Р Е Ш Е Н И
Е №70
гр.Силистра, 25.07.2022 година
В И М Е
Т О Н А Н
А Р О Д А
Административният
съд гр.Силистра,в публично заседание на двадесет и девети юни през две хиляди двадесет
и втора година, в състав:съдия Маргарита Славова, при секретаря Виолина Рамова,
като разгледа докладваното от с-я Славова адм.дело
№88 по описа на съда за 2022 година,
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е образувано по жалба на “Традиция
България“ООД гр.Силистра,с
ЕИК:*********,представлявано от управителя К.К.Д.,
подадена от представител по пълномощие адв.Н.П. ***, срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка №80-ФК/04. 05.2022г.
на Началник отдел „Оперативни дейности“Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.
Оспореният акт е издаден на основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ от Закона за данък
върху добавената стойност (ЗДДС),като с него е наложена принудителна
административна мярка (ПАМ) по вид „запечатване на търговски обект“ и забрана
на достъпа до него за срок от 14 дни.
С
жалбата се твърди, че заповедта била немотивирана относно продължителността на разпоредената с нея административна принуда и, несъответна
на нормативната цел,изведена от чл.186 ЗДДС, във връзка с чл.22 ЗАНН, характеризираща
я като непропорционална, поради което се настоява да бъде отменена изцяло. Твърди
се,че случаят бил изолиран в деловата практика на търговеца и при липса на
каквито и да е други утежняващи положението му обстоятелства (установени
предходни, други нарушения на данъчното законодателство; несъответствие на
касовата наличност с извлечената такава от ФУ,сочещо евентуално на укриване на
приходи от продажби; вида и характера на търговската дейност, както и
съотнасянето на нерегистрираната онлайн продажба с оборотите в
магазина),определеният срок около средния размер на нормативно лимитирания „до
30 дни“ бил необоснован, което винаги се е преценявало като съществено
нарушение на административнопроизводствените правила,вкл. и защото не може да
бъде проверено,в хода на съдебния контрол, спазването на базовия принцип от
чл.6 АПК. Последният е относим към повдигнатия спор,тъй като регулира
правомощията на административните органи при упражняване на дискреционна
власт от същите,какъвто е и настоящият случай, с определя-нето на срока на
процесната ПАМ.С жалбата се оспорват изведените изводи в този сегмент на
атакувания акт,като се счита, че общо формулираните, почти абстрактно,
заключения от вида на:„да се гарантира,че
всички лица ще спазват…“; „извършеното
деяние (едно, изолирано, при липса на каквито и да е данни за други
нарушения) показва поведение на
лицето,насочено срещу установената фискална дисциплина,показва организация в
търговския обект, която няма за цел спазването на данъчното законодателство“
и др.,не попълвали нормативното изискване за мотивираност относно срока на
наложената ПАМ, до степен такава, че следвало да се при-равни на липса на
мотиви,което винаги е било преценявано от съдилищата като особено съществено
нарушение на процесуалните правила.Ето защо се настоява за отмяна на оспорения
административен акт и присъждане на съдебни разноски по представен списък по
чл.80 ГПК (л.48).
Ответникът по жалбата - Началникът на отдел „Оперативни дейности“ гр. Варна в ГД„Фискален
контрол“ при ЦУ НАП гр.София, чрез упълномощен представител ст.юрисконсулт Н.О.
(л.31),в писмено становище (л.44-л.46), поддържа неоснователност на оспорването.
Твърди, че процесната заповед е издадена от компетентен орган, в изискуемата
форма, при спазване на административнопроизводствените правила и надлежно
мотивиране, вкл. в частта за срока на ПАМ,когато действа при оперативна
самостоятелност. По отношение на материалната законосъобразност на оспорения акт
поддържа,че при безспорно установеното нарушение на чл.25 ал.1 и ал.2, във
връзка с чл.7 и чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г. за регистриране и
отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията
към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата,които извършват
продажби чрез електронен магазин (Обн.ДВ,бр.106/06г.,посл.изм.ДВ, бр.110/24.12.2021г.), органът е действал в
условията на обвързана компетентност, по аргумент от чл.186 ал.1 т.1 б.“а ЗДДС,т.е.
той е нямал право на избор да приложи или не нормативно установената
административна принуда, поради което счита, че атакуваната заповед е
материално законосъобразна, доколкото е безспорно установено неиздаването на
фискален касов бон за сумата от 14.00 лева на 18.04.2022г. за извършена покупка
(контролна) от интернет сайта на търговеца, на една тениска, на датата, на
която лицето по чл.3 (ДЗЛ) е предоставило на куриер от „Еконт“ закупената
стока, при хипотезата на договорено плащане „в брой, при доставката“, каквато е
и нормативната регламентация от чл.25 ал.7 във връзка с ал.2 Наредба №Н-18/06г.
С оглед на релевирания с жалбата довод за липса на мотиви в административния
акт относно продължителността на постановената административна принуда,т.е. при
контрола по чл.169 АПК, счита, че не е излязъл извън нормативните граници на
предоставената му дискреция относно срока на ПАМ, тъй
като законовата граница е до 30 дни,а определеният срок е от 14 дни,т.е. в нормативните
рамки.Ето защо настоява за отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
Производството е по реда на чл.145 и
следващите от АПК,във връзка с чл.186 ал.4 от Закона за данък върху добавената
стойност. Съдът, като обсъди
изложените в жалбата възражения и прецени доказателствата по делото,извършвайки
проверката от с чл.168 ал.1 АПК, прие: Жалбата е процесуално допустима, като подадена от активно легитимирано лице -
адресат на оспорения правоограничителен административен
акт; при спазване на срока от чл.149 ал.1 АПК и е насочена срещу подлежащ на съдебно
обжалване акт. Разгледана по същество е
основателна.
Предмет на съдебния контрол е Заповед за налагане на принудителна административна мярка №80-ФК/04.05.2022г.
на Началника на отдел„Оперативни дейности“ Варна в ГДФК при ЦУ НАП,издадена на
основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС, с която е наложена ПАМ по вид
„запечатване на търговски обект“ и забрана на достъпа до него за срок от 14
дни,който обект представлява магазин за сувенири, намиращ се в гр.Силистра, бул.“Македония“
№96, стопанисван от оспорващото ООД „Традиция България“.
От
административната преписка се установява, че с Протокол №0059443/29. 04.2022г.
(л.21-л.22),след извършена контролна покупка на 1бр. тениска на стойност 14.00
лева чрез онлайн поръчка (Протокол №1535906/16.04.22г.-л.13-л.14), доставена в
офис на „Еконт“ гр.Варна на 19.04.2022г. (Протокол №1535907/19.04.22г.-л.19/ 20),
обективиращ резултати от проверка на място в
„търговски обект“ по смисъла на §1 т.41 ДР ЗДДС - магазин за сувенири, намиращ
се в гр.Силистра,бул.“Македония“ №96, инспектори по приходите в НАП установили,
че „Традиция България“ООД не е изпълнило задължението си да издаде фискален
касов бон за сумата от 14.00 лева на 18.04.22г. за извършената покупка от
интернет сайта му,с което е нарушило разпоредбите на чл.25 ал.1 и ал.2, във връзка
с ал.7 и с чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/06г. Видно от същия ПИП
№0059443/29.04.22г. е, че обектът е нает от „Силед“АД
при наемна цена от 178.95 € без ДДС и е
с площ от 323 кв.м. В магазина работи по трудово правоотношение И.И.Р., който с декларацията от л.22-гръб и л.23 от
делото е удостоверил, че получава редовно трудовото си възнаграждение и двата
вида продажби, които се извършват в обекта са: - на място, с плащане в брой и
онлайн (посредством електронен сайт на ООД), чрез куриерските фирми „Еконт“ и „Спиди“, като и двата вида продажби се отчитат с
регистрираното в магазина ФУ. Проверена е била и касовата наличност като не е
установено разминаване между наличната сума в касата (служебно въведени 25.00
лева) и същата от дневния отчет от ФУ (л.23-гръб-л.24). С оглед на тези установявания проверяващите са
приели, че дружеството е нарушило чл.25 ал.1 т.1,във вр.
с чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/06г. и във връзка с чл.118 ал.1 и ал.4 ЗДДС.
Съгласно чл.187 ал.1 изр.2 ЗДДС,ПАМ се прилага за обекта, където е
установено нарушението. Последното е регламентирано да става с Акт за
установяване на административно нарушение (АУАН), какъвто в случая е
приложеният с №F651648/05 05.2022г.,
връчен на същата дата на управителя на ООД. С него е констатирано, че в обекта
е монтирано и надлежно регистрирано ФУ, модел DATECS DP-150,с дистанционна връзка с НАП. След изведен КЛЕН
(контролна лента на електронен носител -чл.25 ал.9 Наредба №Н-18/06г.)
проверяващите установили, че за периода 16-19.04. 2022г. са били регистрирани
общо 6 продажби и липсва такава от 18.04.22г. на стойност от 14.00 лева. На
същата дата - 05.05.2022г.(л.10), е била връчена и
оспорената Заповед за налагане на ПАМ, а жалбата срещу нея е постъпила в ТД НАП
Варна на 18.05.2022г.,т.е. в преклузивния 14-дневен срок. Приложената в случая
ПАМ е законоустановена (арг.чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС) и главният съставомерен факт- оспорващото
дружество, в качеството си на лице по чл.3 Наредба № Н-18/06г.,не е
регистрирало и отчело извършена продажба по онлайн поръчка от негов интернет
сайт, чрез издаване на фискална касова бележка от въведеното в експлоатация в
обекта ФУ, на 1 бр. тениска на стойност 14.00 лева на 18.04.22г.-при предаване
на стоката на куриерска фирма „Еконт“, който момент е с правно значение, съгласно
регламентацията от чл.25 ал.7 от Наредба №Н-18/06г.,препращаща към ал.2 на
с.чл.,според която „[…] фискалната
касова бележка се издава от лицето по чл.3 и се предава на разносвача,който от
своя страна я предоставя на купувача при плащането, освен когато[…]“, не се оспорва.
С оглед на горните фактически
установявания съдът от правна страна намира следното:Съгласно чл.186 ал.3 ЗДДС утежняваща
мярка от процесния вид, се прилага от орган по приходите, какъвто е началникът
на отдел „Оперативни дейности“ в ГД“Фискален контрол“, съгласно чл.7 ал.1 т.3
от Закона за НАП и Заповед №ЗЦУ-11 48/25.08.2020г. (л.32) на изпълнителния
директор на НАП. Следователно, оспореният акт е издаден от компетентен
административен орган, което сочи на липса на порок по чл.146 т.1 АПК. Формата
на оспорения акт е уредена също в чл.186 ал.3 ЗДДС, изискващ писмена заповед, каквато
несъмнено е обжалваната по делото. В хода на административното производство не
се установяват съществени нарушения на процесуалните правила, напротив - проверката
е извършена в присъствието и с участието на А.Д.-Б. (управител) и И.И.Р. (общ работник), като по този начин са били гарантирани
всички възможности за упражняване на правото на възражение, жалба и изобщо на
ефективна защита.
Видно от съдържанието на
обжалваната Заповед, същата е издадена по повод констатирано нарушение на ЗДДС,
свързано с реда на отчитане на продажбите, а именно - за нарушение на чл.25
ал.1 и ал.2, във връзка с чл.7 и чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/06г. Фискалният бон
по дефиниция (чл.118 ал.3 изр.1 ЗДДС) е хартиен документ, регистриращ
продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в
брой, с чек, с ваучер, с банкова карта или с други заместващи парите платежни
средства, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство от одобрен
тип. В случаите на продажби на стоки чрез електронен магазин (чл.118 ал.3 изр.3 ЗДДС) фискалният бон, регистриращ продажбата, може да се генерира в електронен
вид и автоматично да се предостави на електронен адрес на получателя, по ред и
начин, определени с наредбата по ал.4, какъвто процесният случай не е. Според
чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/06г.(която е наредбата по ал.4 чл.118 ЗДДС), всяко
лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или
услуги във/от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ, а
лицата по същия чл.3 са длъжни да монтират, въведат в експлоатация и използват
регистрирани в НАП фискални устройства от датата на започване на дейността в
обекта. По делото няма спор, че ФУ в магазина за сувенири е от одобрен тип,
въведено е в експлоатация и е с установена дистанционна връзка с НАП. С
оспорената заповед е прието, че установеното нарушение е едно от съществените
данъчни нарушения, защото накърнява фискалната дисциплина, изискваща надлежно
деклариране на движението на стоки и на всички реализирани обороти. Протоколът,
съставен по установения ред и форма от органи по приходите, в кръга на
правомощията им, се ползва с материална доказателствена сила за извършените от
тях действия и за установените факти и обстоятелства, съгласно чл.50 ал.1 ДОПК.
Само по себе си установяването на нарушението е достатъчно условие ответният
орган да наложи ПАМ. В самостоятелен раздел (стр.3 от заповедта), озаглавен
„Мотиви относно продължителността на срока“, е записано, че „Цялостното поведение на търговеца […], води до
обоснования извод за трайно поведение към неспазване на установения правов ред
в страната“; както и, че„[…] показва поведение на лицето, насочено срещу
установената фискална дисциплина, показва организация в търговския обект, която
няма за цел спазването на данъчното законодателство. Целта на настоящата ПАМ е
да гарантира, че всички лица ще спазват законовите […]“
Спорът
е за законосъобразността, в контекста на базовия принцип от чл.6 АПК, на
съществения елемент от наложената ПАМ - срокът на нейното действие. По този
въпрос изложените мотиви (част от тях цитирани по-горе) са очевидно без връзка
с фактите по случая и субекта, който следва да претърпи принудата. Същите не
попълват нормативното изискване за мотивираност относно продължителността на
наложената ПАМ, до степен такава, че се приравняват на липса на мотиви, както основателно счита
жалбоподателят. А липсата на мотиви винаги е било преценявано като особено
съществено нарушение на административнопроцесуалните правила,
вкл. в контекста на т.2 от Тълкувателно решение №4/22.04.2004г. на ВАС по дело
№ ТР-4/ 2002г. на ОСС. Макар формално да са налице обстоятелства, предвидени в
хипотезата на чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС, заповедта е издадена в противоречие с
целта на закона и в нарушение на принципа за съразмерност. Това е така, защото:
В ЗДДС не е посочена специална цел
за мерките по чл.186 ал.1, поради което следва да бъде обсъдена регулацията от
Раздел III ЗАНН. Съгласно чл.22 ЗАНН принудителните административни
мерки могат да имат за цел да предотвратят или преустановят нарушението, както
и да предотвратят или отстранят вредните последици от него. Същите (ПАМ) нямат
и не могат да имат характер на санкция и на тях не могат да бъдат възлагани
функциите „предупреждаване и превъзпитаване на нарушителя, а също и предупреждаване
на останалите правни субекти, както е посочено в заповедта. Или специалната и
генералната превенции от пеналистика нямат приложение
в настоящия чисто административен процес, което сочи на пълно отсъствие но
мотиви, в горния контекст.
Преценката за съответствието на ПАМ с целта на закона следва да бъде
извършена в съответствие със спецификите на мерките във всяка конкретна
хипотеза на нарушение на чл.186 ал.1 ЗДДС. Наложената принуда в конкретния случай
не отговаря на нито една от нормативните цели на ПАМ. Запечатването не би
довело до предотвратяване или преустановяване на нарушението, за което е
издадена оспорената заповед, тъй като същото е довършено към момента на
установяването му. Не би могло да доведе и до предотвратяване или отстраняване
на вредните последици от неотчитане на продажбата, защото установяването на
неотчетените приходи и съответните им данъчни задължения, може да стане
единствено с ревизионен акт, съгласно изричната разпоредба на чл.110 ал.2 ДОПК
и не може дори практически да се постигне посредством запечатването на търговския
обект. Доколкото липсва законова презумпция, че във всеки един случай
продължаването на търговската дейност в обекта ще бъде в нарушение на
изискванията за отчитане на продажбите, запечатването не може да бъде оправдано
и с „предотвратяване на други нарушения от същия вид“. В настоящия случай,
предвид липсата на предходни нарушения, което сочи по-скоро на установен
изолиран случай в деловата практика на оспорващото дружество и данните, че в
магазина за сувенири функционира ФУ от одобрен тип, сочи на необоснованост на
извода на ответния орган,че в обекта имало създадена организация, която не
целяла спазване на данъчното законодателство. Проверената касова наличност,
напълно съответстваща на извлечената от ФУ (л.23-гръб-л.24); липсата на оборот
(продажби) към 12:21 часа - посочен в Дневния отчет, при работно време от
09:00ч. до 18:00ч., по-скоро говори за нисък интерес към продаваните стоки в
обекта и липса на продажби, вкл. в ракурса на установяването от приходните
органи за отчетени само 6 такива в периода 16-19.04.2022г. (включващ събота и неделя),
отколкото за формираната като извод абстрактна констатация за неотчитане на
продажби, свързващо се по хипотеза с трайно поведение към неспазване на
данъчното законодателство, посредством укриване на приходи.
Не е ясно кое от констатираните обстоятелства
е мотивирало органа за заключение в горния смисъл. Оценъчните му изводи - за
тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, местонахождението на
обекта, характера на търговската дейност, в ракурса на извършената неотчетена
онлайн продажба на стойност от 14.00 лева, не могат да обосноват извод, че
търговецът е въвел незаконосъобразни практики в деловата си дейност. Горните са
бланкетно описани, без да съдържат конкретния извод
на приходния орган каква е точно тежестта на нарушението; какви са последиците от
него и какви са спецификите на търговския обект, за да се налага извод в
оспорения смисъл. Доказването на неблагоприятното за адресата на заповедта
твърдение за укрити обороти е в тежест на административния орган и такова
доказване (пълно) не е проведено в процеса.
При безспорната установеност на фактите, на които правилно
с обжалваната заповед, е дадена квалификация по чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС, следва
да се приеме, че е изпълнено основанието за налагане на ПАМ „запечатване на
търговския обект“-не е издаден съответен документ за продажба по чл.118. И това
е така независимо дали процесното нарушение води или не до неотразяване на
приходи (предвид на липсата на данни за други обороти в деня на проверката), което
би имало значение в автономното, различно от настоящото, административнонаказателно
производство, по аргумент от чл.185 ал.2 изр.2 ЗДДС.В процеса по оспорване на
ЗНПАМ същото няма правно значение,защото в съгласие с трайната практика на ВАС,
при налагане на административната принуда по чл.186 ал.1 ЗДДС, органът по
приходите действа при обвързана компетентност,както правилно счита и ответникът.(Вж.Решение
№2216/ 11.02.20г.,адм.д.№9059/19г. на VIIIО; Решение
№4676/28.03.19г.,адм.д. №14061/18г. на IО и мн.др. на ВАС). Разбира се, следва да се държи
сметка, че принудителната административна мярка е израз на твърде интензивна
държавна принуда, поради което за всеки конкретен случай трябва да е определена
в такъв вид и обем, че да не ограничава правата на субектите в степен
надхвърляща тази, произтичаща от преследваната законова цел, съгласно принципа
за съразмерност от чл.6 АПК.
Видът на административната принуда е определен от закона, а нейното индивидуализиране
в темпорален аспект, задължава органа да съобрази принципа на
съразмерност/пропорционалност, установен с чл.6 ал.2 АПК. При изложените в
заповедта факти и установените по делото обстоятелства за липса на предходни
нарушения; наличие на регистрирано в НАП и действащо ФУ; съзнателност при
плащане на задълженията за публични държавни вземания (няма констатация за
обратното,че оспорващото ООД има непогасени публични задължения), наложената
мярка за срок от 14 дни е в нарушение на базовия принцип от чл.6 АПК. Изложените
мотиви в ЗНПАМ относно срока на
принудата не се отнасят нито за конкретния обект, нито за конкретния субект на
административното нарушение. Същите са общи и лишени от конкретност, до степен
на липса на мотиви. В заповедта не са коментирани констатациите от проверката
за липса на разминаване между отчетената касова наличност в обекта и
фактическата такава. Не е правена съпоставка на оборотите с други обекти със
съпоставима дейност, което сочи на нарушение на процесуалното изискване от
чл.59 ал.2 т.4 АПК и е самостоятелно основание за отмяна на процесната заповед.
(Вж.Решение №4037/30.03.21г.,адм.д.№10717/20г.; Решение №2985/30.03.22г.,адм.д.
№7168/21г. и други от по-новата практика на ВАС, VIII отделение).
В обобщение
настоящият състав приема,че обжалваната Заповед, макар и издадена от
компетентен орган, е незаконосъобразна поради нарушение на изискването за
форма, в сегмента на нейната мотивираност (фактическите основания), каквото
изискване съществува не само в общата разпоредба на чл.59 ал.2 т.4 АПК,но и в
специалната от чл.189 ал.3 ЗДДС.Същата е несъответна и на целта на закона,като
издадена в нарушение на принципа от чл.6 АПК за съразмерност на
административния акт, който по дефиниция не може да причинява вреди, явно
несъизмерими с преследваната цел, както беше обсъдено по-горе. Разноски
своевременно са поискали и двете страни, като с оглед изхода на процеса, такива
се дължат на жалбоподателя в удостоверения по делото размер от 550 лева, както
следва: 50 лева - платена държавна такса (л.11) и заплатено възнаграждение (в
брой) за един адвокат в размер на 500 лв. В процеса не е заявено възражение по
чл.78 ал.5 ГПК, поради което последното не подлежи на обсъждане.
Предвид изложеното, се налага
крайният извод,формиран при проверката по чл.168 и чл.169 АПК, че оспореният акт, като издаден
в нарушение на изискването за форма, както и в несъответствие с нормативната цел
и фактите по делото, подлежи на отмяна, воден от което и на основание чл.172
ал.2 пр.2 АПК, Административният съд Силистра
Р
Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба на „Традиция България“ООД,с
ЕИК:********* и адрес на управление в гр. Силистра, ул.“Добруджа“ №26, представлявано от управителя К.К.Д., Заповед за налагане
на принудителна административна мярка №80-ФК/04.05.2022г. на началник отдел
„Оперативни дейности“ Варна в ГД “Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на
основание чл.186 ал.1 т.1 б.“а“ ЗДДС, е наложена принудителна административна
мярка по вид „запечатване на търговски обект“, представляващ магазин за
сувенири, находящ се в гр.Силистра, бул.“Македония“ № 96 и „забрана за достъп
до него“ за срок от 14 дни.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите,с административен
адрес: гр. София, бул.“Княз Дондуков“ №52, да
заплати на „Традиция България“ ООД, с ЕИК: ********* и адрес на управление
в гр.Силистра, ул.“Добруджа“ №26, представлявано от управителя К.К.Д., с ЕГН:**********, сумата
от 550.00 (Петстотин и петдесет) лева - разноски по делото.
Решението подлежи на касационно
обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните по реда на
чл.138 ал.1 АПК.
СЪДИЯ: