Решение по адм. дело №2/2025 на Административен съд - Пловдив

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Перегрин БГ “ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, [улица], представлявано от управителя Н. К., против Ревизионен акт № Р-1600162001072-091-001 от 09.09.2024 г. и РАПРА № П-16001624169521-003-001/27.09.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, офис Стара Загора, потвърдени с Решение № 485 от 12.04.2024 г. на директор дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при Ц. У. на Национална агенция по приходите, в частта за непризнат данъчен кредит за периода 01.01.2021 г. – 31.12.2021 г. в размер на 16 481.95 лв. и лихви в размер на 5 750.63 лв.

В жалбата се навеждат доводи за неправилност и незаконосъобразност на административния акт и се иска отмяната му от съда. Излагат се подробни факти във връзка с казуса и се сочат аргументи за неправилното приложение на материалния закон от органите по приходите. Твърди се, че „Перегрин БГ“ ЕООД категорично възнамерява да се ползва от платените от него аванси в последващи периоди, което е видно от представената кореспонденция.

В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв. Л. К., който поддържа жалбата, с твърдението, че безспорно е доказано, включително с приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, че органите по приходите неправилно са интерпретирали фактите и счита, че доставките са реални, с авансов характер и между страните е налице валиден договор за наем, който има реално изпълнение. Подробни доводи се излагат в представените по делото писмени бележки. Претендират се разноски по делото.

Директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Г., е на становище, че жалбата е неоснователна по аргументи, подробно изложени в представените по делото писмени бележки и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от директора на дирекция “Обжалване и данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Началото на ревизионното производство е сложено със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001624001072-020-001 от 27.02.2024 г. (л.1135, т.5), издадена от Д. А. И., на длъжност началник сектор при ТД на НАП - Пловдив, с обхват на ревизията: - задължения за корпоративен данък за периода 01.0.2021 – 31.12.2021 г., като е определен срок за извършване на ревизията - до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 07.03.2024 г. по електронен път (л.1138, т.5). Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001624001072-020-002/04.06.2024 г. е продължен продължен срокът на ревизионното производство, а със ЗИЗВР № Р-16001624001072-020-003/04.07.2024 г., в обхвата на ревизията са включени задължения за данък върху добавената стойност за периода 01.01.2021 г. – 31.12.2021 г. и срокът за приключване на ревизията е определен до 07.08.2024 г. И двете заповеди са връчени по електронен път.

В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001624001072-092-001/15.08.2024 г. (л.177, т.2), срещу който, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК не е депозирано възражение. Въз основа на така изготвения РД, възложилият ревизията и ръководителят на същата, са издали Ревизионен акт № Р-16001624001072-091-001 от 09.09.2024 г. (л.153, т.1).

По жалба на „Перегрин БГ“ ЕООД е издадено Решение № 485 от 06.12.2024 г. (л.24, т.1) от директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което е потвърден РА, с който не е признат данъчен кредит в размер на 16 481.95 лв. и прилежащите лихви в размер на 5 750.63 лв.

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: - Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г. (л.4, т.1), Заповед № РД-09-789/13.05.2022 г. (л.8, т.1), Заповед № РД-09-2277/30.11.2023 г. (л.10, т.1), и Заповед № РД-09-192/06.02.2024 г. (л.12, т.1), всички издадени от директора на ТД на НАП - Пловдив.

Към административната преписка са приложени още – сертификати за валиден електронен подписа на длъжностните лица (л.1157 - л.1168, т.5), извършвали съответните действия по събиране на доказателства и издаване на актовете, както и оптичен носител – CD (л.3, т.1), съдържащ самите актове.

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.

Съдът намира за установено от фактическа страна следното:

Ревизираният период е от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г. На основание чл.70 ал.1 т.2 във връзка с чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС, с аргумент, че получените услуги не са предназначени за икономическата дейност на „Перегрин БГ“ ЕООД и са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 16 481.95 лв. по фактури от м.02.2021 г. до м.12.2021 г. за покупка с предмет на доставките наем на помещение по договор, издадени от „Веда спа“ ЕООД, гр. София [ЕИК]. Отразено е, че плащанията по фактурите са по банков път.

До горния извод, органите по приходите са достигнали в резултат от следната фактическа обстановка:

На 30.12.2018 г. между И. Д. К. и В. Д. К., като наемодатели, и „Перегрин БГ“ ЕООД, с представляващ Е. С. Ч., наемател, е подписан договор за наем (л.119, т.1), с който наемодателите отдават под наем на наемателя срещу заплащане на наемна цена следното помещение: - имот с [идентификатор] по КККР на гр. София, общ. Столична, обл. София, с адрес на ПИ: - гр. София, район „Студентски“, [жк], [адрес], обект: „Фитнес център басейн“. Самостоятелният обект се намира в сграда /сградата/ № 1, разположена в ПИ с [идентификатор]-2089, предназначение на самостоятелния обект: - за спортна и развлекателна дейност, брой нива на обекта: - две, посочена в документа площ: -851.22 кв. м., прилежащи части: 27.026% ид. ч. от общите части на сградата.

Наемателят има право да ползва наетото помещение единствено по предназначение като фитнес център басейн. Наемодателите се задължават да предадат на наемателя наетото помещение в състоянието, в което се намира към настоящия момент. Предаването следва да се осъществи на 30.12.2018 г. При предаването на обекта се подписва двустранен приемо-предавателен протокол, в който се описва състоянието на наетото помещение. В случай, че при предаването бъдат констатирани недостатъци, те следва да се отбележат в протокола. Наемателят следва да инсталира оборудването, необходимо за търговското функциониране на обекта през срока на договора и да предприеме на своя отговорност и разноски довършителните работи на наетото помещение. Срокът на наема започва от 01.01.2019 г. и продължава пет години. Месечният наем се определя на 7 660.98 евро без ДДС, платим по банков път в български лева по фиксинг на БНБ за EUR/BGN. ДДС ще се начислява допълнително от наемодателите след достигане на задължителния праг за регистрация по ЗДДС или след доброволно регистриране по преценка на наемодателите (двете физически лица нямат регистрация за целите на ДДС). Наемът се изплаща към наемодателите в пропорция 50/50%. Наемът, дължим за първата година, а именно до 31.12.2019 г. се изчислява на годишна база и е платим между 15 и 31 декември за годината на ползване. След изтичане на първата година, а, именно, считано от 01.01.2020 г., наемът се заплаща авансово ежемесечно до пето число на текущия месец. Месечният наем се актуализира ежегодно, считано от 01.01. след изтичането на 2020 г. с индекси за инфлация на НСИ на годишна база. При дефлация наемът ще бъде намален. Всички данъци и такси са дължими и платими от наемодателите.

С приемо-предавателен протокол от 30.12.2018 г. (л.126, т.1) между наемодателите и наемателя е извършено приемо-предаване на помещението. В протокола е отбелязано, че обектът не е използван продължителен период от време; единствено е почистен и е във вида, в който е закупен от „Българска банка за развитие“ (ББР) АД, поради което е възможно възникване на нефункционалности и дефекти в резултат от продължителната неупотреба. Описани са откритите недостатъци – течове, които налагат инспекция на покривната част; нефункциониране на топлообменника; невъзможност за ползване на наличните шкафчета в съблекалните, които ще бъдат изхвърлени; наличие на пукнатини в джакузито; липса на водоподаване; липса на дъски в сауната; необходимост от подмяна на част от облицовката на басейна; необходимост от цялостна подмяна на стълбището, водещо към наетото помещение; необходимост от подмяна на стъклата на дограмата и уплътняване на последната. Дефектите следва де са отстранят от наемодателите и за тяхна сметка в най-скоро време.

С писмо-уведомление от 22.03.2019 г. (л.127, т.1) от инж. Е. Ч., в качеството на управител на „Перегрин БГ“ ЕООД изпратено до наемодателите, последните са уведомени, че в наетото помещение са установени още множество нефункционалности, а в уговорения срок, те не са отстранили и установените такива с приемо-предавателния протокол.

С констативен протокол от 12.06.2019 г. (л.128, т.1) между И. К., В. К., наемодатели, от една страна, и Е. Ч., управител на „Перегрин БГ“ ЕООД, от друга, наемодателите се ангажират да извършат капиталов ремонт на покривната част на обект, ремонт на ОВиК системата и подмяна на силови кабели в срок до 31.12.2019 г. От протокола е установено, че наемателят не ползва помещението, но е плащал наемна цена за същото. Поради тази причина платените суми се считат за авансови вноски за равен срок занапред, след отстраняване на нередовностите. Най-отдолу в протокола се съдържа забележка, че с него е запозната В. К., от името на „Веда спа“ ООД.

За последното дружество е констатирано, че е учредено на 20.06.2019 г. от И. Д. К. и В. Д. К.. Капиталът на дружеството е в размер на 765 300.00 лв., представляващ непарична вноска на имот, придобит по време на брак между вносителите И. Д. К. и В. Д. К., а именно: недвижим имот с [идентификатор] по КККР на гр. София, общ. Столична, обл. София, с адрес на ПИ: - гр. София, район „Студентски“, [жк], [адрес], обект: „Фитнес център басейн“, отдаден под наем на „Перегрин БГ“ ЕООД. На 15.07.2019 г. е вписано прехвърляне на дяловете на последното дружество на В. И. К., майка на И. К. и Н. К. /последният е управител на „Перегрин БГ“ ЕООД от 28.07.2020 г./. На дружество „Перегрин БГ“ ЕООД, от 27.07.2020 г., собственик на дяловете става „Веда метал“ ЕООД, дружество, учредено на 23.08.2008 г. от Н. Д. К. – собственик и управител. На 27.07.2020 г. е вписано прехвърляне на дружествени дялове на „Перегрин БГ“ ЕООД от Е. С. Ч. на „Веда метал“ ЕООД, с [ЕИК].

Във връзка с направената непарична вноска в капитала на „Веда спа“ ООД от И. Д. К. и В. Д. К. е приложена оценка на непарична вноска в капитала на новоучредяващото се дружество (л.129, т.1), на основание акт за назначаване на оценка. От нея е установено, че имотът е придобит от „ББР“ АД, като продаван в продължение на три години. В продължение на шест и повече години имотът не се ползва и стопанисва, таванът е протекъл (има незаконна покривна конструкция на покрива на фитнеса, строителството на която е провокирало изолацията). Топлообменникът е изгорял; въздухопроводите са корозирали; облицовката на някои места е в лошо състояние и др. дефекти.

В настоящата ревизия е представен договор за наем от 21.06.2019 г. (л.820, т.2) /непълен, не съдържа всички страници/, сключен между „Веда спа“ ЕООД, с представляващ В. И. К. – наемодател, и „Перегрин БГ“ ЕООД, наемател, с който въпросното помещение – Фитнес център басейн, се отдава под наем от името на дружеството „Веда спа“ ЕООД, за сумата от 7 668.98 евро без ДДС на месец, платими еднократно до 31.12.2019 г. в общ размер на 80 012.29 лв. Считано от 01.01.2020 г., наемът да се заплаща ежемесечно, дължим до пето число на текущия месец, за който се дължи. Клаузите на договора са идентични с тези по договора с наемодатели физическите лица.

Според констативен протокол от 20.06.2020 г. (л.136, т.1), сключен между „Веда спа“ ЕООД, с представляващ В. К., и „Перегрин БГ“ ЕООД, с представляващ Е. Ч., отново се потвърждава фактът, че помещението продължава да не се ползва ефективно от наемателя. За да се избегнат спорове, страните се договарят срокът на договора по право да бъде удължен с всички дни и месеци, през които наемателят не е могъл да го ползва и това удължаване е автоматично, без каквито и да било условия. До съставянето на нов констативен протокол, който удостоверява отстраняването на всички констатирани дефекти до момента, наемателят не може да ползва помещенията, а всички извършени наемни вноски ще имат авансов характер.

Според представен анекс от 01.01.2021 г. (л.824, т.2) към договор за наем от 21.06.2019 г., поради затруднения от пандемичната обстановка, дейностите по реконструкция и изпълнение на възложените строително-ремонтни работи в наетото помещение се забавят, поради което и страните приемат за разумно и реалистично, същите да приключат до края на 2021 г. В тази връзка, страните постигат съгласие само за 2021 г. наемът да се намали с 50% и да е 3 830.49 евро на месец без ДДС.

С анекс от 03.01.2022 г. (л.825, т.2) е прието и за периода 01.01.2022 г. – 31.12.2022 г. наемът да е в размер на 3 830.49 евро без ДДС.

Представен е и анекс от 01.10.2023 г. (л.826, т.2), с който страните констатират, че наемодателят е процедирал инвестиционно предложение за преустройство и промяна на наетото помещение от „Фитнес център басейн“ в „Медико-дентален център с басейн“. Страните са постигнали съгласие, след извършване на предвиденото преустройство, наемателят да продължи да ползва под наем само частта от наетото помещение, което е отредено за басейн и обслужващи дейности. По силата на този анекс наемателят предава обратно на наемодателя наетото помещение за извършване на строително-ремонтни работи съгласно издадено Разрешение за строеж № 44/27.06.2023 г. (л.142, т.1), доколкото не е възможно едновременно извършване на ремонтни работи и ползване. Наемодателят се задължава да изпълни предвидените СМР до 31.12.2024 г. и да въведе помещението в експлоатация, след което, с протокол да предаде на наемателя за ползване частта от обекта, която ще бъде обект на наемно ползване занапред. За времето от 01.10.2023 г. до датата на подписване на приемо-предавателния протокол за новата наемна цена, наемателят няма да дължи и заплаща наем, консумативи и др. плащания, произтичащи от наемното ползване. Страните се споразумяват, че срокът на договора се удължава с времето, през което наемателят няма достъп до наетото помещение, както и с една допълнителна календарна година. Срокът ще бъде посочен в приемо-предавателния протокол. От датата на предаване на фактическата власт върху новата наемна площ, наемателят ще дължи месечен наем, определен като произведение между площта на новата наемна площ и девет едро без ДДС на кв. м., като за период от 12 месеца няма да бъде индексиран с уговорения индекс на инфлация.

За периода от м.12.2019 г. до м.09.2023 г. включително, „Перегрин БГ“ ЕООД е отразило в дневниците си за покупки издадени фактури от „Веда спа“ ЕООД, в общ размер на 499 552.10 лв., с начислен ДДС 99 910.51 лв., с предмет на доставките „наем по договор“, за които РЛ е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит. Включително за м.12.2019 г. е отразена фактура № 1/20.02.2019 г.на стойност 80 012.20 лв. и ДДС 16 002.46 лв. за фактуриран дължим наем за периода м.06.2019 г. – м.12.2019 г., както и по фактура № 33/13.02.2020 г. на стойност 74 917.83 лв. и ДДС 14 983.57 лв., представляваща равностойност на пет наемни плащания по силата на уговореното с договора авансово заплащане на наем за ползване на наетото помещение за срок не по-дълъг от 5 години.

С оглед гореизложеното, органите по приходите са направили констатации, че „Веда спа“ ЕООД се представлява и управлява от свързано лице, което е майка на Н. К. – представляващ „Перегрин БГ“ ЕООД, а самото помещение, обект на доставките на наем, е собственост на брата на Н. К. и неговата съпруга. Обектът е собственост на „Веда спа“ ЕООД и се преустройства и ремонтира от последното дружество, като се фактурират услуги по отдаване под наем на „Перегрин БГ“ ЕООД, което в продължение на пет години не реализира нито една облагаема доставка, свързана с този обект, и не са налице доказателства за намерението му да реализира такива. Формиран е извод, че е налице един формален договор за наем, сключен между свързани лица. Не са представени доказателства, че наетият имот се използва от ревизираното лице за извършване на облагаеми доставки. Обектът не е ползван от „Перегрин БГ“ ЕООД за извършване на стопанска дейност и съответно, облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС. Налице са само издавани фактури между свързани лица, по които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит. Предвид това е прието, че за РЛ на е налице право на приспадане на такъв, който в ревизирания период е в размер на 16 481.95 лв.

За да потвърди РА в тази част, решаващият орган е анализирал всички приложени по административната преписка документи и писмени обяснения и е приел за установено следното:

Съгласно общите правила на ЗДДС, за правото на приспадане на данъчен кредит за получени доставки, регламентирани в чл.68 и чл.69 от ЗДДС, това право е налице, когато стоките и/или услугите са реално доставени от регистрирано за целите на ДДС лице-доставчик и същите се ползват от регистрирано лице-получател за целите на извършваните от него облагаеми доставки. В случай, че са предназначени най-общо за цели, различни от икономическата дейност на получателя, то правото на приспадане е ограничено и не е налице (чл.70 ал.1 т.2 от ЗДДС). В тази връзка е посочено, че правото на приспадане на данъчен кредит за получени доставки на стоки и услуги е пряко обусловено от неразривната връзка между доставената услуга и получената насрещна престация за нея. Доставката на услуга подлежи на данъчно облагане, само ако между доставчика и получателя съществува реално правоотношение с достатъчно индивидуализиран предмет, в рамките на което се разменят конкретни взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на предоставената услуга. В случай, че такава връзка не се установява, то следва да се приеме, че платените суми представляват паричен поток, несвързан с конкретна облагаема доставка. В този смисъл решаващият орган е посочил, че именно такъв се явява настоящия случай по причина на знанието на двете страни – ревизираното дружество и соченото за негов наемодател „Веда спа“ ЕООД, респ. първоначално двете ФЛ, собственици на процесния имот, че изначално са били наясно с обстоятелството, че сключеният между тях договор за наем няма да породи действително наемно правоотношение. Двете страни по „привидното“ наемно правоотношение са били наясно, че няма осъществяване на реална сделка на услуга с предмет отдаване под наем на недвижим имот, представляваща облагаема доставка по смисъла на ЗДДС. Още при извършване на приемо-предаването на обекта, двете страни са били наясно, че същият е непригоден за изпълнение на уговореното в договора предназначение, а именно – фитнес център с басейн, защото фактически е нефункциониращ и това е потвърдено от приложените документи. Така решаващият орган е формирал извода, че фактически, и от двете страни не се оспорва, че през цялото действие на договора – през целият петгодишен срок „Перегрин БГ“ ЕООД, като наемател, не е ползвал ефективно имота, а през целия този период непрекъснато са извършвани плащания на договорената цена от ревизираното дружество, без да са извършвани своевременно необходимите от собствениците СМР, с цел привеждането на обекта в годен за функциониране вид. Нещо повече, в края на договорения с основния договор срок, собствениците предприемат действия за извършване на реконструкция на имота, т.е. променят се основни параметри на обекта, предмет на наемното правоотношение.

С оглед горните констатации, горестоящият в йерархията орган, е формирал извода, че независимо от заявеното в представените протоколи и анекси, не може да се приеме, наличие на действително реализирано наемно правоотношение, респ., действителна облагаема доставка на услуга по отдаване под наем на фитнес център с басейн. Посочено е, също така, че това още повече е валидно за ревизирания период, когато представляващите лица на посочените за наемодател и наемател дружества, се явяват в непосредствена родствена свързаност, която макар, сама по себе си, да не е отклонение, в настоящия случай, тя е предпоставка за постигане на уговорки, които не биха били постигнати и се различават от тези между несвързани лица/търговци.

Във връзка с твърденията на жалбоподателя, че заплатените суми представляват авансово плащане, в решението си решаващият орган е отбелязал, че за целия срок на договорите за наем „Перегрин БГ“ ЕООД е заплатило пълния размер на договорените суми, който е близо 600 000.00 лв. с ДДС (599 462.61 лв.), но в никой от представените документи, в частност, в последния валиден анекс от 01.10.2023 г. не се съдържат данни за уреждането на тези платени суми. Още повече, че с него отново е договорено заплащане на наемно възнаграждение за новия обект, като дори е уговорена и клауза за заплащането на банкова гаранция под формата на депозит в размер на два наема (т.16.1) и допълнителни изисквания за заплащане на застраховка, без реално обектът да се ползва.

Горното е наложило извод, че се касае до прехвърляне на суми – паричен трансфер между две дружества, като на паричните потоци е предадена форма на договор за наем на помещение, респ., облагаема доставка по ЗДДС, каквато реално не е налице. Т. е. издадени са фактури с предмет на доставката услуга по отдаване под наем на помещение, без реално такава сделка да е осъществена, а платените суми от ревизираното дружество не следва да се приемат за свързани с облагаема по ЗДДС доставка. В резултат, на ревизираното дружество са възстановени ефективно и средства от бюджета, което представлява данъчно предимство, произтичащо от неследващ се за приспадане ДДС, което е извършено със знанието на ревизираното лице и на свързаното с него дружество.

В решението се посочва, също така, че като косвено обстоятелство следва да се обърне внимание и на некоректно оформеният договор за наем от 21.06.2019 г., в който като представляващ наемодателя „Веда спа“ ЕООД е посочена В. И. К., която е вписана в това си качество в Търговския регистър на Агенцията по вписванията на 16.07.2019 г.

Посочва се и че при извършена от административния орган служебна проверка в хода на административното обжалване е установено, че на 12.03.2024 г. е регистрирана подадена декларация по чл.14 от ЗМДТ и е деклариран от „Веда спа“ ЕООД, недвижим имот – сграда в гр. София, район „Студентски“, [жк], бл.106, фитнес, ет.1 на стойност 1 163 806.10 лв., което според решаващия орган е индиция, че на процесното помещение е извършен ремонт, но липсват данни за ползване от „Перегрин БГ“ ЕООД.

В този смисъл, горестоящият в йерархията орган е приел за правилни и законосъобразни изводите на ревизиращия екип, които са формирали крайния си извод, че е налице само един формален договор,с който се цели да се придаде на движението на паричните потоци, качество на облагаеми доставки.

В хода на съдебното производство са изслушани и приети без възражение от страните основна и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи, за изготвянето на които вещото лице е използвало всички приложени по делото документи, както и допълнително представени такива - копия на издадени фактури за наеми, оборотна ведомост за 2021 г., дневник с/ка 401 – Доставчици партида 126 „Веда спа“ и 7 „Веда метал“ 2021 г., с/ка 702 Приходи от продажба на стоки, с/ка 703 Приходи от продажба на услуги, с/ка 601 Разходи за материали.

След като е анализирало по какви счетоводни сметки са осчетоводени от доставчика и от клиента процесните фактури за наем по договора от 21.06.2019 г., сключен между „Веда спа“ ЕООД, наемодател, и „Перегрин БГ“ ЕООД, наемател, по основната експертиза, вещото лице е описало подробно взетите счетоводни операции и е формирало извод, че счетоводните записвания при страните са взети като такива, отразяващи авансови плащания. Установило е, че при „Веда спа“ ЕООД фактура № **********/06.08.2021 г. е осчетоводена погрешно в партидата на доставчик „Веда метал“ ЕООД. От анализа на документите пък е формирало извод, че всички извършени наемни плащания следва да се считат като такива с авансов характер.

По допълнителната ССчЕ експертът е изготвил в табличен вид извършените разходи от „Перегрин БГ“ ЕООД, от които да се установи извършване на подготвителни работи по експлоатацията на басейна.

В хода на съдебното производство към делото са приобщени: пазарно проучване относно пригодността за възстановяване на дейността на фитнес и басейн със спа зона от м.09.2017 г. и доказателства, представени от жалбоподателя по опис (л.1235, т.5).

При така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:

Съдът намира, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да са основание за отмяна на ревизионния акт само на това основание. Заповедите за възлагане на ревизия и за нейното изменение са издадени от длъжностно лице, надлежно упълномощено въз основа на цитираните по-горе заповеди на териториалния директор на ТД на НАП - Пловдив, а сроковете за извършването на ревизията са съобразени с предвидените в чл.114 от ДОПК.

Извършените процесуални действия и събраните доказателства в хода на ревизионното производство са осъществени по реда на ДОПК и при спазване на основните принципи на кодекса.

Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентните за това органи по приходите и в сроковете по чл.117 ал.1 и чл.119 ал.2 от ДОПК. Както ревизионният доклад и ревизионният акт, така и решението на горестоящия в приходната администрация решаващ орган са надлежно съобщени на жалбоподателя, който в предвидените по ДОПК срокове ги е обжалвал, т. е., на ревизираното лице е била осигурена възможност да упражни правото си на защита в пълен обем.

Следва, в случая, да се констатира и това, че от представените по делото доказателства се установява, че ЗВР, ЗИЗВР, ревизионният доклад и ревизионният акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи.

Отделно от това, всички протоколи от извършени проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства, което, от своя страна, налага извода, че органите на приходната администрация са съобразили принципите за обективно, служебно и добросъвестно установяване на фактите и обстоятелствата, които са от значение за установяване задълженията за данъци на лицето.

В тази насока, като неоснователни, следва да се констатират оплакванията на жалбоподателя за допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила в хода на развилото се ревизионно производство, обуславящи извод за незаконосъобразност на ревизионния акт. Във връзка с това се твърди, че е същият е постановен при нарушение на административнопроизводствените правила и принципи на данъчния процес, залегнали в разпоредбите на ДОПК, тъй като не са събрани доказателства относно начина на осчетоводяване на извършените плащания от наемателя в рамките на ревизирания период и неправилно са приети и квалифицирани фактическите обстоятелства, което е повлияло и за неправилната преценка на събрания материал, а оттам и за крайния извод на ревизиращия екип.

Дори и в случая да се приеме, че са налице нарушения на процесуалните правила при извършване на ревизията, то това обстоятелство, само по себе си, не обуславя незаконосъобразността на ревизионния акт, като краен резултат, тъй като съдът в настоящото производство действа при условията на чл. 160 от ДОПК и е задължен да разреши материалноправния спор по същество, с оглед събраните в хода на административното и съдебно производство доказателства, действайки вместо органа по приходите, като провери наличието на всички материалноправни предпоставки за определяне на задължения по ЗДДС. Предвид на това, дори и при констатиране на процесуални нарушения, допуснати в ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения. Ето защо, настоящият състав на съда намира възражението на жалбоподателя относно наличие на съществени нарушения на административнопроизводствените правила за неоснователно.

Спорът между страните е правен и се свежда до преценка дали получените от жалбоподателя доставки на услуги от „Веда спа“ ЕООД, които са обективирани в процесните фактури, въз основа на сключените договори за наем на недвижим имот от 21.06.2019 г. и от 20.06.2020 г., представляват облагаеми доставки и налице ли е основанието по чл.68 ал.1 – чл.72 от ЗДДС за признаване на право на данъчен кредит по тези фактури.

Правото на приспадане на данъчен кредит е определено в чл.68 ал.1 от ЗДДС, съгласно който, данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Съгласно константната практика на ВАС и СЕС, за да е налице право на приспадане на данъчен кредит е необходимо наличието на две кумулативно установени предпоставки - стоките да са били доставени или услугите – извършени и данъчнозадълженото лице да притежава фактура или документ, който съгласно критериите, определени от въпросната държава-членка, може да се счита за служещ за фактура. Наличието на фактура е въведено като основна предпоставка за възникване правото на данъчен кредит с разпоредбата на чл.71 т.1 от ЗДДС.

Въведено е ограничение на правото на приспадане на данъчен кредит с чл.70 ал. 1 ЗДДС, който предвижда, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл.69 или 74, когато: Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато: 1. стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта; 2. стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето; 3. стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели; 4. е придобит или внесен мотоциклет или лек автомобил; стоките или услугите са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т.4, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали и 6. стоките са отнети в полза на държавата или сградата е разрушена като незаконно построена.

По делото не е спорно и това се установява от събраните в хода на ревизията доказателства, че е изпълнено условието по чл.71 ал.1 т.1 от ЗДДС. Жалбоподателят притежава данъчен документ /фактури/, издадени от прекия му доставчик „Веда спа“ ЕООД; процесните фактури са отразени в дневниците за продажби и справките-декларации и е начислен данъкът по смисъла на чл.86 от ЗДДС. Не е спорно също така, че ревизираното дружество е извършило плащане по процесните фактури, по банков път. От доказателствата по делото се установява, че както ревизираното лице, така и преките доставчици не са представили доказателства, удостоверяващи изпълнението на доставките на услуга – отдаване под наем на недвижим имот. Нещо повече, самите две страни в обследваната сделка, чрез документите които са подписали помежду си, доказват, че не е налице реално извършена доставка на услуги. Макар и с жалбата да се оспорват тези констатации, доколкото в хода на настоящото съдебно производство не са представени доказателства, оборващи ги, съдът намира правните изводи в тази насока за правилни.

Предвид изложената по-горе законодателна рамка, правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява когато са налице кумулативно няколко условия, сред които безспорно е стоките или услугите обект на доставка да се използват от получателя за последващи облагаеми доставки. В тази връзка, настоящата инстанция намира, че, в случая, не са налице доказателства, както за реалността на процесните доставки на услуги – отдаване под наем на недвижим имот, /независимо от представените документи - фактури, договори, анекси, приемо-предавателни и разплащателни документи/, така и за използване на процесния недвижим имот за облагаеми доставки. Каза се по-горе, освен, че страните сами признават чрез подписаните от тях документи, че обектът не функционира за целия период на договора – пет години, липсват каквито и да било доказателства за последващата реализация на облагаеми доставки към други клиенти – ФЛ и ЮЛ, като тези констатации не са оборени от жалбоподателя.

Във връзка с мотивите на ревизиращите органи за липса на доказателства за използване на процесните доставки за икономическата дейност на дружеството, следва да се посочи, че в ЗДДС и Правилника за прилагането му няма въведени начален и краен период или дата на започване на дейността по извършване на облагаеми доставки с конкретен актив, като условие за приспадане на данъчен кредит. Няма и изискване доставките да са осъществени в същия данъчен период, през който се претендира правото на приспадане на данъчен кредит. Следователно, дори ако към момента на ревизията наетите активи, съответно получените услуги, все още не са използвани за последващи облагаеми доставки и за икономическата дейност на жалбоподателя, то това обстоятелство не може да бъде основание за отказ на данъчен кредит.

В настоящия казус обаче, нещата не стоят така. Във връзка с това съдът намира за необходимо да отбележи следното:

Относно твърдението на жалбоподателя, че икономическа дейност не е дейността, която е записана като предмет на дейност на едно търговско дружество, а тази която се извършва с цел печалба, а не с цел задоволяване на други потребности на дружеството, неговите органи на управление и/или персонала, като в случая, „Перегрин БГ“ ЕООД възнамерява да се ползва от платените от него аванси в последващи периоди, съдът намира същото за несъстоятелно. Това е така, тъй като изясняването на точното съдържание на понятието „независима икономическа дейност” по смисъла и за целите на ЗДДС е изключително важно за коректното приложение на закона. Стопанската практика често поставя въпросителни относно това дали дадена дейност представлява независима икономическа дейност по неговия смисъл. Такива въпроси възникват както във връзка с регистрация на лицата за целите на ДДС, така и при ограничаването на правото на данъчен кредит за доставките на стоки или услуги, използвани за цели, различни от независимата им икономическа дейност.

Нормативното съдържание на понятието „независима икономическа дейност” по смисъла на ЗДДС е определено с разпоредбата на чл.3 ал.2 от закона. Тя дефинира като такава дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност според нея е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В този смисъл следва да се разгледа и въпросът за отдаването под наем на недвижимо имущество като стопанска дейност. Критерият, който НАП обикновено използва, е дали едно лице е формирало предприятие, т. е. важно е дали лицето организира дейността си като търговец. В случая, няма спор, че се касае до дейност на търговец – дружество с ограничена отговорност.

Най-важното за ДДС е, че то се дължи единствено при извършване на независима икономическа дейност. “Независима икономическа дейност” по ЗДДС е еднозначно понятие със “стопанска дейност” по ЗДДФЛ.

Дори и при стопанска дейност не винаги се дължи ДДС. В този смисъл този данък се разделя по следния начин: - ДДС при наем на жилище и ДДС при наем на друг обект.

Обектът, който се отдава под наем, е от значение за това дали доставката по смисъла на ЗДДС е облагаема или не. В настоящия казус се касая до ДДС при наем на друг обект. Ако обектът, който се отдава, не е жилище, следва да се начисли ДДС. Остава валидно изведеното по-горе правило, че ДДС се дължи единствено при независима икономическа дейност. Ако един стопански имот се отдава под наем по нетърговски начин, то ДДС няма да се дължи.

Това ДДС може да бъде възстановено, ако имотът се използва, както следва: - в рамките на стопанска дейност на купувача и за облагаеми доставки. Двата критерия трябва да бъдат налице, за да може да се признае правото на данъчен кредит.

Като се имат предвид нормите на чл.69 ал.1 и чл.70 ал.1 т.2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от извършваните от лицето доставки, за които се използват получените стоки и услуги. Затова, при отсъствието на ограниченията на чл.70 от ЗДДС и при условията на чл.71 от с. з., правото на приспадане на данъчен кредит ще е налице за наемателя по отношение на стоките и услугите, предназначени за облагаемата му стопанска дейност.

Що се отнася до предмета на доставката в настоящия казус, необходимо е да се посочи следното: - наемът представлява услуга с непрекъснато изпълнение и данъчното събитие възниква по реда на чл.25 ал.4 от ЗДДС, когато е дължимо плащането, с оглед разпоредбите на конкретния договор (месечно, тримесечно, и т. н.). На основание чл.25 ал.5 от ЗДДС, при доставки с непрекъснато изпълнение с продължителност за период, повече от една година, за които не е налице дължимост за плащане за период, по-дълъг от една година, данъчното събитие настъпва в края на всяка календарна година – 31.12. При авансово плащане на наем, се начислява ДДС, ако наемът представлява облагаема доставка.

В тази връзка следва са се анализират и спецификите на договора за наем на имот. Този договор е правно регламентиран в Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), като с него, наемодателят се задължава да предостави на наемателя една вещ, в конкретния случай недвижим имот за временно ползване, а наемателят да му изплаща определена договорена сума за периода на ползването. Този нормативен акт дава широка свобода на договорки между двете страни, като единственото изискване е те да не противоречат на добрите нрави, морала и да не нарушават закона. Договорът трябва да съдържа правата на наемателя. Основните права на наемателя са свързани с правото на спокойно пребиваване, използване на вещите в жилището и право да изисква ремонт от наемодателя, когато се касае за сериозни повреди. Наемодателят е длъжен да осигури на наемателя спокойно ползване на имота, като освен това, да го защитава от вмешателство на трети лица.

Според ЗЗД, големите ремонтни дейности се поемат от наемодателя. При наличие на сериозни повреди, които засягат конструкцията на сградата, като например поправка на покрива, смяна на водопроводна или канализационна система (както е в настоящия случай), те се поемат от наемодателя. Дребните поправки, като например смяна на счупени брави, пребоядисване на стени, се правят за сметка на наемателя.

В договора за наем може да се уговори условие наемателят да има право да развали договора без предизвестие в случай, че собственикът не изпълнява своите задължения по него. Също така, наемателят има право на обезщетение от собственика, което може да изиска в случай, че наемателят реши да прекрати договора преди изтичането на срока, за който е сключен. В случай, че правата на наемателя са нарушени от страна на наемодателя, наемателят е в правото си да му потърси съдебна отговорност чрез подаване на иск, но това е валидно само при наличие на сключен договор за наем.

В настоящия казус, безспорно е налице сочената хипотеза – изначално, още при сключване на договора за наем през 2018 г. е било напълно ясно и за двете страни, че процесният имот не може да бъде ползван, за което свидетелстват и подписаните между страните многобройни документи в тази насока.

В договора за наем следва да се уговори и дали имотът може да се преотдава под наем от наемателя. Според ЗЗД, ако липсва изрична забрана от наемодателя, то наемателят може да пренаема имота, но остава задължен по отношение на наемодателя за заплащане на възнаграждението.

Договорът трябва да включва и задълженията на наемателя. По време на договора наемателят няма право произволно да сменя договореното ползване на имота и предназначението му или да го ползва по начин, различен от уговорения без изричното съгласие на наемодателя, дадено предварително или за всеки конкретен случай. Освен това, ремонти и реконструкции в имота винаги трябва да бъдат съгласувани не само с наемодателя, но и със съответните общински технически отдели, за да бъдат извършени законно. Текущите комунални разходи (ток, вода, парно, такси за общи части др.) за ползване на имота традиционно се заплащат от наемателя. Тъй като неплащането им може да доведе до сериозни последици за наемодателя, особено при прекратяване на договора, то в практиката се е наложило при сключване на договора за наем да се предоставя депозит, който обикновено е в размер на един месечен наем, но може да се договори и по друг начин. Депозитът покрива не само неплатени консумативи, но и евентуални щети по апартамента или оборудването, които са възникнали по време на действието на договора.

Страните имат пълна свобода да определят съдържанието на договора. Единственото условие е клаузите му да не противоречат на закона.

За сигурност на страните препоръчително е договорът да е в писмена форма. Законът не изисква задължителна форма на договора за наем – например писмена или нотариална, достатъчно е съгласието и на двете страни. Въпреки това в гражданските и търговските отношения се е наложила писмената форма на договора за наем, която е силно препоръчителна с цел намаляване на рисковете и за двете страни, като за по-голяма сигурност законът предвижда възможност договорът за наем да се подпише и пред нотариус, за да има нотариално удостоверена дата. С подписването на договора пред нотариус, законът гарантира на наемателя сигурност при евентуална продажба на имота, че ще може да продължи да го ползва до края на срока му, но не повече от една година. В противен случай, без достоверна дата, договорът обвързва новия собственик все едно е безсрочен – т.е. може да го прекрати с едномесечно предизвестие.

Препоръчва се сроковете за плащане също да бъдат конкретно посочени в договора за наем, като по този начин ще се избегне възникването на спорове, наемателят ще знае кога е най-удачно да предаде дължимата сума, а наемодателят ще знае кога да я очаква.

Допълнителна сигурност дава и другата законова възможност - договорът да се впише в Имотния регистър към Агенцията по вписванията. Смисълът на такова законово решение е, че когато договорът за наем е вписан в Имотния регистър, всеки потенциален купувач на имота може да провери в Агенцията по вписванията дали върху имота има тежести и респективно да прецени самостоятелно подходящ ли е за покупка.

Препоръчително е при предаване на имота да се състави приемо-предавателен протокол, в който се описва състоянието му. Колкото по-подробен е протокола, толкова по-лесно могат да се преодоляват спорни ситуации в последствие. При прекратяване на договора въз основа на този протокол се прави оценка и дали наемателят връща имота в същото състояние, като се отчита нормалното изхабяване с времето.

В настоящия случай, каза се наличен е такъв протокол, от който се установява, че са налице нефункционалности, които препятстват използването на имота по предназначение, още повече, че във връзка с отстраняването на тези нефункционалности са подписани още редица документи, които категорично доказват, че имотът изобщо не е използван от жалбоподателя.

Договорът трябва да съдържа срок за наемане. При договор за наем на недвижим имот, за да защити интереса си, наемодателят следва да дефинира прецизно размера, сроковете и начина на плащане на наема, предназначението на използване на имота, при какви случаи има неизпълнение на задълженията на наемателя, неустойки и техния размер, връщането на наетия имот, както и други. Крайно несериозно, от икономически и житейска гледна точка, звучи уговореното между страните – „…страните се договарят срокът по договор по право да бъде удължен с всички дни и месеци, през които наемателят не е могъл да го ползва и това удължава автоматично, без каквито и да било условия. До съставянето на нов констативен протокол, наемателя не може да ползва помещенията, а всички извършени наемни вноски ще имат авансов характер.“

Договорът за наем може да бъде безсрочен, но може да бъде обвързан с определен в него срок, чиято продължителност, съгласно чл.229 от ЗЗД, не може да бъде повече от десет години, освен, ако не се касае за търговска сделка. Всяка уговорка, надхвърляща максималния срок, би била недействителна и наемният срок ще се счита сключен в рамките на допустимата от закона продължителност.

Договорът за наем се прекратява с изтичането на предвидения в него срок. В случай, че след изтичането му, наемателят продължава да ползва имота със знанието и без противопоставянето на наемодателя, договорът се счита продължен за неопределен срок. Договорът за наем може да се прекрати и с едностранно писмено предизвестие, когато в него е предвидена тази възможност. Ако не е уговорен срок, съгласно чл.238 от ЗЗД, всяка една от страните може да го прекрати, като отправи едномесечно предизвестие в писмена форма.

Прекратяването на договора може да се осъществява без предвидена санкция, но може да се предвидят и различни неустойки в различните хипотези. Неустойки могат да се предвидят и за неплащане в срок на уговорения наем – за всеки просрочен ден.

Как изложеното по-горе кореспондира с настоящи казус?

Според чл.8 от ЗДДС, "услуга" по смисъла на ЗДДС е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Според чл.9 ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга. Според чл.25 ал.1 от ЗДДС, данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване (ВОП), както и вносът на стоки по чл.16. Разпоредбата на чл.25 ал.2 от ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Признаването на получател по облагаема доставка на материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 от ЗДДС се обуславя от наличието на някое от условията, посочени в чл.71 от ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит, задължително се държи сметка за това налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и/или на чл.9 ал.1 от ЗДДС и едва след това се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.

Задължителна материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока и/или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката.

Изискването за наличие на облагаема доставка, като предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит на чл.167 и чл.63 от Директивата за ДДС е транспонирано с разпоредбите на чл.25 и чл.68 ал.2 от ЗДДС. Съгласно чл.68 ал.2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл.25 ал.6 т.1 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие.

В случая, каза се, спор по фактите не се формира между страните. Спорен по делото е въпросът има ли "Перегрин БГ“" ООД качеството на получател на облагаеми доставки по процесиите фактури, въз основа на действащите за ревизираните данъчни периоди договор за наем и анекси към него, и дали е доказано използването на тези доставки в икономическата дейност на жалбоподателя.

За да се признае на получателя по облагаема доставка на стока/услуги право на приспадане на платения ДДС по фактурата, документираща стоката/услугата, той трябва да е доказал наличието на материалноправните и процесуалноправните условия за признаване и упражняване на претендираното право. Получателят следва да разполага с редовен данъчен документ за доставката, в който на отделен ред да е посочен данъкът и да е доказал реалното извършване на доставката, както и използването на предмета й за извършени от него последващи облагаеми доставки.

Това разбиране е последователно потвърдено и в съдебната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС) по тълкуване на разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО).

Така например в Решение на СЕС от 09 декември 2021 г. по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., ECLI: EU: C: 2021: 989, т. 24 Съдът напомня, че "правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112/ЕО следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде "данъчнозадължено лице" по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата — да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220—236 и с членове 238—240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU: C: 2021: 910, т. 26 и цитираната съдебна практика).

Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (Решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI: EU: C: 2013: 486., т. 37).

В предмета на доказване е реалното предаване на услугата отдаване под наем от доставчика „Веда спа“ ЕООД.

В тази насока следва да се обсъдят в съвкупност следните факти, установени по делото:

Няма спор, че "Перегрин БГ" ЕООД не е собственик на имота, няма учредено право на строеж в чужд имот и няма правото да строи в чужд имот.

Относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 16 481.95 лв. по 12 бр. фактури, подробно описани в табличен вид в РД на стр.20 от същия (л.186-гръб, т.1), издадени от "Веда спа" ЕООД, следва да се посочи, че съгласно сключения на 21.06.2019 г. договор за наем на недвижим имот,

не са представени конкретни доказателства относно осъществяването на доставката.

Отделно от това, съгласно анекс от 01.01.2021 г. към договора от 21.06.2019 г., поради затруднения от пандемичната обстановка, дейностите по реконструкция и изпълнение на възложените строително-ремонтни работи в наетото помещение се забавят, поради което страните приемат за разумно и реалистично, същите да приключат до края на 2021 г. От своя страна, пък, с анекс към този договор от 01.10.2023 г., страните констатират, че наемодателят е процедирал инвестицинно предложение за преустройство и промяна на наетото помещение от „Фитнес център с басейн“ в „Медико-дентален център с басейн“.

Предвид посочените документи, се констатира несъответствие досежно момента на постигане на съгласие между страните за предоставяне на имота за ползване от наемателя, поради което и процесните фактури се явяват неоснователно издадени, с оглед липсата на предмета на услугата – отдаване на имота под наем, и липсата на последващи облагаеми доставки.

Неоснователни са възраженията на жалбоподателя, че "Перегрин БГ" ЕООД декларира, че ще ползва в бъдеще имота под наем и процесните суми са представени като авансово плащане на този наем, тъй като дори към момента на ревизионното производство, обектът не само, че не е ремонтиран и не е пуснат в експлоатация, но е от м.10.2023 г. е задвижена процедура по преустройство и промяна на предназначението.

Разпоредбата на чл.25 ал.7 от ЗДДС предвижда, че когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал.2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Плащането не представлява данъчно събитие, но ЗДДС регламентира изискуемост на данъка, респ., възможност за приспадане на данъчен кредит при наличие на плащане, но, само ако са налице достатъчно доказателства, които да сочат, че след това плащане е налице и реална доставка. В този смисъл са и разясненията на СЕС, дадени в Решението по дело C-107/13 Фирин, според което чл. 65, чл. 90, параграф 1, чл. 168, буква а), чл. 185, параграф 1 и чл. 193 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват корекция на правото на данъчен кредит за авансово плащане, когато доставката не е извършена, въпреки, че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума.

В разглеждания случай, по делото е безспорно установено, че по фактурите не е извършена последваща авансовото плащане облагаема доставка, поради което законосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за аванс.

Независимо от авансовото плащане, за което не се спори между страните, е необходимо да са налице достатъчно доказателства, че след него е осъществен предметът на доставките, свързани с изграждане на обекта.

В множество решения на ВАС е прието категорично, във връзка с решения на СЕС, че получателят не може да бъде държан отговорен за действия и/или бездействия на своя доставчик. В същото време обаче, в практиката на ВАС и на СЕС се приема и то се извежда от разпоредбите на чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС и чл.167, респективно чл. 168 от Директива 2016/112/ЕО, че в тежест на получателя на доставката е да докаже, че доставката е реално извършена. В процесния случай се касае за авансово плащане преди настъпване на данъчно събитие, поради което ДДС е изискуем съгласно чл.25 ал.7 от ЗДДС.

Липсата на доказателства, че впоследствие, след направеното заплащане на доставките на услугите по фактурите, същите са осъществени от издателя на фактурите, не може да доведе до законосъобразно упражняване на правото на данъчен кредит. Липсват доказателства, които да установяват, че договорените между страните по доставките услуги по смисъла на чл.9 ал.2 от ЗДДС, са извършени, поради което не се поражда за получателя (жалбоподателя) правото на приспадане на данъчен кредит.

Само притежаването на фактура, с отразен ДДС, не може да обоснове право на приспадане на данъчен кредит за получателя. Като частен свидетелстващ документ, съдържащ изгодни за издателя си факти, фактурите се ползват само с формална доказателствена сила, установяваща единствено количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие (чл.114 ал.1 т.9 и т.10 от ЗДДС).

В този смисъл, не е достатъчно само издаването на фактури, респ., тяхното редовно счетоводно отразяване, за признаване правото на данъчен кредит за доставка на стоки и/или на услуги, а следва по категоричен начин да се установи, че фактурираните услуги са действително осъществени, което в случая не е сторено.

В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - Решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, Решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС.

Тук е мястото да се отбележи, че съдът не кредитира основното и допълнителното заключение на вещото лице, тъй като, каза се по-горе, наличието на издаден счетоводен документ, заведен в счетоводството, само по себе си, не е достатъчно, за да се приеме, че е налице реалност на доставките. В случая експертизата изцяло е изградена на представените по делото документи, които посочи се, не документират реално извършена доставка на услуга – отдаване под наем на недвижим имот от „Веда спа“ ЕООД.

Доколкото жалбоподателят претендира приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от доставчика му „Веда спа“ ЕООД, като се легитимира към момента на издаване на фактурите само със сключен договор за наем, анекс към него, с който анекс е дори не е уговорено между страните кога имотът ще се предостави във владението на имота на жалбоподателя, както и наличието на приемо-предавателни протоколи, от които се установява състоянието на предмета на доставката – невъзможен за ползване, правото на приспадане на данъчен кредит не може да му бъде признато.

Следва да се посочи също така, че предоставяне на ползването на наетия имот по смисъла на чл.228 от ЗЗД не води до прехвърляне на собствеността, а само дава възможност на наемателя да ползва съответната вещ, като извлича нейните полезни свойства. Наемният договор няма вещно-транслативен ефект. Със сключването на наемния договор между наемодателя и наемателя не възникват и не се създават вещни права в полза на наемателя върху чужда вещ, които да създават пречка за прехвърляне на правото на собственост на наетия имот чрез някоя транслативна сделка.

Горното, наред с всички предоставени от жалбоподателя документи, налага изводът на този състав на съда, че не може да се приеме, че е налице предаване на владението с подписания договор за наем и последващите анекси, за да се твърди, че жалбоподателят е ползвател на имота с цел извършване на облагаеми доставки.

При наемни правоотношение датата на данъчното събитие е датата на договора за наем, ако изрично е уговорено извършване на подобрения и правото на приспадане на данъчен кредит по тях, ако не е уговорено извършване на подобрения, датата на данъчното събитие е прекратяване на договора за наем, като разходите за извършените подобрения се приспадат като се съобразят съответни амортизации на актива.

Анализът на приетите по делото доказателства позволява формирането на извод, че установените факти и обстоятелства поставят под съмнение действителната воля на страните по сделките да е с реална търговска насоченост, а по-скоро е налице невярно документиране на стопанските операции, поради което с издаването на фактурите е целено и постигнато заобикаляне на закона и на данъчното облагане, съпътствано от невнесен по веригата данък.

Горното се подкрепя и от факта, че дружествата между които са сключени договорите и анексите, са свързани лица, което обстоятелство не се оспорва. Не се представят доказателства, които да оборят констатациите на ревизиращия екип, че са налице само издавани фактури между свързани лица, по които е упражнявано право на приспадане на данъчен кредит.

При това положение, настоящият състав на съда намира, че правилно от ревизорите е прието за установено, че "Перегрин БГ“ ЕООД няма качеството на получател на доставките на услуги по процесните фактури, по смисъла на чл.11 ал.2 от ЗДДС, поради което спрямо жалбоподателя не е изпълнено изискването на чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит, предвиждащо право за приспадане на данъчен кредит за получените от него стоки или услуги по облагаеми доставки.

След като не е доказано реалното извършване на доставките, предмет на процесните фактури, то правилно и законосъобразно, на основание чл.70 ал.1 т.1 от ЗДДС, на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури.

Предвид изложеното, жалбата се явява неоснователна, и като такава, не следва да бъде уважена.

С оглед изхода на спора и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответната страна и същите се констатираха в размер на 2 400.93 (две хиляди четири стотин и 0.93) лв., съобразно разпоредбата на чл.7 ал.2 т.3 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за възнагражденията за адвокатска работа.

Воден от горното, Административен съд – Пловдив, I състав,

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Перегрин БГ “ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, [улица], представлявано от управителя Н. К., против Ревизионен акт № Р-1600162001072-091-001 от 09.09.2024 г. и РАПРА № П-16001624169521-003-001/27.09.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, офис Стара Загора, потвърдени с Решение № 485 от 12.04.2024 г. на директор дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при ЦУ на НАП, относно непризнат данъчен кредит за периода 01.01.2021 г. – 31.12.2021 г. в размер на 16 481.95 лв. и лихви в размер на 5 750.63 лв.

ОСЪЖДА „Перегрин БГ “ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, [улица], представлявано от управителя Н. К., да заплати на Национална агенция за приходите, сумата от 2 400.93 (две хиляди четири стотин и 0.93) лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.