Решение по дело №286/2023 на Административен съд - Кюстендил

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Й К“ ООД, [населено място], чрез адв. И. Д. и адв. М. Г., против ревизионен акт № Р-22001022005556-091-001/31.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], в частта потвърдена с решение № 1071/02.08.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, с който вследствие на преобразуване на счетоводния финансов резултат са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2018 г. в размер на 27 347,63 лв. и лихви в размер на 11 725,60 лв., за 2019 г. в размер на 26 163,07 лв. и лихви в размер на 7 896,18 лв., за 2020 г. в размер на 31 072,40 лв. и лихви в размер на 6 227,20 лв. и за 2021 г. в размер на 49 142,13 лв. и лихви в размер на 4 856,68 лв.; задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица по Закона за данъка върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за данъчен период м. 10.2017 г. до м. 12.2017 г. в размер на 2 037,98 лв. и лихви в размер на 1 113,85 лв., за 2018 г. в размер на 27 821 лв. и лихви в размер на 13 446,97 лв., за 2019 г. в размер на 24 473,24 лв. и лихви в размер на 9 249,85 лв., за 2020 г. в размер на 22 880,12 лв. и лихви в размер на 6 354,91 лв., за 2021 г. в размер на 13 733,77 лв. и лихви в размер на 2 174,67 лв. и за м.01.2022 г. до м. 09.2022 г. в размер на 16 944,34 лв. и лихви в размер на 1 660,29 лв. и допълнително са установени задължения по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) за периодите м. 11. 2020 г. и м. 12. 2020 г., като на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5 901,21 лв. за м. 11. 2020 г. и в размер на 1075,70лв. за м. 12.2020 г., и съответните лихви - 1507, 25 лв. за м. 11. 2020 г. и 193, 08 лв. за м. 12. 2020 г.

В жалбата се излагат доводи за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, по съображения за издаването му в нарушение на материалния закон. Жалбоподателят оспорва като неправилен и необоснован направения в ревизионния акт и в потвърждаващото го решение на директора на Дирекция "ОДОП" - София извод относно допълнително определените на дружеството задължения по реда на ЗКПО и ЗДДФЛ. Твърди се, че разполага с доказателства за предаването/приемането на стоките и/или услугите по всяка една фактура. Сочи също, че в ревизионния доклад или в потвърджаващото го решение не се съдържат данни, които да обосновават твърденията за липса на доказателства за направените от дружество разходи. Сочи също, че необосновано е и отказано признаването на правото на данъчен кредит. Моли се за отмяна на ревизионния акт в обжалваната му част. Претендират се разноски.

Ответната страна – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител гл. юрк. М. М., оспорва жалбата като неоснователна и моли да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Административен съд - Кюстендил, след като взе предвид наведените в жалбата доводи, изразеното становище на процесуалния представител на ответника по оспорването и се запозна с приетите по делото писмени доказателства, намира за установено от фактическа страна следното:

Административното производство е започнало на основание заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22001022005556-020-001/20.10.2022 г., с обхват задължения за корпоративен данък за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2021 г. и данък върху добавената стойност за периода 01.01.2018 г. – 31.08.2022 г. ЗВР е издадена от началника на сектор „Ревизии“ в отдел „Ревизии“ към дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София (оправомощен орган по приходите, съгласно заповед № РД-02-128/18.02.2020 г. на директора на ТД на НАП – София. ЗВР е връчена електронно на ревизираното дружество на 26.10.2022 г. Определен е срок от три месеца за извършване на ревизията от връчване на ЗВР, който е продължен съответно до 24.02.2023 г. със заповед за изменение на ЗВР № Р-22001022005556-020-002/24.01.2023 г. и до 24.03.2024 г. със заповед за изменение на ЗВР № Р-22001022005556-020-003/22.02.2023 г. На 22.03.2023 г. е издадена заповед за изменение на ЗВР № Р-22001022005556-020-004, с която е разширен обхватът на ревизията, като в нея е включен и данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за периода 01.10.2017 г. – 30.09.2022 г., връчена електронно на 22.03.2023 г. (лист 34).

Резултатите от ревизията са отразени в Ревизионен доклад (РД) № Р-22001022005556-092-001/07.04.2023 г., който е подписан от ревизиращия екип, връчен по електронен път на 07.04.2023 г.

Срещу така съставеният РД са депозирани възражения от данъчно задълженото лице, които са приети за частично основателни, поради което е преценено, че не следва да бъде преобразуван счетоводният финансов резултат за 2018 г. – 2021 г. в посока увеличение със сумата на разходите по фактури за гориво и материали, издадени от K P ***.

Ревизията е приключила с издаването на процесния ревизионен акт № Р-22001022005556-091-001/31.05.2023 г., издаден от Т. Б. Г. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията и С. М. М. на длъжност главен инспектор на приходите – ръководител на ревизията. Същият е връчен на оспорващото дружество на 02.06.2023 г. по електронен път.

Срещу ревизионния акт е подадена жалба на 15.06.2023 г., от "Й К" ООД срещу определените задължения (лист 130). По повод на жалбата е постановено и решение № 1071 от 02.08.2023 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, с което ревизионният акт е потвърден в частта на установените задължения по ЗКПО за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г., определените задължения по ЗДДФЛ за периодите от м. 10.2017 г. до м. 09.2022 г. и установените задължения по ЗДДС за м. 11.2020 г. и м. 12.2020 г.

Решението е връчено на оспорващото дружество на 07.08.2023 г., видно от приложеното по делото удостоверение за извършено връчване по електронен път (л. 21).

В хода на ревизионното производство са извършени редица процесуалния действия с цел установяване на относимите факти и обстоятелства, подробно изброени в ревизионния доклад, който на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК се явява неразделна част от ревизионния акт.

В хода на ревизията е установено, че за ревизирания период жалбоподателя декларира дейност – международен транспорт, като няма собствени или наети офиси, складове или търговски обекти. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за коректното определяне на данъчните задължения, на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК, на ревизираното лице са били връчени искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ), както следва: ИПДПОЗЛ № Р-22001022005556-040-001/26.10.2022 г.; ИПДПОЗЛ № Р-22001022005556-040-002/07.11.2022 г.; ИПДПОЗЛ № Р-22001022005556-040-003/13.01.2023 г.; ИПДПОЗЛ № Р-22001022005556-040-004/01.02.2023 г. и ИПДПОЗЛ № Р-22001022005556-040-005/20.02.2023 г. Изискана е информация за наличие на издадени кредитни известия към фактурите за ревизирания период, номер и дата на КИ, данъчна основа и ДДС на КИ, както и основанието за издаване на КИ. В изпълнение на тези искания, от ревизираното лице са представени доказателства по електронен път, подробно описани в РД.

От проверяващия екип, на основание чл. 57 от ДОПК са изпратени искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица (ИПДПОТЛ) – Изпълнителна агенция „Автомобилна администрация“ и до дружеството, осъществяващо счетоводното обслужване на жалбоподателя – „ГГ А Кт“ ООД. Отделно, са извършени справки в информационните системи на НАП и Агенция по вписванията – ТР за установяване на регистрационни данни, извършване дейност, декларирани и плащани публични задължения, установяване на клиенти и доставчици и др. данни за ревизираното лице. Също така, извършена е проверка на първичната счетоводна и търговска документация на адреса на управление на ревизираното лице, като от жалбоподателя не са представени оригинални първични и вторични счетоводни документи и регистри. Представени са два класьора копия на документи – разходни фактури, заповеди за командироване, част от фактурите и договори на/с доставчици от Република Северна Македония – Д. П. ДООЕЛ, Ц. К., И. Й. ДООЕЛ, Д. Т. ДООЕЛ Скопие, Й. К. ДООЕЛ Скопие, Й. Ш. ДООЕЛ.

След анализ на представените документи органите по приходите са направили следните фактически констатации и правни изводи:

Относно определените задължения по ЗКПО:

За отчетната 2018 г. при ревизията е установено, че от дружеството е подадена годишна данъчна декларация (ГДД) по ЗКПО, с която е деклариран данъчен финансов резултат печалба в размер на 12 042,56 лв. и дължим данък 1 204,26 лв. При извършен анализ на представените документи, в т.ч. хронология на счетоводна сметка 401 „Доставчици“ е установено, че „Й К“ ООД има задължения по фактури, издадени му от негов доставчик „Д Т Д С“: фактура 00012/25.01.2013 г. за сума в размер на 21 555, 20 лв.; фактура 00032/25.01.2013 г. за сума в размер на 19 967, 07 лв.; фактура 00038/03.10.2013 г. за сума в размер на 14 434, 02 лв.; фактура 00145/20.12.2013 г. за сума в размер на 12 896, 74 лв. и фактура 00146/20.12.2013 г. за сума в размер на 19 214,07 лв., които задължения не са погасени. Същите са в общ размер на 88 067,10 лв. Данните за доставчика, датата на настъпване на изискуемостта (прието е, че това е датата на издаване на съответните фактури), и дължимите суми са описани в РД на стр. 15. Посочено е, че доколкото ревизираното лице прилага Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия, то в случая приложение намира Счетоводен стандарт (СС) 18 „Приходи“. Съгласно буква „г“, т. 2 от посочения стандарт, при отписване на задължения, приходът се признава при изтичане на давностния срок или при наличие на други основания за отписване на задълженията. При ревизията е прието, че следва да се приложат разпоредбите на чл. 46, ал. 1 ЗКПО и при формиране на данъчния финансов резултат следва да бъде извършено увеличение със сумата на неотчетен счетоводен приход в съответствие с разпоредбите на счетоводното законодателство и приложимия счетоводен стандарт – задълженията погасени по давност в размер на 88 067,10 лв.

Отделно, с оглед представените от дружеството документи, органите по приходите са установили, че по сметка 602 „Разходи за външни услуги“ са отчетени разходи по фактури № 624/15.05.2018 г. на стойност 17 000,00 евро (33 249,11 лв.) и фактура № 922/21.11.2018 г. на стойност 6 370,28 евро (12 459,17 лв.), двете издадени от „Ц К“, с предмет смяна на гуми, гуми и ремонт. Направен е извод, че представените документи от страна на ревизираното лице не са достатъчно доказателство, че доставчика, който е издал фактурите, е реалния изпълнител на услугите. Не са представени доказателства, че услугите са реално получени. Прието е, че издадените от „Ц К“ фактури не отразяват вярно и точно стопанските операции и разходът по тях се явява документално необоснован, което е довело до намаляване на финансовия резултат на ревизираното лице, с оглед на което е обоснован извод за отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, поради което и на основание на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО и чл. 16, ал. 2 ЗКПО органът по приходите е увеличил счетоводния финансов резултат със сумата от 45 708,28 лв., по фактури издадени от „Ц К *********.

В хода на ревизионното производство е установено също, че за 2018 г. "Й К" ООД е отчело разходи за командировки в общ размер на 139 700,99 лв., които са осчетоводени по сметка 609 (други разходи). Не са представени документи относно осчетоводените разходи, даващи информация за командированото лице, включващи причината за командироване, дестинацията и отчет за свършената работа. Органите по приходите са установили, че по посочените счетоводни сметки са осчетоводени разходи за командировки, за които е прието, че не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО.

Така след корекциите вследствие на преобразуване на счетоводния финансов резултат са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2018 г. в размер на 27 347,63 лв. и лихви в размер на 11 725,60 лв.

За отчетната 2019 г. при ревизията е установено, че от дружеството е подадена ГДД по ЗКПО, с която е деклариран данъчен финансов резултат печалба в размер на 23 429,80 лв. и дължим данък 2 342,98 лв. При извършен анализ на представените документи, в т.ч. хронологичен регистър на счетоводна сметка 401 „Доставчици“ за периода 01.01.2013 г. до 31.12.2022 г., е установено, че „Й К“ ООД има задължения по фактура, издадена му от негов доставчик „Й К Д “: фактура **********/12.12.2014 г. за сума в размер на 25 369,07 лв., които задължения не са погасени. Посочено е, че доколкото ревизираното лице прилага Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия, то в случая приложение намира Счетоводен стандарт (СС) 18 „Приходи“. Съгласно буква „г“, т. 2 от посочения стандарт, при отписване на задължения, приходът се признава при изтичане на давностния срок или при наличие на други основания за отписване на задълженията. При ревизията е прието, че следва да се приложат разпоредбите на чл. 46, ал. 1 ЗКПО и при формиране на данъчния финансов резултат следва да бъде извършено увеличение със сумата на неотчетен счетоводен приход в съответствие с разпоредбите на счетоводното законодателство и приложимия счетоводен стандарт – задълженията погасени по давност в размер на 25 369,07 лв.

Отделно, с оглед представените от дружеството документи, органите по приходите са установили, че по сметка 602 „Разходи за външни услуги“ са отчетени разходи на стойност 168 993,64 лв., издадени от „И Й“ ДООЕЛ, с предмет извършена услуга диспечерски услуги за 12 возила. Фактурите са описани с дата, предмет на извършената услуга и стойност по фактурата на стр. 27 от РД. Направен е извод, че представените документи от страна на ревизираното лице не са достатъчно доказателство, че доставчика, който е издал фактурите, е реалния изпълнител на услугите. Не са представени доказателства, че услугите са реално получени. Прието е, че издадените от „И Йн“ фактури не отразяват вярно и точно стопанските операции и разходът по тях се явява документално необоснован, което е довело до намаляване на финансовия резултат на ревизираното лице, с оглед на което е обоснован извод за отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, поради което и на основание на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО и чл. 16, ал. 2 ЗКПО органът по приходите е увеличил счетоводния финансов резултат със сумата от 168 993,64 лв., по фактури, издадени от „И Й“.

В хода на ревизионното производство е установено също, че за 2019 г. "Й К" ООД е отчело разходи за командировки в общ размер на 198 190,30 лв., които са осчетоводени по сметка 609 (други разходи). Не са представени документи относно осчетоводените разходи, даващи информация за командированото лице, включващи причината за командироване, дестинацията и отчет за свършената работа. Органите по приходите са установили, че по посочените счетоводни сметки са осчетоводени разходи за командировки, за които е прието, че не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО.

Така след корекциите вследствие на преобразуване на счетоводния финансов резултат са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2019 г. в размер на 26 163,07 лв. и лихви в размер на 7 896,18 лв.

За отчетната 2020 г. при ревизията е установено, че от дружеството е подадена ГДД по ЗКПО, с която е деклариран данъчен финансов резултат печалба в размер на 36 055,02 лв. и дължим данък 3 605,50 лв. При извършен анализ на представените документи, установено, че за "Й К" ООД е отчело разходи за командировки в общ размер на 310 723,94 лв., които са осчетоводени по сметка 609 (други разходи). Не са представени документи относно осчетоводените разходи, даващи информация за командированото лице, включващи причината за командироване, дестинацията и отчет за свършената работа. Органите по приходите са установили, че по посочените счетоводни сметки са осчетоводени разходи за командировки, за които е прието, че не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО.

Така след корекциите вследствие на преобразуване на счетоводния финансов резултат са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2020 г. в размер на 31 072,40 лв. и лихви в размер на 6 227,20 лв.

За отчетната 2021 г. при ревизията е установено, че от дружеството е подадена ГДД по ЗКПО, с която е деклариран данъчен финансов резултат печалба в размер на 29 999,80 лв. и дължим данък 2 999,98 лв. При извършен анализ на представените документи, установено, че за "ЙК" ООД е отчело разходи за командировки в общ размер на 491 421,28 лв., които са осчетоводени по сметка 609 (други разходи). Не са представени документи относно осчетоводените разходи, даващи информация за командированото лице, включващи причината за командироване, дестинацията и отчет за свършената работа. Органите по приходите са установили, че по посочените счетоводни сметки са осчетоводени разходи за командировки, за които е прието, че не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО.

Така след корекциите вследствие на преобразуване на счетоводния финансов резултат са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2021 г. в размер на 49 142,13 лв. и лихви в размер на 4 865,68 лв.

Относно допълнително установения данък по ЗДДФЛ:

С РА е прието, че относно леки автомобили - "Б Д Д“, "М" и "Б Д“, заведени от ревизираното дружество в счетоводна сметка 304, като стоки - като подлежаща на продажба движима вещ, посоченото счетоводно отразяване не съответства на фактическото ползване. Установено е, че същите не носят икономическа изгода, т.е. в хода на употребата им не се постига нито увеличение на приходите, нито намаление на разходите. Тези суми според ревизиращите се включват в понятието "скрито разпределение на печалбата" по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ ДР на ЗКПО, за които е дължим данък по чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ.

Също така, прието е от органите по приходите, че през финансовите години 2018 г., 2019 г., 2020 г., 2021 г. и 2022 г., дружеството е изплащало парични средства в брой по фактури към доставчици от Република Северна Македония: Д. П. ДООЕЛ, Ц. К., И. Й. ДООЕЛ, Д. Т. Д. С., Й. К. ДООЕЛ Скопие, Й. Ш. ДООЕЛ и др. осчетоводени от дружеството по счетоводна сметка 501 – Каса. Ревизиращите органи са приели, че изтеглените парични средства от касата на дружеството от собственика се явяват суми изплатени от ревизираното дружество „ЙК“ ООД на управителя на дружеството, т. е. попадат в понятието "скрито разпределение на печалбата" по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ ДР на ЗКПО, за които е дължим данък по чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ.

По отношение на извършените плащания в брой по счетоводна сметка 493 – Разчети със собственици, ревизиращите органи са приели, че собственика на „Й К“ ООД през ревизирания период се е разпоредил с тези средства в своя полза и касаят скрито разпределение на печалбата от патримониума на дружеството в патримониума на неговия собственик, по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО, подлежащ на облагане с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ.

Относно допълнително установените задължения по ЗДДС:

При преглед на данните в представените документи ревизиращият екип е констатирал, че относно покупките на лек автомобил - "Б Д 20 Д“ и "М ЦДИ", дружеството е изпълнило задължението си да начисли данъка с протокол по чл. 117 ЗДДС, като същите са заведени в счетоводна сметка 304 – стоки, т.е. като подлежаща на продажба движима вещ. С оглед на така констатираното, органите по приходите са приели, че леките автомобили са се ползвали, поради което на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 вр. чл. 69 от ЗДДС не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5 901,21 лв. по протокол по чл. 117 ЗДДС № **********/06.11.2020 г. и № **********/31.12.2020 г., включени в дневника за покупки с право на пълен данъчен кредит.

В хода на съдебното производство са представени от жалбоподателя и приобщени като доказателства с превод на български език следните документи: за доставките от „Д П“ - фактури, документи за разплащане – касови ордери и банкови извлечения, договори със съответния доставчик и анекс към тях; за доставките от „Й Ш“ – фактури и приемо – предавателни протоколи към тях, документи за разплащане – касови ордери и банкови извлечения, договор от 04.01.2019 г. и анекс към него; за доставките от „Ц К“ – фактури, касови ордери и договор от 23.04.2018 г.; за доставките от „И Й“ – фактури, документи за разплащане – касови ордери и банкови извлечения, договор от 02.11.2018 г. и анекс към него и трудови договори с работници на длъжност „диспечер“. Приобщени към доказателствения материал по делото са и счетоводните регистри на дружеството жалбоподател за 2018 – 2022 г.

Във връзка със спорните факти относно установените задължения, по делото са назначени и изслушани съдебно-счетоводна и допълнителна съдебно-счетоводна експертизи, като заключенията на вещото лице, които съдът приема за компетентно изготвени, ще бъдат анализирани в съвкупност с останалите доказателства по делото.

От заключението на ССЕ се установяват следните релевантни факти за правния спор, предмет на делото:

По въпроса заприходени ли са надлежно в счетоводството на „Й К“ ООД доставките по отношение на разходите за резервни части и гуми, гориво, сервиз и други, посочени във фактурите от „Ц К“ ДООЕЛ, „Д-П“ ДООЕЛ, „Й Ш“ ДООЕЛ, както и налице ли са към фактурите придружителни документи, удостоверяващи реалното извършване на стопанските операции, вещото лице е установило, че към доставките има приложени документи, обосноваващи разхода, като към фактурите са приложени договори, анекси, протоколи, двустранно подписани и подпечатени. По отношение на данните за осчетоводяване на осъществените плащания по фактурите към посочените доставчици, вещото лице е посочило, че издадените фактури са осчетоводени, издадени са разходни касови ордери, е посочено от вещото лице, че разходите са относими към транспортните средства и извършваната от дружеството дейност с тях.

По въпроса относно данни за възлагане на диспечерски услуги, посочени във фактурите издадени от съответния доставчик и относими ли са те към предмета на дейност на жалбоподателя, съответно как е определена цената за тях, вещото лице е посочило, че е представен договор между „И Й“ ДООЕЛ Скопие и „Й К“ ООД от 02.11.2018 г. и анекс към него, двустранно подписан за издадени фактури в евро за осъществени диспечерски услуги – 12 фактури, всяка за 7 200 евро, платени на територията на Република Македония (стр. 9 от заключението).

По въпроса за разходите за гориво и материали от бензиностанция и дали има различие в начина на осчетоводяване, документирани и отчитане на получените доставки, вещото лице е посочило, че при осчетоводяване на горивото са използвани два начина – осчетоводявани директно на разход и заведено по материалните сметки на дружеството, като начинът на осчетоводяване е зависел от месеца, в който е представена фактурата – когато е представено в следващ месец горивото е осчетоводявано директно на разходи. Експерта сочи, че са представени и данни от тахографи, пътни отчети, отчети за разход гориво и изминати километри по дни и други данни, като справките съдържат и диаграми с процентни изражение на различните показатели, месечни фактури за платени тол такси, документи за коренспонденция и възлагане на поръчки от фирма LKW Walter, която е посредник при наемане на фирми, извършващи превози.

Относно данни за издадени заповеди за командировки на служители на дружеството жалбоподател вещото лице е отчело, че такива са издавани, като са посочени само полагащите се дневни пари и не са се полагали пари за нощувка и пътни разходи. В заключението се сочи още, че към 23.01.2024 г. за процесния период дружеството е назначило персонал, като са посочени техните имена и длъжности на л. 10 от заключението. Посочени са и транспортните средства по вид и брой, с който дружеството разполага през процесния период. Според вещото лице счетоводството на дружеството е водено редовно.

От допълнителната ССЕ се установява, че за м. декември 2017 г. и м. януари 2018 г. от един от съдружниците на дружеството – Й. З., са направени две вноски в брой, на обща стойност 94 999, 49лв. и остатък по партидата от други вноски и плащания – 0,51 ст., общо внесени 95 000 лв.

При така установената фактическа обстановка, съдът приема от правна страна следното:

Жалбата срещу ревизионния акт, в частта потвърдена по административен ред е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК и след изчерпване на възможността за обжалване по административен ред, поради което се явява процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото заповед № РД-01-128/18.02.2020 г. на директора на ТД на НАП - София, на основание чл. 11, ал. 3 от ЗНАП и чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл. 112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл. 113, ал. 3 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел "Ревизии" към дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София. В случая издателят на заповедта за възлагане на ревизия – Т. Б. Г., с оглед на заеманата длъжност - началник сектор „Ревизии“ в отдел "Ревизии" към дирекция "Контрол" при ТД на НАП, е сред органите, посочени в т. 1 от заповедта на директора на ТД на НАП - София, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР.

Съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК ревизионния акт се издава съвместно от органа възложил ревизията и от ръководителя на ревизията, определен със заповедта за възлагане на ревизия. В процесния случай това са Т. Б. Г., надлежно овластен с правомощие по възлагане на ревизии по силата на посочената по-горе заповед на директора на ТД на НАП – София и ръководителят на ревизията С. М. М., определена със заповед за възлагане на ревизия № Р-22001022005556-020-001/20.10.2022 г.

РА е издаден в рамките на законоустановените срокове и в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма, с извършено позововане на изготвения ревизионен доклад. Изложение на фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържа и в ревизионния доклад, който е неразделна част от РА (чл. 120, ал. 2 от ДОПК). Съгласно константната съдебна практика, мотивите на ревизионния доклад, когато са възприети от компетентните органи, се явяват и такива на приключващия ревизията акт.

Не се констатират нарушения на процесуалните правила при осъществяване на действията от страна на приходната администрация. На задълженото лице е била предоставена възможност да представи изисканите му документи и сведения в хода на извършената му ревизия, същото е било редовно уведомявано за откриването на ревизионното производство и за всички последващи действия на органите по приходите. Органите по приходите са попълнили преписката с необходимите според тях доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните във връзка с определянето на съответните задължения обстоятелства.

По съответствието на оспорения ревизионен акт с материалния закон, съдът намира следното:

В частта относно установените задължения по ЗКПО:

По отношение на преобразуването на счетоводния финансов резултат със сумата от 88 067,10 лв. за 2018 г. за доставчик „Д Т Д С“ и съответно със 25 369,07 лв. за 2019 г. за доставчик „Й К Д С“, като основание за преобразуването ревизиращите са посочили разпоредбата на чл. 46, ал. 1 ЗКПО, като са приели, че задълженията на ревизираното лице към посочените доставчици не са отписани и не са отчетени счетоводни приходи в резултат на отписването и е настъпило обстоятелството по чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО.

Съдът намира, че извършената от приходните органи регулация на неотписаните задължения за данъчни цели изцяло е съобразена с посочената разпоредба на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО, съгласно която при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на ДЗЛ, като увеличението се извършва в годината, в която задълженията са погасени по давност, но не повече от 5 години от момента, в който задължението е станало изискуемо. В тези случаи и съгласно буква „г“, т. 2 от Приложение към СС 18 при отписване на задълженията в предприятието се формира приход, който се признава при изтичане на давностния срок или при наличие на други основания за отписване на задълженията.

Следва да бъде отбелязано, че разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО поставя краен срок, с настъпването на който следва да бъда извършено данъчно преобразуване в увеличение на счетоводния финансов резултат. Този краен срок е дефиниран от законодателя като "5 години за задълженията с петгодишен давностен срок от момента, в който задължението е станало изискуемо". Задълженията стават изискуеми на датата на падежа им, която в случая правилно е определена, че е през 2013 г. и 2014 г., респ. крайният 5 годишен срок по чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО изтича през ревизираните 2018 г. и 2019 г. След като жалбоподателят не е отписал счетоводно задълженията си към „Д Т Д С“ и „Й К ДС“, а и както правилно се сочи от ответника същият не излага никакви възражения в тази насока, посочените задължения следва да бъдат регулирани за данъчни цели. Счетоводно неотписаното задължение се регулира посредством увеличаване на счетоводния финансов резултат на това данъчно задължено лице със сумата на неотчетеното като счетоводен приход, подлежащо на отписване задължение.

По отношение на увеличението на счетоводния финансов резултат за 2018 г. и 2019 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от същия закон, съответно в размер на 45 708,28 лв. по фактури, издадени от „Ц К“ и на стойност 168 993,64 лв. по фактури, издадени от „И Й“ ДООЕЛ, съдът приема следното:

Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗПКО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е прието, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Първичният счетоводен документ е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция (чл. 4, ал. 2 от ЗСч). Цитираните разпоредби водят до извод, че за да е обоснована една стопанска операция, то не е достатъчно да е налице само и единствено издаден първичен счетоводен документ. Нужно е този документ от една страна да отразява вярно стопанската операция. Верността на отразената операция се обуславя, както в числовите параметри, така и в основанието на което е издаден документа, в това число и на обстоятелството дали стопанската операция съответства на действително извършени действия, т. е. дали реално е извършена. Следователно един стопански субект, който претендира съществуването на една стопанска операция следва да има възможност да докаже нейната реалност. В случая реалността на доставката и документите подкрепящи информацията в първичния счетоводен документ, удостоверяват документалната обоснованост на разходите по смисъла на чл. 10 от ЗКПО.

В настоящия случай, спорните разходи не могат да бъдат третирани като документално обосновани, тъй като в хода на ревизията е доказано, че издадените фактури документират стопански операции, за които не може да се приеме, че са реално извършени между посочените във фактурите контрагенти. От доказателствата по делото не се установява разходите, отчетени от ревизираното дружество да са обосновани. Следователно при констатирана липса на реалност на доставките по фактурите, издадени от „Цеце Ком“ за 2018 г. и от „И Й“ ДООЕЛ за 2019 г. , следва категоричен извод, че отчетените във връзка с тях разходи не отразяват вярно стопанските операции, съответно не са документално обосновани и на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО същите не следва да се признават за данъчни цели. Предвид това съдът намира, че в случая правилно органите по приходите са се приложили чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО при увеличението на счетоводния финансов резултат за всеки от ревизираните данъчни периоди със стойността на отчетните разходи по фактурираните доставки от посочените доставчици. В тази насока следва да се има предвид, че заключението на вещото лице не може да установи реалност на доставките, тъй като процесуалните норми не възлагат на вещото лице преценка на доказателствата по делото.

По отношение на непризнатите командировъчни разходи:

Правилно органите по приходите са приели, че за ревизираните 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. следва да се извърши корекция в посока увеличение на декларираните финансови резултати с отчетените командировъчни разходи на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Според общият принцип на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон.

Условията и редът за командироване, осъществяване и отчитане на служебните командировки и специализации в чужбина, правата и задълженията на командироващите органи и на командированите лица са регламентирани с Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина (НСКСЧ). Съгласно чл. 5, ал. 1 от НСКСЧ в относимата й редакция, командироването в чужбина се извършва въз основа на писмена заповед, която следва да съдържа реквизитите, посочени в ал. 2 на същата разпоредба. С разпоредбата на чл. 37, ал. 1 от НСКСЧ е регламентирано, че дневните пари се отчитат съобразно фактическия престой в страните и времето на пътуването по данни от печатите и отметките в задграничния паспорт за влизане и излизане. При липса на такива печати и отметки се приемат данните от транспортния документ. Съгласно чл. 39, ал. 1 от НСКСЧ, в 10-дневен срок от завръщането си командированите лица представят на съответния ръководител, издал заповедта, или на определено от него длъжностно лице, доклад за извършената работа.

В случая, ревизираното лице, в чиято тежест е да докаже наличието на предпоставките за признаване за данъчни цели на процесните разходи за командировки, не представя доказателства за документална обоснованост на същите. Представените от ревизираното дружество заповеди за командировка за отчетените през 2018 г. разходи по сметка 609 (други разходи) в размер на 139 700, 99 лева, за отчетените през 2019 г. разходи по сметка 609 (други разходи) в размер на 198 190,30 лева, за отчетените през 2020 г. разходи по сметка 609 (други разходи) в размер на 310 723,94 лева и отчетените през 2021 г. разходи по сметка 609 (други разходи) в размер на 491 421,28 лева не съдържат реквизитите по чл. 5, ал. 2 от НСКСЧ.

Изводите на ревизиращите органи по приходите не се опровергават и от заключението на вещото лице. В заключението си вещото лице М. В. е констатирала, че приложените заповеди за командировки съдържат името на дружеството, булстат на дружеството, името на командированото лице, цел на командировката – извършване на международен транспорт в ЕС. За всички командировки са изплащани средства за дневни разходи, като не са се полагали пари за нощувка и пътни разходи.

Следователно ревизираното лице не доказа релевантния факт отчетените разходи за командировки да са документално обосновани, като не е приложима хипотезата на чл. 10, ал. 2 от ЗКПО, тъй като за липсващата информация по отношение на отчетените разходи по сметка 609 не са налице други документи, които я удостоверят. При липса на подробна отчетност и разходнооправдателни документи, които да отговарят на изискванията за документална обоснованост правилно е прието от ревизиращия екип, че следва да се извърши увеличение на финансовите резултати на дружеството с документално необоснованите разходи за командировки и законосъобразно с ревизионния акт са установени в тази насока допълнителни задължения за корпоративен данък за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. съответно в размер на 139 700, 99 лева, 198 130, 30 лв., 310 723,40 и 491 421, 28 лв., ведно с лихви за забава.

В този смисъл, съдът намира жалбата в тази част за неоснователна.

По ЗДДФЛ:

Според дефиницията, дадена с § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО, скрито разпределение на печалба са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица.

В случая правилно, за да направи извод, че осчетоводените в счетоводна сметка 304 суми в общ размер 74 177,22 лв. (от които 40 759,50 лв. относно МПС [Марка] за периода 01.10.2017 г. – 31.12.2017 г. и 33 417,72 лв. относно МПС [Марка] и МПС [Марка] за периода 01.10.2020 г. – 31.12.2020 г.), представляват скрито разпределение на печалба, ревизиращият орган е приел, че посочените МПС неправилно са заведени като стоки, тъй като са се ползвали. Установено е, че счетоводното отразяване на съответства на фактическото положение. Жалбоподателят, който носи доказателствената тежест в настоящото производство, не ангажира необходимата пълнота от доказателства, с които успешно да опровергае, посредством проведено пълно насрещно доказване установените в ревизионния акт фактически констатации в тази насока.

По отношение на извършените разплащания в брой по фактури с доставчици от Република Северна Македония - Д. П. ДООЕЛ, Ц. К., И. Й. ДООЕЛ, Д. Т. Д. С., Й. К. ДООЕЛ Скопие, Й. Ш. ДООЕЛ, по делото е безспорно установено, че изтеглените парични средства от касата на дружеството от собственика се явяват суми изплатени от ревизираното дружество на управителя, поради което напълно покриват характерните черти на понятието "скрито разпределение на печалба". В хода на ревизията не са представени разходнооправдателни документи и документи, доказващи движението на парични средства. В хода на ревизията също не са представени данни относно местонахождението на паричните средства, не са ангажирани доказателства и дали процесната сума е използвана за дейността на дружеството, както и дали се намира в притежание на дружеството. Съдът намира за обоснован и правилен извода на ревизиращия екип, че това е скрито разпределение на печалба в полза на съдружниците през ревизирания период от 01.10.2017 г. до 30.09.2022 г. и подлежи на облагане като доход по чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ с данъчната ставка от 5 % по чл. 46, ал. ЗЗДДФЛ. Задължен за внасяне на данъка е платеца на дохода по силата на чл. 65, ал. 3 ЗДДФЛ, поради което правилно с обжалвания ревизионен акт задължението е вменено за "Йофи Къмпани" ООД.

По отношение на извършени разплащания в брой по счетоводна сметка 493 – Разчети със собственици, съдът намира, че правилно, при липса на друго доказано от ревизираното лице основание за предоставените суми в брой на управителя на дружеството, органите по приходите са приели, че „ЙК“ ООД през ревизирания период е извършило скрито разпределение на печалба и са определили полагащ се данък на основание чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ. Липсват каквито и да било доказателства при доказателствена тежест за дружеството, че процесните суми се намират в дружеството. Притежаването не може да бъде доказано и с допълнителното заключение на вещото лице, от една страна, а от друга страна, разходните касови ордери са частни документи и са съставени единствено за нуждите на ревизията, поради което нямат доказателствена стойност.

Отделно, по делото е установено, че липсващите суми от сметка 501 не са използвани като разходи за управление, поради което напълно покриват характерните черти на понятието скрито разпределение на печалба. Поради липсата на доказателства, че тази сума е свързана с осъществяваните от дружеството разходи за управление, съдът намира за обоснован и правилен извода на ревизиращия екип, че това е изплатен дивидент под формата на скрито разпределение на печалба и подлежи на облагане като доход по чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ с данъчната ставка от 5% по чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ. Задължен за внасяне на данъка е платеца на дохода по силата на чл. 65, ал. 3 от ЗДДФЛ, поради което правилно с обжалвания ревизионен акт задължението е вменено за "Й К" ООД.

Съдът намира жалбата и в тази част за неоснователна.

Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит във връзка с придобиване на лек автомобил "Б Д“ и лек автомобил „М Е 200“:

С РА на дружеството не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5 901,21 лв. за данъчен период м. 11. 2020 г. и в размер на 1075,70 лв. за данъчен период м. 12.2020 г., упражнен във връзка с покупка на посочените автомобили. Като правно основание за отказа е посочено наличие на хипотеза по чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС. За извършените покупки са издадени съответно протоколи по чл. 117 ЗДДС № *********/06.11.2020 г. и № *********/31.12.2020 г., включени в дневниците за покупки и продажби.

В случая, спорът се свежда до това налице ли е право на данъчен кредит за придобиващия и приложимо ли предвиденото ограничение в чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. Съгласно посочената разпоредба правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато е придобит или внесен мотоциклет или лек автомобил. В алинея втора на чл. 70 ЗДДС са уредени хипотези, при които разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС не се прилага. С оглед данните по делото съдът намира, че събраните по делото доказателства не установяват автомобилите да са използвани в икономическата дейност на дружеството (изключението по чл. 70, ал. 2, т. 1 ЗДДС). Доказателства в тази насока са били изисквани от задълженото лице още в хода на проведеното ревизионно производство, но такива не са представени. Макар и да не е толкова съществено, като косвено обстоятелство в тази насока следва да се посочи и обстоятелството, че автомобилите не са били заведени счетоводно като дълготраен материален актив, а като стока по сметка 304. В тази насока съдът намира, че завеждането на автомобила в счетоводството на "Й К" ООД като стока по сметка 304, а не като дълготраен материален актив, който да е част от актива на предприятието на търговеца и който ежегодно да бъде амортзиран, изключва предназначението му за икономическата дейност на ревизираното дружество.

При така установените факти, които не са оборени в хода на оспорването, РА в частта непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 6 683,54 лв. е законосъобразен, поради което жалбата следва да се отхвърли и в тази й част.

Предвид гореизложеното, съдът намира, че процесния ревизионен акт в обжалваната част е законосъобразен, а жалбата се явява неоснователна, поради което следва да бъде отхвърлена.

При този изход на делото и своевременно заявеното искане, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 17 238,60 лв., определено на основание чл. 8, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното, Административен съд – Кюстендил,

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Й К“ ООД, [населено място], ревизионен акт № Р-22001022005556-091-001/31.05.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], в частта потвърдена с решение № 1071/02.08.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА „Й К“ ООД, [населено място] да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, сумата от 17 238,60 (седемнадесет хиляди двеста тридесет и осем лева и шестдесет стотинки) лева, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението може да бъде обжалвано пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му.