Решение по дело №2384/2022 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Брадърс Билдинг“ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Варна, [улица], представлявано от С. Д. Д. и А. Д. Д. – заедно и поотделно, против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000321005895-091-001/07.06.2022г., поправен с РА № Р-03000322153175-003-001/25.08.2022г., на орган по приходите, потвърден с Решение № 180/15.09.2022г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството са определени данъчни задължение: 1. ДДС по ЗДДС за данъчни периоди м.09,м.10 и м.12.2019г. и м.05, м.07 и м.08.2020 г., общо в размер на 79 305.89 лв. и лихви за просрочие – 30 574.98 лв.; и 2. по ЗКПО за данъчни периоди 2018г. и 2019г., в резултат на което е определен корпоративен данък за внасяне за 2019г. в размер на 12 209.36 лв. и лихви – 2 397.97 лв.

В жалбата по подробно изложени съображения се поддържа незаконосъобразност на оспорени ревизионен акт. Общо се твърди определяне на данъчните задължения при неправилно приложение на материалния закон. Излага се, че приходните органи са формирали тези задължения при неотчитане на пълната фактическа обстановка, поради което и изводите не кореспондират с реалните факти. Счита се, че не са били налице основания за извършване на ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК. Конкретно се излагат съображения за продажбите на отделните обекти, във връзка с които са начислени данъчните задължения. В резултат на изложените твърдения се оспорва определеният размер на твърдените от ответната страна укрити приходи, както и всички корекции на финансовия резултат на „Брадърс билдинг“ ООД за процесните периоди, в които е определен корпоративен данък за довнасяне, а в частта за определените задължения по ЗДДС оспорва всички точки, по които е начислена затворена лихва. Оспорва се и отказът на данъчните органи за данъчен кредит в размер на 6 750 лева и определен ДДС за довнасяне, както и лихви за забава във връзка с ВОП на лек автомобил. В тази връзка се позовава на практика на Съда на ЕС. В обобщение моли отмяна на ревизионния акт и присъждане на съдебно-деловодни разноски на основание чл. 161 ал. 1 от ДОПК. В съдебно заседание, по съществото на спора чрез пълномощник – адв.Н.Станчев, поддържа жалбата и моли съда да я уважи. Претендира присъждане на съдебно-деловодни разноски, съобразно представен списък по чл.80 от ГПК. Депозира подробни писмени бележки.

Ответникът по жалбата – Директор на Дирекция „ОДОП” - Варна, чрез процесуален представител, в с.з. и в писмени становища, оспорва жалбата. Счита същата за неоснователна, а РА за законосъобразен по съображенията, изложени в решението. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 9 629.53 лв.

 

По допустимостта:

РА е обжалван по административен ред с жалба вх. № Ю-180/20.07.22г. С Решение № 180/15.09.2022г. Директорът на Дирекция „ОДОП” - Варна е потвърдил РА. Видно от приложените по делото доказателства, решението е съобщено на жалбоподателя по електронен път на 27.09.2022г., а жалбата е подадена на 10.10.2022г., т.е. в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК, поради което като подадена срещу подлежащ на оспорване акт, от легитимирано лице, пред надлежния съд и в законоустановения срок, същата се явява допустима за разглеждане.

 

По основателността:

След като разгледа оплакванията, изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната проверка по чл.160 от ДОПК, съдът приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизията е започнала въз основа Заповед за възлагане на ревизия № Р- 03000321005895-020-001/21.10.2021г., подписана с ел.подпис от Б. С. С. – Началник сектор, съгласно Заповед № Д-1249/30.06.2017г. на Директора на ТД на НАП-Варна. Срокът за извършване на ревизията е 3 месеца от връчване на ЗВР – 19.11.2021г. Същата е с определен обхват - установяване на задължения за КД за периода 01.01.2018г. - 31.12.2019г. и задължения за ДДС за периодите 01.05.2020г. - 31.05.2020г., 01.07.2020г. - 31.08.2020г., 01.09.2018г. - 31.10.2018г., 01.12.2019г. - 31.12.2019г. Първоначалната ЗВР е изменена със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000321005895-020-002/18.02.2022г. като срокът за извършване на ревизията е удължен до 19.04.2022г.

За извършената ревизия в срока по чл.117 ал.1 от ДОПК е изготвен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000321005895-092-001/04.05.2022г. Със същия е направено предложение за установяване на допълнителни данъчни задължения на „Брадърс Билдинг“ ООД, както следва: Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2019г. в размер на 12 209.36лв., ведно със съответната лихва, за 2018г. е установен надвнесен данък в размер на 1306.93лв; и 2.ДДС по ЗДДС за данъчен период м.09.2018г. в размер на 16550.67лв., за данъчен период м.10.2018г. в размер на 10894.45лв., за данъчен период м.12.2019г. в размер на 39399.61лв., за данъчен период м.05.2020г. в размер на 7537.83лв., за данъчен период м.07.2020г. в размер на 167.50лв. и за данъчен период м.08.2020г. в размер на 4755.83лв.,, ведно със съответните лихви, както и лихва от 2072.97 лв. по издадени от дружеството фактури, по които ДДС е начислен към по късна дата.

Срещу РД не е подадено възражение поради което на 07.06.2022г. и в срока по чл.119 ал.2 от ДОПК е издаден обжалваният РА, с който на дружеството са определени данъчни задължения: 1.Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2019г. в размер на 12209.36лв.-главница и лихва в размер на 2397.97лв.; и 2.ДДС по ЗДДС за данъчен период м.09.2018г. в размер на 16550.67лв.-главница и 6124.24лв.-лихва, за данъчен период м.10.2018г. в размер на 10894.45лв.-главница и 3937.45лв.-лихва, за данъчен период м.12.2019г. в размер на 39399.61лв.-главница и 6124.24лв.-лихва, за данъчен период м.05.2020г. в размер на 7537.83лв.-главница и 1513.97лв.-лихва, за данъчен период м.07.2020г. в размер на 167.50лв.-главница и 30.80лв.-лихва, за данъчен период м.08.2020г. в размер на 4755.83лв.-главница и 833.66лв.-лихва. Във връзка с начислен ДДС към по-късна дата е начислена лихва за просрочие в размер на 2072.97лв. за данъчен период м.12.2019г.

С РА №П-03000322153175-003-001/25.08.2022г. за поправка на ревизионен акт в частта за начислените лихви е определен общ размер от 32972.95лв., като са поправени съответните редове в таблиците на РА.

В резултат на административно обжалване на РА по реда на чл.117 и сл. от ДОПК, Директорът на Дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП се е произнесъл с Решение № 180/15.09.2022г., с което е потвърдил същия в оспорената част.

 

В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото фактически констатации:

Органите по приходите констатират, че в ревизирания период 2018г.-2019г. дружеството е извършвало дейност по строителство на сгради и строителни услуги, производство на мебели, отдаване под наем на МПС. За периода на ревизията дружеството има продажби на недвижими имоти, право на строеж и ид. части от поземлени имоти в гр. Варна: ул. „Хан Кардам“ № 8; ул. „Тихомир“ № 56; ул. „Радецки“ № 59/61; ул. „Хан Пресиян“ № 12; ул. „Филип Тотю“ № 18, а в процес на изграждане са жилищни сгради на ул. „Антон Страшимиров“ № 17 и ул. „Хан Пресиян“ № 18.

В хода на ревизията са установени обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 и т. 4 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи за ревизирания период и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облаганe, относно извършваната от „Брадърс Билдинг“ ООД дейност - строителство и установени разпоредителни сделки с идеални части от поземлени имоти и апартаменти, във връзка с които са налице неотчетени приходи от дружеството. След извършен преглед на данъчното досие на ревизираното лице, съпоставка на данните от подадените отчетни регистри по ЗДДС, ГДД по чл.92 от ЗКПО за ревизирания период, представените в хода на предходни контролни производства, присъединени с Протоколи обр. Кд-73 №№ Р-03000321005895-ППД-001/29.11.2021г. и Р03000321005895-ППД-002/29.11.2021 г., Р-03000321005895-ППД-003/17.02.2022 г. и Р03000321005895-ППД-004/17.02.2022г. документи, счетоводни регистри и писмени обяснения, е установено, че по отношение на извършените СМР услуги на клиенти на дружеството през 2019г. не са отчетени приходи, съгласно счетоводните стандарти, освен от продадено право на строеж и идеални части от поземления имот, както и не са признати съответстващите им разходи. Установени са данни за укрити приходи от ревизираното дружество, неотразяване на получени плащания от клиенти-физически лица в счетоводството на дружеството, което води до недостоверност на паричните потоци. Не са изпълнени изискванията на СС-18 Приходи и СС-11 по Договори за строителство, по отношение признаването на реализираните от дружеството приходи и разходи. Предвид установеното, при определяне на задълженията по ЗДДС и ЗКПО за ревизираните периоди органите по приходите са приели, че са налице основания за прилагане на чл.122 от ДОПК, а именно: налице е едно от следните обстоятелства на чл.122 ал.1 от ДОПК: т.2 - налице са данни за укрити приходи или доходи; т.4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.

Аргументите за наличие на обстоятелства чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК са подробно описани в Уведомление по чл.124, ал.1 от ДОПК № Р-03000321005895-113-001/29.03.2022г., с което ревизираното лице е уведомено, че данъчната основа за облагане с КД за периода 01.01.2018г. - 31.12.2019г. и с ДДС за периоди 01.09.2018г.- 31.10.2018г., 01.12.2019г. – 31.12.2019г., 01.05.2020г. – 31.05.2020г., 01.07.2020г. – 31.08.2020г. ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК. С Уведомление №Р-03000321005895-113001/29.03.2022г. е определен 14-дневен срок за представяне на доказателства и вземане на становище, считано от датата на връчване - 05.04.2022г. На ревизираното лице е връчено и Уведомление по чл.17 ал.1 т.2 от ДОПК №Р-03000321005895-139-001/29.03.2022г. На основание чл.124 ал.3 от ДОПК с ИПДПОЗЛ №Р-03000321005895-040-002/29.04.2022г., връчено на 05.04.2022г., от ревизираното лице са изискани Декларации по чл. 124 ал. 3 от ДОПК за данни за имуществото, всички източници на доходи, приходи, източници на формиране на собствения капитал, източници на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност и участия в управителни и надзорни органи на юридически лица. Чрез използване функционалностите на ИС Контрол, с придружително писмо вх. №Р-03000321005895-ПРД-001-И/18.04.2022г., са представени Декларации по чл.124 ал.3 от ДОПК за 2018 г. и 2019 г.

Във връзка с установените обстоятелства по реда на чл.122 ал.1 от ДОПК, за целите на определяне на наличие на отклонение от данъчно облагане с корпоративен данък и ДДС, в хода на ревизионното производство, с Акт за възлагане на експертиза Р-0300032100589501-001/16.03.2022 г. е възложено определяне на пазарна цена на обекти и право на строеж на същите и пазарна цена на: строителни услуги в обекти в сгради и право на строеж на същите, находящи се в гр. Варна ул. „Хан Кардам" № 8 и ул. „Тихомир" № 56 и строителни услуги, оказани на учредителите на право на строеж в гр. Варна, ул. „Хан Кардам" № 8 и ул. „Тихомир" № 56. Резултатите от изготвената експертна оценка /Приложение № 7 към РД – л.1555-1593/ са описани подробно в ревизионния доклад по обекти за целите на анализа на брутните приходи/доходи на ревизираното лице.

І. По ЗКПО:

За 2018г.

В хода на ревизията е установено, че за обект на ул. „Хан Кардам“ № 8 е издадено Разрешение за строеж № 91/03.08.2016 г. и Удостоверение за въвеждане в експлоатация № 101/26.09.2018 г., а за обект на ул. „Тихомир“ № 56 е издадено Разрешение за строеж № 131/18.08.2017 г. и Удостоверение за въвеждане в експлоатация № 174/23.12.2019 г.

След извършен анализ на представените от жалбоподателя в хода на други административни производства предварителни договори, нотариални актове, издадени фактури за продажби, осчетоводени приходи, дневници по ЗДДС, банкови документи и др., както и събраните доказателства от други задължени лица, органите по приходите са установили, че с нотариални актове е прехвърлено правото на собственост върху идеални части земя от поземлен имот, върху който се изгражда сградата на адрес гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ № 8 на следните клиенти: Н. Я. С. /л. 539 гръб-538/, А. О. и А. О. /л. 542 гръб-541/, Е. А. П. /л. 536 гръб-535/, А. С. Л. /л. 527/. В нотариалните актове е записано, че сумите по продажбите са заплатени от купувача на продавача преди сключване на сделките. В счетоводството на жалбоподателя не са отчетени плащания в брой или по банков път по сделките. Жалбоподателят не е съставил фактури, не е отчел приходи от продажбите и не е начислил ДДС. В хода на предходната ревизия, след връчване на Уведомление по чл. 124 от ДОПК, е представил копия на издадени на 23.11.2018 г. четири бр. фактури /л. 612/ за продажбите на ид. части земя и писмено обяснение /л. 613/, в което е посочил, че фактурите не са предадени в счетоводството, поради което и не са отразени в счетоводните регистри за периода 01.01.2018 г. - 30.11.2020 г. Декларирал е, че фактурите ще бъдат включени в регистрите за м. 05.2021 г. Въз основа на данните в нотариалните актове органите по приходи са установили размер на неотчетените приходи от продажба на идеални части земя в размер на 3 125 лв., намерили отражение в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2018 г. В данъчната основа за същата година е намерил отражение и размерът на разходите, представляващи отчетна стойност на продадената земя 6 622.35 лв. Приели са, че независимо, че в нотариалните актове от дата 23.11.2018 г., е записано, че плащанията по сделките са извършени преди сключването на същите, от приложените счетоводни регистри за 2018 г. на с/ка 501 „Каса” /л. 1042/ и с/ка 503 „Разплащателна сметка“ /с няколко аналитични нива/ /л.1051,1022,1013/ не се установява да има осчетоводени получени плащания от изброените физически лица по повод разглежданите сделки. В представените сч. регистри на с/ки от гр. 70 /л. 958-953/ също липсват осчетоводени приходи от разглежданите сделки, т.е. от жалбоподателя са реализирани, но не са отчетени приходи от продажбите. В съответствие с разпоредбите на СС 18 „Приходи“ /т. 1.1, т. 2, т. 3.1, т. 5.1, т. 6.1/, чл. 3 от Закона за счетоводството /ЗСч/ жалбоподателят е следвало да отчете приходи от продажбите, но той не е сторил това за отчетната 2018 г., поради което органите по приходите при формиране на данъчната основа по чл. 122 от ДОПК, подлежаща на облагане с корпоративен данък са взели предвид приходите в размер на 3 125.00 лв.

В хода на ревизията е установено, че с нотариален акт № 167/27.12.2016 г. /л. 534 гръб-530 гръб/ Е. В. Г., Х. М. Д., И. Ж. И. и „Брадърс Билдинг“ ООД, като съсобственици на поземлен имот на ул. „Хан Кардам“ № 8, взаимно си учредяват право на строеж за обекти в бъдеща сграда в поземления имот, като всеки от съсобствениците си запазва правото на строеж върху отделни конкретни части/обекти от сградата. Установено е, че към 26.09.2018 г., когато е издадено удостоверението за въвеждане в експлоатация на обекта, не са издадени фактури за извършените СМР услуги на И. Ж. И.. От представена справка себестойността на обектите, оставащи собственост на И. Ж. И. е 113 043.48 лв. /л. 646/. Жалбоподателят е представил писмено обяснение /л. 613/, че на процесното лице е издадена фактура № 100. ..43/19.12.2018 г. на стойност 143 800 лв. /л. 611 - дан. основа 119 833,34 лв. и ДДС в размер на 23 966.66 лв./, но същата не е представена в счетоводството и не е отразена в сч. регистри /л. 971 - аналитичен регистър на сч. с/ка 611/1 Хан Кардам № 8 за 2018г./. Същата ще бъде отразена в сч. регистри за м. 05/2021 г. Органите по приходи са установили, че процесната фактура е отразена в СД и дневник за продажбите за данъчен период м. 05/2021 г. Установили са, че на жалбоподателя са извършени две предходни ревизии, при които са констатирани укрити приходи, за които в хода на ревизионните производства дружеството е представяло фактури, всичките с номерация извън диапазона на издаваните от него фактури и ненамерили отражение в счетоводните регистри, вкл. и процесната фактура. Предвид това органите по приходи са приели, че фактурите /във връзка с укритите приходи/ са издавани със задна дата и с цел обслужване интересите на жалбоподателя. В хода на ревизионното производство е възложена експертиза /л. 1777/ и съгласно експертната оценка на вещото лице /л. 1591/ пазарната цена на строителната услуга, по която получател е И. Ж. И. е определена в размер 156 660 лв. с вкл. ДДС /данъчна основа 130 550 лв. и ДДС в размер на 26 110 лв./. Въз основа на изложеното органите по приходи са приели, че жалбоподателят не е отчел приход от извършената строителна услуга на И. И. през 2018 г. /когато е завършена услугата/, поради което са определили укрит приход в размер 10 716.67 лв. /паз. цена без ДДС в размер на 130 550 лв. - стойност на издадената фактура, без ДДС 119 833.34 лв./, намерил отражение в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2018г. В данъчната основа за същата година са намерили отражение и разходите в размер 113 043.48 лв. /т.е. себестойността по сч. данни и справка/ за изграждането на обектите на И. И..

Органите по приходи са анализирали търговските взаимоотношения на жалбоподателя с клиентите за обект „Хан Кардам“ № 8 /А. С. Л. - л. 526, А. О. Х. и А. О. Б. - л.542, Е. П. К. - л.544, Е. А. П. - л.537, Х. М. Ш. - л.550, К. П. Ц. - л.548, Я. Е. - л.546, П. В. П. - л.554, В. П. М. - л.540/. Анализирали са нотариалните актове, на кой етап от строителството са изповядани сделките и какъв е предмета на същите /право на строеж, обект в „груб строеж“, обект от готовата сграда, въведена в експлоатация/, съставените предварителни договори, издадени фактури, извършени плащания; счетоводни регистри; събрали са и са анализирали доказателства, представени от лицензирани банки в страната, предоставили кредити на клиентите за закупуване на недвижимите имоти /стр. 17-27 от РД/. Установили са наличие на предварителни договори за продажба на имотите /за А. Л., Е. П. и В. М./, с вписани в тях по-високи продажни цени от вписаните в нотариалните актове. Въз основа на анализа органите по приходи са приели, че жалбоподателят е отчитал приходи от продажба на недвижими имоти в по-малък размер и част от приходите от продажбите не са намерили отражение в счетоводството на дружеството в съответствие със счетоводните стандарти. Приели са, че е налице отклонение от данъчно облагане по см. на чл. 16 ал. 1 от ЗКПО.

На базата на изготвената експертиза за определяне на пазарната цена на обекти в сградата и право на строеж, както и на извършените строителни услуги към 26.09.2018 г., датата на въвеждане в експлоатация на сградата на ул. „Хан Кардам“ № 8, органите по приходи са установили, че жалбоподателят не е отчел през 2018 г. приходи от продажба на имоти и СМР услуги, в общ размер на 92 754.87 лв. Органите по приходи са установили, че всички разходи, съответстващи на строителството на обектите на изброените лица и влезли в себестойността са намерили текущо отражение в отчета за приходи и разходи през 2018 г.

Установено е, че в хода на ревизията пред органа по приходите жалбоподателят представя предварителни договори, различни от предварителните договори, представени от физическите лица пред банките, т.е. служи си с документи с невярно съдържание. Това обстоятелство е прието за индикация за отчитани продажби на по-ниски цени от действителните продажни цени и за укриване на действителните приходи, получени от жалбоподателя.

За 2019г. органите по приходи са анализирали търговските взаимоотношения на жалбоподателя с всички клиенти за обект „Тихомир“ 56, като са анализирали нотариалните актове и на кой етап от строителството са изповядани сделките /с предмет право на строеж или с предмет обект от готовата сграда, въведена в експлоатация/, съставените предварителни договори, договори за СМР, издадени фактури, извършени плащания и др., при който анализ са установили, че за част от клиентите /позиции от 1 до 6 в таблицата на стр. 27-30 от РД/ са издавани фактури към датите на плащанията, а не към датата на завършване на строителната услуга. По отношение на извършените СМР през 2019 г. не са отчетени приходи, съгласно изискванията на счетоводните стандарти /т. 6.2 от СС 11 „Договори за строителство“/. Приели са, че жалбоподателят е следвало да издаде фактури за цялата стойност на извършените СМР към датата на въвеждане в експлоатация 23.12.2019г., а в счетоводството да признае приходи и съответстващите им разходи. За част от клиентите е установено, че са осчетоводявани плащания по банков път, но всъщност плащанията представляват вноски в брой по банковата сметка на дружеството, направени от съдружник, за които няма доказателства за действителния размер на платените/дадени суми от клиентите /позиции от 7, 8, 12 в табл. на стр. 27-30 от РД/.

В резултат на съвкупния анализ на фактите и обстоятелствата, събраните доказателства и експертната оценка на вещото лице /л. 1591/, органите по приходи са установили, че жалбоподателят не е отчел през 2019 г. приходи от продажба на имоти и СМР услуги, общо в размер на 361 787.31 лв. По отношение на лицата Михаил и Д. М., С. Д. Д., В. П. П.. Б. С. С., Ц. Й. С., А. Х. И./Д. Н. Х., предвид че са придобили първоначално само право на строеж върху конкретни обекти от сградата, органите по приходите приемат, че с изграждането й и въвеждането в експлоатация, лицата автоматично стават собственици на тези части от сградата, а жалбоподателят е извършил строителна услуга в полза на физическите лица и следва да признае приход от извършената услуга на основание СС 18 „Приходи“ към датата на въвеждане в експлоатация на сградата. За изброените лица са отчетени само приходи от продажбата право на строеж, но не и от извършените СМР.

По отношение на лицата Н. Д. С., Г. Ю. М.-А., А. И. В., „МИК 01“ ЕООД, П. Д. С. е установено, че според нотариалните актове, съставени преди въвеждане в експлоатация на сградата, прехвърлянето на собствеността върху обектите е станало след етапа на „груб строеж“ по см. на т. 46 от § 1 от ДР на ЗУТ. За периода от изграждането на сградата на „груб строеж“ до въвеждането в експлоатация са извършвани довършителни работи, които са предмет на доставка на строителна услуга, извършена от жалбоподателя с получател физическите лица и дружеството е следвало да признае приходи по правилата на СС 18 „Приходи“ - към датата на завършване на строителната услуга, което то не е сторило.

С нотариален акт № 151/26.04.2018г. /л. 524/ Д. Н. Е., В. Д. М., Д. С. С., Б. С. С. и жалбоподателя като съсобственици на поземлен имот на ул. „Тихомир“ № 56, взаимно си учредяват право на строеж за обекти в бъдеща сграда в поземления имот като всеки от съсобствениците си запазва правото на строеж върху отделни конкретни части/обекти от сградата. Сградата е изградена и въведена в експлоатация на 23.12.2019 г., с което поетият ангажимент от жалбоподателя да построи имотите им е изпълнен. Към датата на въвеждане на сградата в експлоатация жалбоподателят е следвало да отчете приход от извършените СМР услуги и да признае съответстващите им разходи съгласно изискванията на счетоводните стандарти /т. 6.2 от СС 11 „Договори за строителство“/, което той не е сторил. Въз основа на експертната оценка на вещото лице пазарната цена на строителната услуга, по която получатели са Д. Н. Е., В. Д. М., Д. С. С., Б. С. С. е определена в размер 357 540 лв. с вкл. ДДС /дан. основа в размер на 297 950 лв. и ДДС в размер на 59 590 лв./. Органите по приходи са приели, че жалбоподателят не е отчел приход от извършената строителна услуга на изброените лица през 2019 г., когато е завършена услугата, поради което са определили признат приход в размер 299 677.58 лв. намерил отражение в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2019 г. В данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2019г. са намерили отражение признати разходи в размер 279 442.57 лв. за обектите на съучредителите на правото на строеж.

ІІ. По ЗДДС:

1.Органите по приходите са установили, че с нот. акт от 15.05.2020 г. жалбоподателят продава на Ц. Ф. П. обекти от сграда на ул. „Тихомир“ 56 за сумата 101 800 лв., с вкл. ДДС в размер 16 966.67 лв. За продажбата са издадени фактури /стр. 51 от РД/. С експертизата, възложена в хода на ревизията /л. 1591/, пазарната оценка на тези обекти е определена в размер на 147 027 лв. с вкл. ДДС в размер 24 504.50 лв. Органите по приходи са приели, че жалбоподателят не е начислил ДДС в размер на 7 537.83 лв. за дан. период м. 05.2020 г.

С нот. акт от 28.07.2020г. жалбоподателят продава на М. А. М. обекти от сграда на ул. „Тихомир“ 56 за сумата 23 000 лв. с вкл. ДДС в размер 3 833.33 лв. За продажбата са издадени фактури /стр. 52 от РД/. С експертизата, възложена в хода на ревизията, пазарната оценка на тези обекти е определена на 24 005 лв. с вкл. ДДС в размер 4 000.83 лв. Органите по приходи са приели, че жалбоподателят не е начислил ДДС в размер на 167.50 лв. за дан. период м. 07.2020 г.

С нот. акт от 25.08.2020г. жалбоподателят продава на Д. И. Б. обекти от сграда на ул. „Тихомир“ 56 за сумата 81 900 лв., с вкл. ДДС в размер 13 650 лв. За продажбата са издадени фактури /стр. 52 от РД/. С експертизата, възложена в хода на ревизията, пазарната оценка на тези обекти е определена на 110 434.99 лв. с вкл. ДДС в размер 18 405.83 лв. Органите по приходи са приели, че жалбоподателят не е начислил ДДС в размер на 4 755.83 лв. за дан. период м. 08.2020г.

Изведен е извод, че жалбоподателят е отчитал приходите от продажби на недвижими имоти на занижени цени, което е довело до начисляване на данъци /корпоративен данък и ДДС/ в по-малки размери от действително дължимите. Въз основа на изготвената в хода на ревизионното производство експертиза за определяне пазарната стойност на обектите, собственост на Ц. Ф. П., М. А. М., Д. И. Б., органите по приходите са определили размер на неотчетения приход и неначисления ДДС.

Органите по приходи са анализирали нотариалните актове, обективиращи продажбите, при съобразяване на обстоятелството на кой етап от строителството са изповядани сделките /с предмет право на строеж или с предмет обект от готовата сграда, въведена в експлоатация/, както и издадените от дружеството фактури, които данни са обобщени в таблица на стр. 53- 54 от РД. Прието е, че в случаите, когато жалбоподателят е прехвърлил/продал „право на строеж“ /т.е. до изграждане на грубия строеж на сградата/, купувачите след изграждане на сградата автоматично стават собственици на частите от сградата/обектите, съответстващи на придобитото право на строеж, а извършените СМР до изграждане на обекта и въвеждане в експлоатация са доставка на СМР услуга, за която датата на данъчното събитие е датата на завършването й, която е датата на удостоверението за въвеждане в експлоатация. По аргумент на чл.25 ал.6 от ЗДДС са приели, че в случаите, когато сделките са изповядани след въвеждането на обекта в експлоатация, купувачите придобиват собствеността върху недвижимия имот и датата на данъчното събитие е датата на нотариалния акт.

При ревизията е установено, че жалбоподателят е отчитал приходите от продажби на недвижими имоти и СМР услуги на занижени цени, което е довело до начисляване на данъци - корпоративен данък и ДДС, в по-малки размери от действително дължимите. В таблицата на стр. 53-54 от РД органите по приходи са посочили окончателната цена, без вкл. ДДС, определена по реда на чл. 122 от ДОПК на база пазарната оценка по експертизата. Съпоставили са я със стойността на издадените от жалбоподателя фактури. Върху превишението на пазарната цена над фактурираната стойност са определили ДДС. В резултат на това органите по приходи са приели, че за обект „Хан Кардам“ № 8 жалбоподателят не е начислил към датата на въвеждане в експлоатация: -ДДС в общ размер на 16 550.68 лв. за дан. период м. 09.2018 г. /позиции от 1 до 5 и позиции от 8 до 12 в таблицата на стр. 53 от РД; тези сделки са изповядани до датата на въвеждане в експлоатация на обекта/; -ДДС в размер 4 143.63 лв. за дан. период м. 10.2018г. /позиции 6 и 7 от таблицата на стр. 53 от РД; тези сделки са изповядани след въвеждането в експлоатация на обекта/. За обект „Тихомир“ 56 жалбоподателят не е начислил към датата на въвеждане в експлоатация ДДС в размер 39 399.61 лв. за дан. период м. 12.2019 г. /позиции от 13 до 28 в таблицата на стр. 53-54 от РД; тези сделки са изповядани преди въвеждане в експлоатация на обекта/.

Тъй като при ревизията е установено, че по част от доставките жалбоподателят е издавал фактури в по-късни данъчни периоди или е отразил издадените фактури в по-късни дан. периоди, в нарушение на разпоредбите на ЗДДС, органите по приходи са начислили лихви, както следва:

- За извършени СМР услуги на обектите на И. И., съучредител на право на строеж за обект „Хан Кардам“ № 8, въведен в експлоатация на 26.09.2018 г. жалбоподателят е издал фактура на 19.12.2018 г. и е декларирал писмено, че ще бъде отразена в дневник за продажбите за м. 05.2021 г. Органите по приходи са начислили лихва за просрочие върху начисления ДДС за периода 15.10.2018 г. - 14.06.2021 г. в размер 6 484.83 лв.

За извършени СМР услуги на обектите на Михаил и Д. М., С. Д. Д., В. П. П., Б. С. С., Ц. Й. С., А. Х. И., Д. С. С., Д. Н. Е., В. М. /клиенти и съучредители на право на строеж за обект „Тихомир“ № 56, въведен в експлоатация на 23.12.2019 г./ жатбоподателят е издал фактури и ги е отразил в дневници за продажбите в по-късни периоди. Органите по приходи са начислили лихва за просрочие върху начисления ДДС в общ размер 2 072.97 лв., описани по клиенти и периоди в таблица на стр. 55-57 от РД.

2.За данъчен период м. 10.2018 г. от жалбоподателя е упражнено право на приспадане на данъчен кредит по протокол по чл. 117 от ЗДДС в размер 6 750.82 лв. за придобит чрез ВОП лек автомобил Мерцедес ГЛА 180 Д от италианското дружество L AUTO S.R.L., VIN № IТ02738540604.

В хода на предходното ревизионно производство от жалбоподателя е представено писмено обяснение, че автомобилът се използва за отдаване под наем на физически лица, а през останалото време стои на паркинга на дружеството. Не се отчита разход на гориво, няма пътни листи или пътна книжка. Органите по приходи са установили, че дружеството не е отчело никакви доставки по отдаване под наем на процесния автомобил, а и жалбоподателят не е представил никакви доказателства за това. Платени са застраховки за автомобила и е минат технически преглед.

От Агенция „Пътна инфраструктура“ е получена информация - записи от регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Република България", получени от Автоматични устройства за записване на пътния трафик и от Автоматичните преброителни пунктове и стационарните и мобилни контролни точки на Националното ТОЛ управление, стопанисвани от АПИ, от която е видно, че л.а. Мерцедес ГЛА 180 Д с рег. № [рег. номер] е засичан в движение по пътищата на страната многократно през 2020 г. Органите по приходи са заключили, че автомобилът се използва от дружеството или неговите управители, но не са представени никакви документи във връзка с експлоатацията, въпреки че са изискани по реда на ДОПК. Приели са, че от жалбоподателя не са доказани предпоставките на чл. 70 ал. 2 от ЗДДС, поради което на основание чл. 70 ал. 1 т. 4 от ЗДДС не са признали на жалбоподателя правото на приспадане на данъчен кредит при придобиването на л.а. Мерцедес ГЛА 180 Д в размер 6 750.82 лв. за дан. период м. 10.2018 г.

 

В хода на съдебното производство, по искане на жалбоподателя е допусната Съдебно-оценителна експертиза, вещото лице, по която да определи пазарните оценки на обекти в сгради на адрес гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ №8 и ул. „Тихомир“ №56 в два варианта, както следва: Първи вариант: към датите, използвани в експертизата, назначена от НАП, съответно за обектите на адрес: гр. Варна ул. "Хан Кардам“ №8 към дата 26.09.2018 г.. а за обектите на адрес: гр. Варна ул. "Тихомир“ №56 към дата 23.12.2019 г., с изключение на оценките на апартамент №18 и паркомясто №8, които да бъдат определени към дата 15.05.2020 г.; на гараж №1.05 към дата 28.07.2020 г.; на апартамент №19 и паркомясто №8 към дата 24.08.2020 г. Втори вариант: към датата на съответните нотариални сделки за обекти на адрес: гр. Варна ул. "Хан Кардам" №8 - апартамент №16, апартамент №1, апартамент №12, апартамент №4, апартамент №13, подземно паркомясто Р 9-10, ателие №1 и апартамент №14. За останалите обекти на адрес гр. Варна ул. “Хан Кардам“ №8: апартамент №5, апартамент №6, апартамент №8, апартамент №10, апартамент №11 и подземно паркомясто Р 5-6 към датата на въвеждане на сградата в експлоатация - 26.09.2018 г., тъй като за тези обекти правото на строеж е прехвърлено в периоди, извън обхвата на данъчната ревизия.

Извършените от вещото лице изчисления са обективирани в сравнителни таблици, както следва:

За обектите, находящи се в гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ №8 към 26.09.2018г.

№ по ред	Обект	обща площ в кв.м.	пазарна ст -ст в лева без ДДС ("Брадърс Билдинг)	пазарна ст -ст в лева без ДДС (по Ревизионен акт)	пазарна ст -ст в лева без ДДС (по Експертиза)
1	Апартамент № 16	108,63	52666.67	75 563,33	57 784,17
2	Апартамент № 1	58,79	49 583,00	58 926,67	44 680,00
3	Апартамент № 12	67,24	57 230,00	67 395,83	51 102,50
4	Апартамент № 4	51,58	43 615,00	52 733,33	39 200,83
5	Апартамент № 13	112,87		134 594,00	102 931,00
6	подз. Парком. Р№ 9,10	13,00	105 940.79	11 116,67	6 593,33
7	Ателие № 1	40,29	30 805,16	33 350,83	30 620,00
8	Апартамент № 14	63,06	45 033,00	63 205,83	47 925,83
9	Апартамент № 5	63,73	40 833,00	36 415,00	30 340,00
10	Апартамент № 6	51,78	33 000,00	28 509,00	24 914,00
11	Апартамент № 8	63,22		35 826,00	29 850,00
12	Апартамент № 10	93,59		51 529,00	42 932,00
13	Апартамент № 11	64,75	119 833,00	35 650,00	29 703,00
14	подз. Парком. Р№ 9,10	13		7 551,00	3 946,00
			596 955,95	692 366,50	542 522,67

 

За обектите, находящи се в гр. Варна, ул. „Тихомир“ №56 към 23.12.2019г.

№ по ред	година	Обект	обща площ в кв.м.	пазарна ст -ст в лева без ДДС ("Брадърс Билдинг)	пазарна ст -ст в лева без ДДС (по Ревизионен акт)	пазарна ст -ст в лева без ДДС (по Експертиза)
9	2019	Апартамент № 16	65,66	63 564,48	66 338,33	56 960
10	2019	Апартамент № 9	91,84	87 360,41	89 076,67	79 671
11	2019	Апартамент №. 20	55,39	53 333,33	57 640,83	48 051
12	2019	Апартамент № 17	57,77	37 750,00	60 117,50	50 115
13	2019	Апартамент № 3	65.72	54 583,33	66 399,17	57 012
23	2020	Паркомясто № 8	12,00	84 833,33	9 315,83	8 251
24	2020	Апартамент №. 18	115,51		113 206,67	80 188
25	2020	Гараж № 1.05	24,68	19 166,67	20 004,17	19 882
26	2020	Апартамент № 19	102,33	68 250,00	82 713,33	79 894
27	2020	Паркомясто № 9	12,00		9 315,83	8 251
1	2019	Апартамент № 4	52,19	41 175,00	29 674,00	24 868
2	2019	Апартамент № 14	37,80	29 816,66	21 492,00	18 012
3	2019	Апартамент № 6	56,39	45 833,33	32 062,00	26 870
4	2019	Гараж № 1.08	36,28		16 468,00	16 984
5	2019	Гараж № 1.09	37,73	130 322,49	16 558,00	17 662
6	2019	Апартамент № 1	83,88		47 691,00	39 969
					80 717,00
7	2019	Апартамент № 7	67,80	53 485,25	38 549,00	32 307
8	2019	Апартамент № 2	56,39	45 830,00	32 062,00	26 870
14	2019	Апартамент № 11	131,64	35 051,70	74 845,00	62 746
15	2019	Гараж № 1.06	35,31		16 026,00	16 528
16	2019	Апартамент № 8	64,02	32 588,37	36 400,00	30 506
17	2019	Апартамент № 15	93,60	33 588,37	53 218,00	44 600
18	2019	Гараж № 1.07	18,82		8 543,00	8 811
19	2019	Апартамент №. 10	52,75	41 927,58	29 902,00	25 135
20	2019	открито ПМ Р-20	18,50		1 663,00	1 572
21	2019	Апартамент № 12	69,54	58 258,91	39 536,00	33 136
22 .	2019	Апартамент № 13	66,33		37 713,00	31 606

Вещото лице е описало в таблици Приложение I.1.3.2 и II.1.3.2 и пазарната стойност за 1 кв.м. СМР на жилищните сгради на двата адреса за апартаменти, гаражи и паркоместа.

Във втория вариант на СОЕ вещото лице е установило, че поставените задачи се покриват с изготвените оценки към първи вариант, тъй като няма значителна промяна в икономическите и пазарни условия през 2018г. и 2019г.

В съдебно заседание, проведено на 12.04.2023г. вещото лице М. А. уточнява, че при изготвянето на експертизата се е ръководила от Метода на увеличената стойност, тъй като при него се използва строителната цена - цената за изграждане на обектите, със съответната печалба на строителя. СОЕ в частта, в която са определени пазарни цени по-ниски от данъчните оценки е оспорена от проц. представител на ответника, който в с.з. на 12.04.2023г. заявява, че ще се ползва от експертизата, изготвена в хода на ревизионното производство.

По искане на жалбоподателя е назначена и ССчЕ, вещото лице по която, да определи размерът на данъчните задължения по ЗКПО и ЗДДС за ревизираните периоди, включително дължимите лихви в два варианта: Първи вариант: като приложи определените в заключението на съдебно-оценителната експертиза пазарни стойности, вместо използваните от НАП такива, при запазване на всички останали параметри, използвани от НАП и имащи влияние върху формирането на данъчната основа по ЗДДС и данъчния финансов резултат по ЗКПО. Във втори вариант като приложи определените в заключението на съдебно-оценителната експертиза пазарни стойности, вместо използваните от НАП такива, като при определяне на данъчните задължения съобрази и твърденията на жалбоподателя, че за част от процесните обекти строителната услуга е завършена и съответно данъчното събитие е настъпило извън ревизираните периоди.

В първи вариант вещото лице установява по ЗКПО за 2018 г. надвнесен корпоративен данък в размер на 10 432.24 лв., за 2019г. се установява дължим корпоративен данък в размер на 4 788.89лв., с лихва за периода от 01.07.2020г. до 07.06.2022г.- 940.56лв. По ЗДДС вещото лице установява задължения за ДДС в общ размер 50 431.52 лв., включващи: - 48 358.55 лв. - задължения за неначислен ДДС и непризнат данъчен кредит, от които главници – 38 268.33 лв. и лихви – 10 090.22 лв., за данъчни периоди м.09.2018г., м.10.2018г., м.12.2019г., м.05.2020г. и м.088.2020г., съобразно справка 6; и 2 072.97 лв. - задължения за затворена лихва, представени в Справка 4. Вещото лице е посочило, че не може да даде заключение по втори вариант. В тази връзка по искане на жалбоподателя беше назначена втора ССчЕ, със същата задача, с уточнение при изготвяне на заключението да бъдат приложени определените в заключението на съдебно-оценителната експертиза пазарни стойности, вместо използваните от НАП такива, но при определяне на данъчните задължения да бъдат съобразени и твърденията на жалбоподателя, че за част от процесиите обекти строителната услуга е завършена и съответно данъчното събитие е настъпило извън ревизираните периоди. При така поставената задача вещото лице е дало заключение, както следва: 1.По ЗКПО за 2018г. – 10 432.24 лв. надвнесен корпоративен данък, с който няма извършено прихващане; за 2019г. – 4 405.92 лв. дължим корпоративен данък и лихви в размер на 865.34 лв.; 2. По ЗДДС за данъчни периоди м.09.2018г., м.10.2018г., м.12.2019г., м.05.2020г. и м.088.2020г. начислен ДДС и непризнат данъчен кредит общо в размер на 20 920.35 лв. и лихви общо 5 873.36 лв. Задълженията за затворена лихва са общо в размер на 6 576.71 лв. В съдебно заседание вещото лице Кунева прави забележка за допуснати в заключението технически грешки, а също така уточнява че при съобразяване възраженията на жалбоподателя за настъпили данъчни събития, извън процесните периоди, в заключението не са включени обектите, които според твърденията на дружеството са настъпили след 31.12.2019г. са изключени от изчисленията. Дава разяснения и относно размерът на изчислената затворена лихва.

По искане на жалбоподателя, в съдебното заседание на 01.02.2023г. са разпитани свидетелите А. С. Л. и В. П. М..

Свидетелят А. С. Л. обяснява, че е купил от жалбоподателя апартамент №16 на ул. „Хан Кардам“ № 8, като е подписал предварителен договор и е сключил договор за банков кредит, без лично самоучастие. При подписването на предварителния договор свидетелят не е видял имота, а това е станало на един по-късен етап. Установил е, че всъщност реалната му квадратура е 40 к.м., а останалото са големи тераси, поради което и подписали анекс за предоговарянето на цената. Цялата цена била платена с отпуснатия банков кредит. Подписали и друг анекс, с който фирмата му върнала част от парите за довършителните работи. Апартаментът бил издаден по БДС, на мазилка и на шпакловка, без готови бани, без врати, като свидетелят се отказал от извършване на довършителните работи и парите за тях му били върнати по банков път. Подписали и нотариален акт за прехвърляне на идеални части от земята, които свидетелят платил в брой, за което му била издадена фактура. Предоговарянето на цената било необходимо предвид факта, че апартаментът с прилежащите тераси бил с квадратура от 93-94 кв.м., а реалната жилищна площ била 40 кв.м.

Свидетелят В. П. М., дава показания, че през 2017г. е закупил от жалбоподателя право на строеж за ап. 6 на ет. 3 на ул. „Хан Кардам“ № 8. След като сключил договора за правото на строеж сключил и договор за СМР, за довършителните работи. През 2017г. при закупуването на правото на строеж, имало и договор за СМР, който плащал в последствие на вноски. По договора за СМР плащал по банков път от собствена сметка. Издали му фактура за СМР, която към момента на издаването не заплатил, а плащал впоследствие когато имал възможност в лева, в евро, в банка, на място на гише. Свидетелят носил парите на гише в банката, но тъй като имало такса, която била по-висока при личното внасяне внасял парите чрез представителя на фирмата като негово задължение. Всички вноски били внесени по този начин. Впоследствие се оказало, че свидетелят е надплатил известна сума, която му била върната в брой в офиса на фирмата след изплащането на последната вноска. По спомен на свидетеля, СМР излезли около тридесет и няколко хиляди лева.

При така установената фактическа обстановка, съдът достигна до следните правни изводи:

По валидността на РА:

При дължимата пълна служебна проверка на валидността и законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл.168 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, съдът установи, че процесния РА е валиден административен акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган, в определения от него срок. РА е издаден от компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на същата, и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. Подписан е и от двамата ОП с квалифициран електронен подпис, по смисъла на чл.13 ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. В съдържанието не само на ревизионния акт, но и на ЗВР, ЗИЗВР и РД е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл.184 ал.1 от ГПК вр. §2 от ДР на ДОПК. Същите са предоставени и на електронни носители, неоспорени от жалбоподателя.

РА е издаден в изискуемата от закона писмена форма, като от посочените в него фактически и правни основания стават ясни юридическите факти, обосноваващи упражненото от органа публично субективно право.

Предвид горното, съдът намира, че обжалвания ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.

 

По процесуалната законосъобразност на акта:

Жалбоподателят не твърди и при извършената от съда служебна проверка, не се установяват допуснати в хода на ревизионното производство нарушения на процесуалните норми, които да послужат като основание за отмяна на оспорения акт. От приобщените по делото доказателства се установява, че органите по приходите надлежно са уведомили жалбоподателя, че основата за облагане ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК; извършили са анализ на събрани в хода на ревизията доказателства, както и анализ на преценените от тях относими обстоятелства по чл.122 ал.2 от ДОПК. РЛ надлежно е упражнило правото си на защита при административното, респ. при съдебното обжалване на РА.

 

По материалната законосъобразност на акта:

Съдът намира, че предметът на спора се свежда до наличието или липсата на отклонение от данъчното облагане, изразяващо се в продажба на недвижими имоти на цени по-ниски от пазарните през 2018 и 2019г., което би довело до отчитане на по-ниски приходи и съответно начислени КД и ДДС, респ. били ли са налице основания за извършване на ревизията по реда на чл.122 от ДОПК. По отношение на закупения лек автомобил спорът е по наличието на основанията по чл.70 ал.2 т. 1 и т. 5 от ЗДДС, при които ограничението в ползването на право на данъчен кредит за лек автомобил не се прилага.

 

І.По отношение задълженията по ЗКПО:

На първо място съдът намира за неоснователно оспорването на основанието за извършване на ревизията по чл. 122 от ДОПК. Не е спорно, че по нотариалните актове, с които е прехвърлено правото на собственост върху идеални части земя от поземлен имот в гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ № 8 на лицата Н. Я. С. /л. 539 гръб-538/, А. О. и А. О. /л. 542 гръб-541/, Е. А. П. /л. 536 гръб-535/ и А. С. Л. /л. 527/ към дата 23.11.2018 г. не са били осчетоводени плащания от клиентите, видно от счетоводни регистри за 2018 г. на с/ка 501 „Каса” /л. 1042/ и с/ка 503 „Разплащателна сметка“ /с няколко аналитични нива/ /л. 1051,1022,1013/. В представените сч. регистри на с/ки от гр. 70 /л. 958-953/ също липсват осчетоводени приходи от разглежданите сделки, т.е. правилно органите по приходите приемат, че е доказано, че от жалбоподателя са реализирани, но не са отчетени приходи от продажбите, което не съответства на разпоредбите на СС 18 „Приходи“ /т. 1.1, т. 2, т. 3.1, т. 5.1, т. 6.1/ и чл. 3 от ЗСч. Следователно неоснователно е възражението на жалбоподателя, че предвид издадените и осчетоводени през 2021г., респективно отразени в СД за ДДС и дневник за продажбите за м. 05/2021 г., фактури не може да става въпрос за укрити доходи.

Съгласно чл. 3 ал. 2 от ЗСч, предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред. Съобразно чл. 26 ал. 1 т. 4 от същия закон, предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. В случая е безспорно установено, че продажбите на идеалните части от земята са извършени в предходен отчетен период – преди подписването на нотариалните актове от 23.11.2018г., от която дата са и представените от жалбоподателя в предходно ревизионно производство на 08.06.2021г. след връчено Уведомление по чл. 124 от ДОПК, но приходите са отчетени от жалбоподателя през 2021г., поради което правилно е прието от приходните органи, че разходът е отчетен в нарушение на счетоводното законодателство - чл. 3 ал. 2 от ЗСч, което е основание по чл. 122 ал.1 т. 4 от ДОПК.

По отношение на обект в гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ № 8 и клиенти на дружеството - А. С. Л. - л. 526, А. О. Х. и А. О. Б. - л.542, Е. П. К. - л.544, Е. А. П. - л.537, Х. М. Ш. - л.550, К. П. Ц. - л.548, Я. Е. - л.546, П. В. П. - л.554, В. П. М. - л.540, също са налице безспорни доказателства, че в хода на ревизията пред органа по приходите жалбоподателят представя предварителни договори, различни от предварителните договори, представени от физическите лица пред банките, т.е. служи си с документи с невярно съдържани, което обстоятелство представлява индиция за отчитани продажби на по-ниски цени от действителните продажни цени и за укриване на действителните приходи, получени от жалбоподателя.

По отношение на обект в гр. Варна, ул. „Тихомир“ №56 и клиенти Михаил и Д. М. - л.494, С. Д. Д. - л.155, 505, В. П. П. - л.503, Б. С. С. - л.499, Ц. Й. С. - л.496, А. Х. И./Д. Н. Х. - л.501, Н. Д. С. - л.465, Г. Ю. М.-А. – л. 474, А. И. В. - л.216, М. Н. С. – л. 470, 289, „Мик 01“ ЕООД – л. 190, П. Д. С. – л. 492, 336 органите по приходи правилно са установили, че за част от клиентите /позиции от 1 до 6 в таблицата на стр. 27-30 от РД/ са издавани фактури към датите на плащанията, а не към датата на завършване на строителната услуга. По отношение на извършените СМР през 2019 г. не са отчетени приходи, съгласно изискванията на счетоводните стандарти /т. 6.2 от СС 11 „Договори за строителство“/. За част от клиентите са осчетоводявани плащания по банков път, но всъщност плащанията представляват вноски в брой по банковата сметка на дружеството, направени от съдружник, за които няма доказателства за действителния размер на платените/дадени суми от клиентите /позиции от 7, 8, 12 в табл. на стр. 27-30 от РД/.

По аргумент от въведената в чл. 124 ал. 2 от ДОПК оборима презумпция за вярност на фактическите констатации в производството по обжалване на РА, издаден по реда на чл. 122 от ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта.

С оглед на горното с Определение №3042/21.10.2022г. съдът оказа доказателствената тежест на страните в производството.

Съдът намира, че в хода на ревизионното производство са установени доказателства за наличие на сделки на ревизираното лице, сключени с цел отклонение от данъчно облагане, като видът и източникът на приходи са резултат от обичайната дейност за търговеца. Констатирани са продажби на имоти на занижени цени, които не са отразени като приход, но неправилно е определена данъчната основа по чл. 122 от ДОПК предвид извършената оценителна експертиза вх. №8686/12.04.2022г. и съответно са начислени ДДС и КП в по-висок размер, доводи за което ще изложи по-долу.

Съгласно нормата на чл.16 ал.1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.

Според разпоредбата на §1 т.16 от ДР на ЗДДС, "пазарна цена" е цената по смисъла на §1 т.8 от ДР на ДОПК, определена чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на §1 т.10 от ДР на ДОПК. Разпоредбата на §8 от ДР на ДОПК определя "пазарната цена" като сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. В §10 от ДР на ДОПК са посочени методите за определяне на пазарните цени – 1.) методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци; 2.) методът на пазарните цени, където обичайната пазарна цена е цената, използвана в процеса на продажба на стоки и услуги в непроменена форма на независим партньор, намалена с разходите на търговеца и с обичайната печалба; 3.) методът на увеличената стойност, при който обичайната пазарна цена се определя, като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба; 4.) методът на транзакционната нетна печалба и 5.) методът на разпределената печалба. Редът и начинът за прилагане на методите са регламентирани с Наредба № Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени (Наредбата).

Пазарните цени на процесните обекти биха могли да бъдат определени по един от трите метода, посочени в чл.7 от Наредбата (методът на сравнимите неконтролирани цени, методът на пазарните цени или методът на увеличената стойност), като използването поотделно на всеки от тях би довел до различна пазарна цена. З. Н. регламентира предпоставки, при които всеки от визираните в чл.7 методи е приложим. Така в чл.8 ал.1 и ал.2 от Наредбата е посочено, че методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Методът на пазарните цени и методът на увеличената стойност се прилагат, когато е налице сходство в изпълняваните функции по контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка: 1.) в случаите на покупка и последваща продажба на продукти, при които лицето, осъществяващо препродажбата, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите в резултат на изменение на физическите им характеристики или в резултат на използването на нематериални блага, се прилага методът на пазарните цени и 2.) в случаите на производство и последваща продажба на продукти и в случаите на предоставяне на услуги, когато производителят или лицето, което предоставя услугите, не добавя значителна стойност към стойността на продуктите или услугите в резултат на използването на нематериални блага или не използва високостойностни активи, се прилага методът на увеличената стойност.

Според чл.32 ал.1 от Наредбата, методът на увеличената стойност се прилага при съпоставими сделки с продукти, принадлежащи към една и съща продуктова група или група от услуги. Конкретната преценка в тази насока е обвързана непосредствено с вида на процесните обекти.

Цитираните подзаконови норми съотнесени към конкретиката на спора, обосновават извода, че пазарните цени на процесните недвижими имоти, следва да бъдат определени по метода на сравнимите неконтролирани цени.

Съдът констатира, че при изготвяне на експертизата за определяне на пазарната стойност и строителни услуги в хода на ревизията вх. № 8686/12.04.2022 г., при определяне пазарната стойност на недвижимите имоти експертът е използвал като аналози обекти, находящи се в различни райони на гр. Варна, от районите в които са построените сгради. Напр. за обектите находящи се на ул. „Хан Кардам“ №8, която се намира в централен район „Одесос“ са използвани аналози от район „Приморски“, които са в близост до морето, и от район „Младост“, които не са близо до центъра и които не са съпоставими, поради различните цени в тези части на града, спрямо процесните имоти. По същия начин вещото лице е процедирало и при съпоставката на имотите построени на ул. „Тихомир“ №56, която се намира в район „Младост“, като е ползвало аналози от район „Приморски“ и район „Одесос“, в които цените са значително по-високи поради близостта им до центъра и морето. Следователно експертизата извършена в ревизионното производство не е използвала аналози с подобни на процесните обекти в жилищните сгради характеристики, поради което съдът не я кредитира.

Точно обратното в назначената в хода на съдебното производство СОЕ в преработения й вариант, вещото лице определи пазарните оценки на процесните имоти като взе за сравнение цените по сделки за продажба на аналогични обекти от същите райони, за периоди, близки до датата на оценката и при идентични характеристики като изложение, конструкция, етаж, строителство и др. Пазарната стойност на строителните услуги вещото лице определи като използва данните от „Строителен обзор“, издание на „Стройексперт - СЕК“. Вещото лице определи пазарната стойност за 1 кв.м. съгласно метода на сравнимите неконтролирани цени. Поради горното съдът кредитира заключението на преработената СОЕ като обективно, безпристрастно и компетентно дадено и именно тази оценка следва да се приеме при определяне на данъчната основа по ЗКПО, респ. дължимия корпоративен данък за процесния период.

Във връзка с горното правилно в хода на ревизионното производство органите по приходите са приели, че пазарните оценки на процесните обекти следва да се определят към датата на въвеждане на сградата в експлоатация. При наличието на предварителни договори между жалбоподателя и клиентите му, в които изрично е записано, че ревизираното дружество се задължава да изгради обектите им до степен въвеждане в експлоатация и липсата на представени доказателства за участие на трети лица в строителството, следва изводът, че ревизираното лице е основния инвеститор/строител за изпълнение на обекта до въвеждането му в експлоатация, без допълнително участие на третите лица придобили правото на строеж. Продажбата на право на строеж, нормативно уредено в Закона за собствеността, на един обект или продажбата на недвижими имот на етап груб строеж или груб строеж с различна степен на изпълнени довършителни работи, съгласно нотариалните актове, не представлява продажба на завършен недвижим имот, готов за експлоатация. По арг. от чл.92 от ЗС, собственикът на земята е собственик и на постройките и насажденията върху нея, освен ако е установено друго, от който принцип следва, че физическите лица стават собственици на част от изградената от жалбоподателя сграда. От друга страна чл.63 от ЗС регламентира, че собственикът може да отстъпи на друго лице правото да построи сграда върху неговата земя, като стане собственик на постройката, какъвто е и настоящият случай. Предвид липсата на представени доказателства за сключени договори за строителство и предоставяне на строителна услуга от дружества различни от жалбоподателя, следва извод, че физическите лица - купувачи на правото на строеж, след завършване на обекта и въвеждането му в експлоатация от „Брадърс Билдинг“ ООД, автоматично стават собственици и на самостоятелни обекти от постройката/сградата - съответстваща на тяхната част от закупеното право на строеж и припадащите се идеални части.

В случая счетоводното отчитане на приходите и разходите е според регламентираното в СС 18 „Приходи“, съгласно който приходите и разходите се признават при завършване на строителството. Съгласно стандарта при продажби на недвижими имоти приходът се признава след като правото на собственост бъде прехвърлено на купувача. Когато участието на клиента в собствеността при определени обстоятелства му бъде прехвърлено, преди да му бъде прехвърлено правото на собственост и доставчикът няма да извършва никакви други значими действия, приходът се признава веднага. Ако следва да се извършат други значими действия, приходът се признава след извършването им.

По отношение на данъчна фактура №43/19.12.2018г. за СМР-та, извършени на И. Ж. И. не е спорно, че същата не е отразена като приход в счетоводните регистри за 2018г. и регистрите по ЗДДС за д.п. м.12.2018г. видно и от писмените обяснения на управителя на жалбоподателя от 08.06.2021г. /л.613/. Участието на И. И. в собствеността е уредено с нот. акт № 167/27.12.2016 г. /л. 534 гръб/ за учредяване правото на строеж и едва след това започва строителството на сградата, като физическо лице получава изградения недвижим имот, следователно приходът съгласно СС 18 следва да се признае със завършване на строителството. В момента, в който сградата е завършена и въведена в експлоатация /26.09.2018 г./ е следвало жалбоподателят да признае прихода от услугата, което той несъмнено не е сторил. От гледна точка на Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти при продажба на стоки или извършване на услуги в замяна на несходни стоки и услуги размяната се разглежда като сделка, която създава приход и същият се определя по справедливата стойност на получените стоки и услуги /т. 3.4 от СС 18 „Приходи“/, а справедливата стойност това е сумата, за която един актив може да се размени или един пасив да се уреди между информирани и желаещи в пряка сделка помежду им, т.е. пазарната стойност. Справедливата стойност е предполагаемата сума, по която може да се размени активът; това не е цена на вече състояла се сделка, независимо, че справедливата стойност се определя на основата на цените на активен пазар, а в случаи на отсъствие на такъв тя е предполагаемата пазарна цена, хипотетична стойност. В случая видно от нотариалния акт за съучредяване на право на строеж няма уговорени условия в какъв вид ще бъдат предадени обектите на учредителите и кога и как ще стане приемането им. При ревизията не са представени договори за строителни услуги с учредителите, като въз основа на нот. акт И. И. автоматично става собственик на тези части от сградата, за които е запазил правото си на строеж. Следователно с въвеждане на сградата в експлоатация същата се счита за завършена, съобразно изготвените проекти и стандарти и приета от оценителната комисия, поради което не е необходимо предаване от строителя на собственика с приемо-предавателни протоколи. Поради горното, правилно е определен размерът на неотчетения приход, като в данъчната основа са включени и разходите, представляващи себестойността на обектите на И. И..

По отношение на обект „Хан Кардам“ № 8 /А. С. Л. - л. 526, А. О. Х. и А. О. Б. - л.542, Е. П. К. - л.544, Е. А. П. - л.537, Х. М. Ш. - л.550, К. П. Ц. - л.548, Я. Е. - л.546, П. В. П. - л.554, В. П. М. - л.540/ правилно органите по приходи са приели, че жалбоподателят е отчитал приходи от продажба на недвижими имоти в по-малък размер и част от приходите от продажбите не са намерили отражение в счетоводството на дружеството в съответствие със счетоводните стандарти, тъй като в предварителните договори са вписани по-високи цени от вписаните в нотариалните актове. Последното представлява отклонение от данъчно облагане по см. на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.

Във връзка с горното съдът не кредитира свидетелските показания на А. Л., доколкото същите противоречат и на представените от Банка ДСК документи /л. 85-92 от преп./. На първо място в предварителния договор от 04.01.2018г. в раздел II, чл. 2 е предвидено, че продажната цена е окончателна и не подлежи на промяна независимо от променящата се икономическа обстановка в страната. На следващо място договорът за банков кредит е сключен на 23.03.2018г., към който момент свидетелят е представил единствено предварителния договор от 04.01.2018г. Представеното в хода на ревизионното производство допълнително споразумение от 16.03.2018г., в което е променена цената по първоначалния предварителен договор дори да не е антидатирано не е представено пред банката, а на доста късен етап от оспорването на РА, факт, който сам по себе си не гарантира истинността на документа, още повече - верността на съдържанието. Жалбоподателят не ангажира никакви други доказателства в подкрепа на обективираното в това споразумение обстоятелство, поради което е възпрепятствана проверката на съда чрез сравняване с други безспорни документи и чрез разпит на свидетели да се потвърди този спорен факт. Верността на съдържанието на този документ не се подкрепя с никакви други доказателства, налични по делото, а по-скоро се открива противоречие със счетоводните данни. Не може да се приеме обяснението, че цената по договора е променена, защото площта на апартамента е бил 40 кв.м., а останалото е било тераса, факт, който не бил установен от свидетеля при подписването на предварителния договор. В предварителния договор от 04.01.2018г. изрично е описано, че апартамента е със застроена площ от 94.26 кв.м., в която са включени и 17.20 кв.м. покривна тераса, както и покривна тераса с площ от 37.50 кв.м., следователно към 04.01.2018г. свидетелят е знаел каква е чистата площ на апартамента и съответно на покривните тераси, включени в нея. Видно от горното съдът намира, че достоверността на датите на процесните допълнителни споразумения остава недоказана по смисъла на чл. 181 от ГПК, вр. §2 от ДР на ДОПК, като най-ранната такава би била датата на представянето им в ревизионното производство, което определено не кореспондира с твърдението, че са изготвени през 2018г.

Съдът не кредитира и обясненията на разпитания свидетел В. М., тъй като същите на кореспондират с двата договора за СМР от 20.04.2017г. с посочени различни стойности за уговорената работа. Не кредитира и обясненията, че е носил лично парите в банката, които са били внасяни от съдружника С. Д. по сметка на дружеството, тъй като тези действия, ако действително са били осъществени, противоречат на действащите Общи условия за откриване, водене и закриване на платежни сметки на юридически лица/търговци на Банка Д. Е., разработени на основание Закона за платежните услуги и платежни системи, Наредба №3 за условията и реда за изпълнение на платежните операции и за използването на платежните инструменти, издадена от БНБ. Общите условия, представляват неразделна част от Рамковия договор за извършване на платежни услуги, подписан между банката и титуляря, в случай „Брадърс Билдинг“ ООД. Съгласно тези условия, когато вносител на парични средства по открита банкова сметка не е Титуляр, в случая лицата С. Д. Д. и А. Д. Д. същият се легитимира с документ за самоличност и предоставя лични данни. Посоченото основание за внасяне на парични средства по банковата сметка е един от реквизитите на документите/платежно нареждане, вносна бележка и др. и представлява единствено информация за получателя. След като Меранзов е присъствал в банката лично няма пречка той да бъде вписан като вносител на сумите още повече, че това би било доказателство в негова полза, че е изпълнил своите задължения по сключения договор за СМР. Житейско нелогично звучи, купувачът на недвижим имот да заплати цената за него без да има доказателства за това.

По отношение на обект „Тихомир“ № 56 /Михаил и Д. М. - л.494, С. Д. Д. - л.155, 505, В. П. П. - л.503, Б. С. С. - л.499, Ц. Й. С. - л.496, А. Х. И./Д. Н. Х. - л.501, Н. Д. С. - л.465, Г. Ю. М.-А.-л.474, А. И. В. - л.216, М. Н. С. - л. 470, 289, „МИК 01“ ЕООД - л.190, П. Д. С.- л.492, 336/, правилно е установено, че са налице неотчетени от жалбоподателя приходи, които заедно с разходите, представляващи себестойността на построените обекти, следва да се включат в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК.

По отношение на лицата Михаил и Д. М., С. Д. Д., В. П. П.. Б. С. С.. Ц. Й. С., А. Х. И./Д. Н. Х., предвид че са придобили първоначално само право на строеж върху конкретни обекти от сградата, с изграждането й и въвеждането в експлоатация, лицата автоматично стават собственици на тези части от сградата, а жалбоподателят е извършил строителна услуга в полза на физическите лица и следва да признае приход от извършената услуга на основание разпоредбите на СС 18 „Приходи“ към датата на въвеждане в експлоатация на сградата. За изброените лица жалбоподателят неправилно е отчел само приходи от продажбата право на строеж, но не и от извършените СМР.

По отношение на лицата Н. Д. С., Г. Ю. М.- Алексиева, А. И. В., „МИК 01“ ЕООД, П. Д. С. в нот. актове е записано, че придобиват недвижим имот, като актовете за собственост са съставени преди въвеждане в експлоатация на сградата, поради което прехвърлянето на собствеността е станало след етапа на „груб строеж“ по см. на т. 46 от § 1 от ДР на ЗУТ. За периода от изграждането на сградата на „груб строеж“ до въвеждането в експлоатация са извършвани довършителни работи, които са предмет на доставка на строителна услуга, извършена от жалбоподателя с получател физическите лица. Дружеството следва да признае приходи по правилата на СС 18 „Приходи“ - към датата на завършване на строителната услуга, което то не е сторило. За М. Н. С. следва да се отбележи, че сумата, взета в дан. основа по чл. 122 от ДОПК представлява разликата между стойността на издадените фактури и отчетените в счетоводството и признати приходи. За продажбите на Н. С., Г. М.-А. и П. С. също са установени отчетени плащания, които са постъпвали по банковата сметка на дружеството от вноски в брой, направени от съдружник.

Правилно органите по приходите са установили, че в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК следва да намерят отражение неотчетените приходи от продажбата на имоти и СМР услуги, като с въвеждането на обекта в експлоатация жалбоподателят е следвало да признае и съответстващите разходи за строителството на обектите на съответните клиенти.

По отношение на нотариален акт № 151/26.04.2018г. /л. 524/, с който Д. Н. Е., В. Д. М., Д. С. С., Б. С. С. и жалбоподателя като съсобственици на поземлен имот на ул. „Тихомир“ № 56, взаимно си учредяват право на строеж за обекти в бъдеща сграда в поземления имот като всеки от съсобствениците си запазва правото на строеж върху отделни конкретни части/обекти от сградата не е спорно, че сградата е изградена и въведена в експлоатация на 23.12.2019г., с което поетият ангажимент от жалбоподателя да построи имотите е изпълнен. Следователно към датата на въвеждане на сградата в експлоатация жалбоподателят е следвало да отчете приход от извършените СМР услуги и да признае съответстващите им разходи съгласно изискванията на счетоводните стандарти /т. 6.2 от СС 11 „Договори за строителство“/, което той не е сторил.

Приходите от извършената строителна услуга на изброените лица през 2019 г. следва да намери отражение в данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2019 г., ведно с разходите за обектите на съучредителите на правото на строеж.

В обобщение на горното, съдът намира, че в случая са налице приходи, като същите са възникнали и е следвало да бъдат отчетени в съответните данъчни периоди, през които са подписани нотариалните актове, собствениците са заплатили цената и са получили правото да се разпореждат с имотите. В този смисъл, правилно ревизията е проведена по реда на чл.122 от ДОПК, тъй като приходите от продажби не са отчетени през съответните периоди – 2018г. и 2019г.

С оглед установяванията на вещото лице по ССчЕ-първи вариант за 2018 г. е налице надвнесен корпоративен данък, в размер 10 432.24 лв., във връзка с неотчетени приходи, в размер 15 343.54 лв. (3 750.00 + 11 593.54), описани в Справка 5.1 от ССчЕ, а за 2019 г. се установява дължим корпоративен данък, в размер 4 788.89 лв., с лихва за периода от 01.07.2020 г. до 07.06.2022 г. в размер на 940.56 лв. при намаляване на данъчната основа по чл.122 от ДОПК поради промяната в стойността на установените приходи - 587 260.18 лв., които са със 74 204.71 лв. по-малко от определените в обжалвания РА.

Жалбата в тази част се явява частично основателна, като КД по ЗКПО за 2019г. следва да се определи в размер на 4 788.89 лв. с лихви за периода от 01.07.2020г. до 07.06.2022г. - 940.56 лв., а над тези размери РА следва да се отмени.

 

ІІ. По отношение задълженията по ЗДДС:

1.Не е спорно, че лицата, които са закупили „право на строеж" и лицата, които са закупили право на собственост на недвижими имоти в различна степен на завършеност, са сключили предварителни договори с жалбоподателя, съгласно които последният се задължава да изгради обектите им до степен „въвеждане в експлоатация". Въпреки представените допълнително от дружеството обяснения, допълнителни споразумения и анекси в хода на ревизионното производство не са представени доказателства за участие на трети лица, в резултат на което е направен извода, че ревизираното лице е основния инвеститор/строител за изпълнение на обекта до въвеждането му в експлоатация, без допълнително участие на третите лица придобили правото на строеж.

С оглед разпоредбите на чл. 63 и чл. 92 от Закона за собствеността и липсата на доказателства за сключени договори за строителство и предоставяне на строителна услуга от дружества, различни от „Брадърс Билдинг“ ООД, правилно е прието, че физическите лица купувачи на правото на строеж, след завършване на обекта и въвеждането му в експлоатация от жалбоподателя, автоматично стават собственици и на самостоятелни обекти от постройката/сградата - съответстваща на тяхната част по закупеното право на строеж и припадащите се идеални части, т.е. придобиват недвижим имот. С оглед изложеното, не може да приеме, че посочените в нотариалните актове цени на покупко - продажба са реални и са в допустимите граници на икономическа изгода за жалбоподателя.

Физическите лица, придобили собственост върху апартаменти и гаражи са заплатили дължимото за изграждане на обекта, до въвеждането му в експлоатация, но от жалбоподателя не е отчетен приход за получените от него плащания.

Съгласно разпоредбите на чл.26 ал.2 от ЗДДС, данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Данъчната основа по ал.2 се увеличава с всички други данъци и такси, в т. ч. акциз, когато такива са дължими за доставката.

Съгласно чл. 15 от ППЗДДС (Изм. - ДВ, бр. 10 от 2011 г., в сила от 01.02.2011 г., изм. - ДВ, бр. 8 от 2016 г., в сила от 29.01.2016 г.), данъчната основа по чл. 26 и 27 от закона се увеличава с дължимите за доставката данъци и такси, когато са налице едновременно следните условия:

1. платени са от името и за сметка на доставчика;

2. поискани са от доставчика.

В хода на ревизионното производство, при анализа на всички представени от дружеството предварителни договори и тези събрани от трети лица – клиенти и търговски банки, е установено че всички данъци и такси са за сметка на купувачите. При ревизията не са събрани доказателства, за платени от името и за сметка на доставчика данъци и такси, които след това дружеството да е събрало от своите клиенти.

Съгласно чл.25 ал.1 и ал.2 от ЗДДС данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл.16 от с.з. Данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

В този смисъл, възраженията на жалбоподателя за настъпване на данъчните събития на дати различни, от тези прието от органите по приходите, се явяват неоснователни. Поради това и съдът не кредитира заключението на в.л. К.Кунева.

Предвид гореизложеното, следва да се направи извод, че правилно приходните органи са приели, че от една страна вписаната цена в нотариалният акт е договорна цена към датата на покупка продажба на недвижими имот реализиран на различен етап - право на строеж, груб строеж, „завършен груб строеж с различна степен на изпълнени довършителни работи“ а от друга „Брадърс Билдинг“ ООД е предоставил услуги по CMP на описаните нотариалните актове, без да е издал необходимия първичен документ във връзка с извършеното.

Съобразно изложената в обстоятелствената част на настоящото решение фактическа обстановка, задълженията по ЗДДС следва да се определят въз основа на приетата по делото ССчЕ – вариант 1.

В Приложение № 3 вещото лице Д. e извършила сравнение на приложените цени, без ДДС, от жалбоподателя, за обектите с адрес гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ № 8 - колона 1, и пазарните цени, без ДДС, определени в заключението на съдебно- оценителната експертиза (СОЕ) - колона 2. Стойностите на пазарните цени са пренесени от последната колона на сравнителната таблица, изготвена от СОЕ - лист 69 от делото.

Разликите в колона 3 показват, че единствено за Апартамент № 16 (ред 2), за Апартамент № 13 и ПМ № Р-9,10 (ред 6) и Апартамент № 14 (ред 8) се установяват по-високи пазарни стойности, съответно: 5 117,50 лв., 3 583,54 лв. и 2 892,50 лв.

Следователно, за обектите е адрес гр. Варна, ул. „Хан Кардам“ № 8, за 2018 година се установяват допълнителни/неотчетени задължения за ДДС в размер 2 318,71 лв. (сбор на колона 7), вкл. за мес.9.2018 г. - 1 740.21 лв. и мес.10.2018 г. – 578.50 лв.

Аналогично на горното в Приложение № 4 вещото лице направи сравнение на приложените от жалбоподателя цени, без ДДС, за обектите с адрес гр. Варна, ул. „Тихомир“ № 56 - колона 1, и пазарните цени, без ДДС, определени в заключението на СОЕ - колона 2. Стойностите на пазарните цени са пренесени от последната колона на сравнителната таблица, изготвена от СОЕ - лист 70 от делото.

По-висока пазарна стойност, без ДДС, се установява за обектите на редове №№ 8, 11, 12, 13, 14, 16, 17 и 19, видно от колона 3, в т.ч.:

• Г. М. и др.

Разликата е 14 476.67 лв. (79 671.00 - 65 194.33) и представлява неотчетени приходи, а неначисленият ДДС е в размер 2 895.33 лв., за мес. 12.2019 г.

• МИК 01 ЕООД

Разликата е 12 365 лв. (50 115 - 37 750) и представлява неотчетени приходи, а неначисленият ДДС е в размер 2 473 лв., за мес. 12.2019 г.

• П. Д. С.

Разликата е 2 428.67 лв. (57 012 - 54 583.33) и представлява неотчетени приходи, а неначисленият ДДС е в размер 485.73 лв., за мес.12.2019 г.

• Б. С. С.

Разликата е 37 211.96 лв., получена след намаление на пазарната цена 79 274 (62 746 + 16 528) лв. с цената на жалбоподателя - 35 051.70 лв. През 2019 г. не са отчетени приходи, в размер 79 274 лв., а дължимият ДДС за мес. 12.2019 г. е в размер 8 844.46 лв., определен след приспадане от ДДС по оценката - 15 854.80 лв. на начисления ДДС по издадените фактури през 2020 г. и 2021 г. - на стойност 7 010.34 лв.

• Д. С. С.

Разликата е 35 999.95 лв., получена след намаление на пазарната цена 75 106 (30 506 + 44 600) лв. с цената на жалбоподателя - 32 588.38 лв. През 2019 г. не са отчетени приходи, в размер 75 106 лв., а дължимият ДДС за мес.12.2019 г. е в размер 8 503.52 лв., определен след приспадане от ДДС по оценката - 15 021.20 лв. на начисления ДДС по издадените фактури - на стойност 6 517.68 лв.

• В. Д. М.

Разликата е 6 483.09 лв., получена след намаление на пазарната цена 64 742 (33 136 + 31 606) лв. с цената на жалбоподателя - 58 258.91 лв. През 2019 г. не са отчетени приходи, в размер 64 742 лв., а дължимият ДДС за мес.12.2019 г. е в размер 1 296.62 лв., определен след приспадане от ДДС по оценката - 12 948.40 лв. на начисления ДДС по издадените фактури - на стойност 11 651.78 лв.

• Ц. Ф. П.

Разликата е 3 605.67 лв., получена след намаление на пазарната цена 88 439 (8 251 + 80 188) лв. с цената на жалбоподателя - 84 833.33 лв. и представлява неотчетени приходи, а неначисленият ДДС е 721.13 лв., за мес.5.2020 г.

• Д. И. Б.

Разликата е 19 895 лв., получена след намаление на пазарната цена 88 145 (79 894 + 8 251) лв. с цената на жалбоподателя - 68 250 лв. и представлява неотчетени приходи, а неначисленият ДДС е 3 979 лв. за мес.8.2020 г.

Следователно, за обектите с адрес гр. Варна, ул. „Тихомир“ № 56, за 2019 година се установяват допълнителни/неотчетени задължения за ДДС - в размер 29 198.80 (24 498.67 + 4 700.13) лв., сбор на колона 7, вкл.: за мес.12.2019 г. - 24 498.67 лв., мес.5.2020 г. – 721.13 лв. и мес.8.2020 г. – 3 979 лв.

В Справка 6 са описани задълженията за ДДС – главница и лихви по данъчни периоди.

По отношение на „затворената лихва“ за доставки по фактури, издадени в по-късни данъчни периоди в нарушение на разпоредбите на ЗДДС, изчисленията на вещото лице Д., описани в Справка 4 от ССчЕ съвпадат с установеното в ревизионното производство, поради което РА в тази част се явява правилен и законосъобразен. Фактурите са издавани за извършени продажби на право на строеж и съучредяване на право на строеж след датата на въвеждане в експлоатация на обектите в жилищна сграда гр. Варна, ул. „Тихомир“ №56 – 23.12.2019г. Същите са включени в дневниците за продажби за съответните данъчни периоди и е начислен ДДС към по-късна дата, поради което правилно от органите по приходите е начислена лихва до данъчния период, включващ датата на издаване на фактурите.

2.Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по протокол по чл. 117 от ЗДДС за данъчен период м. 10/2018г. не е спорно, че същото е във връзка с упражнено от жалбоподателя право на приспадане на данъчен кредит по протокол по чл. 117 от ЗДДС за дан. период м. 10/2018 г. в размер на 6 750.82 лв. за придобит чрез ВОП лек автомобил Мерцедес ГЛА 180 Д от италианското дружество L AUTO S.R.L., VIN #IT02738540604, заведен от дружеството като актив за отдаване под наем. В хода на предходно административно производство жалбоподателят е представил писмено обяснение, че лекия автомобил се използва за отдаване под наем на физически лица, а през останалото време стои на паркинга на дружеството. Не се е отчитал разход на гориво, не са представени пътни листи или пътна книжка. Органите по приходите са установили, че дружеството не е отчело никакви доставки и за отдаване под наем на автомобила, като за него са платени застраховки и е минал технически преглед.

В жалбата и в писмените бележки се поддържа, че действително след придобиване на автомобила и завеждането му като актив, същият не е отдаван под наем, но това се дължи на настъпилата пандемия от Ковид 19 и общото ограничение за пътуванията, довело до свиване на този пазар, което обаче според жалбоподателя не означава, че няма да се ползва и за напред в независимата икономическа дейност на дружеството. Позовава на практика на СЕС.

В хода на съдебното производство независимо от указаната на жалбоподателя с Определение № 3042/21.10.2022г. тежест за доказване на обстоятелството, че са били налице предпоставките за признаване на данъчен кредит за придобития л.а. Мерцедес с рег. №[рег. номер], същият не представи доказателства, установяващи използването на процесния автомобил за извършване на облагаеми доставки по отдаване под наем, като например договори, приемо-предавателни протоколи, пътни листи и др.

По силата на чл. 70 ал. 1 т. 4 от ЗДДС не се признава данъчен кредит за придобит или внесен лек автомобил. Съгласно чл. 70 ал. 1 т. 2 от ЗДДС - не се признава право на данъчен кредит за стоки или услуги, които се използват за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на получателя. Изключенията от тези ограничения са регламентирани съответно в чл. 70 ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС.

В случая не е спорно, че дружеството жалбоподател е придобило лек автомобил по смисъла на § 18 от ДР на ЗДДС. Спорът е правен и е по тълкуването и приложението на материалния закон и по-конкретно относно наличието на основанията по чл.70 ал.2 т. 4 от ЗДДС, при които ограничението в ползването на право на данъчен кредит за лек автомобил не се прилага. Според първата норма ограничението в правото на приспадане не се прилага, когато превозните средства по чл.70 ал.1 т. 4 от ЗДДС /лек автомобил/ се използват единствено за извършване на транспортни и охранителни услуги, таксиметрови услуги, отдаване под наем, куриерски услуги или подготовка на водачи на МПС, включително при последващата им продажба. В случая е безспорно установено, че основната дейност на дружеството е изграждане на жилищни кооперации и извършване на строително - ремонтни дейности, за която дейност процесният автомобил не се установява да е използван. В подкрепа на горните изводи е и представената информация от Агенция „Пътна инфраструктура“ /л. 7/, представляваща записи от регистър „Събиране на данни за автомобилния трафик в Република България", получени от Автоматични устройства за записване на пътния трафик и от Автоматичните преброителни пунктове и стационарните и мобилни контролни точки на Националното ТОЛ управление, стопанисвани от АПИ, от която е видно, че автомобилът е засичан в движение по пътищата на страната през 2020 г.

Според чл.70 ал.2 т.5 от ЗДДС (в сила от 01.01.2013 г.) ограничението в правото на приспадане не се прилага, когато превозните средства по ал. 1 т. 4 се използват и за дейности, различни от посочените в т. 1-4, в случаите, когато една или повече от изброените в т. 1-4 дейности е основна дейност за лицето. Съгласно § 1 т.18а от ДР на ЗДДС „основна дейност“ по смисъла на чл.70 ал.2 т.5 е дейността на регистрираното лице, когато общата стойност на извършените от лицето доставки по една или повече от изброените в чл. 70 ал.2 т.1-4 дейности представлява повече от 50 на сто от общата стойност на всички изпълнени от лицето доставки през последните 12 месеца преди текущия/месец, независимо дали са изтекли 12 месеца от регистрацията по този закон.

Безспорен е фактът, че отдаването под наем на лек автомобил не е основаната дейност на „Брадърс Билдинг“ ООД и дружеството не е реализирало приходи от 50 на сто от „отдаване под наем на лек автомобил“, за да се ползва право на приспадане на ДДС за придобития автомобил на основание чл.70 ал.2 от ЗДДС. За да се изключи приложението на чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС следва да е установена по безспорен начин хипотезата на чл.70, ал.2, т. 1 ЗДДС, но както вече се изтъкна по – горе жалбоподателят не е доказал отдаването под наем на процесния лек автомобил. В този смисъл са и мотивите, изложени в решения № 5754 от 31.05.2023 г. на ВАС по адм. д. № 7687/2022 г. /за същия жалбоподател/, I о., и № 3592 от 12.03.2019 г. по адм.д. № 10608/2018 г., ВАС.

От изложеното се налага извод, че релевантните факти за приложението на чл.70 ал. 2 т.1 и т. 5 от ЗДДС, при които ограничението в правото на приспадане на данъчен кредит за придобиване на лек автомобил отпада, не са доказани.

В тази връзка следва да се посочи, че неоснователно жалбоподателят се позовава на Решение на Съда от 16 февруари 2012 година по дело C-118/11. Не е налице идентичност на двата спора, доколкото правото на ДК е отказано на различно основание и при различна фактическа обстановка.

Предвид гореизложеното и във връзка с чл.70 ал.1 т.4 от ЗДДС правилно органите по приходи не са признали право на приспадане на данъчен кредит по протокола по чл.117 от ЗДДС за доставка на въпросното МПС при формиране на данъчната основа по чл.122 от ДОПК, подлежаща на облагане с ДДС и в тази част жалбата се явява неоснователна.

Предвид горното, съдът намира че РА, в частта в която са определени задължения по ЗДДС се явява частично незаконосъобразен и като такъв следва да се отмени над размерите, определени със ССчЕ – вариант първи.

Съобразно изхода на спора, основателни се явяват направените от страните искания за присъждане на разноски съобразно уважената, респ. отхвърлената част от жалбата. Направените от жалбоподателят разноски в хода на съдебното производство, установени по съответния ред и съобразно представен списък по чл.80 от ГПК, са общо в размер на 11 450 лв. Предвид размера на уважената част – 68 327.23 лв. от общия интерес по РА – 124 488.20 лв., искането на жалбоподателя за присъждане на съдебно-деловодни разноски се явява основателно в размер на 6 297.50 лв. Юрисконсултското възнаграждение, определено съобразно отхвърлената част – 56 160.97 лв. и разпоредбата на чл.8 ал.1, вр. чл.7 ал.2 т.4 от Наредба № 1/09.07.04г. за минималните размери на адвокатските възнаграждение е 5 142.88 лв.

Воден от горното, съдът

 

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000321005895-091-001/07.06.2022г., поправен с РА № Р-03000322153175-003-001/25.08.2022г., на орган по приходите, в частта потвърдена с Решение № 180/15.09.2022г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, в която на „Брадърс Билдинг“ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр.В., представлявано от С. Д. Д. и А. Д. Д. – заедно и поотделно, в която са определени задължения за:

-Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2019г. в размер над 4 788.89 лв. до 12 209.36 лв.-главница и над 940.56лв. до 2 397.97 лв. - лихва;

-ДДС по ЗДДС за данъчен период м.09.2018г. в размер над 1 740.21лв. до 16 550.67 лв. - главница и над 643.93 лв. до 12 609.07 лв. - лихва, за данъчен период м.10.2018г. в размер над 7 329.32 лв. до 10 894.45 лв. - главница и над 2 648.95 лв. до 3 937.45 лв. - лихва, за данъчен период м.12.2019г. в размер над 24 498.67лв. до 39 399.61 лв. - главница и над 8 027.98 лв. до 11 650.03 лв. - лихва, за данъчен период м.05.2020г. в размер над 721.13 лв. до 7537.83 лв. - главница и над 144.84 лв. до 1513.97 лв. - лихва, за данъчен период м.07.2020г. в размер на 167.50 лв. -главница и лихва в размер на 30.80 лв., за данъчен период м.08.2020г. в размер над 3 979.00 лв. до 4755.83 лв. - главница и над 697.49 лв. до 833.66 лв. - лихва.

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Брадърс Билдинг“ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр.В., представлявано от С. Д. Д. и А. Д. Д. – заедно и поотделно, против Ревизионен акт № Р-03000321005895-091-001/07.06.2022г., поправен с РА № Р-03000322153175-003-001/25.08.2022г., на орган по приходите, в частта потвърдена с Решение № 180/15.09.2022г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Варна при ЦУ на НАП, в която са определени задължения за:

-Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2019г. в размер на 4 788.89 лв. - главница и 940.56 лв. - лихва;

-ДДС по ЗДДС за данъчен период м.09.2018г. в размер на 1 740.21 лв. - главница и на 643.93 лв. - лихва, за данъчен период м.10.2018г. в размер на 7 329.32 лв. -главница и на 2 648.95 лв. - лихва, за данъчен период м.12.2019г. в размер на 24 498.67 лв. - главница и на 8027.98лв. - лихва, за данъчен период м.05.2020г. в размер на 721.13 лв. - главница и на 144.84 лв. - лихва, за данъчен период м.08.2020г. в размер на 3 979.00 лв. - главница и на 697.49лв. - лихва.

 

ОСЪЖДА Дирекция “ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП да заплати на „Брадърс Билдинг“ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр.В., представлявано от С. Д. Д. и А. Д. Д. – заедно и поотделно, съдебно деловодни разноски в размер на 6 297.50 лв. /шест хиляди двеста деветдесет и седем лева и 50 ст./.

 

ОСЪЖДА „Брадърс Билдинг“ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр.В., представлявано от С. Д. Д. и А. Д. Д. – заедно и поотделно, да заплати на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 142.88 лв. /пет хиляди сто четиридесет и два лева и осемдесет и осем стотинки/.

 

Решението може да се обжалва с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.