Решение по дело №591/2019 на Административен съд - Варна

Р Е Ш Е Н И Е

 

№            /20.12.2019 година, гр. Варна

 

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА, ІV СЪСТАВ, в открито съдебно заседание на двадесет и девети ноември през две хиляди и деветнадесета година, в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЕВГЕНИЯ БАЕВА

 

при секретаря ВЕСЕЛКА КРУМОВА, като разгледа докладваното от съдията адм. дело № 591/2019 година по описа на съда, за да се произнесе взе предвид следното:

 

 

Производството е по реда на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Производството е образувано по жалбата на „Дийома“ ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Варна срещу Ревизионен акт (РА) № Р-03000318000009-091-001/06.11.2018 година на органи по приходите при Териториална Дирекция (ТД) гр. Варна на Националната агенция за приходи (НАП), потвърден с Решение № 382/28.01.2019 година на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) гр. Варна при „Централното управление“ (ЦУ) на НАП. Жалбоподателят твърди, че РА е издаден при допуснати съществени процесуални нарушения и при неправилно приложение на материалния закон. Твърди, че в хода на ревизионното производство е допуснато съществено процесуално нарушение, водещо до отмяна на РА. Твърди, че решаващият орган в нарушение на процесуалните правила е постановил решението си, изменяйки основанието за извършване на ревизия по особения ред. Твърди, че органите по приходите са направили необоснован извод, че стоките (гуми с изтекъл срок на годност) не са бракувани, в резултат на което са извели необоснован извод за наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т.т. 3 и 4 от ДОПК. Твърди, че от доказателствения материал са изключени документи, установяващи бракуването на стоките, както и че съдържанието на други документи е тълкувано превратно. Твърди, че органите по приходите неправилно са приели, че гумите са продадени и са определили задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС). Твърди, че органите по приходите неправилно са приели, че отчетеният разход за бракуване на гумите не е обоснован и са определили данък по Закона корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Моли съда да постанови решение, с което да отмени РА. Претендира направените пред инстанцията съдебно – деловодни разноски.

В съдебно заседание жалбоподателят, редовно призован, чрез процесуален представител, поддържа жалбата. В писмено становище от 11.11.2019 година излага подробните си съображения.

Ответникът - директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител оспорва жалбата. Моли съда да постанови решение, с което да я отхвърли. Претендира направените пред инстанцията съдебно-деловодни разноски.

РА № Р-03000318000009-091-001/06.11.2018 година е връчен на жалбоподателя на 13.11.2018 година (л. 2, папка 1/3 от административната преписка). Обжалван е по административен ред с жалба вх. № 49912-5 от 22.11.2018 година (л. 384, папка 2/3 от административната преписка). С Решение № 382/28.01.2018 година, в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е потвърдил РА. Решението е връчено на жалбоподателя на 11.02.2019 година (л. 10 от делото). Жалбата е депозирана по пощата на 22.02.2017 година (л. 9 от делото), в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, поради което е допустима.

Ревизията на „Дийома“ ЕООД гр. Варна е започнала със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000317000701-020-001/08.02.2017 година, изменена със Заповед № Р-03000317000701-020-002/17.05.2017 година (л. 1 - 3, папка 1/4 от административната преписка), издадена от В.Г.Х. - началник сектор „Ревизии”, дирекция „Контрол” при ТД на НАП-Варна, оправомощен със Заповед № 604/28.04.2016 година на директора на ТД гр. Варна на НАП, връчени на ревизираното лице на 20.02.2017 година и 22.05.2017 година. Ревизията е с обхват задължения за данък върху добавената стойност и корпоративен данък за периода 01.01.2015 година – 31.12.2015 година. С РА № Р-03000317000701-091-001/12.10.2017 година са установени задължения за данък върху добавената стойност за периода м.11.2015 година и м.12.2015 година в общ размер на 116 867,50 лева и лихви върху установените задължения в общ размер на 21 997,66 лева. Установени са задължения за корпоративен данък за 2015 година в размер на 48 933,78 лева и лихви в размер на 7 613,87 лева. С Решение № 457/20.12.2017 година ревизионният акт е отменен и преписката е върната за ново произнасяне.

Със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000318000009-020-001/02.01.2018 година, издадена от Б.С.С., в качеството му на заместващ В.Г.Х. ревизионното производство е продължило. Срокът за извършване на ревизията е 3 месеца. Със Заповед № Р-03000318000009-023-001/26.02.2018 година ревизионното производство е спряно. Със заповед от 28.05.2018 година ревизионното производство е възобновено. С Решение № Р-03000318000009-098-001/06.06.2018 година ревизионното производство е иззето от В.Г.Х. и възложено на М.Т.Г., поради отвод.

Със заповеди от 06.06.2018 година и 23.07.2018 година срокът на ревизията е продължен до 24.09.2018 година.

В срока по чл. 117 ал. 1 от ДОПК определеният със заповедта за възлагане на ревизия екип е изготвил Ревизионен доклад (РД) № Р-03000318000009-092-001/08.10.2018 година, връчен на 09.10.2018 година (л. 17 папка 1/3 от административната преписка). РА е издаден на 06.11.2018 година от М.Т.Г. и К.Г.Е. – И..

При извършване на задължителната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения срок. РД е съставен в 14 дневен срок от приключване на ревизията. РА е издаден от компетентни лица и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което не страда от пороци, влечащи неговата нищожност.

Ревизията е проведена по особения ред при твърдяно от органите по приходите наличие на основанията по чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 3 от ДОПК – наличие на данни за укрити приходи или доходи и използвани в счетоводството неистински или с невярно съдържание документи.

С РД органите по приходите са приели, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1, т.т. 3 и 4 от ДОПК. С РА органите по приходите са приели, че са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. С Р решаващият орган е приел, че са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 3 от ДОПК.

Съдът не споделя разбирането на жалбоподателя, че промяната на основанието за извършване на ревизията по особения ред представлява съществено процесуално нарушение, обуславящо отмяна на акта. В разпоредбата на чл. 155, ал. 2 от ДОПК изчерпателно са изброени правомощията на решаващия орган. Същият може да потвърди, измени или отмени изцяло или частично РА в обжалваната част. Тълкуването на разпоредбата налага извод, че изменението може да е, както по отношение размера на установените задължения (към по-нисък), така и по отношение основанието на установяване на задълженията. С оглед на това съдът приема, че на изменение подлежи и основанието за извършване на ревизията по особения ред.

Органите по приходите са определили задължения за данък върху добавената стойност за периода м.11.2015 година в размер на 101 034,23 лева и лихви в размер на 29 701,59 лева и корпоративен данък за 2015 година в размер на 50 517,11 лева и лихви в размер на 13 333,35 лева. За да постановят този резултат органите по приходите са установили, че през 2015 година жалбоподателят е отчел по дебита на сметка 609/2 „брак на стоки с изтекъл срок на годност“ разходи в размер на 481 115,36 лева за бракуване на гуми срещу кредита на сметка 304/1. Установили са, че с отчетените разходи жалбоподателят е намалил счетоводния резултат за 2015 година. Органите по приходите са приели, че утвърдените със Заповеди № № 2/28.01.2015 година, 4/29.04.2015 година, 6/29.07.2015 година и 8/28.10.2015 година протоколи за брак № № 2/29.04.2015 година, 3/29.07.2015 година, 4/28.10.2015 година и 5/28.10.2015 година не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 3 от Закона за счетоводството. Приели са, въз основа на извършените насрещни проверки на „Еко Варна“ ЕАД, „Екогуми“ АД, „Вендар“ ЕООД и „Мартинекс“ ЕООД, че гумите не са бракувани, поради което съставените документи за бракуване на стоките са неистински, основание за извършване на ревизия по особения ред – чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 3 от ДОПК. Въз основа на анализ на събраните в хода на ревизионното производство писмени документи органите по приходите са извели извод, че между описаните в протоколите за брак и предадените с приемо-предавателните протоколи на „Екогуми Варна“ и „Еко Варна“ ЕАД гуми не е налице идентичност. Приели са, че гумите са реализирани на пазара и са установили данък върху добавената стойност в размер на 101 034,23 лева за периода м.11.2015 година. Приели са не са налице основанията на чл. 28, ал. 3, т. 3 от ЗКПО и са определили корпоративен данък в размер на 50 517,11 лева.

Съдът, след преценка на събраните в хода на административното и съдебното производство писмени документи, приема за установено от фактическа страна следното :

Със Заповеди № № 2/28.01.2015 година, 4/29.04.2015 година, 6/29.07.2015 година и 8/28.10.2015 година (л. 322-гръб, 321-гръб, 320-гръб, 319-гръб от папка 2/3 от административната преписка), жалбоподателят е утвърдил протоколи за брак № № 2/29.04.2015 година, 3/29.07.2015 година, 4/28.10.2015 година и 5/28.10.2015 година (л. 318-гръб – 316-гръб от папка 2/3 от административната преписка). В протоколите гумите са индивидуализирани с номер, DOT и производител.

От представените в хода на ревизионното производство договори от 12.01.2011 година (л. 301, папка 3/4 от административната преписка и анекси към него от 12.01.2011 година (л. 305-гръб от папка 3/4 от административната преписка), от 01.09.2011 година (л. 307 от папка 3/4 от административната преписка), от 26.09.2012 година (л.308 от папка 3/4 от административната преписка) и договор от 14.07.2011 година (л. 857 от папка 4/4 от административната преписка) е видно, че жалбоподателят е възложил на „Екогуми“ АД със седалище и адрес на управление гр. София организирането на разделното събиране на излезли от употреба гуми. Въз основа на договорите между жалбоподателя и „Екогуми“ АД със седалище и адрес на управление гр. София са подписани приемо-предавателни протоколи за предаване на гуми с изтекъл срок но годност (л. 864 - 844 от папка 4/4 от административната преписка). В писмено обяснение от 28.04.2017 година управителят на „Екогуми“ АД гр. София е посочил, че е извършвал дейности по събиране на излезли от употреба гуми чрез подизпълнители, тъй като не е притежавал разрешително. Посочил е, че към 31.07.2015 година всички клиентски договори са били прекратени.

От представения договор от 29.06.2014 година (л. 310 от папка 3/4 от административната преписка) е видно, че „Екогуми“ АД гр. София е възложило на „Маринтекс-СМ“ ЕООД гр. Варна разделното събиране и извозване на излезли от употреба гуми. С договор от 01.02.2011 година „Екогуми“ АД (л. 318 от папка 3/4 от административната преписка ) е възложило на „Вендар ЕООД гр. Русе същата дейност.

В Протокол от 15.05.2017 година (л. 331 от папка 3/4 от административната преписка) е обективирана извършената на „Екогуми“ АД насрещна проверка.

В протокол от 19.07.2017 година (л. 355 от папка 3/4 от административната преписка) е обектив  ирана извършена насрещна проверка на „Вендар“ ЕООД гр. Варна. В писмените си обяснения от 29.05.2017 година управителят на „Вендар“ ЕООД гр. Варна (л. 354 от папка 3/4 от административната преписка) е заявил, че не е извършвал услуги по събиране на излезли от употреба гуми за жалбоподателя.

С договор от 04.01.2016 година (л. 532 от папка 3/4 от административната преписка) жалбоподателят е възложил на „Еко Варна“ ЕАД гр. Варна приемането на излезли от употреба гуми с цел рециклиране и/или оползотворяване.

В протокол от 20.07.2017 година е обективирана извършена насрещна проверка на „Еко Варна“ ЕАД гр. Варна.

От заключението на Съдебно-счетоводната експертиза, прието от съда като обективно и компетентно дадено се установява, че в счетоводството на жалбоподателя са налице първични счетоводни документи за закупени гуми, както и че е установено съответствие между закупените и бракуваните стоки. Вещото лице е представило в табличен вид данните в таблица 1-1. Видно от таблицата е установена разлика от 23 бр. гуми – недостатъчно количество закупени гуми, като вещото лице е посочило, че е изследвало само посочените в справката за стоковия поток на бракуваните гуми през 2015 година фактури. Вещото лице е посочило, че съпоставянето на документите е извършено въз основа на посочените в първичните счетоводни документи и протоколите за брак характеристики на гумите. Посочило е, че DOT (department of transportation) е означение върху гумата, което съдържа информация за седмицата и годината на производство на гумата. Вещото лице е установило, че Аналитичния регистър за сметка 304/1 – автогуми за периода 01.01. – 31.12.2015 година е налице запис с основание „бракувана стока с изтекъл срок на годност“ по кредита на сметка 304/1 срещу дебитиране на сметка 609/2 „брак на стока с изтекъл срок на годност“, както следва : 119 947,40 лева – 30.01.2015 година; 120 177,08 лева – 30.04.2015 година; 121 540,33 лева – 30.07.2015 година и 119 450,55 лева – 30.10.2015 година. Вещото лице е установило, че счетоводната политика на дружеството е закупените гуми да бъдат заприхождавани по фактурна стойност, като разходите по придобиването им са отчитат по сметки от група 60 „разходи по икономически елементи“. Посочило е, че изписването на гумите се извършва по среднопретеглена стойност в края на всеки месец. Въз основа на това е посочило, че в счетоводството на жалбоподателя се намират данни за формиране на отчетната стойност на стоките, описани в протоколите за брак. Вещото лице, въз основа на първичните счетоводни документи и счетоводните справки, е съставило таблица 5-1, в която са посочени гумите, по всеки протокол за брак с дата на производство и отчетна стойност 20.01.2015 година. Вещото лице е посочило, че в счетоводството на жалбоподателя – Аналитичен регистър по партньори на сметка 601 „разходи за материали“ и Аналитичен регистър 302/1 „гориво-смазочни материали“ за периода 01.01. – 31.12.2015 година са отчетени разходи в общ размер на 2 502,30 лева, част от които съответстват на пътни листи по маршрут обект на жалбоподателя, находящ се в гр. Варна, бул. „Владислав Варненчик“ – с. Тополи – крайезерен път, имот № 056028 и обратно (за предаване на гуми на „Екогуми“) и с маршрут до площадка в Южна промишлена зона до „Север експорт“ (за „Еко Варна“), таблица 6-2.

В допълнителното заключение вещото лице е посочило, че за всички бракувани гуми са налични първични счетоводни документи за закупуването им.

В хода на съдебното производство са представени Годишните отчети на „Еко Варна“ ЕАД гр. Варна, от които е видно какви количества отпадъци са заявени от дружеството-оператор, както и че жалбоподателят е предал 33 690 кг. гуми (л. 212, 225 от делото).

От показанията на разпитания в съдебното заседание на 22.05.2019 година свидетел Кирил Здравков Кирилов, изпълнителен директор на „“Екогуми“ АД се установява, че през 2015 година са имали договорни отношения с жалбоподателя по силата на които е получавал от него гуми с изтекъл срок на годност с цел предаването им за последваща преработка. Свидетелят сочи, че площадката на която са получавани гумите от „Дийома“ ЕООД гр. Варна се е намирала в с. Тополи, Крайезерен път. Сочи, че транспортът се е извършвал по споразумение и от двете дружества, като по-често жалбоподателят е доставял гумите на площадката.

За да даде отговор на въпроса дали са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 3 от ДОПК съдът следва да отговори на въпроса налице ли са убедителни доказателства, че бракуваните от жалбоподателя гуми са идентични със закупените и излезли от употреба такива.

Индивидуализиращ белег на гумите са отбелязаните върху тях знаци – ДОТ. ДОТ е съкращение от Department Of Transport (Американския Департамент по Транспорта). Той включва два кода. Първият код е комбинация от букви и цифри и показва в коя фабриката, град и държавата е произведена гумата. Вторият е от три или четири цифри, оградени в елипса. Той дава информация за седмицата и годината на производство на автомобилните гуми. Именно поради тази специфика на стоката (автомобилни гуми) и нейната индивидуализация съдът прави извод, че същата има характеристиките на родово определена вещ. Индивидуализиращите белези дават възможност да се очертае група вещи, произведени от конкретен производител, в конкретна държава, град, година и седмица. От това следва да се направи извод, че в тежест на жалбоподателя е да установи идентичност между закупените с посочените в справката първични счетоводни документи, бракуваните с протоколите за брак и предадените на трети лица гуми.

Видно от представената Справка за стоковия поток (л. 36, папка 3/3 от административната преписка) гумите са индивидуализирани с производител и размер. В протоколите за брак (л. 318-гръб – 316-гъб, папка 2/3 от административната преписка) гумите са индивидуализирани с ДОТ, производител и размер. В приемо-предавателните протоколи (л. 864 от папка 4/4 от административната преписка) гумите са индивидуализирани с размер.

Съдът намира, че от представените писмени документи не може да се направи категоричен извод за идентичност между закупените от жалбоподателя гуми с фактурите, подробно описани в Справката за стоковия поток, протоколите за брак и приемо-предавателните протоколи. При извършване на съпоставка между Справката за стоковия поток и протоколите за брак вещото лице, в табличен вид, е представило данните за закупуване на стоката (фактура), за артикула (индивидуализация на стоката с производител и размер) и за броя. Видно от данните в таблицата не се съдържа информация за ДОТ, поради което не може да се направи категоричен извод, че бракуваните стоки са идентични със закупените с посочените фактури. Не може да се направи извод, че предадените на третите лица стоки са идентични с бракуваните. В приемо-предавателните протоколи не се съдържат данни, които да индивидуализират гумите, по начин да ги открои от други вещи от същия вид и да ги определи като закупени с посочените първични документи и бракувани с протоколите за брак. Посочените във фактурите и приемо-предавателните протоколи индивидуализиращи белези са за размера на гумите. Така например посоченият размер 185/65R15 е един от стандарните и най-често срещани на пазара гуми, тъй като са съвместими с различни модели превозни средства (информацията от Gumi7.com). В годишните отчети на „Екогуми“ АД гр. Варна количествата получени от „Дийома“ ЕООД гр. Варна са посочени в килограми и също не се съдържа информация за ДОТ на гумите. От показанията на свидетеля Кирил Здравков се установява организацията на работа в депото за изкупуване на гуми, но не се установяват действителните количества гуми и техните индивидуализиращи елементи, които са получени от жалбоподателя в изпълнение на договора. Изхождайки от това, че една от основните дейности на „Дийома“ ЕООД гр. Варна е вносът и търговията с гуми, съдът намира, че при липсата на данни за ДОТ в първичните счетоводни документи и приемо-предавателните протоколи не може да се направи извод, за идентичност между закупените и унищожените гуми.

Предвид изложеното по-горе съдът намира, че органите по приходите правилно са приели, че съставените протоколи за брак не отразяват вярна стопанска операция, поради което не отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 3 от Закона за счетоводството (ДВ бр. 98/16.11.2001 година, в сила от 01.01.2002 година, нова ДВ бр. 105 от 2006 година). Поради това, че количествата гуми, предмет на протоколите за брак не са установени, правилно органите по приходите са приели, че са реализирани на пазара.

Предвид горното съдът намира, че органите по приходите правилно са приели, че са налице предпоставките по чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 3 от ДОПК.

Между страните не е имало спор, че стойността на стоките (гуми) е в размер на 481 115,36 лева. Декларираният от жалбоподателя финансов резултат (данъчна печалба) е в размер на 35 486,90 лева. Средната надценка е в размер на 5 % и жалбоподателят не я е оспорил. След извършване на прости аритметични действия (35 486,90 лева + 505 171,13 лева (481 115,35 х 5%) - 481 115,36 лева = 540 658,03 лева х 10 % = 54 065,80 лева – 3 000 лева = 51 065,80 лева – 548,69 лева = 50 571,11 лева) съдът определи корпоративния данък в размер на 50 571,11 лева. След извършване на прости аритметични действия с използване на програмен продукт за изчисляване на законна лихва върху държавни вземания съдът определи размера на дължимата върху главницата лихва на 13 333,35 лева за периода 01.04.2016 година до 06.11.2018 година, на основание чл. 93 от ЗКПО.

На основание чл. 86, ал. 2, вр. чл. 82 от Закона върху добавената стойност върху определената по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК данъчната основа в размер на 505 171,13 лева съдът определи дължимия данък върху добавената стойност за данъчен период м. 11.2015 година в размер на 101 034,23 лева. Лихвата възлиза на 29 701,59 лева.

Предвид горното съдът намира, че оспореният РА е постановен при липсата на допуснати съществени процесуални нарушения и при правилно приложение на материалния закон, поради което подадената жалба следва да се отхвърли.

Предвид направеното искане от ответника по жалбата и на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, на същия следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената претенция, изчислено на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 4 475,86 лева.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът

 

 

Р Е Ш И:

 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Дийома“ ЕООД със седалище и адрес на управление гр. В., ЕИК ********* срещу Ревизионен акт № Р-03000318000009-091-001/06.11.2018 година на органи по приходите при Териториална дирекция - Варна на Националната агенция за приходи, потвърден с Решение № 382/28.01.2019 година на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при „Централното управление“ на Национална агенция за приходите, с която са установени задължения за данък върху добавената стойност за данъчен период м.11.2015 година в размер на 101 034,23 лева и лихви в размер на 290 701,59 лева и корпоративен данък за 2015 година в размер на 50 517,11 лева и лихви в размер на 13 333,35 лева.

ОСЪЖДА „Дийома“ ЕООД със седалище и адрес на управление гр. В., ЕИК ********* ДА ЗАПЛАТИ НА на Национална Агенция за приходи -София - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна сумата от 4 475,86 (четири хиляди четиристотин седемдесет и пет и 0,86) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

СЪДИЯ: