до търговски дружества по смисъла на Търговския закон, но
не и до придобиването на едноличния търговец, т.к. при сделката по чл. 15
Търговския закон нетните активи на прехвърляното предприятие на едноличния
търговец стават собственост на придобиващото предприятие изцяло и затова не
може да се говори за придобиване на контрол върху нетните активи, както и т.к. Търговският закон не
предвижда преобразуване на предприятието на ЕТ в търговско дружество чрез
сливане, вливане или разделяне не е налице бизнескомбинация
при прехвърляне на предприятие по чл. 15
Търговския закон, то пак ще е налице данъчно облагане. В този случай
счетоводното отчитане следва да се отрази в баланса по цена на придобиване -
платената сума при прехвърлянето на предприятието и разликата между поетите
активи и пасиви (2 658 416,39 лева). В този случай данъкът по ЗКПО ще
възлезе на 265 841,63 лева за 2012 година.
Предвид изложеното съдът намира, че
органите по приходите и решаващият орган правилно е приел, че покупката на
предприятието на едноличния търговец представлява бизнескомбинация по смисъла
на т. 2 от НСС-22 и е определил корпоративен данък.
По изложените съображения жалбата в
тачи част е неоснователна.
Относно преотстъпения корпоративен
данък по реда на чл. 189б от ЗКПО (изм. ДВ, бр. 19 от 2011 година, в сила от
08.03.2011 година) корпоративен данък се преотстъпва, когато са изпълнени
едновременно условията по т. 1-6. В конкретния случай спорът се свежда до
наличието на предпоставката по чл. 189б, ал. 2, т. 1, пр. 2 от ЗКПО - преотстъпеният данък се инвестира в нова земеделска техника, необходима за извършване на
посочената в ал. 1 дейност, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва
преотстъпването, а именно дали л.а.м. „Тойота Ланд Круизер“ представлява
земеделска техника.
Легално определение на
понятието е дадено в § 1, т. 60 от ДР на ЗКПО и това са самоходните, несамоходните и
стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в
земеделието.
От разрешение от 11.02.2011 година,
С(2011)863, на Европейската комисия,
публикувано в официалния вестник на Европейския съюз JOCE C/111/2011 на
09.04.2011 година, е видно, че целта на тази държавна помощ във вид на данъчни
отстъпки е осъществяването на инвестиции в земеделските стопанства. Изразът
„използвани в земеделието” следва да се разбира в смисъла, вложен в т. 30 от
Решението на Европейската комисия (С (2011)863 от 11.02.2011 година), където е
посочено, че глава ІV, част А от Насоките на Общността позволява на
държавите-членки да предоставят подпомагане за инвестиции в земеделски
стопанства, при спазването на определени условия. В съответствие с т. 27 от
Насоките, глава ІV, част А се прилага само за инвестиции, свързани с първично
производство на продукти, които попадат в обхвата на Приложение І към Договора.
Съобразно разпоредбата на чл. 2 от Наредба № 7 от 23.03.2010 година за условията
и реда за регистрация на земеделска техника, горска техника
и машини за земни работи (Издадена от
министъра на земеделието и храните, обн.,
ДВ, бр. 27 от 9.04.2010 година, в сила от 1.05.2010 година, отм., бр. 11 от
9.02.2016 година, в сила от 9.02.2016 година) на регистрация по този особен ред
подлежат земеделска техника, трактори, тракторни ремаркета, самоходни машини,
използвани в земеделието и горите, и
самоходни машини за земни работи; несамоходни, преносими и стационарни машини,
инсталации, съоръжения и апарати, използвани в земеделието
и горите и при земни работи.
От представените регистрационен талон,
въпросник за автомобилно застраховане и застрахователна полица е видно, че
автомобилът не е регистриран по реда на Наредба № 7 от 23.03.2010 година, нито
е обявен като такъв пред застрахователя. Напротив в данните за сключване на
застрахователния договор жалбоподателят е посочил, че автомобилът ще се
използва за лични нужди. Отделно от това автомобилът е регистриран като лек по
смисъла на § 6, т. 12, б. а от Допълнителните разпоредби на Закона за
движението по пътищата.
Видно от заключението на
Съдебно-счетоводната експертиза автомобилът е заведен в Инвентарната книга на
дълготрайните активи на 18.10.2013 година. За 2013 година са отчетени разходи в
размер на 5 841,80 лева за маркиране на автомобила и застраховки. През
2014 година са отчетени разходи за застраховки, за поддръжка и за гориво. Видно
от пътните листи с автомобила са изминати 4 012 км. по маршрути, Гурково –
полета в Тригорци, Царичино, Соколово, Крупен – Гурково.
От показанията на разпитаната в с.з.
св. Милена И. Николова, агроном в дружеството-жалбоподател за периода до
01.07.2014 година, се установява, че автомобилът е използван за посещения на
обработваемите площи – за извършване на оглед на състоянието на посевите.
Предвид горното съдът намира, че
жалбоподателят, чрез главно и пълно доказване, не е установил, че автомобилът
преимуществено се използва в земеделието. Видно от Съдебно-счетоводната
експертиза за м. 02.2014 година автомобилът е изминал 79 км. по маршрут Гурково
– полета в Тригорци, Царичино, Солово – Гурково и на 28.02.2014 година – 27 км.
по маршрут Гурково – полета в Тригорци, Крупен – Гурково; на 25.03.2014 година
и 31.03.2014 година автомобилът е изминал 214 км. по маршрут Гурково – полета в
Тригорци, Царичино, Соколово, Крупен – Гурково и т.н., като видно от данните
излизанията на автомобила два пъти месечно (за м. април – 3 пъти и м. 12 –
четири пъти) не могат да обосноват извод, че автомобилът преимуществено се
използва в земеделието.
Предвид изложеното, съдът намира, че оспорения акт е правилен и законосъобразен,
не са налице основания за неговата отмяна, поради което жалбата, като
неоснователна, следва да се отхвърли.
Предвид
изхода на спора, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на ответника следва да се
присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 046,44 лева,
определено на основание чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 година
за минималните размери на адвокатските възнаграждения върху материален интерес
от 50 547,92 лева – установените задължения за корпоративен данък за 2012
и 2014 година, без лихвите, които са акцесорно задължение и не подлежат на
установяване и установения за възстановяване данък за 2013 година.
Водим
от горното съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Аргус – 94“ ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Балчик, ж.к.
„Балик“, бл. 26, вх. Б, ет. 4, ап. 7, ЕИК ********* срещу Ревизионен акт № Р-03000317002240-091-001/11.09.2017
година на органи по приходите при Териториална дирекция гр. Варна на
Националната агенция за приходи, потвърден и изменен с Решение № 414/04.12.2017
година на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.
Варна при Централното управление на Националната агенция за приходи.
ОСЪЖДА „Аргус
– 94“ ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Балчик, ж.к. „Балик“, бл. 26,
вх. Б, ет. 4, ап. 7, ЕИК ********* ДА ЗАПЛАТИ НА Националната агенция за
приходи гр. София - Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Варна
при Централното управление на Националната агенция за приходи сумата от 2 046,44
лева (две хиляди четиридесет и шест лева и четиридесет и четири стотинки).
РЕШЕНИЕТО може
да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд на
Република България в 14 – дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ :