РЕШЕНИЕ
№ 20
гр. Русе, 20.05.2021 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Русе, VI състав, в публично заседание на единадесети
май, през две хиляди двадесет и първа година, в състав:
СЪДИЯ: ЕЛИЦА ДИМИТРОВА
при
секретаря БИСЕРКА ВАСИЛЕВА като разгледа докладваното от съдията административно дело №
187 по описа за 2021 година, за да се произнесе, съобрази следното:
Производството
е по реда на чл. 186, ал. 4 от Закона за данък върху добавената стойност
(ЗДДС), във връзка с чл. 145 и сл. от АПК.
Образувано
е по жалба на ЕТ „НИК-З.К.“***,
представлявано от управителя З.Н.К., против Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ЗНПАМ) № 48–ФК от 22.02.2021 г. на Началник на Отдел
„Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на
едноличния търговец е наложена принудителна административна мярка (ПАМ) - запечатване на търговски обект – зоомагазин , находящ се в гр.Русе, ул. „Цариград“ № 31,
стопанисван от ЕТ „НИК-З.К.“,
и забрана за достъп до него
за срок от 14 (четиринадесет)
дни на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б.„а" oт Закона за данък върху добавената
стойност и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
В жалбата се релевират
основания за материална и процесуална незаконосъобразност на заповедта, както и
несъобразяване с целта на закона.
Жалбоподателят
претендира съдът да отмени оспорената заповед в цялост. Не претендира разноски.
Ответникът по жалбата –
Началникът на Отдел
„Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, чрез
процесуалния си представител, счита, че оспореният акт е законосъобразен, а
жалбата срещу него – неоснователна. Претендира присъждане на възнаграждение за
юрисконсулт.
Съдът, като съобрази
становищата на страните, събраните по делото доказателства и след служебна
проверка за законосъобразност на обжалвания индивидуален административен акт на
основание чл. 168 от АПК, приема за установено следното:
По фактите
По фактите липсва спор между страните.
От представените с административната преписка писмени
доказателства се установява, че на 18.02.2021 г. е извършена проверка на
търговски обект – зоомагазин , находящ се в гр.Русе, ул. „Цариград“ № 31,
стопанисван от ЕТ „НИК-З.К.“,
при която е констатирано, че при извършена контролна покупка на 230 гр. Насипна
храна за котки и 1 бр. пакет Уискас на обща стойност 2.20 лв., заплатена в брой
от орган по приходите в 15:25 часа, едноличният търговец не е издал фискална
касова бележка от наличното, въведено в експлоатация и работещо фискално
устройство, с изградена дистанционна връзка с НАП.
Резултатите от проверката са материализирани в Протокол за
извършена проверка (ПИП) № 0430383 от 18.02.2021 г. (л. л. 13 - 16 от преписката).
В него и в оспорената ЗНПАМ е посочено, че нарушението се потвърждава от
изведен КЛЕН от фискалната памет на ФУ за дата 18.02.2021 г. Посочено е още, че
при извършена проверка на касовата наличност не е установена разлика между
разчетената касова наличност от ФУ и фактическата такава, при съобразяване на
въведените и изведените от касата за деня суми, като продажбата е извършена от
съпругата на управителя на търговеца, която работи в обекта на 4 часов работен
ден.
Във връзка с констатациите при проверката е прието, че
търговецът е извършил нарушение на чл. 25, ал. 1, т. 1 , във връзка с чл. 3,
ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ. На това основание с процесната
ЗНПАМ, на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б „а“ от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС, на едноличния търговец е наложена принудителна административна мярка запечатване на гореописания търговски
обект, находящ се в гр. Русе и стопанисван
от ЕТ „НИК-З.К.“***, и
забрана за достъп до него
за срок от 14 (четиринадесет)
дни (л. л. 1 – 5 от преписката).
За административното нарушение впоследствие е съставен и
АУАН от 04.03.2021 г. (л. л. 11и 12).
Заповедта е получена лично от представляващия ЕТ на 06.03.2021
г., видно от собственоръчно попълнена и подписана от него разписка . Жалбата до
съда е подадена на 18.03.2021 г.
По правото
Жалбата е процесуално допустима.
Подадена e от
надлежна страна – адресата на процесната ПАМ в законоустановения 14-дневен
срок за оспорване по чл. 149, ал. 1 от АПК, вр. чл. 186, ал. 4 от ЗДДС.
Разгледана по същество,
жалбата основателна.
В чл. 186, ал. 3 от ЗДДС
законодателят е предвидил възможност за делегиране на правомощието за издаване
на заповеди за налагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 от ЗДДС.
Оспорената заповед е
издадена от К.А.А., на длъжност Началник на Отдел „Оперативни дейности“ –
Варна, ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП.
С т. 1 от Заповед №
ЗЦУ-1148 от 25.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП (л. 22 от преписката)
Началниците на Отдели “Оперативни дейности” в Дирекция “Оперативни дейности” в
ГД “Фискален контрол” при ЦУ на НАП са оправомощени да издават заповеди за
налагане на ПАМ „запечатване на обект“ по чл.186 от ЗДДС.
Следователно, обжалваният
административен акт е издаден от материално и териториално компетентен орган, в
рамките на предоставените му правомощия
Спазена е изискуемата писмена форма, но заповедта не
отговаря на изискванията за мотивиране – чл. 186, ал. 3 от ЗДДС и чл. 59, ал. 2,
т. 4 от АПК досежно определения срок на ПАМ, което съставлява съществено
нарушение на административнопроизводствените правила, а следователно и
отменително основание по чл. 146, т. 3 от АПК.
По силата на приложената като правно основание за
издаване на процесната заповедта норма на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. “а“ от ЗДДС
(ред. ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 12.12.2020 г.), компетентният орган по
приходите има не просто възможност, а е длъжен да наложи принудителна
административна мярка „запечатване на обект“ за срок до 30 дни, независимо от
предвидените глоби или имуществени санкции, на всяко лице, което не издаде
съответен документ за продажба по чл. 118 от ЗДДС, в случая фискална касова
бележка от фискално устройство (фискален бон) по смисъла на последната цитирана
разпоредба.
Смисловото и граматическо тълкуване на цитираната норма
налагат извода, че във всеки един случай на констатирано нарушение, респ.
установено неизпълнение на задължението за издаване на ФБ, административният
орган действа при обвързана компетентност, т.е. констатира ли такъв вид бездействие
той е длъжен да наложи принудителна мярка.
В този смисъл е константната практика на ВАС, залегнала
например в Решение № 1929 от 13.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 13684/2017 г., I
о.; Решение № 14927 от 4.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8212/2018 г., I о.; Решение
№ 3418 от 19.03.2018 г. на ВАС по адм. д. № 1208/2018 г., I о. и мн. др.
Следователно, свободата на органа не обхваща преценката
дали да наложи мярката или не, а се отнася само до определянето на
продължителността на срока, за който тя се налага. При тази своя дейност той действа
в условията на оперативна самостоятелност като в акта следва да са изложени
мотиви относно продължителността на срока, за който се нарежда запечатване на
обекта и се забранява достъпът до него.
В т. 2 от Тълкувателно решение № 4 от 22.04.2004 г. на ВАС
по тълк. дело № ТР-4/2002 г. е прието, че в случаите, когато административният
орган е овластен да реши въпроса по свободна преценка, неизлагането на мотиви
по въпроса защо е избрано едно от няколкото възможни законосъобразни решения
съставлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила и
съответно е основание за отмяна на административния акт. От своя страна
разпоредбата на чл. 13 от АПК урежда задължението на административните органи
своевременно да огласяват публично критериите, вътрешните правила и
установената практика при упражняване на своята оперативна самостоятелност по
прилагане на закона и постигане на целите му. Така огласените критерии
обвързват издалия ги орган и тяхното неспазване съставлява нарушение на
принципа на последователност и предвидимост, което води до материална
незаконосъобразност на издадения акт, отменително основание по чл. 146, т. 4 от АПК. Същевременно мотивите на акта, издаден при условията на оперативна
самостоятелност, следва да съдържат конкретни съображения по така обявените
критерии, въз основа на които е определена конкретната продължителност на
мярката. Тяхното отсъствие съставлява нарушение на изискването по чл. 186, ал. 3
от ЗДДС и чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК за мотивираност на акта, а следователно и съществено
нарушение на административнопроизводствените правила, което обстоятелство е основание
за неговата отмяна.
Задължителни за органите по приходите критерии, спрямо
които следва да се определя продължителността на срока на ПАМ, се съдържат в
известното на съда издадено от Изпълнителния директор на НАП Общо становище от 01.06.2020
г. относно налагане на принудителна административна мярка (ПАМ), определяне на
срока на ПАМ и допускане на предварително изпълнение на ПАМ по реда на чл. 186
и чл. 188 от ЗДДС.
Както е посочено в цитираното становище, неговата цел е
уеднаквяване на административната практика. На органите по приходите са дадени
указания, според които, при всяко конкретно нарушение е необходимо да се
извършва индивидуална преценка за срока за същинско налагане на
административната мярка като се преценява всяко конкретно обстоятелство, имащо
значение за определяне на този срок.
Посочено е, че при определяне продължителността на срока
следва да се съблюдават следните критерии: тежест на
извършеното нарушение; повторност на нарушението; цялостно поведение на
търговеца (подаване/неподаване на декларации, наличие на предходни нарушения и
наложени наказания, установени задължения за данъци и задължителни осигурителни
вноски с влязъл в сила ревизионен акт или акт по чл. 106 от ДОПК, други публични
задължения), наличие на данни за други действия или бездействия на
проверявания, насочени към укриване на приходи или към препятстване
възможността за извършване на контролни действия (например случаи на
недопускане на органите по приходите в обекта или непредставяне на изискани
документи при данъчно-осигурителен контрол), включително и наличие на неплатени
задължения, дейността на търговския обект – постоянна или сезонна; тип и
големина на търговския обект; местоположение на обекта, човекопоток, брой
работници или служители, заети в обекта; установена значителна разлика в
касовата наличност; смяна на стопанисването на обекта при последователно
извършване на еднородна дейност в един и същ търговски обект от две или повече
свързани лица или лица, действащи съгласувано по чл. 96, ал. 10 от ЗДДС.
Издаваните от административните
органи актове за налагане на ПАМ при сходни факти сочат определяне на 14
–дневен срок при неиздаване на фискален бон за суми в различни граници, а
отделно от това при сходни факти относно размерът на сумите за които не са
издадени фискални бонове практиката на административните органи сочи на
предприемане на ПАМ за срок в твърде широк диапазон при липсата на ясни
критерии за неговото определяне. След като въпросът за това дали да бъде
наложена мярката не зависи от конкретния размер на неотчетените приходи, този
размер, наред с останалите конкретни обстоятелства при които е извършено
нарушението, т. е. тежестта на нарушението, следва да се съобразят при определянето
на срока, а това в случая не е сторено.
В случая мотивите на оспорената
заповед не съдържат анализ на приета за установена фактическа обстановка по
посочените в цитираното становище критерии.
Нещо повече, съображенията на
административния орган относно продължителността на срока на ПАМ са бланкетни,
общи, без привръзка с факти, релевантни за конкретния казус.
От изложените мотиви, в голямата си
част с декларативен характер за значимостта на охраняваните обществени
отношения, последиците от нарушението и необходимостта от осигуряване защита на
интереса на държавния бюджет, предотвратяване възможността за извършване на
ново нарушение, не става ясно как е формирана волята на органа да определи срок
на мярката около средния размер, предвиден в закона.
Липсват каквито и да е съображения
относно неконстатираните други нарушения по ЗДДС, и в частност от вида на процесното,
както и относно липсата на непогасени
задължения от публичен характер във връзка с дейността на търговеца.
Органът не е отчел и спецификата на
обекта – че става въпрос за малък зоомагазин, който не се намира на централна
улица на града; представената по преписката на л.8 справка за облагаемия оборот
на ЕТ по месеци от март 2020 до февруари 2021г, който не е значителен, вида на
предлаганите стоки, включително малки декоративни рибки, които се нуждаят от
ежедневни грижи и облужване; че в обекта към момента на проверката са заети две
лица – управляващият и представляващ едноличния търговец и още едно лице в
трудово правоотношение с ЕТ, което е неговата съпруга. При проверката не е
установена разлика в касовата наличност, което указва на липсата на неиздаване
на ФБ при приети други плащания за извършени продажби и следователно на
инцидентен характер на констатираното от приходните органи процесно
правонарушение.
По делото липсват данни, които да
обосновават направените от административния орган изводи, че поведението на
търговеца е насочено срещу установената фискална дисциплина, че организацията в
търговския обект няма за цел спазването на данъчното законодателство, както и
че една от целите пред търговеца е отклонението от данъчно облагане.
Според съда продължителността
на административната мярка следва да бъде разумно съотношение на
пропорционалност между засегнатите интереси на дружеството и охрана на
обществени отношения, касаещи данъчното облагане. В разглеждания случай налагането
на ПАМ за срок от 14 дни не би могло да се определи като съразмерно, доколкото
то засяга права и законни интереси на данъчно задълженото лице в по-голяма степен
от необходимото за целта, за която актът се издава, което е в пряко нарушение
на чл. 6, ал.
2 от АПК.
В този
смисъл е например Решение № 13878 от
10.11.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7772/2020 г., I о., по
което като несъразмерна по своята продължителност е счетена и мярка за срок от
7 дни.
По гореизложените съображения съдът
намира оспорената заповед за незаконосъобразна, на което основание се следва
отмяната й.
Водим от горното,
съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба
на ЕТ „НИК-З.К.“***,
представлявано от управителя З.Н.К., Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ЗНПАМ) № 48–ФК от 22.02.2021 г. на Началник на Отдел
„Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с която на
едноличния търговец е наложена принудителна административна мярка (ПАМ) - запечатване на търговски обект – зоомагазин , находящ се в гр.Русе, ул. „Цариград“ № 31,
стопанисван от ЕТ „НИК-З.К.“,
и забрана за достъп до него
за срок от 14 (четиринадесет)
дни на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б.„а" oт Закона за данък върху добавената
стойност и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
Решението може да се обжалва
в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред ВАС.
СЪДИЯ: