РЕШЕНИЕ
№ ……….
Гр. Варна,
………………... 2021 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд –
Варна, Трети състав, в открито съдебно заседание на деветнадесети октомври две
хиляди двадесет и първа година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Дарина
РАЧЕВА
при секретаря Пенка Михайлова и с участието на прокурора от
ВОП , като разгледа докладваното от съдията
адм. дело № 2070 по описа на
Административен съд – гр. Варна за 2021 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по чл.
145 и следв. от АПК, вр. чл. 186, ал. 4 от ЗДДС.
Образувано е по жалба от
„Ч.“
ЕООД – гр. Варна, ЕИК ******, срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка № 150-ФК/12.08.2021 г. на Началника на
отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление на
Националната агенция за приходите, с която на дружеството на основание чл. 186,
ал. 1 и чл. 187, ал. 1 от Закона за данъка върху добавената стойност е наложена
принудителна административна мярка „запечатване на търговски обект“ – щанд за часовници, находящ се в „Делта планет
мол“ – гр. Варна, бул. „Сливница“ № 185, и забрана на достъпа до него за срок от 14
(четиринадесет) дни.
В
жалбата се твърди, че заповедта е незаконосъобразна, издадена при допуснати
съществени нарушения на административнопроизводствените правила, в противоречие
с материалноправните разпоредби и при несъответствие с целта на закона.
По-конкретно жалбоподателят твърди, че заповедта не съдържа мотиви, а изложените
твърдения не обуславят извод за наличие на някоя от предпоставките по чл. 22 от ЗАНН. Счита за нарушен принципа на съразмерност по чл. 6, ал. 2 от АПК, като
прилагането на принудителната мярка ограничава правата на субекта в степен,
надхвърляща преследваната от закона цел, като твърди, че поради усложнената
епидемиологична обстановка забраната за достъп до обекта би донесла на
търговеца значителни вреди, включително имуществени санкции от наемодателя на
обекта, невъзможност да работи, за да погаси задълженията си към фиска.
Посочва, че размерът на задължението е различен от посочения в обжалваната
заповед. Моли заповедта да бъде отменена, в условията на евентуалност срокът й
да бъде намален, както и да му бъдат присъдени направените разноски.
Ответникът в
производството, Началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в Главна
дирекция „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП изразява становище за неоснователност
на жалбата. Твърди, че
при нарушение на закон и в частност на данъчното законодателство винаги има
нарушение на държавен интерес, а административният орган действа при обвързана
компетентност. Счита за безспорно установено извършеното нарушение, а срокът на
мярката е определен от административния орган в зависимост от конкретните
факти, които в случая са неточно определяне на оборота и на дължимите данъци,
стойността на неотчетената продажба, положителна разлика между фактическата
касова наличност и отчетената по ФУ, местоположението на обекта, наличието на
непогасени публични задължения и други нарушения. Според ответника, целта на
закона е да гарантира, че всички лица ще спазват законовите норми и ще осигурят
бюджетните приходи, както и надлежното и законово деклариране на движението на
стоки и на всички реализирани обороти. Моли заповедта да бъде потвърдена като правилна и
законосъобразна и в полза на НАП да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение.
Съдът, след като се
съобрази с изложените в жалбата основания, доводите на страните и събраните
доказателства, приема за установено следното:
Жалбата е подадена в
срока по чл. 149, ал. 1 от АПК от лице с правен интерес от обжалването, поради
което се явява допустима. Разгледана по същество жалбата е основателна.
Предмет на обжалване е Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 150-ФК/12.08.2021 г. на Началника на
отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление на
Националната агенция за приходите, с която на „Ч.“ ЕООД – гр. Варна на основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 от
Закона за данъка върху добавената стойност е наложена принудителна
административна мярка „запечатване на търговски обект“ – щанд
за часовници, находящ се в „Делта планет мол“ – гр. Варна, бул. „Сливница“ №
185, и забрана на достъпа до
него за срок от 14 (четиринадесет) дни.
От обстоятелствената част на обжалваната заповед се
установява, че при проверка, извършена на 11.08.2021 г. в 12,00 в търговски
обект – щанд за часовници в „Делта планет мол“, стопанисван от дружеството, е
извършена контролна покупка на услуга „смяна на батерия“ на стойност 15 лева,
платена в брой от проверяващия, за която не е издаден фискален касов бон от
намиращото се в обекта и въведено в експлоатация фискално устройство. Това е
установено от контролната лента, а при съпоставка на междинния отчет с
наличността в касата е установена положителна разлика от 27 лева. Обстоятелствата
са квалифицирани като нарушение на чл. 25, ал. 1, вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба №
Н-18/13.12.2006 г. на министъра на финансите, вр. чл. 118, ал. 1 и ал. 4, т. 1
от ЗДДС. Констатациите са отразени в протокол от извършена проверка от същата
дата и въз основа на тях административният орган е издал обжалваната заповед, в
която е възприел същите като осъществяващи състава на чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
„а“ от ЗДДС.
Като
мотиви за определения срок на принудителната мярка е посочено, че са били взети
предвид вида и тежестта на нарушението – неточното определяне на облагаемия
оборот и невнасянето на дължимия налог, стойността на неотчетената продажба –
15 лева, установената положителна разлика в размер на 27 лева между касова
наличност и отчетен оборот, местоположението на обекта и вида на предлаганите
стоки и услуги, наличието на непогасени публични задължения в особено голям
размер, за които е образувано изпълнително дело, наличие на други данъчни
нарушения.
Посочено
е, че нарушението засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който осигурява
пълна отчетност на лицата, деянието показва поведение, насочено срещу
фискалната дисциплина и следва да се осигури защитата на обществения интерес
като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения, от които за
фиска ще настъпят значителни и трудно поправими вреди. Конкретно е посочено, че за да бъде извършена промяна в организацията на
дейността в конкретния обект е необходим определен срок. Срокът на наложената ПАМ е съобразен с
целената превенция и преустановяване на незаконните практики в обекта, както и
необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане, като
прекият резултат е правилно отразяване на оборота, спазване отчетността на
относимите към ФУ документи и предаване на изискуемите данни към НАП, а
индиректният – недопускане на вреда за фиска.
За констатираното
нарушение е съставен акт за установяване на административно нарушение № F 626451/13.09.2021 г., тоест повече от месец след датата
на заповедта.
В констативния
протокол от 23.11.2020 г. е описано, че фактическата наличност е 47 лева,
разчетената наличност по касов апарат – 20,00 лева.
Няма данни до
последното проведено по делото открито съдебно заседание да е издадено
наказателно постановление.
След като разгледа оплакванията, изложени в
жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на
задължителната проверка по чл. 168 от АПК, съдът приема следното:
Жалбата е допустима, като подадена в срока по
чл. 149, ал. 1 от Административнопроцесуалния кодекс, вр. чл. 186, ал. 3 от ЗДДС, от лице с правен интерес – адресат на акта.
Като индивидуален административен акт по смисъла
на чл. 21, ал. 1 от АПК, заповедта следва да отговаря на изискванията на
законосъобразност по кодекса – да е издадена от компетентен орган, при спазване
на установената форма и процедура, при правилно приложение на материалния закон
и в съответствие с целта на закона.
Съдът намира, че обжалваният акт е издаден от
компетентен орган – Началник на отдел „Оперативни дейности“ – гр. Варна в
Главна дирекция „Фискален контрол“ при Централно управление на Националната
агенция за приходите,
на когото съгласно Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП е възложено
издаването на заповеди за налагане на ПАМ по чл. 186 от ЗДДС.
Не се установяват съществени нарушения на
административно-производствените норми при издаване на акта. Обжалваният акт
отговаря на изискванията за писмена форма и съдържа фактическите и правните
основания за издаването си в достатъчно подробен вид, позволяващ съдебен
контрол.
Правното
основание за налагане на обжалваната принудителна административна мярка е чл.
186, ал. 1, т. 1 б. „а” от ЗДДС, съгласно който запечатване на обект за срок до
един месец се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на
съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба.
Съдът намира, че обжалваната
принудителна мярка е наложена при неправилно приложение на материалния закон и
в нарушение на целта на закона.
Според твърденията на
ответника, при констатиране на административно нарушение на реда за отчитане на
оборотите в търговските обекти административният орган е длъжен във всеки случай
да наложи принудителна мярка по чл. 186 от ЗДДС. Дори това да е така, при
определяне на срока на мярката административният орган действа в условията на
оперативна самостоятелност, като законът определя възможна продължителност на
принудата до един месец, без да
фиксира критериите, които административният орган трябва да приложи.
Следователно индивидуализацията на срока
на принудителната мярка е резултат от упражняване на оперативната
самостоятелност на административния орган. При тази индивидуализация е необходимо
да бъдат изложени достатъчно мотиви, които да позволят на съда да провери дали
органът е упражнил тази предоставена му оперативна самостоятелност правилно, в
обществена полза и в съответствие с целта на закона, за каквато проверка
изрично го задължава чл. 146, т. 5 от АПК.
Във връзка с това,
чл. 13 от АПК въвежда и принципите на
последователност и предвидимост, които задължават административните органи
своевременно да огласяват публично критериите, вътрешните правила и
установената практика при упражняване на своята оперативна самостоятелност,
а чл. 6, ал. 2 от АПК – принципа на съразмерност, според който
административният акт и неговото изпълнение не могат да засягат права и законни
интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, с която актът се
издава.
Съответно мотивите
във връзка с продължителността на срока следва да посочват конкретни
обстоятелства, въз основа на които административният орган е направил извода,
че мярката ще постигне целта на закона именно когато е наложена в съответния
размер, както и съждения относно засегнатите от акта и неговото изпълнение
права и законни интереси и съпоставка с целта, която следва да бъде постигната.
Съдът отбелязва, че
мотивите относно продължителността на наложената мярка са общи, противоречиви и
без логична последователност с изводите на административния орган. Не е ясно каква
е връзката между вида и местонахождението на обекта, размера на неотчетената
продажба, и срока на мярката. Част от мотивите относно продължителността на
наложената мярка представляват необосновани твърдения без връзка с
действителното протичане на данъчните правоотношения. Така например се твърди,
че нарушението е неточното определяне на облагаемия оборот и невнасяне на
дължимия налог, а не нерегистриране на продажбите във ФУ, каквото е посоченото
правно основание. Определянето на облагаемия оборот и внасянето на дължимия
данък не се извършват с регистрирането на продажбите във всеки един момент на
продажба, а с конкретни счетоводно-данъчни действия в законоустановени срокове
и ред. Наличието на непогасени публични задължения, независимо от размера им,
също не обосновава пряк извод колко е разумната и целесъобразната
продължителност на запечатването. Освен това наличието на такива задължения се
свързва от данъчното законодателство с други неблагоприятни за търговеца
последици, и не може да е основание за административна принуда от друг вид,
различен от действията за обезпечаване и събиране на задълженията. Направено е изявление, че
при определянето на срока е съобразен принципът на съразмерност, според който
административният орган упражнява правомощията си по разумен начин,
добросъвестно и справедливо, а срокът е съобразен с целената превенция за
преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта и необходимото време
за създаване на нормална организация за отчитане на дейността от търговеца. Липсват обаче фактически
констатации относно организацията на дейността в обекта, която да е различна от
нормалната организация, които да обосновават извода, че тази именно
(неустановено каква) организация на дейността трябва да бъде променена и за
това е необходимо време. Не е ясно и как се отнася целта да се осигури защитата
на обществения интерес като се предотврати възможността за извършване на нови нарушения
към продължителността на този срок.
Изложените общи съображения относно фискалната дисциплина и изброяването на всички
задължения на данъчнозадължените лица по чл. 118 от ЗДДС нямат
връзка с определения срок на мярката.
При това положение съдът счита, че липсват
конкретни мотиви относно необходимостта
от административната принуда и специфичната нейна цел в случая. Не е ясно кое от
констатираните обстоятелства е мотивирало административния орган да достигне и
до извода, че дружеството е въвело организация,
която няма за цел спазване на данъчното законодателство, съответно тези
твърдения са недоказани и не могат да обосноват необходимостта от принудата.
Тези мотиви противоречат на констатацията, че в обекта има въведено в
експлоатация и регистрирано в НАП фискално устройство. За да мотивира такива
изводи, административният орган е следвало най-малкото да съпостави стойността
на неотчетената продажба с регистрираните дневни обороти от предходни дни, с
разчетения оборот от фискалното устройство за определен минал период или други
достъпни при проверката данни. Не е ясно не само каква е нормалната според
органа организация за отчитане на дейността на търговеца, но и по какъв начин
тя ще бъде създавана в запечатания обект. Ориентир за проведена изобщо такава
преценка от страна на органа липсва, като в същото време липсват и законоустановени или обявени от администрацията критерии,
вътрешни правила или установена практика за определяне на срока съобразно
задължението на административния орган по чл. 13 от АПК за последователност и
предвидимост при упражняване на своята оперативна самостоятелност.
Сами по себе си, изложените мотиви относно
продължителността на срока не представляват същински мотиви, а общи формални
изявления относно значимостта на охраняваното обществено отношение, тежестта на
извършеното нарушение (за която не е ясно каква е според
административнонаказващия орган), последиците от нарушението (които също не са
посочени) и необходимостта да се осигури защитата на обществения интерес, като
се предотврати възможността за извършване на нови нарушения.
Същите мотиви на практика се повтарят без
изключение във всяка от заповедите на административния орган, преминали през
съдебния контрол на настоящия състав и могат да се отнасят за всеки търговец и
всяка дейност, независимо от конкретните констатации. Така например, през
преминалите съдебен контрол пред настоящия състав заповеди за налагане на ПАМ
на същото основание и за същото по вид нарушение през последните 12 месеца,
принудителна мярка „запечатване“ за един и същ срок – 14 дни – е наложена при
неиздаден касов бон на стойност 13,50 лева (по адм.д. № 768/20), на стойност
15,00 лева (по адм.д. № 322/21), на стойност 53,92 лева (по адм.д. 1890/20),
както и на стойност 136 лева (по адм.д. № 2572/20). Такъв е срокът и на
обжалваната в настоящото производство заповед, при която твърдяното нарушение е
неиздаден касов бон на стойност 15 лева, тоест, независимо че размерът на
неотчетената продажба се различава до 10
пъти от разглежданата в случая, срокът на запечатването е един и същ и причината
за това не може да бъде изведена от мотивите на акта. Следователно правило как
се определя срокът и каква е неговата връзка с размера на неотчетените продажби
не може да бъде изведено и от практиката. Това създава опасност от произвол при
упражняване на оперативната самостоятелност на административния орган да
определя срока на принудителните мерки, което, съчетано с липсата на всякакви
реални мотиви за определянето му, препятства възможността на съда да извърши преценка
относно съответствието на наложената мярка с целта на закона.
Предвид предоставената на административния
орган възможност да налага принудителни мерки от този вид за срок до 30 дни, тоест от 0 (нула) до 30 дни,
твърдението, че определеният срок е съобразен с целената превенция е
несъстоятелно. Не са изложени конкретни мотиви защо избраният от органа срок е
именно 14 дни, а не примерно 15 дни, 7 дни, 10 дни или 3 дни, което препятства
възможността на съда да проведе контрол за съответствие на мярката с целта на
закона и за спазване на принципа на съразмерност.
Мотивите относно съразмерността също са
напълно формални, като за съда остава напълно неясно по какъв начин
твърдението, че „административният орган упражнява правомощията си по разумен
начин, добросъвестно и справедливо“ обосновава извод, че принудителната мярка
не засяга права и законни интереси в по-голяма степен от необходимото за целта,
за която се налага, каквото е изискването на чл. 6, ал. 2 от АПК.
Ето защо, съдът намира, че при издаване на обжалваната
заповед административният орган е действал в нарушение на принципа на съразмерност, и по-специално на правилото, закрепено в член 6, ал. 5 от АПК,
съгласно което административните органи трябва да се въздържат от актове и
действия, които могат да причинят вреди, явно несъизмерими с преследваната цел.
Наложената
принудителна мярка без да е установено и доказано нарушението и без възможност
дейността да продължи правомерно след понасяне на санкцията за евентуалното
нарушение, предотвратява извършването на търговска дейност в обекта и реализирането на приходи от нея. В случая запечатването не обслужва друга, ясно
посочена в заповедта цел, освен ограничаване
на правата на търговеца. Запечатването обаче води и до пропуснати приходи за държавата от данъчни и
осигурителни плащания. В
случая, административната принуда засяга не само правата на данъчнозадълженото
лице, но и интересите на фиска от извършване на регистрирани продажби, в
резултат от които да бъдат генерирани данъчни приходи, поради което административният
орган е следвало да претегли тези противоречиви интереси и да мотивира защо за
фиска е по-важно търговецът да не работи четиринадесет дни и какви точно
противоправни деяния се презюмира, че ще бъдат извършени, и съответно ще бъдат
предотвратени за този период в резултат от запечатването.
Наложената принудителна административна мярка
не отговаря и на специфичните цели на ЗДДС. От анализа на чл. 186, ал. 1 във връзка с чл. 187, ал. 4 от ЗДДС,
съгласно който ПАМ се прекратява от органа, който я е приложил, след като бъде
доказано от административнонаказаното
лице, че глобата или имуществена санкция е заплатена изцяло, следва, че налагането на ПАМ е недопустимо без
нарушителят да има качеството административнонаказано лице, тоест преди
издаване на наказателното постановление. Тоест целта на ПАМ, закрепена в ЗДДС, е да принуди нарушителя
доброволно и
възможно най-скоро
да плати санкцията, като по този
начин понесе
веднага отговорността за извършеното административно нарушение и с това се
постигне своевременно предупредително-възпитателният ефект на административната
санкция. Предвидено е това доброволно изпълнение да води до прекратяване на мярката, тоест законодателят е
преценил, че след изтърпяване на административното наказание необходимостта от административната
принуда отпада. В случая заповедта за ПАМ е
издадена преди да бъде издадено
наказателно постановление. Липсата на наказателно постановление предотвратява прилагането на чл. 187, ал.
4 от ЗДДС. Поради това не може да се приеме, че целта на принудителната мярка е
предотвратяване на бъдещата дейност на обекта за определения срок, за да не
бъдат извършвани нови нарушения, или за реорганизиране на дейността му (за
което не е ясно в какво се изразява, след като е налице констатация, че в обекта
действа ЕКАФП в съответствие с нормативните изисквания, нито как ще бъде
извършено в запечатан обект, достъпът до който е забранен), или за поправяне на
хипотетични вредни последици от неотчитане на продажбите, както приема
административният орган.
Въз основа на всичко гореизложено, съдът приема, че
заповедта е необоснована,
издадена в противоречие
с целта на закона и в нарушение на принципа за съразмерност, поради което
следва да бъде отменена.
При този изход от делото на жалбоподателя следва
да бъдат присъдени направените по делото съдебно-деловодни разноски в размер на
50 лева съобразно направеното искане.
По гореизложените съображения и на основание чл. 172
от АПК, съдът
РЕШИ:
ОТМЕНЯ по жалба от „Ч.“ ЕООД – гр. Варна, ЕИК ******,
Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № 150-ФК/12.08.2021 г. на Началника на отдел „Оперативни дейности“
– гр. Варна в Главна
дирекция „Фискален контрол“ при
Централно управление на Националната агенция за приходите, с която на
дружеството на основание чл. 186, ал. 1 и чл. 187, ал. 1 от Закона за данъка
върху добавената стойност е наложена принудителна административна мярка
„запечатване на търговски
обект“ – щанд за часовници, находящ се в „Делта планет
мол“ – гр. Варна, бул. „Сливница“ № 185, и забрана на достъпа до него за срок от 14
(четиринадесет) дни.
ОСЪЖДА Националната
агенция за приходите да заплати на „Ч.“
ЕООД – гр. Варна, ЕИК ******, сумата 50 (Петдесет)
лева, представляващи разноски по делото.
Решението подлежи на
обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването
му на страните.
Съдия: