Решение по дело №1329/2018 на Административен съд - Варна

Р Е Ш Е Н И Е

 

  № ………………..2020г.

 

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

Административен съд - Варна, седми състав, в открито съдебно заседание на деветнадесети февруари две хиляди и двадесета година, в състав:

 

СЪДИЯ: РОМЕО СИМЕОНОВ

 

при секретаря Румела Михайлова, като разгледа докладваното от съдията адм. д. № 1329 по описа за 2018г. на АС – Варна,  за да се произнесе, взе предвид следното:

 

 

Производството е по реда на Глава ХIХ от ДОПК.

Образувано е по жалба на "Алдо феникс“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Д.С.А.против Ревизионен акт (РА) № Р-03000317003649-091-001/04.01.2018г., поправен с РА №П-03000318003489-003-001/10.01.2018г., издадени от органи по приходите в ТД на НАП Варна, потвърдени с Решение № 31/29.03.2018г. на директора на Дирекция "ОДОП" Варна, в частта, с която на жалбоподателя са определени задължения за ДДС за д.п. м.08, 09 и 10.2016г. в общ размер на 66 750.28лв. главница и лихви в размер на 8 670.36 лева. 

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска неговата отмяна. Претендират се разноски.

Ответникът по жалбата - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна резултат и подаването на жалбата срещу потвърдената част от РА в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р-03000317003649-020-001/13.06.2017г. е сложено начало на ревизията на жалбоподателя с обхват: установяване на наличие или липса на задължения за данък върху добавената стойност за данъчен период от 11.08.2016г. до 01.02.2017г., както и задължения по ЗКПО за периода от 26.05.2016г. до 31.12.2016г., като е определен краен срок за приключването й до три месеца, считано от датата на връчване на посочената заповед (26.06.2017г.). Цитираната ЗВР е издадена от Д.Б.К., заемащ длъжността Началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" в ТД на НАП Варна, надлежно оправомощена със Заповед № Д-1230/15.09.2014г. на директора на ТД на НАП Варна /л.9 от преп./. Със ЗВР е определен ревизиращ екип в състав – М. Х. П.– главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и В. Н. Л. - инспектор по приходите. ЗВР е изменена със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000317003649-020-002/25.09.2017г., като срока за завършване на ревизията е определен до 26.10.2017г. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000317003649-020-003/26.10.2017г., срока за завършване на ревизията е определен до 26.11.2017г.

В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000317003649-092-001/11.12.2017г., изготвен от определените лица по ЗВР, срещу който не е подадено възражение. Впоследствие е издаден и оспореният РА, подписан от Д. Б. К.- възложил ревизията и М. Х. П.- ръководител на ревизията.

РА е обжалван от дружеството по административен ред. С Решение № 31/29.03.2018г. на директора на Дирекция "ОДОП" Варна, РА е потвърден изцяло, като в тежест на дружеството е установено задължение за ДДС за д.п. м.08.2016г. в размер на 46401.22 лева - главница и лихви в размер на 6 148.65 лева, за д.п. м.09.2016г. в размер на 19 749 лева - главница и лихви в размер на 2 452.36 лева и за д.п. м.10.2016г. в размер на 600.06 лева - главница и лихви в размер на 69.35 лева, а в частта за корпоративен данък по ЗКПО е установено задължение за д.п.м. 05-12.2016г. в общ размер на 17 520лева – главница и лихви в размер на 1 474.05 лева. В частта относно определените задължения по ЗКПО, РА не е обжалван по съдебен път и е влязъл в сила.

"Алдо феникс" ЕООД извършва дейност през ревизирания период - продажби на дребно на стоки в магазин АЛДО ФЕНИКС, находящ се в к.к. Слънчев бряг, който е със сезонен характер /до м.10/2016г. включително/. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на основание задължителна регистрация във връзка с облагаем оборот на 11.08.2016г. и е дерегистрирано на 01.02.2017г. при установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС.

В хода на ревизията е установено, че регистрирани лица по ЗДДС са издали фактури на „Алдо феникс“ ЕООД с предмет на доставката стоки, които не са включени в счетоводството на ревизираното лице. С ИПДПОЗЛ № Р-03000317003649-040-001/14.07.2017г. от ЗЛ са изискани документи, счетоводни регистри за отразяване заприхождаването и изписването на стоките по изследваните фактури и писмени обяснения. Изискани са инвентаризационни описи и сравнителни ведомости от извършени годишни инвентаризации на налични активи към 31.12.2016г. по смисъла на
ЗСч. Същите не са представени. Изискани са хронологични и аналитични счетоводни регистри на сметка 304 „Стоки" и 702 „Приходи от продажба на стоки" за ревизирания период /01.05.2016-28.02.2017г./. От дружеството са предствени счетоводни регистри, които са заведени на дати, различни от началната дата на ревизирания период Главна книга, която е за период от 01.08.2016г-31.12.2016г. и главна книга за период 01.01.2017г.- 28.02.2017г., оборотна ведомост за периода от 26.05.2016г.-31.12.2016г., журнал на сметка и кореспондентни сметки, на които липсва ясно обозначение за коя точно сметка се отнасят. Кореспондентна сметка 611 е също за период от 01.08.2016г.-31.12.2016г. От представените счетоводни регистри е установено, че в счетоводството липсва аналитична отчетност по видове и количество стоки, в предвид на което не може да се установят получените и продадените стоки, в предвид на което воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Предвид което е преценено наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1 и т.4 от ДОПК съгласно който: „Органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от следните обстоятелства: т.4. липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.  Съгласно разпоредбите на чл.124, ал.1 от ДОПК, предвид установеното от органа по приходите наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1 от ДОПК, до „Алдо Феникс" ЕООД е изготвено Уведомление по чл. 124, ал.1 от ДОПК № Р-03000317003649-113-01/26.10.2017г. и Уведомление по чл.17, ал.1, т.2 от ДОПК № Р-03000317003649-139-001/26.10.2017г. Определен е срок за вземане на становище и представяне на доказателства не по-дълъг от 14 дни, съгласно чл.124 от ДОПК. Изготвено е ИПДПОЗЛ № Р-03000317003649-040-002/26.10.2017г. с което на основание чл.124,ал.3 от ДОПК е изискано попълване на Декларация /обр.Кд-15/, утвърдена от изпълнителния директор на НАП, с която ревизираното лице да декларира имуществото си /всички видове активи/, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране и техния размер, печалби и приходи и участия в управителни и надзорни органи на юридически лица. На 27.10.2017г. са връчени по електронен път Уведомление по чл. 17, ал. 1, т.2 от ДОПК №Р-03000317003649-139-001/26.10.2017г. и Уведомление по чл. 124, ал.1 от ДОПК № Р-03000317003649-113-001/26.10.2017г на ЗЛ и ИПДПОЗЛ № Р-03000317003649-040-002/26.10.2017г. Определен е срок 14 дни за вземане на становище. От ревизираното лице не е предоставено становище във връзка с изложените факти и обстоятелства в уведомлението. Не е представена и Декларация, с която ревизираното лице да декларира имуществото си, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране и техния размер, печалби и приходи и участия в управителни и надзорни органи на юридически лица.

В хода на ревизията на "Алдо феникс" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 46 401.22лв. по фактура №10...4/15.08.2016г. с предмет стоки на стойност 232 006.10 лв. издадена от „Алдо Ритейл" ЕООД /л.321/. От същия издател ревизираното дружество е упражнило неправомерно право на приспадане на данъчен кредит в размер на 19 749 лв. през д.п. м.09/2016г. по фактура №15/15.09.2016г. /л.337 и л.24гр./ и в размер на 600.06 лв. през м.10/2016г. по фактура №25/28.10.2016г. /л.25, л.336/, описани на стр.14 от РД с общ размер на данъчен кредит 66 750.28 лв.

В хода на производството с Искане от 14.07.2017г./л. 12/ от РЛ са изискани всички документи свързани с покупката на стоки от „Алдо Ритейл" ЕООД. В отговор е предоставено писмено обяснение /л.60/ от упълномощено лице на дружеството, като е посочено, че доставката и транспортирането на стоките до обекта е за сметка на доставчиците. Стоките се заприхождават и се съхраняват в обекта стопанисван от дружеството. С рамков договор № 1/02.05.2016г. /л.40/ сключен между „Алдо феникс" ЕООД /в качеството на купувач/ и „Алдо Ритейл" ЕООД /в качеството на продавач/ е договорено продавачът да доставя на едро стоки на купувача за реализация на дребно в търговската мрежа /чл.1/. При приключване на летен сезон 2016г. продавачът предоставя на купувача фактура за стоки, за доставените такива в обектите на купувача през сезона, най-късно до 30.10.2016г. Представени са копия на всички фактури с издател „Алдо Ритейл" ЕООД, като част от тях не са отразени в Дневник за покупките, но са заведени в счетоводството на дружеството по сметка 304 "Стоки" и впоследствие изписани на разход като отчетна стойност на продадените стоки. Отчетен е приход от продажбата им. Към всяка фактура издадена от „Алдо Ритейл" ЕООД е приложен опис, в който фигурират следните реквизити: вид документ /фактура и КИ/, дата, дата на осчетоводяване, документ №, сума, сума без ДДС, контрагент и склад. От описите към всяка от трите фактури е видно кои са доставчиците доставили стоките на „Алдо феникс" ЕООД чрез „Алдо Ритейл" ЕООД и датата на доставката на стоката.  

Относно първата фактура №10...4/15.08.2016г. /л.321 и л.32/ с предмет стоки на стойност 232 006.10 лв. издадена от „Алдо Ритейл“ ЕООД е представен опис /л.321 гр./ В същия са посочени номерата на фактурите издадени от различни доставчици на ревизираното дружество чрез „Алдо Ритейл" ЕООД, като е посочена датата на фактурата в поле "дата". От тези записи ревизиращите са установили, че в издадената на 15.08.2016г. от „Алдо Ритейл" ЕООД фактура за стоки фигурират стоки придобити по фактури с дати от м.06 и м.07.2016г., т.е. преди регистрацията по ЗДДС на „Алдо феникс" ЕООД , а именно преди 11.08.2016г.

В хода на ревизията с цел да бъде установено дали момента на получаването на стоката съвпада с момента на издаването на фактурите от доставчиците на „Алдо Ритейл" ЕООД е извършена проверка на доставчиците на стоки. Изпратени са Искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица с въпроси доставяли ли са стоки в обект - магазин „Алдо феникс" ЕООД, находящ се в гр. Несебър, к.к. Слънчев бряг, които са фактурирани с издадените фактури към „Алдо Ритейл" ЕООД. Изискана е информация за лицето предавало стоката, за чия сметка е транспорта на стоките и др., подробно описано на стр. 15 от РД. Отговорите от доставчиците на стоки са описани в т. 1 -т.7 от РД.

В т.1 са описани представените документи от „Рожен-1" ООД с ЕИК *********, в отговор на Искане/л. 130/. С писмено обяснение /л.129гр./ управителят на „Рожен-1" ООД е посочил, че изпълнител по въпросните доставки е „Рожен-1" ООД , а получател „Алдо Ритейл" ЕООД, на базата на сключено търговско споразумение между двете дружества, приложено към документите. Не са съставяни приемо-предавателни протоколи, експедиционни документи и товарителници. Транспортът на стоките по фактурите /захарни изделия/ е за сметка и с превозно средство на „Рожен-1" ООД от склада на „Рожен-1" ООД в гр. Бургас до търговския обект на клиента, намиращ се в гр. Несебър, к.к Слънчев бряг, магазин "Алдо Феникс" ЕООД. Стоките са доставяни до обекта на клиента след предварителното им устно заявяване на Продавач разносна търговия, назначени в „Рожен-1" ООД. Представено е и писмено обяснение от М.А.А./л.113/, назначен на длъжност шофьор-доставчик през 2016г., който декларира, че е извършвал доставки на магазин АЛДО, хотел Феникс, като стоката се разтоварва, проверява от служител на магазин АЛДО и е придружена с фактура. Представени са хронологични справки на сметки 702, 503 и 4532.

По същия начин са отговорили и останалите доставчици, подробно описано на стр. 15-16 от РД, а именно стоките са доставени в обекта на "Алдо Феникс" ЕООД на датите на издаване на фактурите от доставчиците към „Алдо Ритейл" ЕООД и описани подробно в описи-приложения към изследваните фактури. Същото е посочено и от ревизираното лице в отговор на ИПДПОЗЛ от 14.07.2017г. /л. 12/ и от неговия доставчик „Алдо Ритейл" ЕООД при извършена насрещна проверка с Протокол за извършена насрещна проверка № П-03000317027686-141-001/31.03.2017г. /л.334/.

От приобщени с Протокол от 24.11.2017г. /л.306/ счетоводни регистри на "Алдо Феникс" ЕООД, ревизиращите са установили, че първоначално стоката се завежда по дебита на сметка 304 и кредита на сметка 499 /л.304/ без да е получен документ - фактура. Съответно на 30.06.2016г. са заприходени стоки за 249 383,79 лв, а на 31.07.2016г. - за 223135,97 лв, т.е. към 31.07.2016г. е заведена получена стока в общ размер на 472519,76 лв /с ДДС - тъй като ревизираното лице не е регистрирано по ЗДДС/, за което не е издадена фактура от доставчика „Алдо Ритейл" ЕООД в срок от 5 дни от датата на настъпване на данъчното събитие, съгласно чл.113, ал.4 от ЗДДС.

Фактурите са издадени и получени по късно - през м.08.2016г., когато ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС и са осчетоводени по дебита на сметка 499 - други кредитори и по кредита на сметка 401- доставчици.

Издадените фактури от „Алдо Ритейл" ЕООД на „Алдо Феникс" ЕООД на 15.08.2016г., на 15.09.2016г. и на 28.10.2016г. са отразени в дневниците за покупките на ревизираното дружество - с регистрация по ЗДДС от 11.08.2016г. и за данъчен период м.08.2016г., м.09.2016г. и м.10.2016г. дружеството е ползвало данъчен кредит в размер на 66750,28 лв. за стоки получени преди датата на регистрация по ЗДДС. За периода от 01.06.2016г. до 11.08.2016г. са извършвани продажби на стоки, които до датата на регистрация са на стойност 591 534,23 лв. /по продажни цени с ДДС/.

Ревизираното лице не е подало опис на наличните активи и получени услуги преди датата на регистрация по ЗДДС по реда на чл.74 от ЗДДС в срока на чл. 61 от ППЗДДС, в който да посочи наличните активи към датата на регистрация по ЗДДС - 11.08.2016г.

Въз основа на гореустановеното, органите по приходите са приели, че тъй като правото на приспадане на данъчен кредит за стоките посочени в описите към трите фактури издадени от „Алдо Ритейл" ЕООД е възникнало преди датата на регистрация по ЗДДС на „Алдо Феникс" ЕООД, следва да се откаже право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл.68, ал.2 във връзка с чл. 25 ал.2, чл.25 ал.6 от ЗДДС и чл.122 от ДОПК за данъчен период м. 08/2016г. в размер на 46 401,22 лв., за данъчен период м.09/2016г. в размер на 19749 лв. и за данъчен период м.10/2016г. в размер на 600,06 лв.

В хода на производството пред съда е изслушана и приета основна и допълнителна ССчЕ. По първата поставена задача в основната ССчЕ дали са заприходени в счетоводството на жалбоподателя стоките, които са били доставени в стопанисвания от него търговски обект - магазин „Алдо" в КК „Слънчев бряг" в близост до хотел „Феникс" от предходни доставчици на „Алдо Ритейл" ЕООД през месец юни и юли 2016 г., кога и по какъв начин са заприходени, вещото лице след като се запозна и анализира представените от счетоводството на „Алдо Феникс"ЕООД счетоводни извлечения от сметка 304 - Стоки за периода 01.06.-31.07.2016 г., установи следното движение по сметката, описани в Таблица 1:

 

 

Гореописаните доставки са осчетоводени със следните счетоводни статии: На стоките от „Алдо Ритейл" ЕООД : Дебит с-ка 304 – Стоки Кредит с-ка 499- Други кредитори

На стоките от доставчиците „Табако Трейд Бургас"ООД и „Калиман Карибе"ООД: Дебит с-ка 304- Стоки Кредит с-ка 401- Доставчици

На експертизата не бяха представени първичните документи, въз основа на които са извършени осчетоводяванията по сметка 499- Други кредитори, анал. партида „Алдо Ритейл“ ЕООД.

От анализа на данните от Таблица 1 е видно, че за периода 01.06.-31.07.2016г. са заприходени стоки общо в размер 489 997,23лв.(с ДДС, тъй като в този период “Алдо Феникс“ ЕООД не е регистрирано по ЗДДС ), от които доставките от „Алдо Ритейл“ ЕООД са на стойност 472 519,76лв. или 96,4% от всички доставки.

Относно заведената отчетност на стоките експертизата заключава, че:

-               По сметка 304 - Стоки не е заведена аналитична отчетност по видове стоки или по групи стоки.

-               Стоките по вид, разфасовка, количество и единична цена са заведени в програмния продукт, използван в магазина. На експертизата не бе предоставена Справка за заведените стоки през м.06 и м.07.2016г. от този програмен продукт.

-               В описите към процесните фактури няма посочени стоки по вид, количество и единична цена, а са посочени фактурите на доставчиците, които са извършили доставките, поради което се затруднява значително съпоставката на данните с тези за заприходените стоки.

След като анализира представените от „Алдо Ритейл“ ЕООД издадени в периода 01.08.- 31.12.2016г. фактури към „Алдо Феникс“ ЕООД, експертизата обобщи данните от описите към издадените фактури за префактурираните доставки по фактури от доставчиците, издадени през м.06 - 07.2016 г.,  в  Таблица 2

 

 

Вещото лице направи и съпоставка на данните от Таблица 2 с осчетоводяванията по сметка 304- Стоки:

 

 

От съпоставката на данните от кол.2 с тези от кол.3 и кол.4 вещото лице установи несъответствие между осчетоводените заприходени стоки, с тези посочени в описите към фактурите, както следва:

-За м.06.2016г. са заприходени стоки на стойност 249 383,79лв. с ДДС, от които в издадените фактури от „Алдо Ритейл“ ЕООД до 30.12.2016г., вкл. и процесните, са фактурирани стоки на стойност 154320,88лв. с ДДС или с 95 062,91лв. по-малко от осчетоводените;

- За м.07.2016г. са заприходени стоки на стойност 223 135,97лв. с ДДС, а в издадените фактури от „Алдо Ритейл“ ЕООД до 30.12.2016г., вкл. и процесните, са фактурирани стоки на стойност 400 532,97лв. с ДДС или с  177397,00лв. повече от осчетоводените.

По втората задача извършвало ли е дружеството - жалбоподател последващи доставки със стоките по процесните фактури към момента на тяхното издаване след като анализира представеното от „Алдо Феникс“ ЕООД счетоводно извлечение по сметка 702 - Приходи от продажба на стоки за м.06-07.2016 г., експертизата заключи, че за периода са осчетоводени продажби в следните размери:

От анализа на движението по сметка 304- Стоки за периода 06-07.2016г. вещото лице установи осчетоводена отчетна стойност на продадените стоки (с вкл. ДДС) общо в размер 290 324,06лв. в т.ч. за м. 06.2016 г. - 38 752,12лв. и за м.07.2016 г. - 290 324,06лв.

От съпоставката на данните за заприходените стоки в периода 06-07.2016г. на обща стойност 489 997,23лв., от които 96,4% са с посочен доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД., с тези, представляващи осчетоводената отчетна стойност на продадените стоки вещото лице заключи, че дружеството - жалбоподател е извършило последващи доставки със стоките по процесните фактури към момента на тяхното издаване.

Експертизата не даде заключение по поставената задача за подробно описание на продадените стоки, поради това , че: -В счетоводството на „Алдо Феникс“ ЕООД не е заведена аналитична отчетност по видове стоки; - Продадените стоки по вид, разфасовка, количество и единична цена се отразяват в програмния продукт, използван в магазина, но на експертизата не е била предоставена Справка за продадените стоки през м.06 и м.07.2016г. от този програмен продукт;- В описите към процесните фактури няма посочени стоки по вид, количество и единична цена, а са посочени фактурите на доставчиците, които са извършили доставките, поради което не може да се извърши съпоставка с вида и количеството на продадените стоки.

В съдебно заседание вещото лице уточни, че е работила по документи, които не са в преписката – обобщен вариант на сметка 304 за периода от 01.06 до 30.10.2016г., а след представяне на заключението й е била предоставена справка от софтуера на магазина за заприходените стоки, която съдържа данните за номер и дата на фактурата, доставчика и общата стойност. Във връзка с това съдът назначи допълнителна ССчЕ по същите задачи като вещото лице следваше да съобрази информацията, съдържаща се в електронен вид при жалбоподателя при използвания от него програмен продукт.

По допълнителната ССчЕ вещото лице по поставената задача дали са заприходени в счетоводството на жалбоподателя стоките, които са били доставени в стопанисвания от него търговски обект - магазин „Алдо" в КК „Слънчев бряг" в близост до хотел „Феникс" от предходни доставчици на „Алдо Ритейл" ЕООД през месец юни и юли 2016 г., кога и по какъв начин са заприходени, съгласно представените от счетоводството на „Алдо Феникс" ЕООД извлечения от сметка 304 - Стоки за периода 01.06.-31.07.2016 г. за периода, посочи като осчетоводени следните доставки на стоки:

 

 

 

 

Съгласно данните от допълнително представения на експертизата файл формат "xls" с наименование „доставки_2016" от софтуера използван в обект магазин „Алдо" в КК „Слънчев бряг", заприходените в търговския обект стоки по периоди, в съпоставка със счетоводно отразените са както следва:

От съпоставката на данните по горните точки вещото лице направи извода, че за периода 01.06.-31.07.2016 г. е налице разлика в размер на 193 021,33лв. между заприходените в търговския обект стоки и тези в счетоводството, тъй като счетоводно са заприходени стоки общо в размер 489 997,23лв. (с ДДС, тъй като в този период „Алдо Феникс“ ЕООД не е регистрирано по ЗДДС лице), а заприходените стоки в магазина съгласно софтуера, използван в обекта, са на стойност с ДДС 683 018,56лв. Посочената от „Алдо Феникс“ ЕООД причина за тази разлика е, „че стоките се завеждат в централен по складови разписки, а в счетоводство се завеждат по официални документи. В тази връзка се получава една разлика между датите на завеждане на стоката и издаването на официален документ от доставчика". Във връзка с даденото обяснение експертизата отбеляза, че за осчетоводените като получени стоки по сметка 304- Стоки през м.06.2016 г. и 07.2016 г. с посочен доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД няма „официален документ" към момента на осчетоводяване и част от тях са предмет на фактуриране в процесните фактури.

В основното заключение експертизата констатира, че при извършената насрещна проверка на „Алдо Ритейл“ ЕООД в хода на данъчното производство, са представени всички издадени от дружеството в периода 01.08.-31.12.2016 г. фактури към „Алдо Феникс“ ЕООД, част от които са процесните фактури, а съгласно описите към издадените фактури, стоките доставени в магазина до хотел Феникс през м.06.2016 г. и м.07.2016 г. са префактурирани от „Алдо Ритейл“ ЕООД освен в процесните фактури и в други фактури издадени до края на 2016 г., подробно описани в Констативната част. От съпоставката на данните от описите към всички фактури, издадени от доставчика „Алдо Ритейл“ ЕООД с данните от осчетоводяванията по сметка 304- Стоки само за стоките, префактурирани от „Алдо Ритейл“ ЕООД, следва извода, че между осчетоводените по сметка 304-Стоки за м.06.2016 г. и м.07.2016г. и префактурираните от „Алдо Ритейл“ ЕООД за същите месеци стоки във всички издадени фактури до 30.12.2016 г., включително и в процесните са налице разлики, тъй като:

-За м.06.2016 г. са осчетоводени (заприходени) стоки от доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД на стойност 249 383,79лв. с ДДС, от които в издадените фактури от този доставчик до 30.12.2016 г., вкл. и в процесните, са префактурирани стоки на стойност 154 320,88лв. с ДДС или префактурираните стоки са с 95 062,91лв. по-малко от осчетоводените;

- За м.07.2016 г. са осчетоводени (заприходени) стоки от доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД на стойност 223 135,97лв. с ДДС, а в издадените фактури от същия доставчик до 30.12.2016г., вкл. и в процесните, са префактурирани стоки на стойност 400 532,97лв. с ДДС или префактурираните стоки са с 177 397,00лв. повече от осчетоводените.

По втората поставена задача дали дружеството-жалбоподател е извършвало последващи доставки със стоките по процесните фактури към момента на тяхното издаване, съгласно представените от „Алдо Феникс“ ЕООД счетоводни извлечения по сметка 702 - Приходи от продажба на стоки и по сметка 304 - Стоки за периода 06-07.2016 г., вещото лице установи осчетоводените продажби и изписаната във връзка с тях отчетна стойност на продадените стоки, както следва:

Съгласно данните от допълнително представения файл формат "xls" с наименование „продажби_2016" от софтуера използван в обект магазин „Алдо" в КК „Слънчев бряг", отчетните продажби в търговския обект по периоди и изписаната отчетна стойност на продадените стоки, в съпоставка със счетоводно отразените, е както следва:

От анализа на горните изчисления вещото лице направи извода, че за периода 01.06.-31.07.2016 г. са налице разлики между размера на осчетоводените приходи и изписаната отчетна стойност с аналогичните по вид данни от търговския софтуер , тъй като : -счетоводно отразените продажби в размер 446 631,45лв., а по данните на софтуера в магазина същите са в размер 445 995,82лв или налице е разлика в размер на 636,63лв. осчетоводени в повече приходи отколкото са приходите по търговския софтуер; -счетоводно изписаната отчетна стойност на продадените стоки е в размер 329 076,18лв., а според търговския софтуер отчетната стойност на продадените стоки възлиза на 298 810,27лв. или счетоводно е изписана по-голяма отчетна стойност в размер 30 265,91лв.

По поставената задача за връзката между доставените стоки по процесните фактури с отчетените последващи продажби вещото лице установи, че тъй като в констатациите по т. 1.1. е установено, че за периода 06-07.2016 г. са заприходени по сметка 304- Стоки такива на обща стойност 489 997,23лв., от които 96,4% са с посочен доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД, дружеството - жалбоподател е извършило последващи доставки със стоките по процесните фактури към момента на тяхното издаване, тъй като те представляват почти всички доставки в изследвания период. Този извод се потвърждава и от анализа на данните от търговския софтуер, използван в магазина Алдо до хотел Феникс в КК Слънчев бряг, независимо, че са налице разлики между осчетоводените доставки и продажби на стоки по сметка 304 - Стоки и отразените доставки и продажби в търговския софтуер, използван в магазина Алдо.

Експертизата отново изведе извод, че коректно и пълно заключение по поставената задача за подробно описание на продадените стоки, не може да бъде дадено, включително и след запознаване с данните за продажбите и наличностите на стоки, съгласно търговския софтуер използван в магазин Алдо, поради това, че : - В счетоводството на „Алдо Феникс“ ЕООД по сметка 304- Стоки не е заведена аналитична отчетност по видове стоки;- В описите към процесните фактури няма посочени стоки по вид, количество и единична цена, а са посочени номерата и датите на фактурите на доставчиците, които са извършили доставките, поради което не може да се извърши съпоставка с вида и количествата на продадените стоки, както и с наличностите на стоките към 30.06.2016 г. и 31.07.2016 г.; - Установените по т.1.2. разлики между счетоводно заприходените стоки и стоките заприходени в магазина по търговския софтуер за изследваните периоди, които показват, че заприходените стоки в магазина са на по-голяма стойност от отразените в счетоводството води до извода, че отразените в търговския софтуер продажби и съответно наличности в него към 30.06.2016 г. и 31.07.2016 г. отразяват както стоки предмет на доставка по процесните фактури, така и по доставки за които няма данни дали са по фактури или само по стокови разписки.

В обобщение, експертизата счита, че по отношение на основния обект на счетоводно отчитане „стоките" в „Алдо феникс“ ЕООД не е създадена отчетност, която да осигурява синхронизиране на данните от използвания складов софтуер в търговския обект, в който стоките се водят аналитично, с данните от счетоводната програма, в която стоките се отчитат само стойностно и на синтетично ниво, поради което не може да се установи съпоставимост и проследяване на данните от търговския софтуер, счетоводните записвания и данните от процесните фактури.

            В съдебно заседание на 24.04.2019г. вещото лице уточни че заприходяването в счетоводството на стоките, които са постъпили в магазина е на основание на фактурите на доставчиците и стоките, които са първоначално доставени на „Алдо Ритейл“ и впоследствие - предмет на фактуриране в процесните фактури са заприходени с една операция, описана в основното заключение, по дебит сметка 304 и кредит сметка 499 – други кредитори, като възникване на задължение към този доставчик не е използвана стандартната сметка доставчици, а сметка други кредитори, поради това, че не е имало издаден официален документ, според думите на главния счетоводител, фактура за заприхождаването на тези стоки. Така е през месец юни, през месец юли, част от месец август 2016 г. и след регистрацията по ДДС е сторнирана операцията за дебит сметка 304 на кредит 401, т.е. доставчици, със стойността по фактурите и то вече с данъчната основа по тези фактури, тъй като дружеството е било регистрирано по ДДС. В софтуера на магазина стоките са заведени аналитично, защото са заведени по отделни партидни номера. Ако имаме стока от един вид, но имаме различни разфасовки са заведени по отделните разфасовки, т.е. там е налице пълна аналитична отчетност, докато в счетоводството няма аналитична отчетност на стоките. Според вещото лице базите данни на завеждане на стоките в софтуера на магазина и в счетоводството са различни. Принципно има възможност да се води аналитично отчитане на стоки в складовия софтуер и на синтетично ниво да се води в счетоводството, като данните от синтетичното отчитане в счетоводството трябва да бъдат идентични с данните, които са от складовия софтуер в общ размер. Всички доставки трябва да съответстват на всичко, което е заприходено в счетоводството и по същия начин всички отчетени продажби в търговския софтуер, т.е. на аналитично ниво, трябва да съответстват на записите, които са в счетоводството на синтетично ниво. Няма забрана да има два софтуера, които да  отчитат стоките – единият счетоводният и другия - складовия софтуер, но такава идентичност или такава съпоставимост на данните или проследимост на информацията в складовия софтуер към счетоводния няма. Вещото лице отговори категорично, че разликата между стоките, които са заприходени в складовия софтуер и тези, които са префактурирани по плащания от доставчика „Алдо Ритейл“ не се дължи на върнати в края на сезона стоки и издадени кредитни известия.

Съдът кредитира основната и допълнителната експертизата като обективно и компетентно дадени в съответствие с останалите събрани по делото доказателства. Експертизите не бяха оспорени от страните.

Предвид установеното от фактическа страна, съдът прави следните правни изводи:

Жалбата е подадена от легитимирано лице, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, след изчерпване възможността за обжалване по административен ред в частта потвърдена от директора на Дирекция "ОДОП" - Варна с Решение № 31/29.03.2018г., поради което е ДОПУСТИМА.

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от компетентните органи - възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията в съответствие с чл.119, ал.2 ДОПК и ТР № 10/2016г. на ВАС и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което не са налице пороци, влечащи нищожност на РА.

Видно от приложените по преписката разпечатки от ИС "Контрол", заповедите за възлагане на ревизия, ревизионния доклад и ревизионния акт са издадени като електронни документи, подписани с електронен подпис. В с.з. от 11.07.2018г., електронните документи, представени на оптичен носител - 1 бр.CD са приети като доказателства по делото.

ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от посочените като техни издатели органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от ЗЕДЕУУ, приравнен на саморъчен съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от с.з., т.е. ревизията е редовно възложена, РА отговаря на изискването на чл.120, ал.1 т.8 от ДОПК.

Разгледана по същество, жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА.

В конкретния казус, съвкупната преценка на приобщените по делото доказателства, налагат да се приеме, че фактическите констатации на органите на проходна администрация по отношение на горепосочените данъчни периоди са истинни, а направените въз основа на тях правни изводи, са съответни на материалния закон. В пълнота е спазена целта, която преследва закона с издаването на актове от категорията на процесния. Съображенията за това са следните:

Спорният между страните въпрос се концентрира върху два въпроса, дали са налице констатираните в процесния РА за 2016г. обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК и възниква ли правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите издадени от „Алдо ритейл" ЕООД през м.м.08,09 и 10/2016г. за стоки получени от „Алдо феникс" ЕООД преди датата на регистрация по ЗДДС - 11.08.2016г.

По първия спорен момент съдът счита, че е неоснователно възражението на  жалбоподателя, че не са налице констатираните в процесния РА за 2016г. обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, предвид следното:

С искане от 14.07.2017г. /л.12/ от „Алдо феникс" ЕООД са изискани аналитични счетоводни регистри на с/ки 304 „Стоки" и 702 „Приходи от продажба на стоки" за ревизирания период, а именно 01.05.2016г. - 28.02.2017г., сочещи осчетоводяването на стоките предмет на получените от дружеството фактури. Изискани са инвентаризационни описи и сравнителни ведомости от извършени годишни инвентаризации на наличните активи към 31.12.2016г. В отговор от дружеството са представени счетоводни регистри, които са заведени на дати, различни от началната дата на ревизирания период - главна книга за периода 01.08.2016г. - 31.12.2016г. и за периода 01.01.2017г. - 28.02.2017г., оборотна ведомост за периода от 26.05.2016г. - 31.12.2016г., журнал на сметки, на които липсва обозначение, за коя точно сметка се отнасят. От представените счетоводни регистри е видно, че липсва аналитична отчетност по видове и количества стоки, което не дава възможност за точното установяване на данъчната основа във връзка с продаваните стоки, т.е. правилно с процесния РА е констатирано обстоятелство визирано в чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, за което задълженото лице е уведомено с Уведомление на основание чл. 124, ал.1 от ДОПК /л.77/.

До същите изводи стигна и вещото лице в проведените ССчЕ, след като се запозна с допълнително представените му данни от жалбоподателя, като обобщи, че освен, че в счетоводството на „Алдо Феникс“ ЕООД по сметка 304- Стоки не е заведена аналитична отчетност по видове стоки и в описите към процесните фактури няма посочени стоки по вид, количество и единична цена, а са посочени номерата и датите на фактурите на доставчиците, които са извършили доставките, не може да се извърши съпоставка с вида и количествата на продадените стоки, както и с наличностите на стоките към 30.06.2016 г. и 31.07.2016 г. А по отношение на основния обект на счетоводно отчитане „стоките" в „Алдо феникс“ ЕООД не е създадена отчетност, която да осигурява синхронизиране на данните от използвания складов софтуер в търговския обект, в който стоките се водят аналитично, с данните от счетоводната програма, в която стоките се отчитат само стойностно и на синтетично ниво, поради което не може да се установи съпоставимост и проследяване на данните от търговския софтуер, счетоводните записвания и данните от процесните фактури. Вещото лице уточни, че всички доставки трябва да съответстват на всичко, което е заприходено в счетоводството и по същия начин всички отчетени продажби в търговския софтуер, т.е. на аналитично ниво, трябва да съответстват на записите, които са в счетоводството на синтетично ниво. Няма забрана да има два софтуера, които да  отчитат стоките – единият счетоводният и другия - складовия софтуер, но такава идентичност или такава съпоставимост на данните или проследимост на информацията в складовия софтуер към счетоводния няма.

Следователно, основанието на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК се подкрепя както от документите, събрани от органа по приходите в хода на ревизията, така и от изводите в ССчЕ. При това положение, намира приложение презумпцията за вярност на фактическите констатации в РА, установена в чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Тази презумпция е оборима, но доказателствената тежест за това се носи от жалбоподателя при условията на пълно и насрещно доказване. Въпреки това от страна на на жалбоподателя не бяха ангажирани доказателства, които да поставят под съмнение мотивите на приходния орган за установяване на допълнителни данъчни задължения в тежест на жалбоподателя. С оглед гореизложеното, ревизиращият орган правилно е приложил нормата на чл. 122, ал. 1, т.4 от ДОПК и законосъобразно е установил спорните задължения за данък по ЗДДС със съответните лихви, като жалбата в тази част е неоснователна и следва да се отхвърли.

По втория спорен въпрос ответникът в съдебно заседание на 11.07.2018г. заяви изрично, че не оспорва реалността на доставките по трите процесни фактури, а оспорва неправилното приспадане на данъчния кредит в съответните периоди, като твърди, че доставките са реално осъществени, но не в периодите, когато е ползван данъчния кредит.

В случая от представените в преписката доказателства е видно, че стоките предмет на трите фактури издадени от „Алдо Ритейл" ЕООД на „Алдо феникс" ЕООД на 15.08.2016г., на 15.09.2016г. и на 28.10.2016г. са постъпили в обекта на „Алдо феникс" ЕООД на датите посочени в описите към фактурите, а именно м.06 и м.07.2016г. Този факт е изрично посочен в описите към процесните фактури и е потвърден от представените счетоводните регистри на сметка 304 „Стоки" и с/ка 499 на „Алдо феникс" ЕООД, т.е. стоките са получени в търговския обект - магазина на „Алдо феникс" ЕООД и заведени в материалната сметка на „Алдо феникс" ЕООД през м.06 и м.07.2016г., преди да бъдат издадени трите фактури от „Алдо Ритейл" ЕООД през м.м.08, 09 и 10.2016г.

Неоснователно жалбоподателят сочи, че собствеността на стоките по процесните фактури е прехвърлена от „Алдо ритейл" ЕООД на „Алдо феникс" ЕООД на датите на които са издадени фактурите, а именно м.м.09, 08 и 10.2016г., с приложен опис към тях.

В случая изрично от доставчиците посочени в описите към трите процесни фактури е изискана информация за доставката на стоките. Всички доставчици са посочили, че стоките са доставяни в обекта на „Алдо феникс" ЕООД, намиращ се в гр. Несебър, к.к.Слънчев бряг на датата на издаване на фактурата посочена в описите към „Алдо ритейл" ЕООД, а именно през м.06. и 07.2016г. Същото е посочено и от ревизираното лице в отговор на ИПДПОЗЛ № Р-03000317003649-040-001/14.07.2017г. и от неговия доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД при насрещна проверка в извършено ПУФО с УИН № П-03000317024570, които са документирани с Протокол за извършена насрещна проверка № П-03000317027686-141-001/31.03.2017г. и приобщени към ревизионното производство с Протокол КД-73 за присъединяване на документи от друго производство №Р-03000317003649-ППД-001/04.12.17г. Съгласно счетоводните регистри първоначално стоката се завежда по дебита на сметка 304 и кредита на сметка 499 без да е получен документ-фактура. Съответно на 30.06.2016г. са заприходени стоки за 249383,79 лв, а на 31.07.2016г.- за 223135,97 лв, т.е. към 31.07.2016г. е заведена получена стока в общ размер на 472519,76 лв /с ДДС - тъй като ревизираното лице не е регистрирано по ЗДДС/, за което не е издадена фактура от доставчика „Алдо ритейл“ в срок от 5 дни от датата на настъпване на данъчното събитие, съгласно чл.113, ал.4 от ЗДДС. Фактурите са издадени и получени по късно- през м.08.2016г., когато ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС и са осчетоводени по дебита на сметка 499 - други кредитори и по кредита на сметка 401- доставчици.

След като стоките фактурирани от доставчиците „Рожен-1" ООД /л.129/, „Емпорио Чипс" ЕООД /л.145/, „ХМБ Експрес" ООД /л.152/ за „В. Трейд" ЕООД /л.192/, „Т.Е.Д" ЕООД /л.245/, „Стоянов" ООД /л.264/, „Табком логистик" ООД /л.273/ през м.06 и 07.2016г. са постъпили в обекта на ревизираното лице за тези периоди, същите е логично да бъдат продадени и да не са налични към м.08, 09 и 10.2016г., когато са префактурирани от „Алдо ритейл" ЕООД на „Алдо феникс" ЕООД.

В случай, че стоките не са налични, то не е налице и основание да бъде подаден опис на наличните активи по чл.61, ал.1 от ППЗДДС.

Тези изводи се потвърждават и от допълнителното заключение на ССчЕ по т.2, според която за периода 06-07.2016 г. са заприходени по сметка 304 - Стоки такива на обща стойност 489 997,23лв., от които 96,4% са с посочен доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД, и следователно дружеството - жалбоподател е извършило последващи доставки със стоките по процесните фактури към момента на тяхното издаване, тъй като те представляват почти всички доставки в изследвания период, от което следва, че няма как същите да бъдат описани в описа на наличните активи за регистрация по ЗДДС.

            Данъчните закони са императивни и същите следва да се тълкуват стриктно. В конкретния случай приложимите в настоящия случай правни норми съответстват на установените факти в хода на производството. Дефиниция за данъчен кредит е дадена в чл.68, ал.1 от ЗДДС, а именно данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. По смисъла на ал.2 от с.р. правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Съгласно чл. 25, ал. 2 данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. На основание чл. 25 ал. 6 от ЗДДС на датата на възникване на данъчното събитие данъкът по този закон става изискуем.

При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕС/ фактическото предаване на стоката.

По смисъла на чл.74, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводство преди датата на регистрацията му по този закон, когато са налични към датата на регистрацията. Съгласно чл.75, ал.1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит по чл.74 възниква на датата на регистрация по този закон. На основание чл.75, ал.2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит по ал.1 се упражнява пред данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет данъчни периода.

В случая установените обстоятелства потвърждават извода на органите по приходите, че изискуемостта на данъка и съответно правото на приспадане на данъчния кредит във връзка с процесните стоки, прехвърлени в обекта на ревизираното дружество е възникнало през м.06 и 07.2016г., т.е. преди датата на регистрация по ЗДДС на ревизираното лице. „Алдо феникс" ЕООД не е подало към датата на регистрация - 11.08.2016г. опис на наличните стоки, доставяни в обекта през м.06 и м.07.2016г., съгласно чл.74, ал.1 от ЗДДС. Регистрационният опис на наличните активи има удостоверителна функция и характер за предпоставка както за възникване, така и за упражняване на правото на данъчен кредит. Следователно при неговата липса то не може да се реализира.

Предвид факта, че дружеството не е изпълнило изискванията за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит за наличните активи получени преди регистрацията визирани в чл.75 от ЗДДС и чл.61, ал.1 и ал.4 от ППЗДДС, законосъобразно не е признато правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68 ал.1 т.1 и чл.68 ал.2 във връзка с чл. 25 ал.2 и чл.25 ал.6 от ЗДДС и чл.122 от ДОПК по ф-ра № 1...4 от 15.08.2016г. в размер на 46 401,22 лв., по ф-ра№ 15/15.09.2016г. в размер на 19 749 лв. и по ф-ра№ 25 от 28.10.2016г. в размер на 600,06 лв.

На основание чл. 175 от ДОПК във връзка с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок задължения се дължи лихва за периода от настъпване на изискуемостта им до датата на плащането им, респективно до датата на издаване на РА. При извършената служебна проверка се установява, че предвид невнасянето на дължимите задължения за ДДС лихвите са дължими на посоченото основание и са определени от органите по приходите в съответствие с разпоредбите на материалния закон, като за размера на лихвите съображения са изложени на стр.18-20 от РД. Следователно ревизионният акт и в тази му част, е законосъобразен, а жалбата срещу него е неоснователна.

По изложените съображения обжалваният административен акт в оспорената му част се явява обоснован и законосъобразен. Крайният извод е, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

С оглед констатираната неоснователност на жалбата, на приходната администрация се дължат сторените разноски по производството за осъществената юрисконсултска защита в претендирания размер 2 792.62 лева, определен в съответствие с чл. 161, ал. 1 изр. последно от ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Мотивиран от гореизложеното, Варненският административен съд,

 

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на "Алдо феникс“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Д.С.А.против Ревизионен акт №Р-03000317003649-091-001/04.01.2018г., поправен с РА №П-03000318003489-003-001/10.01.2018г., издадени от органи по приходите в ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 31/29.03.2018г. на директора на Дирекция "ОДОП" Варна, в частта, с която на жалбоподателя са определени задължения за ДДС за д.п. м.08, 09 и 10.2016г. в общ размер на 66 750.28лв. главница и лихви в размер на 8 670.36 лева.

ОСЪЖДА "Алдо феникс“ ЕООД, ЕИК *********, представлявано от управителя Д.С.А.да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите разноски по делото в размер 2 792.62 /две хиляди седемстотин деветдесет и два лева и 0.62 ст./ лева, представляващи възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита.

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

Административен съдия: