РЕШЕНИЕ
№ 91
гр.
Пловдив, 11.01.2019 г.
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Пловдив,
ІІ-ри състав, в открито заседание на деветнадесети декември, 2018 г. в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИЧО
ДИЧЕВ
при секретар Стефка
Костадинова като разгледа административно дело № 1249 по описа на съда за 2018
г., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК, обн.
ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г. в сила от 01.01.2006 г./ във вр. с чл. 145, ал. 1
от Административнопроцесуалния кодекс /АПК, Обн., ДВ, бр. 30 от 11.04.2006 г.,
в сила от 12.07.2006 г./
Образувано
е по жалба на „М.Г.“ ЕООД, гр. ** **, ул. „** **“ № 49, вх. А, ет. 1, ЕИК по
БУЛСТАТ ** **, представлявано от ** ** **, против ревизионен
акт № Р-16002416005384-091-001/11.12.2017 г., издаден от ** ** **на длъжност
началник сектор, възложил ревизията и ** ** **на длъжност главен инспектор по
приходите – ръководител на ревизията, при ТД на НАП *, потвърден с
Решение № 172 от 26.03.2018 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” при ЦУ на НАП -
гр. * за установената дължима сума по ЗДДС от 22 262,40 лв., ведно с
начислените лихви в размер на 5 190,55 лв.
В
жалбата се твърди материална незаконосъобразност и необоснованост на обжалвания
административен акт, като са изложени подробни съображения. В съдебно заседание
процесуален представител поддържа жалбата и претендира разноски, съгласно
представен списък.
Ответникът
чрез процесуален представител изразява становище, че жалбата е неоснователна и
моли съда да я отхвърли. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение. Допълнителни съображения излага в писмена защита.
Жалбата е подадена в срок и от лице, за което актът
е неблагоприятен, следователно е процесуално допустима. Разгледана по същество,
същата е неоснователна.
Извършената
на „М.Г.“ ЕООД ревизия обхваща задължения по ЗДДС за периодите от 01.03.2015 г.
до 31.03.2015 г., от 01.05.2015 г. до 31.05.2015 г. и от 01.07.2015 г. до
31.12.2015 г. През ревизирания период дейността на дружеството е рекламна,
издателска и печатарска, изработка и монтаж на рекламни материали и съоръжения.
І. В
хода на ревизията органите по приходите не са признали на
дружеството-жалбоподател намаления в начисления ДДС за м.12.2015 г. в общ
размер на 616,60 лв. по кредитни известия /КИ/, издадени към фактури, както
следва:
-
фактура № 867/03.11.2011 г. с ДО 230,00 лв. и ДДС 46,00 лв., с предмет „отпечатване
на РVС стикери“ и КИ № 1970/30.12.2015 г. със същите суми, издадени на „** “
ЕООД /л.982-983/;
- фактура
№ 971/07.02.2012 г. с ДО 210,00 лв. и ДДС 42,00 лв., с предмет „отпечатване на
винилно платно“ и КИ № 1971/30.12.2015 г. със същите суми, издадени на „** “
ООД /л. 980-981/;
- фактура
№ 1762/10.02.2015 г. с ДО 585,00 лв. и ДДС 117,00 лв., с предмет „изработка
менюта“ и КИ № 1972/30.12.2015 г. със същите суми, издадени на „** “ ЕООД
/л.978-979/;
- фактура
№ 796/20.09.2011 г. с ДО 108,00 лв. и ДДС 21,60 лв., с предмет „печат на
винилни платна“, издадена на „** “ ООД с ново наименование „** “ ООД и КИ №
1973/30.12.2015 г. със същите суми, /л.976-977/;
- фактура
№ 221/29.04.2010 г. с ДО 1 950,00 лв. и ДДС 390,00 лв. с предмет „последна
вноска по договор 101/22.02.2010 г.“ и КИ № 1975/30.12.2015 г. със същите суми,
издадени на „** “ ЕООД /л.974-975/.
Във
връзка с тези КИ в отговор на отправени ИПДПОЗЛ от страна на жалбоподателя е
представен Договор за изработка № 101 от 22.02.2010 г., сключен с „** “ ЕООД за
изработка на доставка и монтаж на светещи букви, печат на канаваца и изработка,
доставка и монтаж на светещо 4 D лого
/л.999/, както и са дадени обяснения, че основанието за тяхното издаване /на КИ/
е: „…отказани и неплатени поръчки от
клиенти“. /л.853/. Органите по приходите са извършили проверка в ПП ВАТ 14,
в хода на която са установили, че спорните КИ не са включени в дневниците за покупки
на дружествата, отразени като техни получатели. С оглед на така събраните
доказателства, ревизиращите са достигнали до извода, че издадените КИ са
съставени без основание, което е довело до необосновано намаляване на сумата на
начисления ДДС, респ. на следващия се такъв за внасяне. Това е така, защото
липсата на плащане е основание за отписване на задължението на въпросния
клиент, но не и основание за издаване на КИ при условие, че доставката е
осъществена, освен това в приложения договор са уредени права по неустойки и
лихви за забава за всяка от страните, а и няма данни да са възникнали
обстоятелства, които да водят до разваляне на доставките и да са основание за
издаване на ДКИ по реда на чл. 115 от ЗДДС.
ІІ. На
следващо място органите по приходите са отказали на ревизираното дружество
правото на приспадане на данъчен кредит по фактури и доставчици, както следва:
1. На
основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен
кредит в общ размер на 9 985,95 лв. по 3 бр. фактури, издадени от „**“ ЕООД, а именно:
-
фактура № 42/23.07.2015 г. с ДО 20 318 лв. и ДДС 4 063,60 лв. с предмет
„авансово плащане по договор за печат“ /л. 79/;
-
фактура № 52/31.08.2015 г. с ДО 22 060 лв. и ДДС 4412 лв. с предмет „печат
на винил 2030 кв. м., печат на РVС фолио 835 кв. м. и печат на брошури, плакати
685,588 кв.м.“ /л. 79-гръб/;
-
фактура № 66/30.10.2015 г. с ДО 7551,73 лв. и ДДС 1510,35 лв. с предмет „печат
на винил 3507,940 кв.м., печат на РVС фолио 310 кв. м. и печат на брошури,
плакати 188,000 кв. м. и приспадната „авансово изплатена сума – 12 467,00
лв.“ /л. 80-гръб/.
На
доставчика е извършена насрещна проверка, в хода на която от същия са
представени документи и обяснения /л.789 и сл./, в които е посочено, че
основният предмет на дейност на дружеството е рекламна дейност, включваща печат
на рекламни материали, отдаване под наем на рекламно-информационни елементи тип
„Пиза“, както и абонаментно обслужване на рекламни съоръжения. Дейността на
дружеството се осъществява в наета от „** “ АД производствена база, намираща се
в гр. ** **, кв. Индустриален, в която се съхраняват стоково-материалните
ценности и ДМА. Посочва се и че дружеството-жалбоподател осъществява дейността
си в същата база, като между двете дружества /„М.Г.“ ЕООД и „**“ ЕООД/ има подписан договор за
съвместна дейност от 01.06.2015 г. /л.791/. По отношение на процесните доставки
е представен Договор за печат на рекламни материали от 08.06.2015 г. /л.834/.
Органите по приходите са установили, че доставчикът не представя документи,
удостоверяващи наличието на ДМА, както и приемо-предавателен протокол за
оборудването, с което се приема наетият имот от „** “ АД и визирано в договора
за наем.
От
представена справка за персонала на „**“ ЕООД за периода 01.01.2015 г. -
31.07.2016 г. /л.800/ е установено, че назначеният такъв по трудово
правоотношение, е както следва: едно лице – монтажник, считано от 18.09.2015 г.
и три лица - двама монтажници и един технически организатор, считано от
27.01.2016 г. Единият монтажник, назначен на 27.01.2016 г., е освободен от
17.03.2016 г., т.е. за ревизираните периоди доставчикът е разполагал само с
едно лице монтажник, назначено от 18.09.2015 г., в тази връзка е прието, че
същият не разполага с кадрови потенциал за извършване на фактурираните услуги -
печат на винили, фолиа, хартиени плакати/брошури.
Представено
е банково извлечение от 14.09.2015 г. за получено частично плащане от 10 000,00
лв. по фактура № 42/23.07.2015 г. с предмет авансово плащане, извършено от „М.Г.“
ЕООД /л.816/.
Във
връзка с произхода на материалите, е представена фактура № 23/29.07.2015 г.,
издадена от „** “ ЕООД с ЕИК ** за
доставка „по договор“ с ДО 40 000,00 лв. и ДДС 8 000,00 лв.; платежно нареждане
от 03.09.2015 г. за 48 000,00 лв.; Договор за доставка на стоки от 29.07.2015
г.; предавателен протокол от 29.07.2015 г., с посочено място на предаване - гр.
** /л.811 и сл./. Според обяснения на
управителя на дружеството-доставчик материалите, получени от „** “ ЕООД са
доставени с транспорт на доставчика в базата на фирмата в гр. ** **, кв.
Индустриален, база Родопи. Констатирано е от органите по приходите, че товарителници
не са представени, не са представени и банкови извлечения за разплащане, както
с клиента „М.Г.“ ЕООД, така и с предходен доставчик „** “ ЕООД.
В тази
връзка на „** “ ЕООД /доставчик на „**“ ЕООД/ е извършена насрещна проверка, в
хода на която изпратеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК предвид
факта, че негов представител не е намерен на адреса за кореспонденция. Исканите
от дружеството документи не са представени. Извършена е проверка в ИМ на НАП,
при която е установено, че фактура № 23/29.07.2015 г., издадена на „**“ ЕООД с
ДО 40 000,00 лв. и ДДС 8 000,00 лв. е отразена от „** “ ЕООД в дневника за
продажби с предмет плащане, съгласно договор. Във връзка с плащането по същата
от „**“ ЕООД е представен банков документ от 03.09.2015 г. за 48 000,00 лв.
Разплащателният документ е вносна бележка за разплащане по фактура №
23/29.07.2015 г. за сумата от 48 000,00 лв. /л.812/. Ревизиращите са
констатирали, че вносната бележка е подписана и подпечатана от „** “ ЕООД в гр.
** на 03.09.2015 г. и подписът е
идентичен с този на подписа на предал материалите от страна на „** “ ЕООД, а не
на представител на „**“ ЕООД. С оглед на това е направен извод, че „** “ ЕООД е
внесло сумата от 48 000,00 лв. по собствената си сметка за фиктивно оформяне на
плащане по нереална доставка. Наред с това е установено, че в хода на ревизията
„**“ ЕООД не е представил документи, доказващи, че сумата от 48 000,00 лв. по
фактура № 23/29.07.2015 г. е била налична в дружеството и същата е
предадена/изписана от счетоводните касови регистри. Извършена е проверка и в ПП
КАТ, при която е констатирано, че соченият предходен доставчик „** “ ЕООД няма
собствени транспортни средства, с които да се транспортират 6 400 кв.м. винил,
2 400 кв.м. фолио за печат и 1 280 кв.м. хартия за печат. Описаните материали
са изписани като вложени материали за извършените услуги по фактури, издадени
от „**“ ЕООД на „М.Г.“ ЕООД, въз основа на които последното дружество е ползвало
данъчен кредит. Тези документи органите по приходите са приели, че са в
противоречие с Договор за печат на рекламни материали от 08.06.2015 г., с който
„**“ ЕООД приема да напечата „...по
зададен готов дизайн и с материали на вложителя“ /чл. 1 от договора/. „М.Г.“
ЕООД не е представило доказателства за изработка на дизайна, като дружеството
не притежава и квалифициран работник за извършване на такъв дизайн, предвид
представените документи, свързани с персонала. До 18.09.2015 г. „**“ ЕООД няма
назначен персонал по трудово правоотношение - видно от справка за актуалното
състояние на всички действащи трудови договори в „**“ ЕООД в периода 01.07.2015
г. - 31.12.2015 г. От 18.09.2015 г. „**“ ЕООД е назначило монтажник - ** **, за
което лице безспорно не е доказано, че е квалифицирано да извършва какъвто и да
било печат на рекламни материали, тъй като при извършената насрещна проверка,
не са представени такива доказателства. От друга страна, ** ** фигурира във
фактури за гориво, издадени на ревизираното лице като лице, управлявало МПС с
рег.№ **ВК, което превозно средство не е собственост на „**“ ЕООД и/или на „М.Г.“
ЕООД, но за което последното е ползвало данъчен кредит.
Относно
фактура № 42/23.07.2015 г. за авансово плащане по договор за печат с ДО 20
318,00 лв. и ДДС 4 063,60 лв. или общо 24 381,60 лв. е представено банково
извлечение № 37/15.09.2015 г., от което е видно плащане в размер на 10 000,00
лв., т.е. към датата на издаване на процесната фактура с предмет авансово
плащане, плащане не е налице. Освен това е констатирано, че по издадена
последваща фактура № 60/30.09.2015 г., по която сумата от 20 318,00 лв. по
фактура № 42/23.07.2015 г. е приспадната като аванс, не се установява
извършването на реална доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. В хода на
административното обжалване са приложени банкови извлечения за извършени
преводи от „М.Г.“ ЕООД в полза на „**“ ЕООД, в които е установено, че не са
посочени номерата на процесните фактури, а само плащане по фактура. Освен това
изследваните фактури са от м.07, м.08 и м.10/2015 г., а платежните нареждания
са от 2016 г. – м.м.03, 04, 06 и 07 /л.578 и сл./ Предвид
на това е направен извод, че издадените от „**“ ЕООД 3 бр. фактури не
документират реално осъществена доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 1
от ЗДДС, поради което отразеният в тях данък е начислен неправомерно.
2. На
основание чл. 70, ал. 1, т. 2 и ал. 5 от ЗДДС е отказано правото на приспадане
на данъчен кредит в общ размер на 5 090 лв. по 3 бр. фактури, издадени от „**
**“ ЕООД, както следва:
-
фактура № 488/27.03.2015 г. с ДО 5700 лв. и ДДС 1140 лв. с предмет „смени на
билборд платна“, „депозит“ и „наем на автомобил“ /л. 772/;
-
фактура № 508/26.05.2018 г. с ДО 12 000 лв. и ДДС 2400 лв. с предмет „наем на
автомобил“ и „смени на билборд платна“ /л. 773/;
-
фактура № 543/23.12.2015 г. с ДО 7750 лв. и ДДС 1550 лв. с предмет „дизайн,
изработка и печат на луксозни тела за календари“ и „печат на джобни календари“
/л. 775/.
На
доставчика е извършена насрещна проверка, в хода на която в отговор на
отправено ИПДПОЗЛ във връзка със спорните услуги смени на билборд платна, дизайн,
изработка и печат на луксозни тела за календари и печат на джобни календари е
представен Договор за обслужване на рекламни съоръжения от 01.01.2015 г.,
сключен между „М.Г.“ ЕООД - възложител и „** **“ ЕООД – изпълнител, за
обслужване на рекламните съоръжения, собственост на възложителя
/дружеството-жалбоподател/, разположени на територията на ** ** и Републиканска
пътна мрежа. Съгласно чл. 4 от договора на обслужване подлежат и рекламни
съоръжения, наети от възложителя /л.769/. Констатирано е от органите по
приходите, че от страна на доставчика не са представени документи, доказващи
реалното получаване на вложените материали, както и реалното извършване на
услугите по обслужване на рекламните съоръжения на „М.Г.“ ЕООД /собствени и
наети от „** **“ ЕООД/. Дружеството не е представило доказателства за кадрови
потенциал. Извършена е проверка в ИМ на НАП, от която е установено, че през
2015 г. в „** **“ ЕООД са работили трима души по трудово правоотношение - един
технически организатор и двама монтажисти, а от септември още един монтажист. Дружеството
няма наето лице с квалификация за компютърен дизайн, както и лица, които да
изработят и печатат луксозни тела за календари и джобни календари, каквито са
фактурирани с фактура № 543/23.12.2015 г. Не са представени доказателства и за
наличие на материали, които да са вложени в цитираната фактура. Издадените
фактури № 488/27.03.2015 г. и № 508/26.05.2015 г. са за смяна на билборд платна
по договор за обслужване на рекламни съоръжения. Част от тези съоръжения са
собственост на „М.Г.“ ЕООД, а други са наети по Договор от 01.07.2014 г. за
отдаване под наем на рекламни площи тип „Пиза“ от „** **“ ЕООД /л.765/.
Констатирано е също така, че по Договор за обслужване на рекламни съоръжения „**
**“ ЕООД следва да сваля и качва по билбордове на „М.Г.“ ЕООД /собствени и
наети/ рекламните материали. В същото време „** **“ ЕООД отдава своите
билбордове на „М.Г.“ ЕООД, като само ги обслужва. Възложителят по договора „М.Г.“
ЕООД има назначени монтажисти, печатар (който има и квалификация като шофьор
категория „С“), книговезец, оператор компютърна предпечатна подготовка и пр.,
които лица извършват същите дейности. Това се потвърждава от представените
пътни листове, от които е видно, че монтажистите на „М.Г.“ ЕООД ежедневно
сменят рекламни материали в гр. ** ** и по магистралите на страната. Установено
е, че не са представени доказателства за тези 285 бр. смени на рекламни
материали по цитираните фактури от март и май, касаещи периода от 01.01.2015 г.
до 26.05.2015 г., кои лица са ги извършили, на кои дати, за кои обекти, с какви
превозни средства са транспортирани. Освен това не са представени
доказателства, визирани в Договор за обслужване на рекламни съоръжения от
01.01.2015 г. с „** **“ ЕООД като цифрови снимки на обслужените обекти,
детайлни описи за извършена работа и пр. детайлизирани в т. III от договора. Не
е изяснено и за какъв обект в ** става
въпрос в договора, в който е отразено, че снимковият материал от обслужването
се изпраща. Нито „** **“ ЕООД, нито ревизираното лице са декларирали обекти в **
. При това положение е прието, че от сочения за доставчик на процесните услуги не
са представени доказателства за наличие на технически и кадрови капацитет за
извършване на услугите, както и доказателства за реално извършени услуги и
вложените материали и консумативи за извършването им. Жалбоподателят също не е
представил доказателства за получаването им, транспортирането на рекламните
материали от страна на доставчика „** **“ ЕООД, товаро-разтоварната дейност кой
я е извършвал, кои лица са извършвали тези дейности, в кои дни, с чии превозни
средства и пр. Представените от ревизираното дружество множество пътни листове
показват, че неговите работници, вкл. монтажисти са обикаляли обектите по
точките, визирани в анексите към представените договори за реклама. Не са
представени доказателства и за възможността да бъдат изпълнени фактурираните
дизайн, изработка и печат на луксозни тела за рекламни календари и джобни
календари от „** **“ ЕООД. В същото време се установява, че възложителят „М.Г.“
ЕООД разполага с технически, технологичен и кадрови потенциал да извърши всички
фактурирани от „** **“ ЕООД поддръжки на съоръжения и изготвяне на рекламни
материали. Констатирано е и че „** **“ ЕООД и „М.Г.“ ЕООД стопанисват една и
съща производствена база наред с „**“ ЕООД. Предвид на това е направен извод,
че издадените от „** **“ ЕООД 3 бр. фактури в частта им досежно спорните услуги
смени на билборд платна, дизайн, изработка и печат на луксозни тела за
календари и печат на джобни календари, не документират реално осъществена
доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, поради което отразеният
в тях данък е начислен неправомерно.
Във
връзка с приспаднат данъчен кредит в размер на 2 400 лв. по фактури №
488/27.03.2015 г. и № 508/26.05.2015 г., издадени от „** **“ ЕООД в частта им с
предмет - наем и депозит за автомобил **, с рег.№ ** ** от доставчика е
представен Договор за наем на автомобил от 02.03.2015 г. между „** **“ ЕООД -
наемодател и „М.Г.“ ЕООД -наемател за наем на автомобил **, с рег. № ** ** за
сумата от 2 400,00 лв. с вкл. ДДС на месец за срок от 6 месеца /л.762/. Представен
е и Договор за финансов лизинг № 8686/22.11.2012 г. между лизингодател „** **“
ЕООД и лизингополучател „** **“ ЕООД, за покупката на ** **Дизел, ведно с
Тристранно споразумение към договора от дата 08.07.2015 г., с който „** **“
ЕООД като прехвърлител и „М.Г.“ ЕООД като поемател ведно с „** **“ ЕООД приемат
поемателят да придобие ** **от лизингодателя след плащане на всички вноски
/л.754 и сл./. Приложен е талон на МПС с рег.№ ** ** с дата на регистрация
27.08.2015 г. със собственик „** **“ ЕООД и ползвател „М.Г.“ ЕООД. В талона е
отразено, че същият е товарен автомобил N1,
4+1 места /л.69/. Констатирано е от органите по приходите относно ползването на
този автомобил, че не са представени пътни листове и други доказателства, че се
ползва като товарен такъв. Представени са пътни листове за ** **с рег. № ** **,
** **с рег .№ ** **, ** **с рег. № ** ** и ** **15 с рег. № ** **/л.87 и сл./. Констатирано
е, че в дадено писмено обяснение е потвърден фактът, че няма издадени пътни
листове за автомобил ** **, тъй като същият не е управляван. В последствие
обаче, след връчено второ искане за представяне на документи е обяснено, че
автомобилът е управляван от управителя предимно в района на града за ежедневно
закупуване на материали за основната дейност на фирмата, но доказателства в
тази насока не са представени. В хода на административното обжалване са представени
към жалбата три листа, представляващи ксерокопия от пътна книжка за м.05, м.07
и м.08.2015 г. за МПС с рег. № ** **, /л.585/, които е прието, че също не
доказват, че процесният автомобил се ползва за дейността на дружеството, а не
за лични нужди на управителя на „М.Г.“ ЕООД, вписан като водач на същия. В
приложените три листа е констатирано, че липсва посочване на основанието за
извършване на въпросните курсове на движение на МПС, поради което не може да се
приеме, че същите касаят дейността на ревизираното лице. Предвид на това е
направен извод, че не е изпълнен съставът на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, а
именно стоките и услугите да се използват за целите на извършваните от
ревизираното лице облагаеми доставки и чл. 70, ал. 2 от ЗДДС стоките или
услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от
икономическата дейност на лицето.
3. На основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС на „М.Г.“ ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 4 800,00 лв. по фактура № 1/25.05.2015 г., издадена от „** **“ ЕООД с предмет „наем автомобил **“ /л. 712/.
В
отговор на отправени ИПДПОЗЛ дружеството-жалбоподател е представило Договор за
наем на автомобил от 25.05.2015 г., с който „** **“ ЕООД - наемодател и „М.Г.“
ЕООД - наемател се споразумяват за постоянно ползване на автомобил марка ** **,
модел * с рег. № ** ** за срок от една година срещу месечен наем с вкл. ДДС в
размер на 2 400,00 лв. /л. 1173/. Приложен е приемо-предавателен протокол от
01.06.2015 г. /л. 1176/ и талон на автомобила /л. 1177/, от който е видно, че
същият е лек автомобил, с първоначална регистрация 19.05.2015 г., а горивото е
бензин.
На
доставчика „** **“ ЕООД е извършена насрещна проверка, в хода на която наред с
горепосочения договор за наем на МПС, е представен Индивидуален договор за
финансов лизинг № 151528013353/11.05.2015 г. с погасителен план към него до
15.05.2019 г. /л. 732/. Видно от договора „** **“ ЕООД - лизингодател и „** **“
ЕООД - лизингополучател, заедно с „** **“ ЕООД
- съдлъжник и ** ** ** - съдлъжник се договарят за цената на автомобила,
която е 44 268,91 евро или 86 582,47 лв. с вкл. ДДС. Активът е заведен в сметка
205 Транспортни средства, видно от представена справка за начислени амортизации
на ДА към 31.12.2015 г. Представено е и свидетелство за регистрация /талон/ за
лек автомобил ** ** ** , с първа регистрация 19.05.2015 г., с рег. № ** **, 3+1
места, 318kw /426,45 конски сили/. В
талона като собственик е вписан „** “ ЕООД, а като лизингоползвател „** **“
ЕООД /л. 717/.
Във
връзка с договора за наем е представена фактура № 1/25.05.2015 г., издадена от
„** **“ ЕООД с ДО 24 000,00 лв. и ДДС 4 800,00 лв. за наем на лек автомобил **
** Камаро бр.12 х 2 000,00 лв. За съставител на фактурата е отразено лицето **
** - едноличен собственик и управител на „** **“ ЕООД /л. 712/. След извършена
проверка в дневниците за продажба на „** **“ ЕООД за цялата 2015 г. е
установено наличието само на една доставка, а именно тази по фактура №
1/25.05.2015 г., издадена на „М.Г.“ ЕООД, а в дневниците за покупки са отразени
шест броя фактури за покупки от м.05/2015 г., като петте са от „** “ ЕООД за
покупка на МПС на лизинг.
В
отговор на ИПДПОЗЛ, удостоверяващи целта и начина на ползване на наетия лек
автомобил ** ** ** с рег. № ** **, от „М.Г.“
ЕООД са представени месечни пътни листове за м.07, м.08, м.09, м.10 и м.12.2015
г., разпечатани от компютър /л.1140 и сл./, в които е установено, че липсват
задължителни реквизити /месечен пътен лист без шофьор, час на тръгване и
връщане и от-до без връщане, липсват и др. основни реквизити/, от които да е
видно кое е лицето, което го е управлявало и на кои дати, с какви цели и мотиви
и имат ли същите принадлежност към дейността на задълженото лице. Пътните
листове не са издавани за всяко пътуване, а за няколко такива /15-20/ извършени
през съответния календарен месец. В същите е посочен начален и краен
километропоказател, като крайният километропоказател на даден пътен лист е
начален такъв в следващия издаден лист. Разликата между начален и краен
километропоказател съответства на изминатите км по посочените в пътните листове
маршрути. От датите на фактурите за закупен бензин е установено, че гориво на
бензиностанции е зареждано и в съботни и неделни дни, когато дружеството не е
работило, съгласно представени присъствени форми. От техническите параметри на автомобила
е установено, че тя е спортна кола, с 3+1 места, 318 kw /426,45 конски сили/, което е довело до
извод, че същата има представителни функции. Констатирано е също така, че
фактурираният наем на лек автомобил цели ползването на данъчен кредит от страна
на придобиващия автомобила, в случая „** **“ ЕООД, тъй като при придобиването
на лек автомобил възниква право на ДК само, ако с него се извършва облагаема
доставка /чл. 70, ал. 2 от ЗДДС/, а издателят на фактурата няма друг приход
през годината освен тази доставка. Органите по приходите са установили и че едноличният
собственик на капитала на „** **“ ЕООД - ** ** фигурира в пътни листове,
издадени от ревизираното лице за други автомобили, без основание, като на база
същите в „М.Г.“ ЕООД се изписват на разход и се ползва данъчен кредит за
горива, без да е обвързан разходът им с независимата икономическа дейност на
ревизираното лице. С оглед на това, че „М.Г.“ ЕООД не представя доказателства,
че процесният автомобил ** ** ** , с рег. № ** ** е ползван за независимата
икономическа дейност на дружеството и ползваният данъчен кредит за наем е
свързан с извършване на облагаеми доставки, което условие за право на
приспадане на данъчен кредит е определено в чл. 69 от ЗДДС, то органите по
приходите са приложили нормата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, като основание
за отказ на данъчен кредит.
4. На основание
чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС на „М.Г.“ ЕООД е отказано правото на
приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 769,85 лева по фактури и
доставчици, както следва:
-
фактура № **********/22.02.2015 г. с ДО 239,33 лв. и ДДС 47,87 лв., издадена от
„** **“ ЕООД с предмет „килим“ /л.1137/;
- 2
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с предмет „хотелски услуги“ и ДДС в общ
размер на 79,35 лв. /л.1135-1136/. Установено е, че са фактурирани хотелски
услуги в „** **“ - нощувки пакет с 9 % ДДС и други хотелски услуги с 20% ДДС.
Във фактурите не е отразено конкретно физически лице, което да е нощувало, а
юридическият субект „М.Г.“ ЕООД, не може да ползва легло/стая и др. хотелски
услуги. Жалбоподателят не е представил командировъчни заповеди, от които да е
видно командироването на работник/служител във Велинград и задачата му за
изпълнение именно в това населено място - курортен център. Във фактурата с 20%
ДДС не е отразено какво точно е предоставено-храна, напитки, спа-процедури;
- 5
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с ДО в общ размер на 516,08 лв. и ДДС в
общ размер на 103,21 лв. /л. 84 и сл./. Констатирано е, че с въпросните фактури
са закупени кока-кола, натурален сок, бонбони, фъстъци, вафли и десертен крем,
уиски различни видове, безалкохолни, коледни украси, къщички за птици, ролер,
детски играчки, шоколадови бонбони и сладки, омекотител, чашки и вилички за
еднократна употреба и пр.
-
фактура № 1002480/21.11.2015 г. с ДО 101,08 лв. и ДДС 20,22 лв., издадена от „**
**“ ООД с предмет „Кордата БТС15 чанта на колела делукс-скейт“ и „флумастери
/л. 82-гръб/;
-
фактура № *********/21.11.2015 г. с ДО 298,33 лв. и ДДС 59,67 лв., издадена от
„** **“ ООД /л.83/;
След
извършена справка в интернет сайтове на „** **“ ООД и „** **“ ООД органите по
приходите са констатирали, че фактурираните стоки са бутикови дрехи и чанта.
-
фактура № 70008388/25.12.2015 г. с ДО 683,01 лв. и ДДС 136,60 лв., издадена от
„** **“ ЕООД с предмет различни по вид и количество коледни украси, коледни
чорапи, коледни покривки, камина „Димплекс“ и пр. /л.83/;
-
фактура № **********/31.12.2015 г. с ДО 468,42 лв. и ДДС 81,58 лв., издадена от
„** **“ ООД с предмет „проведен семинар“ /л.82/. Констатирано е, че във фактурата
са отразени 2 бр. нощувки от ** **/Хотел „** **“/, който е син на
представляващия „М.Г.“ ЕООД - ** ** **, но след извършена проверка в ПП на НАП
е установена подадена ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2015 г. от ** **, в която е
декларирал доход от извънтрудови правоотношения от „** **“ ЕООД, но не и от „М.Г.“
ЕООД.
-
фактура № *********/06.08.2015 г. с ДО 134,68 лв. и ДДС 26,94 лв., издадена от
„** **“ ЕООД /л.86/. Констатирано е, че с фактурата са закупени масло и филтри,
като старите са сменени. Смяната е извършена за автомобил с рег. № ** ** – **
**2000, шаси ZFA31200000088477, което не е заведено като собственост на
дружеството-жалбоподател по справка от КАТ, не са представени документи,
удостоверяващи наемането му и не са представени пътни листове, от които да е видно
свързването му с дейността на ревизираното лице.
-
фактура № **********/15.03.2015 г., издадена от „** **“ ЕООД с ДО 16,26 лв. и
ДДС 3,25 лв. с предмет „бензин“ /л.1117-гръб/;
- 61
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с ДО в общ размер на 4396,53 лв. и ДДС в
общ размер на 879,33 лв. с предмет „ОМV Супер 95Н“ и „МаххМоtion100“ /л.1108-гръб и сл./;
- 46
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с предмет „бензин“, ДО в общ размер на 827,15
лв. и общ размер на ДДС 165,39 лв. /л. 1107 и сл./
- 4
бр. фактури, издадени от „** **“ АД с предмет „бензин“ ДО в общ размер на
299,61 лв. и ДДС в размер общо на 59,93 лв. /л.1116 и сл./;
- 1
бр. фактура, издадена от „** **“ ЕАД с предмет „бензин“ ДО 115,12 лв. и ДДС
23,02 лв. /л.1122/;
- 3
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с предмет „бензин“, ДО 223,39 лв. и ДДС в
общ размер на 44,66 лв. /л.1109-гръб и сл./
- 5
бр. фактури, издадени от „** **“ ЕООД с ДО в общ размер на 194,21 лв. и ДДС в
общ размер на 38,83 лв. с предмет „бензин“ и „дизел“ /л.1116-гръб и сл./.
След
извършени проверки и въз основа на представените документи и писмени обяснения,
органите по приходите са констатирали, че посочените по-горе фактурите не са
свързани с облагаеми доставки, а са за лични нужди и за представителни
мероприятия. „М.Г.“ ЕООД не представя също така и доказателства, че автомобилите
** **и ** ** ** са ползвани за
независимата икономическа дейност на дружеството и ползваният данъчен кредит за
покупката на гориво за тях е свързан с извършване на облагаеми доставки. При
това положение и на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС е отказано
правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1769,85 лв.
В хода
на съдебното производство по искане на жалбоподателя са назначени
съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертиза.
Вещото
лице – счетоводител в своето заключение е проследило осчетоводяването в
счетоводството на дружеството-жалбоподател издадените фактури от „** **“ ЕООД и
„** **“ ЕООД, касаещи наем на МПС, като е констатирало несъответствия по сумите
по фактурите със счетоводните записвания, както и взети счетоводни записвания,
които не са предмет на фактурите по отношение „** **“ ЕООД. В табличен вид е
описало придружаващите тези фактури документи. Отново в табличен вид подробно е
описало спорните ДКИ, както и фактурите, към които са издадени, проследило е
тяхното счетоводно отразяване при жалбоподателя, като посочва, че след взетите
счетоводни записвания по кредитните известия, партидите на клиентите са с
крайно нулево салдо. Отговорило е на поставени въпроси във връзка с реализирани
приходи, извършени разходи, клиенти на дружеството и др. под. Подробно е
изследвало съпътстващите доставките от „**“ ЕООД документи, счетоводното
отразяване на фактурите при жалбоподателя и неговия доставчик, извършените
плащания. Констатирало е, че в счетоводството на доставчика е осчетоводена
нулева фактура № 189/02.03.2017 г. със следното съдържание – „Печат на ПВЦ
фолио“- 923.64 кв. м. – 7851 лв. без ДДС и приспаднат аванс по фактура №
42/23.7.2017 г. – 7851 лв. Поради липсата на осчетоводяване на фактура №
60/30.09.2015 г. и при дружеството-жалбоподател и при дружеството-доставчик и ако
вместо нея се вземе предвид осчетоводената такава № 189/02.03.2017 г., то
тогава според вещото лице, количествата на стоките ще бъдат достатъчни за
взетите счетоводни записи във връзка с изписванията по фактура № 66/30.01.2015 г.
Тъй като обаче не по всички процесни фактури има взети стопански операции по
изписване на стоките по процесните фактури, вещото лице не може да даде
категоричен отговор съобразно кой счетоводен стандарт е тяхното осчетоводяване.
Във връзка с фактурите, издадени от „** **“ ЕООД, вещото лице е констатирало,
че няма приложени съпътстващи документи (за услугите по смята на платна на
билбордове), проследило е тяхното счетоводно отразяване, кадровата обезпеченост
и е установило, че за извършените услуги няма ползван подизпълнител. Отново в
табличен вид са проследени разполагаемите рекламни съоръжения, превозни
средства, както и какви разходи са правени за горива и с какви
разходооправдателни документи са правени разходите.
Използваните
от вещото лице счетоводни документи, въз основа на които е изготвено
заключението и не са налични по делото, са представени от жалбоподателя с молба
/л. 1349/ и са приети като доказателства /л. 1357 и сл./.
Вещото
лице по СТЕ е констатирало, че за периода на 2015 г. дружеството-жалбоподател
разполага със 78 бр. рекламни съоръжения, заведени в счетоводна сметка 206
„Стопански инвентар“, в т.ч. 72 бр. билборд тип „Пиза“, 3 бр. билборд тип
„Ситилайт“ и 3 бр. билборд тип „Мега“. Дружеството е наемател по 10 бр.
договори за разполагане на рекламно-информационни елементи /билборд/ на
територията на Община ** **. Договорите се отнасят за билборд тип „Пиза“ с
едностранна рекламна площ до 12 кв.м. – 9 бр. и тип „Видеоекран“ – 1 бр.
Наемател е и по 3 бр. договори за ползване на рекламно-информационни елементи тип
„Пиза“, като наемодателите и местоположението на рекламните съоръжения са
показани подробно в табличен вид. Установено е, че броят на билбордовете, които
са били обект на смяна на рекламни платна по Договор за обслужване на рекламни
съоръжения от 01.01.2015 г. между „М.Г.“ ЕООД И „** **“ ЕООД от страна на
доставчика през периода 2015 г., възлиза на 24 бр. билборд тип „пиза“. Във
връзка с този договор по делото не са налице данни и/или документи, с които от
страна на изпълнителя да се установява извършване на услугата „смяна на билборд
платна“. Описан е и механизмът на смяна на билборд платната.
При
така изложеното, съдът намира следното от правна страна:
Процесният ревизионен акт е издаден от компетентни
органи, в изискуемата се форма и при спазени административнопроцесуални правила
за това. Следва да се отбележи също така, че от приобщените по делото доказателства
се установява, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са надлежно подписани с валидни
електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ
и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи. Впрочем,
спор по отношение на тези факти, не се формира между страните. Противоположните
становища, поддържани от страните в настоящото производство, се отнасят до
приложението на материалния закон.
І. На първо
място спорът се свежда до обстоятелството, следва ли издадените от
жалбоподателя ДКИ на 30.12.2015 г. да бъдат зачетени при формиране на резултата
за данъчен период м.12.2015 г. Ето защо, за разрешаването на конкретния
административноправен въпрос е необходимо да бъде съобразено следното.
Данъчно
кредитното известие е данъчен документ по смисъла на чл. 112, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, който съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС, се издава при изменение на
данъчната основа на доставката, за която е издадена фактура или при развалянето
й. Съгласно разпоредбата на чл. 115, ал. 2 от ЗДДС (в приложимата редакция)
известието се издава задължително не по-късно от 5 дни от възникване на
съответното обстоятелство по ал. 1 и най-сетне, съгласно разпоредбата на чл. 115,
ал. 4 от ЗДДС, освен реквизитите по чл. 114, известието към фактурата
задължително трябва да съдържа и номера и датата на фактурата, към която се
издава и основанието за издаване на известието. Тълкуването на цитираните
правни норми налага да се приеме, че за да породи желаните от издателя си
правни последици, известието към фактура, първо, следва да е издадено при
наличието на предпоставките по чл. 115, ал. 1 от закона (изменение на данъчната
основа на доставката, за която е издадена фактура или при развалянето й) и
второ задължително следва да съдържат отнапред определен от закона минимум от
информация, съдържаща данни за конкретната стопанска операция и съответно позволяваща
да се извърши преценка за правомерното развитие на данъчното правоотношение.
Следва да бъде издадено и в срока по ал. 2 (не по-късно от 5 дни от възникване
на съответното обстоятелство).
В
конкретния случай КИ не отговарят на изискванията на чл. 115, ал. 4, т. 1 и т. 2
от ЗДДС. В кредитно известие № 1975/30.12.2015 г. с получател „** “ ЕООД липсва
посочване към коя фактура е издадено, наред с това липсва и основание за
неговото издаване, каквото липсва и във всички останали кредитни известия.
Липсата на тези реквизити не може да бъде заместена от съпътстващи документи,
тъй като с тях се удостоверява наличието на едно от допустимите по закон
основания за издаване на известие - изменение на данъчна основа или разваляне
на сделката по конкретна фактура. Липсата на законоустановени реквизити на
кредитното известие е самостоятелно основание за непризнаването му. Независимо
от наличието на формално основание за непризнаване на кредитните известия, органите
по приходите са съобразили и дадените обяснения, че в случая се касае за
отказани и неплатени поръчки от клиенти. В тази връзка, следва да се има предвид,
че във всички случаи, дори и когато документът е формално редовен от външна
страна /каквото в настоящия случай се установи, че не е сторено/, верността на
удостоверените в него факти и обстоятелства, следва да се преценя въз основа на
съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства, а не да се
предполага поради това, че съдържа предвидените по закон реквизити. С оглед
характера на извършените доставки, за да е налице КИ, годно да породи
съответните правни последици, първо следва да се докаже, че доставката е
развалена, поради което и възникналото данъчно събитие е обезсилено с обратна
сила. Но за да се установи, че дадена доставка е развалена, следва да се
отговори на първо място на въпроса какъв е нейният характер. С оглед дадените
обяснения, че основание за издаване на кредитните известия е „отказани и
неплатени поръчки от клиенти“, следва да бъде съобразено, че за да е налице
разваляне на дадена сделка към конкретна фактура, следва да е налице
първоначална договореност за параметрите на сделката, търговска кореспонденция
във връзка с изпълнението /покана за изпълнение, проверка на извършеното и възражение
за качество и/или параметри и т.н./ и най-сетне постигане на договореност за
разваляне на сделката, като развалянето на сделката винаги е доброволно
съглашение между страните по нея и не е свързано със съдебен акт. В този смисъл
от страна на жалбоподателя не са представени надлежни доказателства за
разваляне на сделките с „** “ ЕООД, „** **“ ООД, „** “ ЕООД, „** “ ЕООД и „** “
ЕООД. На следващо място съдът констатира и че данни за първоначалната
договореност на сделките, които се твърди от дружеството-жалбоподател да са
нереализирани, са налични единствено и само по отношение на „** “ ЕООД, за
което от страна на „М.Г.“ ЕООД е представен договор за изработка №
101/22.02.2010 г. /л. 999/. В този договор обаче са уредени права по неустойки
и лихви за забава за всяка от страните. От тези права по делото няма данни да
се е възползвал жалбоподателят. Правилни в тази насока са изводите на органите
по приходите, че липсата на плащане не е основание за издаване на КИ при
условие, че няма данни доставката да не е била осъществена. Освен това, в РА е
констатирано, че получателите по фактурите на ревизираното лице не са отразили
издадените от него данъчни кредитни известия в дневниците си за покупки.
В тази
връзка и съдът изцяло споделя направените от страна на приходната администрация
изводи относно издаването на процесните кредитни известия без да са налице
факти и обстоятелства, даващи основание за тяхното издаване. Доказателства,
които да подложат на съмнение така констатираните факти и обстоятелства, не са
ангажирани от страна на жалбоподателя. Поради това не са налице условията за намаляване
на данъчната основа по извършените доставки и начисления данък по тях. При това
положение следва да се приеме, че в тази част оспореният РА се явява
законосъобразен.
ІІ. По
отношение наличието на осъществени от „**“ ЕООД и „** **“ ЕООД спрямо
жалбоподателя доставки на процесните услуги „печат на винил 2030 кв. м., печат
на РVС фолио 835 кв. м. и печат на брошури, плакати 685,588 кв.м.“, „печат на
винил 3507,940 кв.м., печат на РVС фолио 310 кв. м. и печат на брошури, плакати
188,000 кв. м.“, „смени на билборд платна“, „дизайн, изработка и печат на
луксозни тела за календари“ и „печат на джобни календари“, както и „аванс“,
съдът намира следното.
Отказът
на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от „**“ ЕООД и „** **“ ЕООД в
разглежданата част, е мотивиран с разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
Цитираната норма гласи, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който
е начислен неправомерно. Съгласно разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС,
едно регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по
този закон, сумата на данъка
за стоките или
услугите по облагаеми доставки,
които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои
да му достави. В този смисъл правото на приспадане на данъчен кредит се
обуславя не единствено от наличието на фактури, а зависи и от това, дали
доставчикът е извършил посочените в издадените от него фактури доставки на
стоки и услуги. Тъй като по своята правна същност това право представлява
сложен фактически състав, то и правните последици по него могат за възникнат
само, ако са изпълнени всички необходими елементи. Първият и основен елемент на
този състав е наличието на доставка. Реалното наличие на такава не се доказва само
с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в дневниците за
покупки и продажби или счетоводни регистри за съответния период. Наред с това е
необходимо да се установи обективността на извършените доставки, в случая
посочените като предмет на доставките в процесните фактури услуги. След като
съответните доставчици и ревизираното дружество не представят годни
доказателства за наличие на реално осъществени облагаеми доставки, то с
основание е формиран извод, че данъкът по спорните фактури е начислен
неправомерно и по същите не е налице и формиран данъчен кредит. Последното е
следствие от нормата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, която изрично регламентира, че
не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. С
оглед на това, органите по приходите правилно, мотивирано и законосъобразно са
отказали на „М.Г.” ЕООД правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите,
издадени от съответните дружества. От страна на ревизираното дружество също не
са представени конкретни и безспорни доказателства, удостоверяващи, че
вписаните в съответните фактури доставчици се явяват реалните изпълнители на
облагаеми доставки на услуги. На следващо място следва да се посочи, че
редовното осчетоводяване не представлява пряко доказателство за реалност на
доставките, не представлява такова доказателство и евентуалното разплащане, при
липсата на други доказателства за реалност на доставките. В този смисъл и
изготвената ССЕ не дава никаква пряка информация за процесните доставки, поради
което и не може сама по себе си да обоснове отмяна на РА.
Съобразно
разпоредбата на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на
услуга, а услуга по смисъла на чл. 8 от закона е всичко, което има стойност и е
различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвани
като платежно средство. Каза се по-горе в настоящото изложение, че наличието на
действително осъществена доставка е предвидено като изискване за възникване
право на данъчен кредит, както и коя доставка е облагаема. От направената
кратка нормативна справка следва, че наличието на действително осъществена
доставка е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и
изпълнението и следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали
ревизираният субект има право да приспадне данъчния кредит, който е декларирал
в подадената справка-декларация.
Приобщените
в хода на ревизионното производство доказателства, както и тези събрани в
настоящото съдебно административно производство, налагат несъмнения извод, че
по отношение на непризнатия данъчен кредит в горепосочения размер по процесните
фактури, поради липса на реално осъществени доставки, няма причина да не се
приеме, че процесуалните действия на органите по приходите в хода на
извършената на жалбоподателя ревизия са осъществени съобразно изискванията на
закона. Релевантните факти и обстоятелства са възприети и възпроизведени от
ревизиращите органи в издадения от тях ревизионен акт, съотнесени са спрямо
останалите констатации, направени в административното производство и въз основа
на това са определени процесните фискални задължения за жалбоподателя.
Доказателства, които да подложат на съмнение така направените констатации и
основаните на тях правни изводи, не се ангажираха в хода на настоящото производство.
Жалбоподателят, който носи доказателствената тежест, като лице
претендиращо право на данъчен кредит, не доказа по пътя на пълно насрещно
доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на
материалното право на приспадане на данъчен кредит.
Както
вече бе казано, според чл. 8 от ЗДДС, услуга по смисъла на този закон е всичко,
което има стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от
чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Общата формулировка
на понятието “услуга” включва в себе си не само сделките квалифицирани от
гражданскоправна гледна точка, като договори за изработка или поръчка, но и
всякакви други сделки и правни действия, които могат да се определят като
доставка по смисъла на чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС и имат за предмет блага, различни
от стока и пари в обръщение, като законно платежно средство.
В
конкретния случай обаче, няма съмнение, че процесните първични счетоводни
документи, касаят не нещо друго, а договор за изработка. Според легалната дефиниция
възведена в чл. 258 от ЗЗД, с договора за изработка изпълнителят се задължава
на свой риск да изработи нещо, съгласно поръчката на другата страна, а
последната – да заплати възнаграждение. Договорът за изработка е за facere. С
него изпълнителят се задължава да “изработи нещо” – един предмет на труда, един
трудов резултат. И тук съществено условие от съдържанието на договора е
възнаграждението. В обобщение следва да се посочи, че за да се направи ясен
извод за наличие на конкретно осъществена доставка, следва да се установи
прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката,
съответно извършването на услугата, и заплащане на възнаграждението - паричните
суми по процесните доставки. Именно, съотнасянето на посочените до тук правни
норми, налагаше в настоящия процес да се установи къде, кога, как и в какъв
обем е изработил търговецът трудовия резултат, за който се е задължил. Все в
тази насока, следваше в хода на производството да се установи от кого, как и в
какъв обем са извършени услугите „печат на винил 2030 кв. м., печат на РVС
фолио 835 кв. м. и печат на брошури, плакати 685,588 кв.м.“, „печат на винил
3507,940 кв.м., печат на РVС фолио 310 кв. м. и печат на брошури, плакати
188,000 кв. м.“, „смени на билборд платна“, „дизайн, изработка и печат на
луксозни тела за календари“ и „печат на джобни календари“. Само и единствено,
установяването на тези обстоятелства би позволило да се направи несъмнен извод,
че процесните доставки са осъществени така, както предвижда правилото на чл. 9
от ЗДДС. Наложителността на това установяване пък произтича от това, че
жалбоподателят черпи за себе си спорното в процеса право на данъчен кредит
именно от тези доставки, за всяка една от които твърди да е позитивно проявен
юридически факт. Това определя и тежестта на доказване в конкретния казус.
От представените
доказателства, не може да се установи как точно е изпълнен предметът на
облигационното отношение и какъв е конкретният резултат. По никакъв начин не
могат да се установят нито параметрите на услугата, нито способите, средствата
и лицата, които са я извършили. Това е така, доколкото се установи, че
доставчикът „** **“ ЕООД не разполага с кадрови потенциал за извършване на
фактурираните услуги - печат на винили, фолиа, хартиени плакати/брошури. Горното
е видно от представена справка за персонала на „**“ ЕООД за периода 01.01.2015
г. - 31.07.2016 г., както и от извършената такава за актуално състояние на
всички действащи трудово договори /л. 788 и л. 800/ и от които се установява,
че към 31.08.2015 г., когато е била издадена едната от двете процесни фактури,
а именно фактура № 52 с ДО 22 060 лв. и ДДС 4412,00 лв. с предмет печат на
винил и РVС, доставчикът не е разполагал с нито един работник, а към 30.10.2015
г., когато е била издадена втората фактура № 66 с ДО 7551,73 лв. и ДДС 1510,35
лв. с предмет „печат на винил, РVС, плакати/брошури“, доставчикът е разполагал
само с един монтажник, но не и с печатар. Не е установено безспорно и наличието
на материали, достатъчни за извършване на процесните услуги, доколкото, в т.ч.
и от заключението на вещото лице по ССЕ се установява, че без допълнително
осчетоводената нулева фактура № 189/02.03.2017 г. количеството винил не би било
достатъчно за извършване на фактурираната печатна услуга. Тази фактура, обаче, наред
с останалите допълнително представени в хода на съдебното производство
документи за първи път, като частни такива, не се ползват с достоверност на
посочената в тях дата, както и с материална доказателствена сила, доколкото
удостоверяват благоприятни за издателите си факти, което намалява поначало
доказателствената им стойност и навежда на извод за съставянето им за целите на
ревизията. На следващо място, недоказано остана и приемо-предаването на
извършените услуги, доколкото в представените приемо-предавателните протоколи
към фактурите, издадени от „**“ ЕООД не са посочени мястото на съставянето им и
лицата предали/получили стоките, поради което съдът намира, че същите не са
достатъчни да обосноват извод в желаната от жалбоподателя насока. Това е така,
защото от тях /от приемо-предавателните протоколи/ не може да се установи
конкретното лице, което фактически е предало, съответно получило услугата, тъй
като за „предал“ и „приел“ са положени само парафи /л. 821 и сл./. По отношение
услугите, фактурирани от „** **“ ЕООД пък липсват каквито и да било съпътстващи
документи, от които да се установи безспорно тяхното извършване. Към спорния
период дружеството не разполага и с необходимия кадрови ресурс за дизайн, изработка
и печат на новогодишни календари и джобни такива, а и вещото лице по ССЕ
посочва, че за извършените услуги доставчикът не е ползвал услуги на
подизпълнител. До извод в обратната насока не води и заключението по СТЕ,
доколкото вещото лице заявява, че по делото не са налице данни и/или документи,
с които от страна на „** **“ ЕООД да се установява извършване на услугата
„смяна на билборд платна“.
За
пълнота съдът намира за необходимо да разгледа и друг един въпрос, а именно -
връчването на ИПДПОЗЛ на доставчика „** “ ЕООД /доставчик на „**“ ЕООД/ по реда
на чл. 32 от ДОПК. Действително, ненамирането на доставчик на декларирания от
него адрес, не може да бъде предпоставка за непризнаване правото на данъчен
кредит, но разгледано в съвкупност с останалите събрани по делото материали, в
случая, може да се каже, че ненамирането му и непредставянето на исканите документи
от него, има важно значение. Това е така, тъй като невъзможността представители
на дружествата-доставчици да бъдат открити на декларираните от тях адреси, с
оглед извършване на ревизия на „М.Г.“ ЕООД, е пряка индиция за наличието на
несъобразяване с правно дължимото поведение от страна на данъчните субекти.
Достатъчно в тази насока е да се съобрази, че в чл. 2, т. 1 от Регламент (ЕО) №
1925/2004 на Комисията от 29 октомври 2004 година за определяне на подробни
правила за прилагането на някои разпоредби на Регламент (ЕО) № 1798/2003 на
Съвета относно административното сътрудничество в областта на данъка върху
добавената стойност е посочено, че „липсващ търговец“ означава търговец,
регистриран като данъчно задължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с
намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или
услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да
превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Не би било неприемливо,
ако само за пълнота се добави, че в пункт 15 от Резолюция на Европейския
парламент от 2 септември 2008 г., относно координирана стратегия за засилване
на борбата с данъчните измами (2008/2033(INI) (2009/C 295 E/04) е посочено, че
“Отбелязва все по-честите измами с липсващ търговец и преднамерената
злоупотреба със системата на ДДС от страна на престъпни групи, създали такива
схеми, за да се възползват от слабостите в системата; подчертава също така
разследването на Евроюст във връзка с верижните измами с ДДС, което включва 18
държави-членки и се отнася до данъчни измами, възлизащи приблизително на 2,1
млрд. евро.”. Сиреч, невъзможността търговецът да бъде открит на обявения от
него адрес (той липсва от него) и неналичието на факти за ефективно разчитане
на дължимия ДДС с бюджета, е пряка индиция за наличието на данни за злоупотреби
със системата на ДДС. В
подкрепа на изложеното е и фактът, че вносната бележка за разплащане по фактура
№ 23/29.07.2015 г. за сумата от 48 000,00 лв. /л.812/, с която доставчикът „**“
ЕООД се опитва да докаже произход на вложените материали, носи печата на
лицето, което би следвало да е получател - „** “ ЕООД в гр. ** на 03.09.2015 г., а не на вносителя на сумата
- „**“ ЕООД. При това положение, съдът намира за правилни изводите на органите
по приходите, че „** “ ЕООД е внесло сумата от 48 000,00 лв. по собствената си
сметка за фиктивно оформяне на плащане по нереална доставка. Наред с това в
хода на ревизията „**“ ЕООД не е представило документи, доказващи, че сумата от
48 000,00 лв. по фактура № 23/29.07.2015 г. е била налична в дружеството и
същата е предадена/изписана от счетоводните касови регистри. От страна на
жалбоподателя също не бяха ангажирани доказателства в тази насока, в т.ч. и
поставяне на задачи към вещото лице счетоводител да извърши проверка в
счетоводството на доставчика и да отговори на въпроса дали въпросната сума е
била налична в дружеството и изписана от счетоводните касови регистри.
Във
връзка с издадената фактура № 42/23.07.2015 г., в която като основание на
стопанската операция е посочено „авансово плащане по договор за печат“, следва
да се посочи, че нормата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС /ред. ДВ, бр. 95 от 2009 г./
предвижда, че когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се
извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става
изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на
получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Във всички случаи,
възникването на правото на данъчен кредит в тази хипотеза, изисква плащането да
е свързано с осъществяването на облагаема доставка. Тоест авансовото плащане,
за нуждите на ДДС представлява данъчно събитие само доколкото е обвързано с
осъществяването на конкретна доставка. За да се признае на получателя по
облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68
от ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл. 71 от ЗДДС,
като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит,
винаги трябва да се държи сметка за това, налице ли е облагаема доставка по
смисъла на чл. 9 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на
съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС. Такава,
както вече се посочи, не се установи да е налице. Впрочем, не се установи и да
извършено цялостното плащане на фактурирания аванс, а само на една част от него
– 10 000 лв.
Най-накрая
съдът намира необходимо да отбележи, че в основата на прилагане на механизма на
ДДС стои извършването на облагаеми доставки на стоки и услуги. Това произтича
от нормите на чл. 2, пар. 1, чл. 14, чл. 63 от Директива 2006/112 на ЕО, както
и чл. 2, чл. 6, ал. 1, чл. 9, чл. 25, чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, в сила от
01.01.2007 г. В решенията на СЕО по дело С-342/87 и С-454/98 - т.53, при
тълкуване на чл. 17, пар. 2 и чл. 21, пар. 1 от Шеста директива на Съвета
(77/388/ЕИО) от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на
държавите членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху
добавена стойност е посочено, че „упражняването от данъчнозадължено лице на
правото на приспадане на данък върху добавената стойност във връзка с
доставката на стоки или услуги от друго данъчнозадължено лице може да бъде
упражнявано само по отношение на действително дължимите данъци, т.е. данъци,
съответстващи на сделките, върху които е начислен данък добавена стойност или
който е изплатен, доколко е бил дължим. Тя не се прилага за данъците, които по
силата на член 21, параграф 1, (в) от директивата, се дължат единствено, защото
са посочени във фактурата”. СЕО изрично подчертава, че преценката за наличието
на облагаема доставка е необходимо да се извърши въз основа на обективни
елементи. Според т. 34 и т. 38 от решение по дело С-152/02 г., „приспадането на
платения данък трябва да бъде направено по отношение на данъчен период, през
който са изпълнени и двете условия, изисквани по силата на чл. 18, параграф 2,
ал. 1 от Директивата - стоките следва да са доставени или услугите извършени и
данъчно задълженото лице трябва да притежава фактура”. Цитираните решения на
СЕС, тълкуващи разпоредби на Шеста директива, които се покриват с нормите на
действащата Директива 2006/112/ЕО сочат, че начисляването на ДДС и приспадането
на данъчния кредит са в корелативна връзка с наличието на реално осъществена
облагаема доставка от данъчнозадължено лице. За да се определи възникнало ли е
за получателя по фактура правото на приспадане на начисления по нея ДДС, е
необходимо въз основа на специфичните характеристики на фактурираната доставка
да се конкретизират и изследват съответните релевантни факти, чието обективно и
съвкупно проявление може да установи действителното извършване на конкретната
доставка. В тази връзка и с оглед правилата за разпределение на
доказателствената тежест в процеса, получателят на твърдяната доставка, в
качеството му на страна, която претендира принадлежност на материалното право
на приспадане на данъчен кредит, следва да установи по реда на главното и пълно
доказване относимите доказателствени факти, а от там и проявлението на
правопораждащия юридически факт, обуславящ възникването на спорното право -
осъществената облагаема сделка. Липсата на такава, независимо от обективирането
й във фактура, е достатъчно основание да се приеме, че получателят, посочен във
фактурата, няма право на данъчен кредит за начисления ДДС.
Действително,
съгласно задължителната съдебна практика на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011,
жалбоподателят няма задължение да доказва материално-техническата обезпеченост
на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в условията на
пълно доказване жалбоподателят не е сторил по делото. По аргумент от т. 50 от
Решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 на СЕС, въпреки липсата на конкретни
улики за наличието на измама (доказването на които е в тежест на приходния
орган), съдът по същество следва да съблюдава в рамките на спора по делото дали
самият издател на фактурите е извършил въпросните доставки, като за тази цел се
вземат предвид всички обстоятелства, които в случая не са доказани. След като
жалбоподателят претендира, че в негова полза са престирани услуги от съответните
доставчици, не може да претендира, че е добросъвестен и не участва в данъчна
измама, след като по необходимост би следвало в негова полза да са изпълнени
услугите. Впрочем, в тази насока следва да се посочи, че съставянето на
документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции, е указание
за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по
смисъла на цитираната практика на СЕС. /Така и в този смисъл е Решение № 15751
от 29.12.2014 г. на ВАС на РБ по адм. дело № 3647/2014 г., I-во отд./.
В
разглежданото производство получателят по доставките, въпреки, че е представил
част от поисканите му от органи по приходите документи и писмени обяснения, не
е доказал безспорно извършването на доставка на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО. Европейското право и по-конкретно чл.
242 от посочената директива, задължава всяко данъчно задължено лице да води
достатъчно подробна отчетност, за да даде възможност за прилагането на ДДС и за
неговия контрол от данъчните органи. В случая, видно от приложените по
преписката документи, водената от жалбоподателя отчетност не дава възможност да
се установи безспорно реалността на доставките, съответно, че същите са
извършени именно от посочените доставчици. При извършване на ревизията органите
по приходите не са се ограничили и не са разгледали само представените от
жалбоподателя документи, а са осъществили необходимите действия за извършване
на проверки на счетоводните документи и другите относими към спора
доказателства и на доставчиците на ревизираното дружество. Присъединили са
доказателства и от данъчноосигурителните им досиета и са изготвили
констатациите си, като са се позовали на всички събрани доказателства, които
сочат липса на извършени доставки по процесните фактури, тъй като не е
установено доставчиците да са разполагали със съответните ДМА и с необходимия
кадрови ресурс. При липса на доказателства за реалността на доставките,
неправилно би било да се пренебрегне това обстоятелство и да се признае правото
на данъчен кредит на жалбоподателя, тъй като в основата на прилагането на
механизма на ДДС стои именно извършването на облагаеми сделки /Решения №
9933/09.07.2012 г., № 10962/03.08.2012 г., № 14210 и 14213 от 13.11.2012 г., №
14404 и 14398 от 16.11.2012 г., № 14 847 от 26.11.2012 г. и други на ВАС/.
При
това положение следва да се приеме, че и в тази част оспореният РА се явява
законосъобразен.
ІІІ.
Във връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактура №
488/27.03.2015 г., издадена от „** **“ ЕООД в частта й с предмет „наем и
депозит“, както и фактурата, издадена от „** **“ ЕООД с предмет „наем автомобил
** ** **“, следва да бъде съобразено на първо място, че съгласно чл. 70, ал. 1,
т. 2 и т. 4 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице,
независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или
услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от
икономическата дейност на лицето и когато е придобит, внесен или е нает
мотоциклет или лек автомобил.
По
смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС „лек автомобил“ е автомобил, в който броят
на местата за сядане без мястото на водача не превишава 5. Не е лек автомобил,
който е предназначен за превоз на товари, или лек автомобил, който има трайно
вградено допълнително техническо оборудване за целите на извършваната дейност
от регистрираното лице. При определяне броя на местата за сядане по изречение
първо се вземат предвид само седалките, монтирани от производителя.
В
случая следва да бъде съобразена и практиката на СЕС, отразена в Решение от 16
февруари 2012 г. по дело C-118/11, според която, наемът на автомобил, който не
представлява доставка на стока, трябва по принцип да се квалифицира като
доставка на услуга по смисъла на член 24, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 година (вж. в този смисъл Решение от 11 септември
2003 г. по дело Cookies World, C-155/01, Recueil, стр. I-8785, точка 45 и
Решение от 21 февруари 2008 г. по дело Part Service, C-425/06, Сборник, стр.
I-897, точка 61). В този аспект критерият, изведен от използването на стоката
или услугата за целите на сделки, попадащи в икономическата дейност на
предприятието, е различен според това дали става дума за получаването на услуга
или за придобиването на дълготраен актив. При сделка, състояща се в
получаването на услуга, каквато е наемането на автомобил, наличието на пряка и
непосредствена връзка между определена получена доставка и една или повече
извършени доставки, пораждащи право на приспадане, е по принцип необходимо, за
да се признае на данъчнозадълженото лице право на приспадане на ДДС, начислен
върху получената доставка, както и за да се определи обхватът на това право
(Решение от 29 октомври 2009 г. по дело SKF, C-29/08, Сборник, стр. I-10413,
точка 57 и цитираната съдебна практика). Право на приспадане в полза на
данъчнозадълженото лице ще бъде налице дори при липса на пряка и непосредствена
връзка между определена получена доставка и една или повече извършени доставки,
пораждащи право на приспадане, когато разходите за съответните услуги са част
от общите разходи на това лице и поради това представляват елементи, формиращи
цената на стоките или услугите, които то доставя. Разходите от този вид в
действителност имат пряка и непосредствена връзка с цялостната икономическа
дейност на данъчнозадълженото лице (Решение по дело SKF, посочено по-горе в
точка 58 и цитираната съдебна практика). И в единия, и в другия случай,
наличието на пряка и непосредствена връзка предполага, че разходите по
получените доставки са включени в цената на конкретни извършени доставки или
съответно в цената на стоките или услугите, доставяни от данъчнозадълженото
лице в рамките на икономическата му дейност (Решение по дело SKF, посочено
по-горе, точка 60). Иначе казано, счита се, че нает автомобил се използва за
целите на облагаеми сделки на данъчнозадълженото лице, ако съществува пряка и
непосредствена връзка между използването на този автомобил и икономическата
дейност на данъчнозадълженото лице, като правото на приспадане възниква при
изтичането на периода, за който се отнася всяко от плащанията, и към същия
момент следва да се има предвид наличието на такава връзка (т. 64 от решение по
дело C-118/11 на СЕС).
Въпросът
дали данъчнозадълженото лице е ползвало стоката в това си качество, тоест за
целите на своята икономическа дейност в аспекта на член 9 Директива
2006/112/ЕО, е фактически и следва да се преценява с оглед на всички данни по
случая, сред които са естеството на дадената стока и периодът, който е изтекъл
от нейното придобиване до нейното използване за целите на икономическата
дейност на данъчнозадълженото лице (в този смисъл т. 58 от Решение от 16
февруари 2012 г. по дело C-118/11 на СЕС; Решение № 14903 от 10.12.2014 г. на
ВАС по адм. д. № 3369/2014 г.). Внимание заслужава и изводът, че макар
придвижването на управителите на дружеството до местоработата им да е
необходимо условие за полагането на труд, то не е определящо обстоятелство,
позволяващо да се установи, че превозът им не обслужва лични нужди по смисъла
на член 26, параграф 1 от Директивата ДДС. Всъщност би било налице противоречие
с целта на тази разпоредба, ако единствено подобна непряка връзка би била
достатъчна, за да се изключи приравняването към възмездна доставка на това
придвижване (вж. в този смисъл Решение от 16 октомври 1997 г. по дело
Fillibeck, C-258/95, Recueil, стр. I-5577, точка 27). В случая едната от двете
разглеждани доставки е с предмет ползване под наем на луксозен лек автомобил **
** Камаро, който по своето същество представлява дълготраен актив, който не е
включен в имуществото на „М.Г.“ ЕООД. При това положение следва да бъде
установено ясно и непротиворечиво, че този актив е ползван преимуществено за
професионални, а не за лични цели. Тоест, в този случай водещото относно
правото на приспадане на данъчен кредит е начинът на използване на актива и
доколко същият е свързан с икономическата дейност на данъчно задълженото лице.
По делото липсват обаче убедителни доказателства, от които да е видно, че автомобилът
е използван през ревизирания период точно за икономическата дейност на
дружеството, от която е формиран неговият оборот. Не е доказано изпълнението на
конкретни задачи с автомобила, респ. посещаването на търговски обекти,
представителства, клиенти и/или партньори, за да се обоснове пряка и
непосредствена връзка между неговата експлоатация и икономическата дейност на
данъчнозадълженото лице. До извод в обратната насока не водят представените пътни
листове /л.1140 и сл./, които представляват компютърни разпечатки и от които по
никакъв начин не става ясно кой и в какво качество ги е изготвил. Същите не
представляват годно доказателствено средство по аргумент на разпоредбата на чл.
54, ал. 3 ДОПК. Освен това, в тях липсват редица реквизити, от които да е видно
кое е лицето, което го е управлявало и на кои дати, с какви цели и мотиви и
имат ли същите принадлежност към дейността на задълженото лице.
Във
връзка с ползването на наетия от „** **“ ЕООД автомобил ** **с рег. № ** ** първоначално в дадено писмено обяснение
в отговор на ИПДПОЗЛ от 12.10.2016 г., с което е изискано да бъде декларирано
от жалбоподателя използвал ли е останалите МПС, освен тези, за които са
представени пътни листове, и във връзка с каква точно дейност, както и е
изискано да бъдат представени всички необходими документи, удостоверяващи това
- пътни листове, заповеди за командировка, начин на отчитане на разходите и пр.
/л.1278/ е посочено, че останалите МПС също са управлявани от собственика, но
не са отчитани разходи за горива на същите /л.1106/. Впоследствие, в отговор на
ИПДПОЗЛ от 28.10.2016 г. са представени пътни листи за автомобили ** ** с рег.
№ ** **, ** **с рег. № ** **, ** **с рег. № ** ** и ** **с рег. № ** ** /л.861
и сл./, но не и за ** **с рег. № ** **, като е посочено в описа на приложените
документи /л.853/, че: „…останалите МПС
не са карани.“ И след повече от една
година, в отговор на последното отправено ИПДПОЗЛ от 02.10.2017 г.,
дружеството-жалбоподател вече посочва, че няма издавани пътни листи и
командировъчни за автомобил с рег. № ** **, тъй като същият е управляван от
управителя предимно в района на града за ежедневно закупуване на материали за
основната дейност на дружеството. Едва с жалбата по административен ред са
представени копия на страници, за които се твърди да са от Пътна книжка на
въпросния автомобил /л.585/ които въпреки, че са изисквани неколкократно в хода
на ревизионното производство, не са били представени, нещо повече, няма и
твърдения в тази насока. В
тази насока е достатъчно да се посочи, че въпросните страници от пътна книжка
представляват частни документи, които не се ползват с материална
доказателствена сила, и с които жалбоподателят цели да установи факти, от които
черпи изгодни за себе си правни последици. В този смисъл верността им следва да
се преценява, с оглед другите доказателства по делото. Наред с това, съдържащи
се в тези документи данни, са недостатъчни за да се докаже, че този автомобил е
ползван като товарен автомобил. Действително, не е необходимо пътната книжка да
съдържа данни за целта на конкретното пътуване, както и за постигнатите
резултати, нито наетата вещ да бъде ползвана ежедневно. Тези обстоятелства
обаче не изключват задължението на лицето, претендиращо ползването на данъчен
кредит, при условията на главно и пряко доказване да представи доказателства,
от които да е възможно установяването на съответната пряка и непосредствена
връзка при ползването на наетата вещ с икономическата му дейност и най-вече
използването на този автомобил като товарен такъв. При липсата на такива данни
за релевантния към спора факт, единствено въз основа на данните за изпълнените
с тях курсове и осчетоводените разходи за горива, не може да се обоснове, че
ползването на спорните МПС е свързано по пряк и непосредствен начин с
икономическата дейност на дружеството и/или са използвани като товарни такива.
В горния смисъл намират приложение ограниченията, регламентирани в чл. 70, ал.
1, т. 2, предложение второ и т. 4 от ЗДДС, а именно: правото на приспадане на
данъчния кредит липсва независимо от изпълнение изискванията на чл. 69 или 74,
тъй като вещта, респ. разходите за доставката, са предназначени за дейности,
различни от икономическата дейност на дружеството и е придобит, внесен или е
нает мотоциклет или лек автомобил (така в Решение № 14182/24.11.2010 г. на ВАС
по адм. д. № 6257/2010 г. и Решение № 575 от 13.01.2011 г. на ВАС по адм. д. №
8202/2010 г.). Това от своя страна обуславя правилността на констатациите на
органа по приходите, довели до отказ на данъчен кредит общо в размер на 7 200
лв. по фактурирания наем на автомобили от „** **“ ЕООД и „** **“ ЕООД. При това
положение следва да се приеме, че в тази част оспореният РА също се явява
законосъобразен.
ІV. Във
връзка с издадените фактури от „** **“ ЕООД, „** **“ ЕООД, „** **“ ЕООД, „** **“
АД, „** **“, „** **“ ЕООД и „** **“ ЕООД с предмет различни по вид и количества
горива, оспорващият твърди, че те /горивата/ са закупувани за експлоатацията на
наетите МПС, поради което при липсата на доказателства, че автомобилите ** ** Камаро
с рег. № ** ** и ** **с рег. № ** ** се ползват за икономическата дейност на
дружеството, а последният и като товарен такъв, то не би могло да се приеме, че разходите за
гориво самостоятелно са свързани с тази дейност. От датите на фактурите за
закупен бензин се установява безспорно и че гориво на бензиностанции е
зареждано в съботни и неделни дни, когато дружеството не е работило, съгласно
представени присъствени форми. За пълнота следва да бъде посочено, че четири от
фактурите, издадени от „** **“ ЕООД /л. 1124/ касаят закупено гориво от ** ** с
посочено МПС с рег. № СТ2062ВК, което МПС няма данни да е собственост и/или наето
от дружеството-жалбоподател, а и посоченото лице като водач не е в
трудовоправни или гражданскоправни отношения с „М.Г.“ ЕООД. Т.е. в тази част
оспореният РА също се явява законосъобразен.
V. Във
връзка с отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите,
издадени от „** **“ ЕООД, „** **“ ЕООД, „** **“ ЕООД, „** **“ ООД, „** **“ ООД,
„** **“ ЕООД, „** **“ ООД и „** **“ ЕООД, следва да бъде съобразено на първо
място, че за да сторят това органите по приходите са приели, че закупените с
тези фактури стоки, не се използват за извършване на облагаеми доставки и/или
имат характер на представителни разходи/разходи за лични нужди на съдружници,
работници и трети лица и попадат в хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС.
Тук е
мястото да се посочи, че доказателствената тежест не е равнозначна на
задължение да се представят доказателства. Принципите на обективната истина и
служебното начало в съдебния процес налагат съдът да основе констатациите си за
всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение дали те са
представени от страната, която носи доказателствената тежест относно този факт,
от противната страна по административния спор или пък са издирени служебно от
съда. При това положение, въпросът за доказателствената тежест се свежда до
последиците от недоказването. Доказателствената тежест се състои в правото и
задължението на съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто
юридически факт не е доказан. Това разбиране произтича от законоустановеното
задължение за съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично
ревизионния акт, като го измени в обжалваната част или отхвърли жалбата – чл.
160, ал. 1 от ДОПК, независимо от това дали в съдебното производство страните
са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението на това задължение от
страна на съда означава при недоказване да се приеме, че недоказаното не е
осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не могат да настъпят
последиците, които съответната материалноправна норма свързва с неговото
проявление. Впрочем, нормата на чл. 170, ал. 1 от АПК /приложима по силата на §
2 ДР на ДОПК/ изрично посочва това “Административният орган и лицата, за които
оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят
съществуването на фактическите основания, посочени в него, и изпълнението на
законовите изисквания при издаването му”.
Доказателства,
които да подложат на съмнение направените от органите по приходите констатации
и основаните на тях правни изводи, не се ангажираха в хода на настоящото
производство. Жалбоподателят, комуто бе доказателствената тежест да установи,
че закупените с процесните фактури килим, кока-кола, натурален сок, бонбони,
фъстъци, вафли и десертен крем, уиски различни видове, безалкохолни, коледни
украси, къщички за птици, ролер, детски играчки, шоколадови бонбони и сладки, омекотител,
чашки и вилички за еднократна употреба и пр., флумастери, бутикови дрехи и
чанта, различни по вид и количество коледни украси, коледни чорапи, коледни покривки,
камина „Димплекс“ и т.н. са използвани, както се твърди в жалбата, за неговата „…рекламна дейност, която изисква за своето
извършване използване на стоки, които поне на пръв поглед са такива, за лична
употреба.“, не ангажира каквито и да било доказателства в тази връзка. Не
се установи и целта на фактурираните хотелски услуги от „** **“ ЕООД, нито кое
е лицето, което е било командировано и
евентуално нощувало в „** **“. Фактурата, издадена от „** **“ ООД пък се
установи безспорно, че касае лице, което няма данни да е в трудовоправни или
гражданскоправни отношения с „М.Г.“ ЕООД. А относно закупените масло и филтри
от „** **“ ЕООД е безспорно, че касаят МПС, което няма данни да е собствено или
наето от „М.Г.“ ЕООД. При това положение, след като не се установява
осъществяването на спорния юридически факт, а именно използване на въпросните
стоки за икономическата дейност на лицето, не е възможно да се приеме, че
спорното право на данъчен кредит се е породило и е налично в патримониума на
жалбоподателя.
Предвид изложените съображения, съдът намира жалбата
за неоснователна и като такава същата следва да бъде отхвърлена.
При
така посочения изход на спора и претендиране на разноски от ответника, на осн.
чл. 161 от ДОПК, жалбоподателят следва да бъде осъден да заплати на ответника
юрисконсултско възнаграждение в размер на 1353,59 лв.
Мотивиран
от горното и на основание чл.160 ал.1 от ДОПК, съдът
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на „М.Г.“ ЕООД, гр. ** **, ул. „** **“ № 49, ЕИК по БУЛСТАТ ** **,
представлявано от ** ** **, против ревизионен акт №
Р-16002416005384-091-001/11.12.2017 г., издаден от ** ** **на длъжност началник
сектор, възложил ревизията и ** ** **на длъжност главен инспектор по приходите
– ръководител на ревизията, при ТД на НАП *, потвърден с Решение № 172
от 26.03.2018 г. на Директора на Дирекция “ОДОП” при ЦУ на НАП - гр. * за
установената дължима сума по ЗДДС от 22 262,40 лв., ведно с начислените
лихви в размер на 5190,55 лв.
ОСЪЖДА „М.Г.“ ЕООД, гр. ** **,
ул. „** **“ № 49, ЕИК по БУЛСТАТ ** **, представлявано от ** ** **, да заплати
на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. * при Централно
управление на НАП разноски в размер на 1353,59
лв.
Решението
подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването на страните за неговото изготвяне.
ПРЕДСЕДАТЕЛ: