Р Е Ш
Е Н И Е
№351 23.09.2022
год. гр. Стара
Загора
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Старозагорски административен съд, шести
състав на тринадесети септември през
две хиляди двадесет и втора година в
открито съдебно заседание, в състав
Председател: Михаил Русев
Секретар Зорница Делчева като разгледа
докладваното от съдията Михаил Русев адм. дело №177 по описа за 2022 год., за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с § 2 от
ДР на ДОПК.
Образувано е по жалба на „Декор строй“ООД със седалище и
адрес на управление гр. Раднево, бул.„Георги Димитров“№6, ет.2, ап.2 ,
представлявано от управителя С.К.Д. против Ревизионен акт №Р-16002421002668-091-001
от 26.11.2021 год., издаден от А.А.Д. на длъжност Началник на сектор, възложил
ревизията и В.Г.К. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на
ревизията, потвърден с Решение №73/15.02.2022 год. на Директора на Дирекция „Обжалване
и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, с който на „Декор строй“ООД са
установени задължения общо в размер на 101 059.76 лв., от които главница в
размер на 79 706.40 лв. и лихви за просрочие, изчислени към 26.11.2021 год. в
размер на 21 353.36 лв., представляващи данъчно задължение по ЗДДС и
допълнително установен корпоративен данък за 2017 год., 2018 год., 2019 год. и
2020 год. в размер на 30 764.61 лв. и прилежащи лихви в размер на 3 556.61 лв.
В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на
оспорения ревизионен акт, по съображения за издаването му в нарушение и при
неправилно приложение на материалния закон. Жалбоподателят оспорва като
неправилен, необоснован и незаконосъобразен направения в ревизионния акт /РА/ и
в потвърждаващото го решение на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив извод,
че са налице предпоставките на закона за ангажиране на отговорността на „Декор
строй“ООД за задължения за данък върху добавената стойност на посоченото в РА
основание и за посочените фактури. Твърди, че осъществени сделки са реални,
като за това са представени и съответните документи, като фактури, прикрепени
към тях касови бонове, както и приемо-предавателни протоколи. Дружеството е
осъществявало услуги на „ТЕЦ Марица изток 2“ЕАД, изискващи кран, като
приходната администрация е признала за реална доставката, но приема за нереален
договор за използването на крана, собственост на „Дочи 83“ЕООД. Що се отнася до
непризнати разходи за доставка на масла, гуми, и акумулатори, не е взето в
предвид, че жалбоподателят притежава множество транспортни средства, за които
са закупени материали. Значителна част от приходите на дружеството са именно от
осъществени превози с тези МПС, като са признати за реални от приходната
администрация, но не са признати разходите за покупките на материалите, без
които тези МПС не биха могли да се движат. Реално не са признати разходите за
придобитите стоки и услуги от „Дочи 83“ЕООД, но е признала приходите от
последващата реализация на тези услуги и стоки. Твърди също така, че
обстоятелството, че от „Дочи 83“ЕООД фактурите са издадени след дерегистрацията
на дружеството по ЗДДС няма пряко отношение към определяне на корпоративния
данък по ЗКПО и не доказва неосъществена стопанска операция. Що се отнася до
увеличението на финансовия резултат за 2019 год. със сумата от 150 346.14
лв., представляваща стойността на закупения от „ТЕЦ Марица изток 2“ЕАД през
2015 год. гипс и продаден след това на „Индустриал сълюшънс България“ЕООД през
същата година, твърди, че е налице счетоводна грешка, тъй като същият е отразен
като приход на дружеството, но не е отразен в разходната част, а е отразен като
налична стока. Едва през 2019 год. са установили тази счетоводна грешка и
предприели действия за корекция чрез вземането на съответните счетоводни
записвания, които са приети от приходната администрация за неправилни и
съответно неоснователно е увеличен финансовия резултат за 2019 год.
По тези изложени доводи са изложени подробни съображения
за неоснователността на издаденият ревизионен акт, потвърден с решението на
Директора Дирекция „ОДОП“ Пловдив и е направено искане за отмяна му изцяло като
неправилен и незаконосъобразен.
Ответникът - Директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, чрез процесуалния си представител по
делото, в съдебно заседание, чрез процесуалният си представител юриск. Б. оспорва
жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Поддържа, че обжалваният ревизионен
акт №Р-16002421002668-091-001/26.11.2021 год., е правилен и законосъобразен по
съображенията, изложени в Решение №73/15.02.2022 год. на Директора на Дирекция
„ОДОП“ – Пловдив. Подробни съображения са изложени в представената по делото
писмена защита.
Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото
доказателства, съдът приема за установено следното от фактическа страна по
административно-правния спор:
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ №Р-16002421002668-020-001
от 07.05.2021 год., издадена от А.А.Д. на длъжност Началник сектор /л. 240, том
III по делото/, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването
на ревизия на „Декор строй“ООД – гр. Стара Загора, установяване на
отговорността му за задължения за данък върху добавената стойност за периода 01.01.2016
год. - 31.12.2020 год. и корпоративен данък за периода за същия период. Извършването
на ревизията е възложено на В.Г.К. - главен инспектор по приходите /ръководител
на ревизията/ и В. П. И. – главен инспектор по приходите. Определено е
ревизията да бъде извършена в срок от три месеца от връчване на ЗВР. Заповед за
възлагане на ревизия №Р-16002421002668-020-001 от 07.05.2021 год. е връчена по
електронен път на „Декор строй“ООД на 07.05.2021 год. /лист 243, том III/. На 05.08.2021
год. е издадена Заповед за изменение на Заповед за възлагане на ревизия №Р-16002421002668-020-002/05.08.2021
год., с която на основание чл.112, ал.2, т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.2 от ДОПК е определено, че ревизията следва да завърши до 10.09.2021 год., която
заповед е връчена по електронен път на същата дата - 05.08.2021 год. /лист 245,
том III/.
Заповедта за възлагане на ревизия и заповедите за
изменение на ЗВР са издадени в електронен вид и подписани с квалифициран
електронен подпис на А.А.Д. в посоченото й длъжностно качество - Началник
сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП - Пловдив, валиден в периода на подписването
на заповедите /лист 25, том I от делото/.
Въз основа на извършената ревизия и на основание чл.117,
ал. 1 от ДОПК, от определения със ЗВР ревизиращ екип - В.Г.К. - главен
инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и В. П. И. – старши инспектор
по приходите, е съставен Ревизионен доклад /РД/ №Р-16002421002668-092-001 от 27.09.2021
год., с който по отношение на ревизираното лице „Декор строй“ООД се предлага на
основание чл.70, ал.5 от ЗДДС да бъдат установени задължения - отговорност за
данък върху добавената стойност по услуги, получени от „Декор строй“ООД от „Дочи
83“ЕООД по фактури, издадени за периода 01.01.2016 год. – 31.12.2020 год.,
изчислени към 27.09.2021 год., при общ размер на задълженията 101 059.76 лв.,
от които 79 706.40 лв. главница и 6 409.13 лв. лихви, както и са
допълнително установени задължение по ЗКПО за корпоративен данък за периода 2017
год., 2018 год., 2019 год. и 2020 год. в размер на 30 764.61 лв. и прилежащи
лихви в размер на 3 556.61 лв. Срещу така съставеният ревизионен доклад са
депозирани писмени възражения от данъчно задълженото лице /лист 77-81 и лист
97-100 от том I на делото/, вследствие на което е издаден ревизионен акт, в
който размера на публичните задължения, като главници е същия /лист 64-72 от том
I делото/. Ревизионният акт е подписан от А.А.Д. в качеството му на Началник
сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив и от В.Г.К. в качеството й на
ръководител ревизия и акт е връчен по електронен път на 03.12.2021 год. /лист 75
от том I от делото/. Срещу ревизионният акт е подадена жалба на вх.№21897/17.12.2021
год. по описа на ТД на НАП Пловдив, офис Стара Загора и
вх.№20-28-360/30.12.2021 год. по описа на Дирекция ОДОП Пловдив, от „Декор строй“ООД
срещу определените задължения /лист 47-49 от том I от делото, лист 433-435 от
том III от делото/. По повод на жалбата е постановено и решение №73 от 15.02.2022
год. на Директора на Д“ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП /лист 33-44 от том I от
делото/, с което ревизионният акт е потвърден. Решението е връчено по
електронен път на 16.02.2022 год. /лист 8 от том I от делото/.
Въз основа на събраните в хода на ревизията документи
ревизиращият екип е приел за установено по безспорен и несъмнен начин, че през
ревизираният период „Декор строй“ООД е получател на доставки на услуги с
изпълнител „Дочи 83“ЕООД. Ревизиращите са приели, поради факта, че към датата
на ревизията, доставчика е бил дерегистриран по ЗДДС, не е открит на посоченият
адрес, декларирал е преустановяване на дейността си, а управителят му през този
период е бил осигуряван в други фирми, както и през този период не е
подновявана връзката регистрираното фискално устройство с НАП и не е декларирал
осъществени продажби, освен една, която обаче не е на жалбоподателят. В хода на
ревизията от страна на ревизираното лице са представени договори, фактури,
приемо-предавателни протоколи, както и други счетоводни документи, доказващи
реалността на извършените доставки, включително касови бонове и заявки. Всички
тези документи не са били приети от страна на ревизиращите като такива
удостоверяващи реалното осъществяване на доставките, тъй като не е установено
доставчика да има съответния кадрови потенциал и техническа обезпеченост за
осъществяването на услугите и доставките.
По делото e допусната и назначена съдебно-счетоводна
експертиза от заключението на която се установи следното:
Счетоводството на ревизираното лице е водено редовно и
съгласно изискванията на Закона за счетоводството, като фактурите за които не е
признато правото на данъчен кредит са надлежно и коректно осчетоводени в
счетоводството на „Декор строй“ЕООД, издадените от „Дочи 83“ЕООД фактури и
касови бонове съдържат изискуемите от закона реквизити, а за непризнатия кредит
са изчислени лихви в размер на 7 793.45 лв. за периода от 10.12.2020 год.
/датата на подаване на уведомление по чл.126, ал.3, т.2 от ЗДДС/ до 25.11.2021
год.
Съдът, като обсъди събраните по
делото доказателства във връзка с направените в жалбата оплаквания, доводите и
становищата на страните и като извърши цялостна проверка на законосъобразността
и обосноваността на оспорения Ревизионен акт №16002421002668-091-001 от 26.11.2021
год., на основание чл.160, ал.2 от ДОПК и чл.168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:
Оспорването на РА №16002421002668-091-001
от 26.11.2021 год., потвърден с Решение №73/15.02.2022 год. на Директора на
дирекция „ОДОП“ – Пловдив, като направено в законово установения срок по
чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с правен интерес и против акт,
подлежащ на съдебно обжалване и контрол за законосъобразност, е процесуално
допустимо.
Разгледана по същество жалбата е неоснователна.
Ревизионното производство е
образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са
издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия.
Съгласно представената и приета като доказателство по делото Заповед
№РД-09-1/03.01.2017 год. на Директора на ТД на НАП - Пловдив, на основание чл.11,
ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават
заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за
изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно
чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“, с
месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено работно място в офисите в градовете
Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и Кърджали. В случая издателят на
заповедта за възлагане на ревизия - А.А.Д., с оглед на заеманата длъжност
/Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив/, е сред органите,
посочени в т.2 от Заповед №РД-09-2433/16.12.2019 год.
на Директора на ТД на НАП – Пловдив, определени като компетентни да издават ЗВР
и ЗИЗВР. Следователно Заповед за възлагане на ревизия №Р-16002421002668-020-001
от 07.05.2021 год. и Заповед за изменение на ЗВР №Р-16002421002668-020-002 от 05.08.2021
год., са издадени от компетентен орган в кръга на неговите правомощия, като съдържанието
им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК, при подписване на заповедите с
валиден към датите на издаването им квалифициран електронен подпис на Началник
сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – А.А.Д..
Представени са също така Заповеди на Директора на ТД на
НАП Пловдив от 2019 и 2020 год., с които са определени длъжностните лица, които
да изпълняват функциите на ръководители на екипи. Следователно възложената за
извършване ревизия на „Декор строй“ООД е извършена от определените със ЗВР
№Р-16002421002668-020-001 от 07.05.2021 год. органи по приходите - В.Г.К. -
главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и В. П. И. - инспектор
по приходите, които с оглед на заеманата длъжност и определянето им за
ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с
необходимата материална компетентност за провеждането
на ревизията и за съставянето на Ревизионен доклад №Р-16002421002668-092-001 от
27.09.2021 год. /чл. 117, ал. 1 от ДОПК/.
Съгласно разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК,
ревизионният акт се издава от органа, възложил
ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната териториална
дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен
със заповедта за възлагане на ревизия - чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК/. Оспореният
Ревизионен акт №16002421002668-091-001 от 26.11.2021 год. е издаден от А.А.Д.
на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията на „Декор строй“ООД със Заповед
за възлагане на ревизия №Р-16002421002668-020-001 от 13.05.2019 год. и от В.Г.К.
на длъжност главен инспектор по приходите, определен за ръководител на
ревизията със заповедта за възлагане на ревизията.
Както Заповед за възлагане на ревизия №Р-16002421002668-020-001
от 16.04.2020 год., така и РД №16002421002668-092-001/27.09.2021 год. и издаденият
въз основа на него РА №16002421002668-091-001 от 26.11.2021 год., както и
Решение №73/15.02.2022 год. са издадени чрез информационна система „Контрол“
като електронни документи, подписани с електронен подпис. Представянето на
електронните документи на хартиен носител като заверен от страната препис, е
допустимо по силата на чл.184, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, като самите
електронни документи са представени по делото. Съгласно чл.13, ал.4 от Закона
за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, респ. чл.25, т.2
от Регламент (ЕС) №910/2014, квалифицираният електронен подпис има значението
на саморъчен подпис. В случая от представените електронни документи се
установява /лист 87-88/, че подписалите ги лица са имали валидни електронни
подписи. С оглед на изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са
подписани от лицата, които са посочени като техни издатели с квалифициран
електронен подпис и съответно не са налице основания да се считат за нищожни.
Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в
чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2 от Закона за електронния документ и
електронните удостоверителни услуги форма и при спазване на изискванията за
неговото съдържание, като съставеният Ревизионен доклад е неразделна част от
него.
Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.5 от ДОПК, а
ревизионния доклад е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на
събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Съответно спазен е
и срока по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт.
По съответствието на оспорения ревизионен акт с
материалния закон:
I.
По Закона за данък добавена стойност
С обжалвания ревизионен акт №16002421002668-091-001 от 26.11.2021 год. са
установени задължения на „Декор строй“ООД на основание чл.70, ал.5 от ЗДДС във
връзка с чл.68, ал.1, т.1, ал.2 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС.
Не е спорно по делото, че издадените
фактури от страна на „Дочи 83“ЕООД, са издадени в ревизираният период, в който
дружеството е било дерегистрирано и е нямало касов апарат, който да е действащ
и да е налице връзка с НАП. Дружеството не е декларирано осъществяването на
дейност в този период, както и не са били налице действащи трудови договори с
работници. Дали тези обстоятелства са били известни на жалбоподателят е
ирелевантно за спора. Не е спорно също така, че нито една от декларираните
доставки и услуги не са декларирани от „Дочи 83“ЕООД пред приходната
администрация, както и че плащането по всяка една доставка или услуга е било
извършвано в брой. Основният спор е за реалността на сделките. Част от тези
сделки се изразяват в доставка на масла, гуми, акумулатори за МПС, които са
собственост на жалбоподателят и с които е осъществявал основната си дейност. Не
е установена конкретно връзка между доставени стоки и съответното МПС в което
са вложени или използвани. Всъщност дори и такава връзка да бе установена, то
същата е неотносима към реалността на сделките от конкретния доставчик.
Действително от страна на „Декор
строй“ООД са представени писмени доказателства, като договори и
приемо-предавателни протоколи, които не са приети за достоверни от страна на
ревизиращите органи. Същите представляват частни документи и не са кредитирани
от страна на ревизиращите. Настоящия съдебен състав намира, че правилно това е
сторено. Липсата на данни за каквато и да е декларирана дейност от страна на
„Дочи 83“ЕООД в процесния период, невъзможността да бъде открит представител на
дружеството на декларирания адрес, както и насрещното потвърждаване на тези
доставки, са все обстоятелства които говорят за фиктивност на представените договори
и приемо-предавателни протоколи, въпреки наличието на подписи и печат на
доставчика. Не следва да се кредитират и представените заявки, тъй като от тях
не се установява да са достигнали до представител на дружеството-доставчик и
въз основа на тях да се извърши съответната доставка. Ирелеватно за спора е
наличието на тези документи у жалбоподателят, като не са събрани никакви други
доказателства от страна на трети лица, в частност „Дочи 83“ЕООД, които да
потвърдят реалността на доставките, включително и услугите. При направения
анализ от страна на съда, се установи, че в по-голямата си част фактурите са за
доставки на гуми, като примерно на 30.07.2019 год. са издадени три фактури,
както следва: №********** с предмет на доставка антифриз - 150.00 бройки, масло
два вида общо 360.00 бройки и два броя гуми 295/75/22.5 на стойност
5 559.60 лв.; №********** с предмет на доставка гуми 315/80/22.5 – 8 броя, гуми 385/65/22.5 -
6 броя и масло 100.00 броя на обща стойност 9 516.00 лв.; №********** с
предмет на доставка гуми 385/65/22.5 – 4 броя, гуми 365/65/22.5 – 4 броя, масло
– два вида общо 400.00 литра на обща стойност 7 903.20 лв.. Кое е наложило
издаването на три фактури в рамките на един ден, в част от които стоките са
едни и същи /гуми с един и същ размер в последните две фактури, както и маслото
в трите фактури/ не е ясно, а от друга страна е житейски и икономически
необяснимо. Единственото логическо обяснение е избягването на плащане по банков
път, което обаче е в нарушение на чл.3, ал.2 от Закона за ограничаване
плащанията в брой. Аналогично е по отношение на извършените услуги с кран, като
в рамките на един месец – юни 2019 год. са издадени два броя фактури -
№**********/07.06.2019 год. на стойност 6 720.00 лв. и
№**********/21.06.2019 год. на стойност 5 880.00 лв. Касае се за един вид
услуга, между едни и същи контрагенти. Подобни нелогични съвпадения са налице и
за други данъчни периоди, което според настоящия състав води до извода за
фиктивност на издадените фактури и нереалност на доставките. Действително към
всяка една фактура са прикрепени и съответните фискални бонове за плащане в
брой на доставките, които обаче не отговарят в пълна степен на законовите
изисквания. В този смисъл, съдът не кредитира в пълнота заключението на вещото
лице в тази му част, тъй като видно от приложените копия, на всичките фискални
бонове липсва изискуемото съгласно чл.26, ал.1, т.10 от Наредба №Н-18 от
13.12.2006 год. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им
и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин
графично фискално лого съгласно приложение №18, както правилно са забелязали и
ревизиращите органи. В този смисъл тези фискални бонове не може да се приеме,
че са издадени от надлежно въведено и действащо фискално устройство. Като
допълнителен аргумент в тази насока е и факта, че няма декларирани закупени
такова количество стока и материали от „Дочи 83“ЕООД от трети лица, което
да покрие осъществените доставки на
„Декор строй“ООД.
Не водят до обратен извод и представените
от третото лице „Индустриал сълюшънс България“ЕООД данни, относно влизането на
територията на завода на лицата К. Д. К., П. К. Д., „Дочи 83“ЕООД и автокран с
ДК №РВ3907АТ. Същите удостоверяват влизането на посочените лица в завода,
респективно напускането на територията на същия, но въз основа на какъв договор
същите са влизали не е ясно. Не може да се обвърже и представения от
жалбоподателят договор с „Дочи 83“ЕООД от 01.02.2014 год. с влизанията на
лицата. Няма данни нито П. К. Д., нито К. Д. К. да са били на трудов договор в
„Декор строй“ООД, не се установява и да са работници или служители на „Дочи
83“ЕООД, още по-малко са налице данни и посоченият автокран да е собственост на
„Дочи 83“ЕООД. Несъмнено са съществували търговски отношения между „Декор
строй“ООД и „Индустриал сълюшънс България“ЕООД, но в конкретния случай не може
да се направи логична връзка между предоставени данни и договор за предоставяне
на услуги с кран. В самия договор кранът не е индивидуализиран в достатъчна
степен за да се направи извод, че този с рег. №****е идентичен с този по
договора между „Декор строй“ООД и „Дочи 83“ЕООД. Всъщност от писмените
доказателства, приети по делото, е видно, че договора е сключен още през 2014
год., но през 2016 год. нито крана, нито К. Д. К. са влизали на територията на
„Индустриал сълюшънс България“ЕООД, макар и прзе този период дружеството –
жалбоподател да е закупувало гипс от „ТЕЦ Марица изток 2“ЕАД и да го е
продавало на „Индустриал сълюшънс България“ЕООД. Първата приложена фактура по
изпълнението на договор е №*********/31.08.2017 год. Няма също така данни, от
датата на сключването на договора до датата на първата представена фактура да
имаме изпълнение по този договор. Не на последно място видно от представеният
договор между „Декор строй“ООД и „Индустриал сълюшънс България“ЕООД /лист 90-93
от том II от делото/, транспорта на
гипса ще се осъществява с техника на изпълнителя, докато съпътстващите дейности
с техника на възложителя /т.3 от договора/. Според настоящия съдебен състав,
разтоварването на превозвания гипс е съпътстваща дейност по отношение на
превоза на този гипс, поради което и същата е следвала да се осъществява с
техника на „Индустриал сълюшънс България“ЕООД и не е било необходимо
сключването на договор с „Дочи 83“ЕООД за извършване на услуга с кран.
В заключение, съдът намира, че жалбата
против ревизионният акт, в частта, в която е непризнат данъчен кредит по
отношение на доставките от „Дочи 83“ЕООД в общ размер на 79 706.40 лв. е неоснователна, както и по
отношение на начислените лихви за този непризнат кредит. Определената от
ревизиращите лихва не е оспорена от страна на жалбоподателят, поради което и
съдът намира, че същата не е установено да е дължима в различен размер от този
определен от приходната администрация.
Съгласно чл.68. ал.1, т.1 от ЗДДС, данъчен кредит е
сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните
си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема
доставка. Според чл.69, ал.1, т.1 от с. з., когато стоките и услугите се
използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки,
лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът
му е доставил или предстои да му достави. Съгласно посочените норми, правото на
приспадане на данъчен кредит се обуславя не само от наличието на фактури, а
зависи и от това дали лицето, вписано в тях като доставчик, реално е
предоставило отразените в издадените от него фактури, стоки и/или извършило
фактурираните услуги. Тъй като по своята правна същност това право представлява
сложен фактически състав, то и правните последици по него могат за възникнат
само ако са изпълнени всички образуващи го елементи. В закона няма легално
определение на понятието „неправомерно начислен данък” по смисъла на чл.70, ал.5
от ЗДДС, но по аргумент от противното, това е всяка една хипотеза, при която
начисляването на данъка е станало в нарушение на императивни законови
разпоредби. И доколкото наличието на реална доставка на стока по чл.6, ал.1 от ЗДДС или услуга по чл.9, ал.1 от с.з. е кумулативно условие за възникване на
правото на данъчен кредит, то начисляването на данък при липса на реална
доставка на стока е „неправомерно” по смисъла на чл.70, ал. 5 от закона и е
основание за непризнаване на данъчен кредит. Затова при преценката на органите
по приходите дали за получателя по доставката е възникнало спорното право, те имат
правомощието да проверят реално ли е осъществена доставката и дали е възникнало
данъчно събитие, което да се яви предпоставка за начисляване на данък от
доставчика, за да може за получателя да възникне правото на приспадане на
данъчен кредит съгласно изискванията на чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69. ал.1, т.1 от ЗДДС. Законовите норми на ЗДДС относно правото на приспадане на данъчен кредит
за получен документ поставят задължително условие да е налице извършена
доставка и вписаната в съответната фактура операция да отразява реални факти от
обективната действителност, т.е. вписаното като доставчик лице реално да е
доставило стоките и услугите, отразени в издадените от него документи.
Съгласно чл.11, ал.1 от ЗДДС, доставчик по смисъла на
този закон е лицето, което извършва доставката на стока или услугата. По
смисъла на чл.6, ал.1 от ЗДДС, доставка е прехвърляне правото на собственост
или друго вещно право върху стоката. Тоест, за да се направи ясен извод, че е
налице конкретно осъществена доставка на стоки,
следва да се установи прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно
право върху стоките именно между лицата, сочени като продавач и купувач по
сделките. В конкретния случай, изследваните фактури документират доставки на
услуги и материали.
Въз основа на изложените по-горе
аргументи за реалност на доставките, съдът намира, че жалбата е неоснователна
по отношение на фактурите издадени от „Дочи 83“ЕООД – 79 706.40 лв. ползван
данъчен кредит през периода 2016 - 2020 год.
II. По Закона за корпоративното подоходно
облагане
Предмет на обжалване е увеличението на счетоводния
финансов резултат за всяка една от ревизираните години на основание чл.26, т.2 от ЗКПО, във
връзка с чл.10 от същия закон, поради липса на реалност на доставките от „Дочи
83“ЕООД. Доколкото съдът приема, че е липсва реалност на доставките, то правилно
е коригиран финансовия резултат за 2017 год., 2018 год., 2019 год. и 2020 год.
и жалбата в тази си част е основателна.
Основният спорен момент е относно коригирания финансов
резултат за 2019 год., доколкото същият е коригиран и със сумата от
150 346.14 лв., отчетен от жалбоподателят като разходи за основната
дейност. Безспорно е установено, че става въпрос за закупен технически гипс на
същата стойност през 2015 год. от „ТЕЦ Марица изток 2“ЕАД, в който не е
начислено ДДС и същият е продаден на „Индустриал сълюшънс България“ЕООД през
същата финансова година – 2015 год.. В счетоводните сметки на дружеството
обаче, закупеният гипс е останал като налична стока към 31.12.2016 год., като
същият е отнесен за бъдещи разходи. Едва през 2019 год. дружеството коригира
допусната счетоводна грешка, като е приело поредица от счетоводни операции,
като последната е отразяването му като разход за основната дейност на
дружеството. Всъщност спор относно тези факти между страните не съществува.
Основният спор е за отстраняването на допуснатите
счетоводни грешки при осъществяване на данъчен контрол. Тезата на дружеството -
жалбоподател е, че няма законови пречки, когато в хода на ревизионно
производство се установят счетоводни грешки, те да бъдат коригирани от данъчно
задълженото лице чрез подаване на коригиращи данъчни декларации, както и това
да бъде сторено от ревизиращите лица.
На първо място следва да се отговори на въпроса налице ли
е счетоводна грешка и дали разпоредбите на чл.75 и следващите от ЗКПО са
приложими в настоящия случай.
Легална дефиниция на това понятие „счетоводна грешка“ в
ЗКПО не съществува. Такава дефиниция се съдържа в §5 от МСС 8. Съгласно нея,
грешки от минал период са пропуски или неточно представяне на финансовите
отчети на предприятието за един или повече минали периоди, произтичащи от
неизползване или неправилно използване на надеждна информация, която е била
налична към момента, в който финансовите отчети за тези периоди са били
утвърдени за публикуване и е могла, при полагането на разумни усилия, да бъде
получена и взета предвид при изготвянето и представянето на тези финансови
отчети. Тези грешки включват ефектите от математически грешки, грешки при
прилагане на счетоводната политика, недоглеждане или неточно представяне на
факти и измамите. В контекста на гореизложеното съдът намира, че когато през
2016 год. дружеството е осъществило счетоводна операция по отношение на
неотразената отчетна стойност на продаденият гипс през 2015 год., е момента в
който е открита счетоводната грешка от него. Гипса, чрез счетоводна операция е
отнесен като материални запаси, като този разход е отнесен за бъдещи периоди.
Вместо да коригира финансовия си резултат за 2015 год. като спази МСС 8 и СС8,
жалбоподателят отново невярно отразява счетоводно продаденият през предходната
година гипс и не спазва разпоредбите на чл.75 и следващите от ЗКПО. Това негово
действие е и в нарушение на принципите на чл.4, ал.1, т.1, т.3 и т.4 от Закона
за счетоводството, поради което е налице допускане на втора счетоводна грешка.
Съгласно чл.75, ал. 1 от ЗКПО, при откриване през
текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните
финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно
изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все
едно грешката не е била допусната, а съгласно ал.3 на чл.75 от ЗКПО, в случаите
по ал.1 при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с
предходната година, за която е подадена годишна данъчна декларация и
законоустановеният срок за подаването й е изтекъл, данъчно задълженото лице
може еднократно в срок до 30 септември на текущата година да коригира данъчния
финансов резултат и данъчното задължение чрез подаване на нова декларация, а в
останалите случаи по ал.1 данъчно задълженото лице уведомява писмено
компетентния орган по приходите, който в 30-дневен срок от получаване на
уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на
задължението за съответния данъчен период. От анализа на законовите норми,
следва, че същите са относими за счетоводни грешки, които е установило
данъчнозадълженото лице, какъвто не е настоящия случай. По арг. от чл. 81 от ЗКПО, при осъществяване на данъчен контрол, ревизиращите органи също
предприемат действия по отстраняване на допуснати счетоводни грешки. Надлежното
процедиране в тази хипотеза е чрез издаване на ревизионен акт, с който при
констатации за допуснати от ДЗЛ счетоводни грешки, се извършва преобразуване на
СФР по реда на закона, каквито са изискванията на чл. 18 от ЗКПО. В случая,
както се посочи по-горе, органите по приходите са преобразували счетоводния финансов
резултат като не са признали счетоводно оформения разход за счетоводната 2019
год.
Съгласно §41 от МСС 8 „Счетоводна политика, промени в
счетоводните приблизителни оценки и грешки” грешки могат да възникнат във
връзка с признаването, оценяването, представянето или оповестяването на
елементи от финансовите отчети. Когато грешките се открият в последващ период
тези грешки от предходни периоди се коригират в сравнителната информация,
представена във финансовите отчети за този последващ период. По реда на §42 и в
съответствие с §43 предприятието коригира с обратна сила съществените грешки от
предходни периоди в първия комплект финансови отчети, утвърдени за издаване,
след като са открити грешките.
Видно от цитираните норми на чл. 75 от ЗКПО и МСС 8 за
данъчни цели грешката се коригира като се преизчисли данъчният резултат за
съответния минал период съобразно действалите през този минал период данъчни
правила и се приложи данъчна ставка за съответната минала година, т.е. целта на
корекцията е да се отрази данъчният ефект по начин все едно грешката не е била
допусната.
Съгласно чл. 81 от ЗКПО разпоредбите на тази глава
/дванадесета, озаглавена „Счетоводни грешки”/, с изключение на чл.75, ал.3, се
прилагат и в случаите на грешки, установени при данъчен контрол.
Вторият спорен момент е налице ли са предпоставките на
чл.77, ал. 2 от ЗКПО, а именно, допустимо ли е по този закон и при спазване
изискванията на тази глава непризнатите за данъчни цели разходи по ал.1 да се
признават за данъчни цели.
Разпоредбата на чл.75 от ЗКПО по своя характер е
материалноправна, въпреки, че урежда процедурата, реда за коригиране на
счетоводни грешки. От една страна съгласно чл.75, ал.6 от ЗКПО, алинеи 1 - 3 не
се прилагат за грешки, допуснати преди повече от 5 години преди текущата,
които, ако не са били допуснати, биха довели до намаляване на данъчния финансов
резултат за съответната минала година, който срок е изтекъл към момента на
откриване на грешката и от друга страна тези грешки са допуснати, за предходни
периоди, които не се обхващат от нормата на чл.81 от ЗКПО.
Както бе изложено за текущата 2016 год., когато е
констатирало допусната счетоводна грешка, дружеството не е изправило тази
грешка за предходната година, а в нарушение на принципите на чл.4, ал.1, т.1,
т.3 и т.4 от ЗСЧ е отчело разходите по сметката за МЗ за бъдещи периоди, поради
което е допуснало втора грешка, свързана отново с миналия период от 2015 год.
Същата не би могло да бъде поправена, ако не бъдат коригирани данъчните
финансови резултати за съответните минали години съгласно изискванията на
действащите през съответните минали години закони. Едва през 2019 год. са
предприети нови счетоводни операции, които обаче отново не отразяват вярно фактите
относно гипса. Откриването на тези грешки през 2021 год. от страна на
приходната администрация, не им дава възможност да коригират финансовия
резултат за 2015 год. когато е допусната грешката, с оглед разпоредбата на
чл.75, ал.6 от ЗКПО.
С оглед на изложеното настоящата съдебна инстанция
намира, че не са налице предпоставките на чл.77, ал.2 от ЗКПО, тъй като не
могат да се приложат разпоредбите на този закон и да бъдат спазени изискванията
на глава дванадесета, озаглавена „Счетоводни грешки” от ЗКПО, за да могат
непризнатите за данъчни цели разходи да се признаят за данъчни цели. С оглед на
това правилен и законосъобразен е изводът на ревизиращите органи правилно са
извършили увеличение на финансовия резултат за 2019 год. по реда на чл.77, ал.
7 от ЗКПО.
Оспореният ревизионен акт №Р-16002421002668-091-001 от 26.11.2021
год., потвърден с Решение №73/15.02.2022 год. на Директора на Дирекция „ОДОП“ –
Пловдив, с който на „Декор строй“ООД са установени задължения в размер на 101
059.76 лв., от които главница в размер на 79 706.40 лв. и лихви за просрочие,
изчислени към 26.11.2021 год. в размер на 21 353.36 лв., представляващи данъчно
задължение по ЗДДС и допълнително установен корпоративен данък за 2017 год.,
2018 год., 2019 год. и 2020 год. в размер на 30 764.61 лв. и прилежащи лихви в
размер на 3 556.61 лв., като издаден при правилно приложение на материалния
закон, при липсата на допуснати съществени процесуални нарушения при
провеждането на ревизионното производство, е правилен и законосъобразен.
По делото е направено искане от страна на жалбоподателят
и ответника за присъждане на направените разноски по делото. При този изход на
делото очевидно е основателно искането на ответника. На данъчна администрация
се дължат сторените разноски по производството за осъществената юрисконсултска
защита. На основание чл.161, ал.1 изр.
последно от ДОПК във връзка с чл.8, ал.1, т.5 от Наредба №1 от 09.07.2004 год.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения, те са в размер на 3 883.81
лева.
Водим
от горните мотиви и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК Старозагорският
административен съд
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „Декор строй“ООД, представлявано от управителя С.К.Д. против Ревизионен акт
№Р-16002421002668-091-001 от 26.11.2021 год., издаден от А.А.Д. на длъжност
Началник на сектор, възложил ревизията и В.Г.К. на длъжност главен инспектор по
приходите - ръководител на ревизията, с който са установени задължения в размер
на 101 059.76 лв., от които главница в размер на 79 706.40 лв. и лихви за
просрочие, изчислени към 26.11.2021 год. в размер на 21 353.36 лв.,
представляващи данъчно задължение по ЗДДС и допълнително установен корпоративен
данък за 2017 год., 2018 год., 2019 год. и 2020 год. в размер на 30 764.61 лв.
и прилежащи лихви в размер на 3 556.61 лв., потвърден с Решение №73/15.02.2022
год. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ –
Пловдив, като неоснователна.
ОСЪЖДА „Декор
строй“ООД, ЕИК ********* представлявано от управителя С.К.Д. и със седалище и
адрес на управление гр. Раднево, бул.“Георги Димитров“№6, ет.2, ап.2 да заплати
на Национална агенция по приходите, сумата 3 883.81 /три хиляди осемстотин осемдесет и три лв. и 81 ст./лв.,
представляваща сторените разноски по производството.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред
Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: