Решение по дело №628/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл. 156 от Данъчно – осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/ и е образувано по жалба от „Ж.х“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от С. Н. Я., срещу Ревизионен акт (РА) № Р-03000322001878-091-001 от 09.12.2022 г., издаден от Е. С. Х. на длъжност Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при Териториална дирекция на Националната агенция по приходите (ТД на НАП) - Варна, възложил ревизията и М. П. Г. - Никифорова на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 7 от 27.02.2023 г. на и.д. Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) Варна (съгл. Заповед № ЗЦУ-ОПР-12/08.08.2022 г. на ИД на НАП). С обжалвания РА за „Ж.“ ЕООД са установени допълнителни задължения в общ размер 20618,83 лв., от които по Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчни периоди м. 07.2020. г. и за м. 10.2020 г. в размер на главницата 9493,06 лв. и лихви в размер на 2068,46 лв., както и по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за 2020 г. в размер на 7450,95 лв. (главница) и лихви в размер на 1606,36 лева.

С жалбата се оспорва отказаното право на приспадане на данъчен кредит (ДК) по ЗДДС по конкретно посочените от ответника фактури като счита, че от представените в хода на ревизионното производство доказателства категорично се установява наличието на действително извършени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, които са достатъчни да обосноват извод, че за ревизираното дружество е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по процесните първични счетоводни документи. Излагат се конкретни съображения относно: 1) доставките от „И. и. т.“ ЕООД; 2) непризнатите от органите на приходната администрация разходи за бензин и дизелово гориво и 3) непризнатите разходи за закупен газ. В обобщение се твърди, че изводът на ответника за липса на реално осъществени доставки на стоки и услуги по процесните фактури е необоснован, поради което отказът да бъде признато на дружеството правото на приспадане на ДК по тях е незаконосъобразен. След като реалността на спорните доставки е доказано по безспорен начин, то обективираните в спорните фактури сделки представляват данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, от което произтича задължение за доставчика да начисли данъка по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС. Като получател по облагаема доставка „Ж.” ЕООД е субект на правото на приспадане на ДК по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Отричането на това право от органите по приходите с РА е незаконосъобразно. Във връзка с предходното, незаконосъобразно е изменен декларираният от дружеството счетоводен финансов резултат за 2020 г. в посока увеличение и съответно – неоснователно и незаконосъобразно от приходните органи за дружеството са установени задължения по ЗКПО за същата година. Иска от съда отмяна на оспорения РА. Претендира се присъждане на сторените от оспорващото търговско дружество съдебноделоводни разноски.

В съдебно заседание за „Ж.“ ЕООД не се явява представител. По електронен път в деловодството е постъпило становище с.д. № 2529/21.02.2024 г. от надлежно упълномощен процесуален представител на дружеството, с която е изразено мнение по хода на делото, по доказателствата и по същество на правния спор. Поддържа се направеното в жалбата искане за отмяна на РА както и претенцията за присъждане на разноски съобразно представен списък.

Ответната страна – Директор на Дирекция ОДОП– гр. Варна при ЦУ на НАП чрез процесуален представител в съдебно заседание и в допълнително представени писмени бележки оспорва жалбата и настоява за отхвърлянето й. Претендира юрисконсултско възнаграждение в минимален размер – 2255,69 лв., изчислен съобразно размера на материалния интерес по делото.

 

След като прецени твърденията на страните и събрания по делото доказателствен материал, настоящият състав на Административен съд - Варна намира за установено от фактическа страна следното:

 

По допустимостта на жалбата:

Жалбата до съда изхожда от надлежна страна – адресат на обжалвания РА, имаща право и интерес от оспорването и като подадена в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК срещу РА, който е обжалван по административен ред, се явява процесуално допустима.

По фактите:

Ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000322001878-020-001/14.04.2022 г. издадена от Д. Б. К., оправомощена със Заповед № Д-150/01.02.2022 г. по чл. 112 от ДОПК и Заповед № ДО27-15/11.04.2022 г. във връзка със Заповед №36-2588/08.04.2022 г. като заместник на Е. С. Х., с предметен и времеви обхват, за установяване на задължения на „Ж.“ ЕООД с [ЕИК], за корпоративен данък за периода 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. и за ДДС за д.п.м.07. и д.п.м.10.2020 г. Определени са органите по приходи, които да извършат ревизията М. П. Г.-Н.- гл. инспектор по приходите и С. Й. В. - ст. инспектор по приходите. С последващи заповеди за спиране и възобновяване, съответно за изменение на ЗВР, издадени от Е. С. Х., срокът за извършване на ревизията е удължен до 03.10.2022 година.

След приключване на ревизионното производство резултатите от него са обобщени в Ревизионен доклад /РД/ №Р- 03000322001878-092-001/17.10.2022 г., срещу който, след удължаване на срока за подаване на възражения такова е постъпило на 30.11.2022 година. То касае конкретно констатациите на ревизионния екип относно автомобил марка „Ауди А4“ ДК № [рег. номер] с приложено пълномощно от С. Г. Т. в полза на С. Н. Я.. Възражението е оставено без уважение. След анализ на доказателствата, събрани в хода на ревизионното производство, както и на постъпилото възражение срещу РД, органите по приходите са установили, че са налице основания за извършване на корекции на декларираните от ревизираното лице резултати по ЗДДС и ЗКПО за ревизираните периоди. Производство е приключило с издаване на процесния Ревизионен акт №Р-03000322001878-091-001/09.12.2022 година. В него изцяло са възприети констатациите, съдържащи се в съставения РД, с оглед на което за ревизираното лице „Ж.“ ЕООД са определени данъчни задължения за ДДС за д.п.м.07. 2020 г. и 10.2020 г. в общ размер на главницата от 9493,06 лева и лихви за забава в размер на 2068,46 лв., както и задължения за корпоративен данък за 2020 г. в размер на главница от 7450,95 лв. и лихви за просрочие в размер на 1606.36 лева.

След уведомяване на ревизираното лице за издаване на Ревизионния акт е предприето оспорването му по административен ред пред ответника – и.д. Директор на дирекция ОДОП – Варна при ЦУ на НАП. Производството по чл. 152 и сл. от ДОПК е приключило с постановяване на Решение № 7 от 27.02.2023 г., с което РА е изцяло потвърден.

Поради изчерпване на възможността за оспорване на РА по административен ред, същият е оспорен пред настоящата съдебна инстанция, във връзка с което е образувано настоящото производство.

От представената от ответника ревизионна преписка е видно, че в хода на ревизията са предприети процесуални действия и са събрани доказателства, отразени и подробно коментирани в РД, представляващ неразделна част от оспорвания РА по аргумент от чл. 120, ал. 2 от ДОПК.

От ревизиращия екип е установено следното:

„Ж.“ ЕООД е вписано в търговския регистър на 29.03.2019г. с едноличен собственик на капитала Г. Б. Б.. На 27.07.2021 г., по партидата на дружеството е вписана промяна - прехвърляне на дружествени дялове на С. Н. Я.. Извършваната дейност за ревизирания период е СМР услуги.

През м.08.2020 г. на ревизираното дружество са издадени 2 бр. фактури от „К.7“ ЕООД /л. 161, л.161 гръб от ревизионната преписка/, на обща стойност 15680.00лв. /7680лв.+8000лв./, описани на стр.4 в т.1 от РД. Същите са осчетоводени на разход при жалбоподателя в с/ка 601 “Разходи за материали“ /л.203гръб/. Видно от дневника за продажби на доставчика, за същия месец са издадени две кредитни известия на същата обща стойност 15680.00лв., които не са осчетоводени от ревизираното дружество. В хода на ревизионното производство „К. 7“ ЕООД не е открито на регистрирания в ТД на НАП адреса за кореспонденция. Дружество не е подавало ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2020 година. В писмено обяснение /л. 164/ управителят на „Ж.“ ЕООД е пояснил, че е извършил корекция на ползвания данъчен кредит по фактурите, издадени от „К. 7“ ЕООД, след получена покана по чл. 103 от ДОПК.

Предвид изложеното, органите по приходите са приели, че по посочените 2 бр. фактури от „К. 7“ ЕООД не е осъществена действителна стопанска операция, по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО. На основание чл.26, т.2 от ЗКПО не са признали за данъчни цели осчетоводения от ревизираното лице разход по тях, в общ размер 15680.00 лв. като са приели, че същият не е документално обоснован.

От ревизиращия екип е установено също, че през м.07 и м. 10.2020 г. на ревизираното лице „Ж.“ ЕООД са издадени 6 бр. фактури с доставчик „И. и. т.“ ЕООД, на обща стойност 37480,10 лв., описани подробно на стр.5 в т.2 от РД, с предмет доставка на услуги - СМР, и на материали - гранитогрес, интериорни и входни врати. Същите са осчетоводени на разход по с/ка 602 “Разходи за външни услуги“ /л. 200 от преписката/ на стойност 12866.67лв. и в с/ка 601“Разходи за материали“ /л. 203 гр., л. 200 и л. 201гр. от преписката/ на стойност 22363.42лв., или общо осчетоводени разходи в размер на 35230,10 лв., тъй като част от интериорните врати, чиято стойност възлиза на 2250 лв., и които са предмет на ф-ра № 165/09.10.2020 г., са налични към дата 31.12.2020 година, съответно – към посочената дата не са осчетоводени като разход за дружеството.

В хода на ревизионното производство е установено, че ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по същите фактури през м.07.2020г. в размер на 2006.00лв. и през м.10.2020г. в размер на 5490,02 лева.

За установяване на релевантните за изхода на производството факти и по-конкретно - за установяване извършени ли са реално доставките на стоки и услуги, които са предмет на посочените по-горе фактури, е извършена насрещна проверка на прекия доставчик „И. и. т.“ ЕООД. Същата е приключила с протокол от 13.10.2022г. /л. 114 от преписката/. В рамките на извършената насрещна проверка, както и при предходна такава, извършена относно доставки на същото ревизирано лице „Ж.“ ЕООД, доставчикът не е открит на посочения адрес за кореспонденция в гр. София, пл.“***. Установено е, че на този адрес се намира счетоводна кантора, представител на която е заявил пред органите на приходната администрация, че от четири години не обслужва дружеството, /л. 105 от преписката/. По данни от информационния масив на НАП, дружеството не е подавало ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2020г. и има непогасени задължения в особено големи размери. Доставчикът не е представил документи по искане от 09.08.2022г. /л. 112/ като обективно не е бил намерен на посочения от него адрес за кореспонденция. С оглед на горното, искането за представяне на документи е изпратено и връчено на доставчика по електронен път, в резултат на което от него са представени процесните 6 бр. фактури, платени в брой, договори за извършване на строително монтажни работи и приемо-предавателни протоколи, включително актове обр.19 /л.33 - л. 19 от преписката/.

Във връзка с отправени до ревизираното лице искания от 21.04.2022 г., от 01.09.2022 г. и от 29.09.2022 г. са представени документи, включително протокол - Акт Обр. 19 от 05.10.2020 г. (л. 184 до л. 186 от преписката) за вложени материали в СМР, подписан от „Б.“ ЕООД /възложител/ и „Ж.“ ЕООД /изпълнител/, по сключен между същите страни договор от 01.06.2020 г., с предмет „извършване на СМР на обекти в с. Рогачево, и фактури №18/15.10.2020 г., №20/20.10.2020 г. и фактура №22/26.11.2020 г., за извършени СМР по договора, с приспадане на заплатени аванси, както и писмени обяснения /л. 164/. Приложени са и хронологии на счетоводни регистри на сметка 411 „Клиенти“ за периода от 01.07.2020 г. до 30.11.2020 г., сумарен регистър на сметка 302 „Материали“ за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г., главна книга за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г., оборотна ведомост за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г., счетоводен амортизационен план и данъчен амортизационен план за 2020 г., справка за налични машини, хронологичен регистър на сметка 401 „Доставчици“, на сметка 122 „Неразпределена печалба“, на сметка 204 „Машини, съоръжения и оборудване, на сметка 302 „Материали“, „Гориво“, на сметка 304 „Стоки“, 402 „Доставчици по аванси“, 411 „Клиенти“, 412 „Клиенти по аванси“, 421 „Персонал“, 501 „Каса“, 601 „Разходи за материали“, 703 „Приходи от услуги“ и др. кореспондиращи сметки, за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. Приложени са писмени обяснения /л.164, 195, 156/, в които е посочено, че стоките по фактури №155, №156, №165 и №166 за доставка на интериорни врати и гранитогрес са получени съгласно приемо-предавателни протоколи, подписани от управителите на двете дружества, и същите са вложени в обекти в с. Рогачево. По отношение на транспорта заявява, че част от тях /по фактури 155 и 156 са директно вложени/, а друга част /по фактури 165 и 166/ са транспортирани от борса за материали в гр. Добрич [улица]до СО „Добрева чешма“, с МПС под наем, управлявано от Г. Б. Б. - предходен управител на „Ж.“ ЕООД. Същите са надлежно осчетоводени по дебита на сметка 601 „Разходи за материали“ след директното им влагане в обектите, съответно по дебита на сметка 302 „Материали“ до монтирането им на по-късен етап на обектите. Към 31.12.2020 г. посочените материали са отчетени като разходи за дейността на дружеството, с изключение на част от интериорните врати, на стойност 2250лв., закупени по фактура №165 като налични по сметка 302 „Материали“.

За фактури с №164 и №167, с предмет извършване на СМР, свързани с клиент „Б.И.“ ЕООД, осчетоводени по с-ка 602 „Разходи за външни услуги“, в обясненията, приложени на лист 164 от преписката, жалбоподателят пояснява, че от протоколи акт обр.19 са видни извършените работи по вид, количество и стойност. Същите са подписани и от прекия доставчик „И. и. т." ЕООД. По искането от 01.09.2022 г. са представени пътни листи в таблична форма за месец 07. и за м. 10.2020 г., в които по дни са посочени маршрутите на движение на МПС с рег.№ [рег. номер], изминатото разстояние в км и разхода за гориво за месеца в лева. Посочен е и месечния разход за гориво за градско и извънградско движение на автомобила в процент, пробег.

Органите по приходи са приели, че анализът на събраните доказателства в тяхната съвкупност не води до извод за извършването, респективно получаването на фактурираните услуги/материали от сочения във фактурите доставчик. Посочили са, че не се оспорва последващата им реализация /влагането/ в обекти в с. Рогачево за клиент „Б.И." ЕООД, а е спорно обстоятелството, че именно „И.и.т." ЕООД е реалният пряк доставчик на фактурираните стоки и услуги по посочените 6 бр. фактури.

Горният извод е обоснован след извършен анализ на съдържанието на представените в хода на ревизионното производство договори за СМР от 14.09.2020 г. и от 30.09.2020 г., за които ревизиращите са приели, че нямат ясно индивидуализиран предмет на възложените СМР. Не са конкретизирани видовете СМР, които е следвало да се извършат, техният обем, както и начина на формиране на договорената цена. Ревизиращият екип приема, че неяснотата относно договорените СМР, както по вид, така и по обем, създава индиция единствено за документално уреждане на правоотношения между доставчика и получателя на стоките/услугите, каквито в действителност не са доставени и извършени. В приемо-предавателните протоколи липсват имената на лицата, които са ги подписали, както и кое лице е отговаряло за прякото изпълнение на доставките. Липсват данни и кои лица фактически са извършили договорените СМР, към кой момент, на какви етапи и в какъв обем, поради което не може да се установи, че са извършени именно от сочения във фактурите доставчик. Последният не е подал декларация по чл.92 от ЗКПО за приходи и разходи през 2020 година. Обоснован е и извод, че техническите характеристики на наетите от „Ж.“ ЕООД 4 броя МПС по договори от 01.04.2020 г. на практика не позволяват транспортирането на закупените от „Ж.“ ЕООД врати (интериорни и входни) и гранитогрес в посочените във фактурите количества.

По изложените съображения и на основание чл.70 ал.5 вр. чл.68 ал. 1 т. 1 вр. с чл.6 и 9 от ЗДДС ревизиращите органи са отказали на ревизираното лице правото на приспадане на данъчен кредит по конкретно посочените 6 броя фактури, издадени от „И. и. Т.“ ЕООД за д.п. м.07.2020г. в размер на 2006,00лв. и за д.п.м.10.2020г. в размер на 6515,89 лева. Съответно, на дружеството не са признати разходи за 2020 г. в размер на 35230,10 лв. като е прието, че същите са документално необосновани.

Като трето основание за извършване на корекция в декларирания от ревизираното лице счетоводен финансов резултат за 2020 г., съответно и за изменение размера на дължимия корпоративен данък за същата година, ревизиращите са посочили извършено незаконосъобразно заприхождаване и разходване през 2020 г. на закупени количества бензин, дизел, битова и авто-газ, съответно разходи за наем на леки автомобили, при липса на документална обоснованост на счетоводните записвания и връзката на направените разходи за тях с осъществяваната от дружеството икономическа дейност.

В хода на ревизионното производство от „Ж.“ ЕООД са представени три договора за наем на МПС с лицата С. Н. Я., Е. М. К. и Н. Р. Я. за предоставяне за временно ползване на описаните в тях МПС, а именно: „А. А4“, с рег. №[рег. номер], гориво дизел; л.а. „А. А4“ с рег. №[рег. номер], гориво дизел; „Ф.Б.“, с рег. №[рег. номер], гориво бензин и „Ш.“, с peг. №[рег. номер], гориво бензин. И трите договора са сключени на 01.04.2020 г. и имат действие за неопределен срок. Уговореният между страните годишен наем за всяко едно МПС е в размер на 720 лева. Дружеството е отчело разходи по тях през 2020 г., по сметка 602 „Разходи за външни услуги“, в размер на 2 160 лева.

Според ревизиращите, представените договори за наем на МПС са без достоверна дата доколкото същите са без нотариална заверка на подписите. Като друг аргумент да не признаят разходите за гориво (бензин, дизел, битова и авто-газ) за документално обоснован и свързан с осъществяваната от дружеството дейност, органите по приходи посочват, че процесните МПС са леки автомобили, предвид което техническите им характеристики не позволяват с тях да бъдат превозвани стоки от вида на доставяните от „И.и.т.“ ЕООД: интериорни и входни врати и гранитогрес в посочените значителни количества /325 кв. м/. Процесните МПС не са подходящи за превоз както на строителни материали, така и на работници. Съмненията на ревизиращите относно документалната обоснованост на тези разходи са обосновани и с установени множество несъответствия в данните по представените в хода на ревизията пътни листи, които не отговарят по форма и съдържание на установеното в Наредба №33 от 03.11.1999 г. за обществен превоз на пътници и товари на територията на Р България.

Ревизиращите са извършили анализ на представените от ревизираното дружество в табличен вид пътни листи. Изготвена е справка за наличното количество гориво в началото и в края на всеки два последователни месеца за всяко от наетите МПС. В РА на стр. 5 – 8 в табличен вид е представена съпоставката на данните, при което са установени множество несъответствия. Така например съгласно пътен лист №1 за месец април 2020 г. за МПС “А. А4" с рег. № [рег. номер], към 30.04.2020 г. е налично гориво от 288,46 литра, а съгласно Пътен лист №3 за месец май 2020 г. за същия автомобил, началното количество гориво е 9,19 литра. По данни от пътните листи са установени наличности на гориво в значителни начални количества (напр. за месец август 2020 г. за л.а.“ А. А4“, рег.№[рег. номер] и рег.№[рег. номер] в размер на 1202,44 литра), което не съответства на вместимостта на резервоара на лек автомобил от този вид. В РД, в РА и в потвърждаващото го решение на ответника са посочени и други подобни констатации относно останалите наети МПС.

При внимателно запознаване с документите, представени от ревизиращото дружество, са установени и множество дублирания на маршрутите по представените пътни листи, независимо че са управлявани от различни водачи. Констатирано е например, че за един и същи ден, едно и също лице е управлявало две различни МПС, за което от дружеството не е дадено обяснение. Органът се позовава на пътни листи №7 и №15, видно от които през месец юли 2020 г. лицето Г. Б. е управлявало два различни автомобила - „А.А4“ с рег. №[рег. номер] и „Ш.“, рег. №[рег. номер], като с последното е изминато значително разстояние по различен маршрут.

Органите на приходната администрация приемат, че с наетите автомобили и използваното за тях гориво, не са превозвани работници за целите на дейността на дружеството, доколкото основна част от трудовите договори на работещите в „Ж.“ ЕООД, са прекратени на 11.04.2020 г., само един е прекратен на 01.07.2020г., а до 31.12.2020 г. в дружеството е имало назначени само две лица -управителят на дружеството и друг на длъжност „общ работник“. През месец март 2020 г. в дружеството е имало назначени 15 лица, без да са осчетоводявани разходи за гориво. С оглед на тези данни от ревизиращите е направен извод, че през следващите месеци, въпреки намаляване числеността на персонала, се увеличава отчетеният разход на гориво, като напр. за месец август 2020 г. е осчетоводен разход за гориво в размер на 2 666 литра, за месец октомври 2020 г. - 1939,41 литра, а за месец ноември - 1621,02 литра.

Предвид изложените по-горе установявания в хода на ревизионното производство органите по приходите приемат, че пътните листи са изготвени за целите на това производство и не отразяват вярно действително осъществена стопанска операция, а липсата на съществени реквизити в тях е само допълнителен аргумент в подкрепа на становището за тяхната неистинност. Липсват заповеди за утвърдена разходна норма на гориво за всеки един от наетите автомобили, въпреки че са произведени от различни производители, като произволно в пътните листи е посочен един и същи процент разход за всеки от наетите МПС. Общата стойност на изписаните по кредита на сметка 302 разходи за бензин е в размер на 7 212,28 лева, а за дизел - в размер на 8 485,16 лева.

В допълнение към вече изложеното, при ревизията са установени факти и обстоятелства, свързани с осчетоводени разходи за закупена газ, заприходени по дебита и изписани по кредита на сметка 302 в кореспонденция по дебита на сметка 601, в размер на 5741.94 лева. Съгласно представено писмено обяснение от управителя на ревизираното лице, закупената газ се използва за дейността по задвижване на инструменти и за газопламъчна изолация на покриви. Представени са фактури от „Е.к.г.“ ООД, по които е закупувана битова и авто-газ. Органите по приходи са приели, че същата не е използвана за дейността на предприятието, доколкото съгласно представения амортизационен план, дружеството разполага само с машина за връзване на арматура и няма други дълготрайни материални активи, включително за поставяне на изолация върху покриви.

Горното е мотивирало органите на приходната администрация, на основание чл.26, т.2 от ЗКПО да увеличат финансовия резултат на дружеството за 2020 г. с документално необоснованите разходи за бензин, дизелово гориво, битова и авто-газ в размер на 21 439.38 лева и в размер на 2 160 лева за наем на леки автомобили.

Предвид всичко, изложено по-горе, в частта по ЗДДС от процесния РА, на основание чл.68 ал.1 т. 1 и чл.69 ал.1 от същия закон на „Ж.“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по посочените фактури за закупуване на горива. С оглед последното ревизиращият екип е изменил размера на декларирания от дружеството счетоводен финансов резултат за 2020г. от 32056,72лв. в посока увеличение като го е увеличил със сумата от 74509,48лв. (2160лв. + 7212,28лв. + 8485,16лв. + 5741,94 лв. + 15680лв. + 35230,10лв.) и е определил за същата година данъчен финансов резултат в размер на 109723,53 лв. със съответстващ корпоративен данък в размер на 10972,35 лева. Установено е, че от оспорващото търговско дружество е декларирано данъчно задължение в размер на 3521,41лв., което не е внесено, поради което са начислени лихви за забава и сумата на главницата е включена в общия размер на дължимия данък в колона 11 на таблица 1 от диспозивната част на РА.

По настояване на оспорващото дружество съдът е допуснал по делото да се изготвят две експертизи – съдебно-счетоводна и съдебно-техническа. В съдебно заседание и двамата експерти поддържат заключенията си, които се кредитират от настоящата съдебна инстанция като дадени компетентно, обективно и безпристрастно. Заключенията се приети без възражения от страните

Според вещото лице К. К., счетоводството на ревизираното лице „Ж.“ ЕООД е редовно водено: има заведени хронологични счетоводни регистри, има изготвен годишен финансов отчет, подавани са данъчни декларации в законово определените срокове. Твърди, че по процесните фактури от доставчика „И.и. т.“ ЕООД, които са обект на анализ в обжалвания РА, е налице последваща реализация, което, според вещото лице, се доказва от осчетоводяването на процесните фактури от посочения доставчик и тяхната последваща реализация като начислен приход към клиент „Б.И.“ ЕООД.

Независимо от това се твърди, че от страна на ревизираното дружество са допуснати някои нарушения (нередности) при водене на счетоводството: 1) липсват заповеди за командироване на работниците и конкретизиране на разходите за командировките в т.ч. и разходите за гориво; 2) пътните листи за използваните автомобили са изготвяни на месечна база в нарушение на установените стандарти за форма и съдържание (реквизити) на този вид документи; 3) не са налице заповеди за конкретно управляване на всяко отделно МПС от конкретен работник или служител; 4) няма заповед на управителя на дружеството, с която да са утвърдени нормативи за разход на гориво; 5) разходните норми в представените пътни листи са еднакви за всички автомобили. В съдебна зала, при изслушване заключението на вещото лице, по повод на констатираните пропуски, заявява, че те касаят работата на управителя на дружеството, а не са пропуски на счетоводството, тъй като в компетентността на управителя е да определи със заповед на кой работник/служител се поверява управлението на всяко конкретно МПС, да издаде съответните командировъчни заповеди, както и да утвърди разходните норми за всеки конкретен автомобил, който дружеството използва в дейността си. Сочи, че задача на счетоводството е единствено да води редовно счетоводните регистри като отразява всяка счетоводна операция съобразно наличните счетоводни документи според утвърдените счетоводни стандарти, което в случая е изпълнено. На въпрос на процесуалния представител на ответника отговаря, че липсата на посочените документи (командировъчни заповеди, определени разходни норми за всеки конкретен автомобил и др.) или воденето им в отклонение от установените стандарти, би рефлектирало върху верността и редовността на счетоводните записвания тъй като обикновено разходните норми за всеки отделен автомобил са различни, което означава, че и счетоводните записвания биха били отразени по-различно, ако разходните норми бяха разписани правилно. Ако от дружеството са били издадени и заповеди за командироване, това също би се отразило на счетоводството доколкото би било налице основание за изплащане на дневни за командированите лица, което неминуемо би довело до промяна на финансовия резултат на дружеството.

На втория поставен въпрос вещото лице отговаря, че закупеното гориво е отразено счетоводно като използвано за дейността на търговското дружество. Посочено е, че за изграждане на процесните къщи (в с. Рогачево) са необходими както материали, така и работна ръка. Доставката на материалите до обекта безспорно предполага тяхното транспортиране, което налага да се извършат и съответните разходи (транспортни разходи). Сочи, че като изключение, не може да се установи конкретно осчетоводен разход само за едрогабаритните материали. Обобщено твърди се, че са налице осчетоводени разходи за гориво за транспорт при и по повод дейността на оспорващото дружество, както и осчетоводени разходи за наем на ползваните МПС.

На въпрос на процесуалния представител на ответника вещото лице отговаря, че изводите му за наличието на последваща реализация на стоките и услугите, за които от доставчика „И.и.т.“ ЕООД са издадени процесните фактури, както и изводите му, че осчетоводените разходи за гориво, за транспорт и за наем на МПС, са направени по повод дейността на ревизираното търговско дружество, се основават изцяло и единствено на счетоводните записвания и счетоводните документи, налични в счетоводството на дружеството, т.е. касаят единствено начина на водене на счетоводството.

Пред съда вещото лице, което е изготвило съдебно-техническата експертиза – инж. М. А., поддържа заключението си. На първия от поставените въпроси дали са изпълнени процесните СМР на обекти: „Къща 5, Къща 14, Къща 15, Къща 17, Къща 19, Къща 20, Къща 21, Къща 22 и Къща 25 с адрес [УПИ], с. Рогачево, общ. Балчик, местност „К. ч.к“, кой изпълнител е извършил дейностите и какви конкретно СМР са извършени?, вещото лице отговаря, че към доказателствата по делото са представени три договора за извършване на СМР в посочения УПИ и с така дефинирания предмет. Първият договор за извършване на строително - монтажни работи е от 01.06.2020 г. (стр. 189 от преписката). Страни по него са „Ж.“ ЕООД като изпълнител и „Б.и.“ ЕООД за възложител. Към този договор няма приложена Количествено - стойностна сметка /КСС/, от която да е видно изпълнението на какви точно видове СМР са възложени на изпълнителя, дали те са довършителни или ремонтни и каква е определената от договарящите единична цена, както и какъв е самият обем от работа. От представената на стр. 4 от експертизата таблица е видно, че страните са уговорили приблизителна стойност на договора от 144000 (сто четиридесет и четири хиляди) лв. без ДДС. Относно този договор има приложен Протокол обр. 19 (съставен ръкописно) предимно за материали, приложен към преписката от л. 184 до л. 186.

Вторият договор е от 14.09.2020 г. (л. 177 от преписката) и страни по него са ревизираното лице „Ж.“ ЕООД (възложител) и „И.и.т.“ ЕООД (изпълнител). Определената от страните приблизителна стойност по договора е 8000 (осем хиляди) лв. без ДДС. На лист 170 от преписката е приложен и втори договор между същите страни, сключен на 30.09.2020 година. Съгласно клаузите му, страните са договорили приблизителна стойност от 5000 (пет хиляди) лева. Вещото лице сочи в заключението си, че от съдържанието на посочените договори не може да се определи категорично за извършване на какви видове СМР страните са се договорили, за какъв обем от работа и за коя конкретна къща в имота следва да се изпълнят. Още повече, че в същия УПИ има и други къщи, които не са предмет на представените договори.

В подробния отговор на втория поставен въпрос вещото лице сочи, че представените с ревизионната преписка протоколи, първо – не отговарят по форма и съдържание на използваните в практиката на строителните фирми Протоколи Обр. 19 - протоколът от 05.10.2020 г. е съставен на ръка, изпълнените СМР не са индивидуализирани в достатъчна степен доколкото за повечето от позициите не е посочено по коя конкретна къща какви точно СМР (или материали) са извършени или използвани. Второ - в коментираните протоколи, освен дейности и материали, които биха били относими към 9-те броя къщи в [УПИ], с. Рогачево, общ. Балчик, съгласно сключените договори, са вписани и такива СМР, които касаят басейн, ограда, ел. табла, перголи, бордюри и други в имота, които не са предмет на тези договори.

В отговорите по първите два въпроса се съдържа отговора и на третия поставен въпрос: към представените договори, сключени между възложителя и изпълнителя, както и между изпълнителя и неговия подизпълнител, не са съставени КСС, въз основа на които да се определи какви конкретни СМР и/или материали обхваща всеки един от трите договора, и точно за коя от къщите в имота се отнасят. Сред закупените материали има такива, които могат да бъдат вложени при СМР за къщите – плочки, минерална мазилка и др., но има и такива, които касаят други обекти в имота като например басейн, ограда и други.

Експертът сочи, че назначените в „И. и. т.“ ЕООД работници на длъжност „шпакловчик“ и „зидаро-мазач“ могат да извършват дейности като полагане на мазилка или полагане на минерална мазилка, но за дейности като например монтаж на врати и лепене на гранитогрес се изискват специална подготовка и умения, с каквито посочените работници не разполагат, съответно – за изпълнение на тези дейности следва да се наемат работници с друга професионална подготовка. Към релевантния за решаване на делото период в ревизираното дружество „Жортех“ ЕООД има назначен един работник на длъжност „общ работник“, което би могло да е основание за изпълнение на договореностите с „Боа Инвест“ ЕООД да се сключи договор с подизпълнител (отговор на въпрос № 5). В отговора на поставения в експертизата 6-ти въпрос изводите на експерта са идентични с тези, дадени в отговорите на предходните въпроси (виж таблицата на стр. 7 от експертизата) – в по-голямата си част описаните в Протокол Обр. 19 (от л. 186 до л. 184 от преписката) касаят материали и дейности, които не могат да се обвържат с изпълнение на СМР по процесните къщи. Отделно от това са констатирани и някои несъответствия. Посочените в т. 6 видове СМР, „Ж.“ ЕООД е посочил в Протокол обр. 19 от 05.10.2020г.(стр.186- ръкопис) като изпълнени към „Б.И.“ ЕООД. По въпрос № 8 вещото лице дава заключение, че битумните керемиди, каквито са посочени в позиция № 16 (1010 х 16 = 16160 лв.), на стр. № 185 от преписката от Протокол Обр. 19 от 05.10.2020 г. се поставят като се коват върху дървена конструкция, а краищата им се залепят с битумно лепило, от което следва, че при поставяне на такива керемиди не е необходимо използването на газ. Газ се използва при полагане на хидроизолация чрез газопламъчен метод, но технологията за поставяне на битумни керемиди е различна.

В съдебно заседание, проведено на 20.09.2023 г. вещото лице поддържа заключението си. Пояснява, че то е направено изцяло върху приложените към ревизионната преписка документи, тъй като, въпреки направените уговорки с процесуалния представител на „Ж.“ ЕООД да се осигури достъп на вещото лице до процесните къщи в с. Рогачево, такъв достъп не е осигурен. Съответно, изводите са направени без да е извършен оглед на място.

Доколкото с молба от 20.09.2023 г., постъпила в деловодството на съда по електронен път (л. 111 от делото), процесуалният представител на дружеството е оспорил изводите на вещото лице по т. 1, т. 2 и т. 8 от изготвената експертиза, съдът е указал, че следва представител на „Ж.“ ЕООД да се свърже с вещото лице и да му осигури достъп до имота в с. Рогачева, Община Балчик, в която се намират процесните къщи, и след оглед на място да потвърди или измени и допълни отговорите на оспорените въпроси. Въпреки няколкократното отлагане на делото с цел да се даде възможност на вещото лице да посети имота и да извърши оглед на място, достъп не е осигурен. По депозирана молба и искане от страна на процесуалния представител на жалбоподателя, са заличени доказателствените искания по допълнително поставени към съдебно-техническата експертиза въпроси, както и искането за допълване и изменение на заключението след посещение на място на обекта.

За изясняване на релевантните за изхода на правния спор факти на основание чл. 192 от ГПК вр. с чл. 144 от АПК съдът е изискал от „Б. И.“ ЕООД, гр. Бургас, като трето, неучастващо лице, да предостави информация и доказателства, възложени ли са на „Ж.“ ЕООД дейности по СМР на обекти: „Къща 5, Къща 14, Къща 15, Къща 17, Къща 19, Къща 20, Къща 21, Къща 22 и Къща 25 с адрес [УПИ], с. Рогачево, общ. Балчик, местност „К. Ч.“, изпълнени ли са същите, приети и заплатени ли са от страна на „Б.И.“ ЕООД. Независимо от уверението на процесуалния представител на оспорващото дружество, дадено с молба с.д. № 13630/ 27.09.2023 г. (л. 129 от делото), че „Б.И.“ ЕООД е получило съдебното разпореждане и ще отговори на поставените въпроси, както и ще представи търсените доказателства, такива не са постъпили по делото до приключване на устните състезания.

В хода на съдебното производство е приета административната преписка, представена от ответната страна, ведно с всички доказателства, приети и приобщени в хода на ревизионното и в производството по чл. 156 от ДОПК. От страна на дружеството-жалбоподател, с оглед оспорванията му, както и при доказателствената тежест, която носи в процеса, не са представени други доказателства, различни от събраните от ревизиращите органи.

 

При така установеното от фактическа страна, съдът въз основа на събраните по делото доказателства и въз основа на приложимия закон, прави следните правни изводи:

Съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдебният контрол за законосъобразност и обоснованост на РА включва преценка дали той е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.

Настоящият съдебен състав на Административен съд – Варна намира, с оглед направените по-горе констатации и представените по делото доказателства, че Ревизионен акт № Р-030003222001878-091-001 от 09.12.2022 г., издаден от Е. С. Х. на длъжност Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП - Варна и М. П. Г. - Никифорова на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 7 от 27.02.2023 г. на и.д. Директор на Дирекция ОДОП Варна (съгл. Заповед № ЗЦУ-ОПР-12/08.08.2022 г. на ИД на НАП), е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК, и чл. 119, ал. 2, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от Закона за НАП, в кръга на определените правомощия и в предвидената форма, съгласно чл. 119 и чл. 120 ДОПК, включително разпоредителната част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения. По административната преписка е приложен Ревизионният доклад и по аргумент от чл. 120, ал. 2 ДОПК, същият се счита за неразделна част от Ревизионния акт и в този смисъл може да се приеме, че мотивите на РД са и мотиви на РА.

В съдебното производство са представени и приети на магнитен носител доказателства, удостоверяващи наличието на валиден електронен подпис на лицата, издали Заповедта за възлагане на ревизията, заповедите за изменение на ревизията, Ревизионния Доклад и Ревизионния акт, въз основа на които и при липсата на оспорване от страна на дружеството-жалбоподател, съдът прави извод, че оспореният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на законоустановените процедури и не страда от наличието на процесуални пороци, налагащи неговата отмяна като незаконосъобразен на тези основания.

При анализа на твърденията на страните и доказателствата по делото, съдът счита, че по същество спорът в производството се свежда до материалната законосъобразност на акта, във връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит, за доставките, посочени в РА /съответно РД/, за данъчни периоди месец 07. и месец 10 на 2020 г. поради липса на реални доставки на стоки и услуги по процесните фактури, както и обосновани ли са изводите на ревизиращите органи. Оспорва се материалната законосъобразност на РА, по отношение на установените задължения по ЗКПО за 2020 г., съгласно преобразувания счетоводен резултат и начислените върху главницата лихви. Изводите на ответника се атакуват като се посочва, че доставките по процесните фактури от прекия доставчик „И.и.т.“ ЕООД са реално осъществени и са вложени и отчетени с последваща реализация към „Б.И.“ ЕООД - контрагент на „Ж.“ ЕООД по договор за извършване на СМР от 01.06.2020 година. Сочи се в жалбата, че надлежното счетоводно отразяване, наличието на договори и приемо-предавателни протоколи или Протоколи Обр. 19 при доставчиците и при ревизираното лице, наличието на фактури за тях, както и наличието на съответните пътни листи за ползваните под наем МПС, са напълно достатъчни да обосновават извод, че спорните доставки на стоки и услуги са реално извършени, съответно – законосъобразно дружеството е ползвало правото да приспадне данъчен кредит по процесните фактури. Респективно във връзка с предходното, смята се за необосновано и неправилно извършеното от ответника преобразуване на данъчния финансов резултат за 2020 г. в посока увеличение, което е довело и до незаконосъобразно определяне на данъчни задължения по ЗДДС и по ЗКПО за същата година.

Спорът е правен и се отнася до тълкуването и прилагането на Закона за ДДС, съответно – на ЗКПО, във връзка с изводите на ревизиращите органи за липса на реалност на доставките, което би определило сделките по тях като документално необосновани.

Доколкото изводите досежно правилното приложение на Закона за данъка върху добавената стойност в настоящия случай се явяват предпоставка за установяване правилното приложение на ЗКПО, то съдът първо ще разгледа РА в частта досежно първия от посочените закони.

По ЗДДС:

Правото на приспадане на данъчен кредит представлява сложен фактически състав, който поражда правни последици само ако са налице всички негови елементи. Правото на приспадане на данъчен кредит е свързано с извършването на реална доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС. Доставката на стока по смисъла на закона е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а доставката на услуга е всяко извършване на услуга.

Изводът за липса на реална доставка се базира на установени факти и обстоятелства от обективната действителност и на техния анализ чрез прилагане на определени логически правила. В производства от рода на настоящото задачата на съда е да установи дали изводът на органа по приходите за липса на реална доставка е основан на правилна преценка на фактите и обстоятелствата, установени в хода на ревизионното производство. При обжалване на РА не само ревизираното лице има задължение да докаже реалността на доставките, като благоприятен за него факт, свързан с възникване на правото да приспадне данъчен кредит, но следва да бъде установено дали изводът на ревизиращите органи за липса на реални доставки е логически и правно обоснован в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Реалното извършване на доставка е положителен факт, поради което при осъществяването си оставя следи в обективната действителност и за него съществуват преки и косвени доказателства. Всяка доставка на стока или услуга представлява стопанска операция, която има две страни: доставчик и получател. Съответно, всяка от страните трябва да притежава счетоводни и търговски регистри за осъществени сделки, както и писмени доказателства, удостоверяващи осъществяването на доставките. Липсата на такива доказателства може да обоснове извод за липса на реално извършени доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. За по-голяма прецизност следва да се отбележи и това, че само представянето на счетоводни документи относно спорните сделки и тяхното правилно счетоводно отразяване в съответните счетоводни регистри само по себе си също не е достатъчно основание да се приеме, че доставките на стоки и/или услуги са реално извършени.

Според съда, за целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението /сделката/ или задължението, за което две страни са се договорили, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата /вж. чл. 6, ал. 1; чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 от ЗДДС/. Това е така, защото данъчното законодателство обвързва облагането с ДДС не със съгласието на страните за възникване на облигацията и поемането на задължението, или с нейното документално обективиране в договори и приемо-предедавателни протоколи, а с изпълнението като резултат, като факт от обективната действителност. Без да е прехвърлено правото на собственост и извършена услугата данъчно събитие не съществува /естествено в основната хипотеза на облагаема доставка по чл. 2, т. 1-4 от ЗДДС/. Установяването на пораждащият задължението за доставката юридически факт е индиция за реалността на имущественото разместване при изпълнението. За да е съвсем пълно описанието на материалните предпоставки, които са основание за признаване правото за приспадане на данъчен кредит, следва да се установи по категоричен начин и това, че субект на изпълнението е не друг, а именно лицето, което е посочено като доставчик в първичните счетоводни документи или в други, свързани с тях документи.

В настоящото съдебно производство, въпреки извършеното от съда разпределение на доказателствената тежест между страните и дадената възможност всяка от тях да представи доказателства в подкрепа на своята защитна теза, жалбоподателят не се справи успешно със задачата да докаже наличието на материалноправните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит.

Въпреки, че процесният РА се оспорва изцяло, по първия пункт – относно 2 бр. фактури с № 0(…)1/04.08.2020 г. и № 0(…)2/05.08.2020 г. от доставчика „К. 7“ ЕООД (л. 161, л.161гр. от преписката), на обща стойност 15680,00лв. /7680лв.+8000лв./, описани на стр.4 в т.1 от РД, в жалбата не са наведени доводи, с които да се оборват изводите на ответника, че доставките по тях не са извършени реално, съответно - че незаконосъобразно дружеството е ползвало по тях право на приспадане на ДК. Напротив! Както е посочено в самия РА, в хода на ревизионното производство от управителя на дружеството С. Н. Я. са представени писмени обяснения (л. 164 от преписката), в които се посочва, че след получена покана по чл. 103 от ДОПК, дружеството доброволно е извършило корекция на ползвания по посочените фактури данъчен кредит.

С оглед горното, правилно с оспорения РА за „Ж.“ ЕООД не е признато право на приспадане на ДК по процесните два броя фактури от доставчика „К. 7“ ЕООД.

 

Относно фактурите от доставчика „И. и. т.“ ЕООД (т. 2 от РА).

На първо място следва да се отбележи, че две от процесните фактури, издадени от този доставчик – ф-ра № 0(…)155/07.07.2020 г. и ф-ра № 0(…)156/08.07.2020 г. за покупка на входни и интериорни врати, приложени на лист 181 и 179 от преписката, нямат отношение към представените договори от 14.09.2020 г. и от 30.09.2020 г., тъй като по време предхождат сключването им. Наличието на фактури, както и на приемо-предавателни протоколи за предаване на стоката – входни и интериорни врати, също не е достатъчно да обоснове извод за реалност на тези доставки. Вярно е, че не следва да се тълкува във вреда на ревизираното лице обстоятелството, че неговият пряк доставчик не е открит на посочения адрес за кореспонденция, в какъвто смисъл е практиката на националните съдилища и на СЕС, но липсата на убедителни доказателства за транспортирането на общо 17 бр. врати, както и на извършването на разходи за това – за гориво, за товаро-разтоварни дейности, липсата на яснота относно вида на транспортното средство, с което същите са превозени, липсата на пътни листи, преценени съвкупно с останалите доказателства по делото, подкрепят тезата на ответника за липса на реална доставка по посочените две фактури на обща стойност 12036 лв., от които 2006 лв. ДДС. Правилно в оспорения РА е посочено, че техническите характеристики на автомобилите (леки автомобили), за които в хода на ревизионното производство са представени договори за наем и за които се твърди, че са използвани именно за превоз на тези стоки, не позволяват извършването на такъв вид превоз. Този извод на съда се подкрепя и от обстоятелството, че към разглеждания период в „Ж.“ ЕООД, освен управителя, има назначен един единствен служител на длъжност „общ работник“, което не е спорно между страните. С оглед изложеното, неясно остава за съда кой и с какъв вид транспортно средство е транспортирал процесните врати, а това компрометира не само твърдението, че такива врати са закупени от сочения за доставчик „И.и.т.“ ЕООД, но компрометира и твърдението, че такива врати изобщо са закупени от ревизираното лице.

Останалите 4 бр. фактури с поредни номера №(…) 164, 165, 166 и 167 (приложени от л. 169 до л. 176 от преписката), видно от съдържанието им, са издадени през м. октомври 2020 година. С едната от тях (ф-ра № 0(…)165) е обективирана покупка на 29 бр. интериорни врати, а с друга – ф-ра № 0(…)166 е закупен 325,93 кв.м. гранитогрес. Съображенията на съда, обосноваващи извода за липсата на реални доставки по тях са идентични с тези, изложени в предходния абзац, поради което не следва да се повтарят.

Не са оборени по надлежен ред и доставките на услуги за извършени СМР, за които са представени фактури с номера, завършващи на 164 и на 167. Тези изводи на съда се подкрепят от съдържанието на представените от оспорващото дружество договори от 14.09.2020 г. и от 30.09.2020 г., приложени на л. 177 и на л. 172 от преписката. Дори при прост преглед на съдържанието им е видно, че и двата договора имат един и същи предмет, описан най-общо като „извършване на строително-монтажни работи на следните обекти: Къща 5, Къща 14, Къща 15, Къща 17, Къща 19, Къща 20, Къща 21, Къща 22 и Къща 25 с адрес [УПИ], с. Рогачево, общ. Балчик, местност „Кара Чаллък““. Клаузите и на двата договора са идентични с изключение на уговорената приблизителна обща стойност на двете сделки. Към договорите не са представени количествено- стойностни сметки, от които да е видно за извършване на какви конкретни СМР и в какъв обем са се договорили страните по всеки един от двата договора, т.е. договорите нямат ясно определен предмет, каквито са твърденията на ответника. Ето защо не може да се установи кореспонденция между описаните в приложените протоколи Обр. 19 строително-монтажни работи – като вид и обем, с договореното между страните при подписване на самите договори. Още повече, че в представените от „Ж.“ ЕООД фактури не е посочено във връзка с кой от двата договора са издадени. Респективно – извършването от „И. И. Т.“ ЕООД на СМР по посочените в договорите къщи, находящи се в [УПИ] на с. Рогачево, остават недоказани. Следва да се има предвид становището на ответника, че той не оспорва, че в посочения УПИ в с. Рогачево, има изградени 23 бр. къщи, между които и процесните 9 бр., нито оспорва факта, че по тях са извършвани СМР от рода на описаните в представените от „Ж.“ ЕООД протоколи Обр. 19. Спори се от кого са извършени те. В хода на настоящото производство на първо място не се представиха убедителни доказателства, че тези СМР са извършени именно през ревизирания период, а на второ място – че са изпълнени точно от посочения за доставчик подизпълнител „И. И. Т.с“ ЕООД.

Защитната теза на „Ж.“ ЕООД се разколебава от вида на представения в хода на ревизионното производство документ от 05.10.2020 г. (л. 184 – 186 от преписката), именован протокол Обр. 19, който по вид и съдържание не отговаря на изискванията за форма и съдържание на установените за страната стандарти – съставен е ръкописно и без всички необходими реквизити. По естеството си той представлява частен документ, който няма обвързваща съда доказателствена сила. Описаните в него материали и СМР само в отделни позиции съвпадат с тези по протоколите, съставени между изпълнителя и подизпълнителя, за което свидетелства и вещото лице инж. М. А. при защита на заключението по изготвената СТЕ. В допълнение към вече изложеното, в коментирания протокол не е направена разбивка кои от материалите, колко от тях и конкретно кои от извършените видове СМР са вложени/извършени по конкретна къща, евентуално – не може да се установи дали те се отнасят за процесните 9 бр. къщи или за намиращите се в имота 14 бр. други къщи, които не са предмет на договорите, сключени между изпълнителя и подизпълнителя. Протоколът от 05.10.2020 г., подписан между възложителя „Б. И.“ ЕООД и ревизираното лице „Ж.“ в качеството на изпълнител по договора от 01.06.2020 г., е съставен преди да бъдат съставени и подписани приемо-предавателните протоколи между „Ж.“ ЕООД и неговия подизпълнител „И. И.Т.с“ ЕООД, което противоречи на обичайната търговската практика и допълнително компрометира защитната теза на оспорващото дружество. Изводите на ответника, с които на „Ж.“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните 6 бр. фактури от доставчика „И..Т.“ ЕООД, са правилни и обосновани.

По отношение на третия пункт, по който на „Ж.“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит за извършени разходи за наем на автомобили и по фактури за закупено гориво – бензин, дизел, битова и авто-газ, съдът намира следното:

На първо място следва да се отбележи, че след извършена справка в информационните масиви на НАП е установено, че всички наети от ревизираното лице автомобили - МПС А.А4 peг. № [рег. номер], МПС А.А4 peг. № [рег. номер], МПС „Ф. Б." с peг. № [рег. номер] и Ш. peг. № [рег. номер], са леки автомобили, с оглед на което по своите техническите характеристики не съответстват на икономическата дейност на дружеството – не могат да служат за превоз на строителни материали и техника, не са подходящи и за транспорт на работници. Както е посочено в РА и в потвърждаващото го решение на ответника, единият от автомобилите - Ауди А4 с peг. № [рег. номер], към момента на сключване на договора за наем, е собственост на „Р. 2010“ ООД, като в дневниците за покупки на ревизираното лице липсват доставки с предмет „наем на автомобил“ от „Р. 2010“ ООД.

Изводите на приходната администрация за липса на реална доставка с предмет „наем на автомобили“ за нуждите на икономическата дейност на дружеството се подкрепят допълнително от липсата на командировъчни заповеди и начислени дневни за лицата, на които е възложено управлението на всеки един от посочените автомобили. Горното, както и другите констатирани нередности при водене на документацията за ползване на автомобилите, описани от вещото лице в приетата по делото и неоспорена съдебно-счетоводна експертиза - пътните листи за използваните автомобили са изготвяни на месечна база в нарушение на установените стандарти за форма и съдържание (реквизити) на този вид документи; не са налице заповеди, с които да е определено кое конкретно МПС на кой работник или служител се възлага да се управлява; няма заповед на управителя на дружеството, с която да са утвърдени нормативи за разход на гориво за всеки автомобил по отделно; разходните норми в представените пътни листи са еднакви за всички автомобили, което, преценено в съвкупност, не оборва, а напротив – подкрепя тезата на ответника за необоснованост на описаните от ревизираното дружество разходи за гориво, за които претендира да му се признае право на приспадане на данъчен кредит. Относно тези обстоятелства от ревизираното лице не са дадени обяснения. Както в хода на ревизионното производство, така и в хода на настоящото съдебно от „Ж.“ ЕООД не са представени каквито и да било доказателства за превоз на работници до и/или от обекта в с. Рогачево, Община Балчик. Страните не спорят, че за ревизирания период в „Ж.“ ЕООД има назначени двама служители – управителят на дружеството и един на длъжност „общ работник“. Независимо от това разходите за гориво за същия период са нараснали значително в сравнение с предходни периоди когато в дружеството е имало назначени повече на брой работници и служители.

В допълнение към горното, от заключението на вещото лице, изготвило съдебно-техническата експертиза, необорено от жалбоподателя по надлежен ред, е видно, че технологията за поставяне на битумни керемиди, каквито се твърди, че са поставени върху процесните къщи в [УПИ] в с. Рогачево, не налага използването на газ.

Горното е достатъчно да се обоснове извод, че правилно и законосъобразно на основание чл.26. т.2 във вр. с чл. 10. ал. 1 от ЗКПО отчетените от ревизираното лице разходи за наем на 4 бр. леки автомобили в размер на 2160лв., за ползвано гориво - бензин в размер на 7212.28лв., дизел в размер на 8485.16лв. и газ в размер на 5 741.94 лв., не са признати от органите на приходната администрация за документално обосновани. Следователно, правилно и напълно в съответствие с приложимия материален закон на „Ж.“ ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури за гориво в размер на 971.17лв. за м.07.2020г. и в размер на 1025.87лв. за м.10.2020г., на основание чл.69, ал.1 от ЗДДС.

Всичко, изложено по-горе и по трите пункта мотивира настоящия състав на Административен съд – Варна да приеме, че, предвид недоказаното изпълнение на фактурираните доставки на стоки и услуги по процесните фактури, отчетените по тях разходи не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, тъй като не документират вярно стопанска операция чрез първичен счетоводен документ. Правилно и законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит за м. 07.2020г., в общ размер 2977.17лв. /971.17лв. + 2006.00лв./ и за м.10.2020г. в общ размер 6515.89лв. /1025.87лв.+5490.02лв./, на основание чл.68 ал.1 т. 1 и чл.69 ал.1 от ЗДДС.

Съгласно чл. 175, ал. 1 от ДОПК за неплатените в законоустановените срокове публични задължения се дължи лихва за забава в размер, определен в съответния закон. Доколкото от оспорващото дружество не са представени доказателства за внасянето в законоустановения срок на дължимите данъчни задължения и не е изложил конкретни мотиви, опровергаващи изводите на органите по приходите, настоящата инстанция намира, че правилно и законосъобразно ревизиращите органи са извършили корекции по ЗДДС, на основание чл. 175 от ДОПК, като са доначислили лихви за забава за неправомерно приспаднатия данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените по-горе доставчици, за периодите м. 07. 2020 г. и м. 10. 2020 година.

По ЗКПО:

Предвид изложените мотиви за липса на реално изпълнени доставки по процесните фактури с издаването на процесния РА № Р-030003222001878-091-001 от 09.12.2022 г. основателно органите по приходите са приели, че отчетените разходи са документално необосновани и в тази връзка законосъобразно са извършили преобразуване на декларираните от жалбоподателя финансови резултати по реда на ЗКПО за ревизирания данъчен период – 2020 година. По отношение разходите, документирани с процесните фактури, от фактическа страна е установено, че те са отразени счетоводно в текущия отчетен период, което е довело до намаляване на счетоводния финансов резултат. В разпоредбата на чл. 10 от ЗКПО законодателят е дефинирал съдържанието на понятието документална обоснованост за целите на ЗКПО. Съгласно текста на посочената разпоредба, за да бъде признат като документално обоснован един счетоводно отчетен разход, материалният данъчен закон изисква за целите на данъчното облагане да са налице две кумулативно изпълнени изисквания: 1) да е налице първичен счетоводен документ, отговарящ на изискванията на приложимия счетоводен закон и 2) този документ да отразява вярно стопанската операция. В конкретния случай, спорните разходи не отговарят на изискванията на ал. 1 от чл. 10 на ЗКПО и не могат да бъдат третирани като документално обосновани, тъй като в хода на ревизията е доказано, че издадените фактури документират стопански операции, за които не може да се приеме, че са реално извършени между посочените във фактурите контрагенти. Поради горното, за целите на ЗКПО спорните разходи следва да се третират като документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не следва да се признаят за данъчни цели.

По изложените съображения правилно ревизиращият екип е увеличил декларирания от дружеството счетоводен финансов резултат за 2020г. от 32056.72лв. със сумата от 74509.48лв. /2160лв. + 7212.28лв. + 8485.16лв. + 5 741,94 лв. + 15680лв. + 35230.10лв./. Правилно е определил данъчен финансов резултат за същата година в размер на 109723.53лв. със съответстващ корпоративен данък в размер на 10972.35лв. Жалбоподателят е декларирал данъчно задължение в размер на 3521,41лв. (първата сума в колона 6 от Таблица № 1 на РА), което не е внесено от ревизираното лице, поради което при ревизията са начислени лихви за забава и сумата на главницата е включена в общия размер на дължимия данък в колона 11 на Таблица № 1 от диспозитивната част на РА.

Всичко, изложено по-горе в мотивите, навежда на правния извод, че Ревизионен акт № Р-030003222001878-091-001 от 09.12.2022 г., издаден от Е. С. Х. на длъжност Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при Териториална дирекция на Националната агенция по приходите (ТД на НАП) - Варна и М. П. Г. - Никифорова на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 7 от 27.02.2023 г. на и.д. Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна, е законосъобразно издаден, поради което жалбата срещу него следва да се отхвърли като недоказана и неоснователна.

При този изхода на спора и с оглед своевременно заявената претенция от страна на процесуалния представител на ответника, с настоящото решение съдът следва да осъди „Ж.“ ЕООД да заплати на ТД на НАП - Варна юрисконсултско възнаграждение, което, съобразно размера на материалния интерес по делото, е в размер на 2255,69 лева.

Мотивиран от изложеното и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Административен съд - Варна, ХІV-ти състав

 

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Ж.“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от С. Н. Я., срещу Ревизионен акт № Р-03000322001878-091-001 от 09.12.2022 г., издаден от Е. С. Х. на длъжност Началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при Териториална дирекция на Националната агенция по приходите (ТД на НАП) - Варна, възложил ревизията и М. П. Г. - Никифорова на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 7 от 27.02.2023 г. на и.д. Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) Варна (съгл. Заповед № ЗЦУ-ОПР-12/08.08.2022 г. на ИД на НАП), с който за „Ж.“ ЕООД са установени допълнителни задължения в общ размер 20618,83 лв., от които по Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчни периоди м. 07.2020. г. и за м. 10.2020 г. в размер на главницата 9493,06 лв. и лихви в размер на 2068,46 лв., както и по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ за 2020 г. в размер на 7450,95 лв. (главница) и лихви в размер на 1606,36 лева.

ОСЪЖДА „Ж.“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от С. Н. Я., да заплати на Дирекция ОДОП – гр. Варна при ЦУ на НАП сума в размер на 2255,69 лева. (две хиляди двеста петдесет и пет лева и шестдесет и девет стотинки).

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд, в 14- дневен срок от съобщаването му на страните.ъ