Р Е Ш
Е Н И Е
№ 437 14.11.2022 год. гр. Стара Загора
В И М Е Т О Н А Н
А Р О Д А
Старозагорският
административен съд, VI състав, в
публичното заседание на единадесети октомври през две хиляди двадесет и втора година
в състав:
СЪДИЯ: МИХАИЛ РУСЕВ
при секретаря Зорница
Делчева като разгледа докладваното от съдия М. Русев административно дело №434
по описа за 2022 година, за да се произнесе, съобрази следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл.145 и сл. от АПК
във връзка с §2 от ДР на ДОПК.
Образувано е по жалба на И.М.И. *** против Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020
год., издаден от Т.В.П. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията и В.К.К.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден
с Решение №217/15.05.2020 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП. С оспорения ревизионен акт по отношение на
И.М.И. са установени данъчни и осигурителни задължения и лихвите за просрочие
към тях, изчислени към 24.02.2020 год., както следва: годишен и авансов данък
по ЗДДФЛ на ЕТ за 2013 год. в размер на 30 576.48 лева и лихва 18 070.13 лева; данък
върху добавената стойност год. в размер на 3 764.26 лева и лихва 885.87 лева.
В жалбата са изложени доводи за незаконосъобразност на оспорения
ревизионен акт, по съображения за неговата необоснованост, както и за
издаването му в нарушение и при неправилно приложение на материалния закон.
Жалбоподателят поддържа, че в хода на проведеното ревизионно производство,
органите на приходната администрация не са приложили принципа на служебното
начало по чл.5 от ДОПК и не са събрани всички факти и обстоятелства. Излага
съображения, че установеното публично задължение по ЗДДФЛ за 2013 год. , както
и по ЗДДС за месец март 2014 год. и месец юни 2014 год. са погасени по давност.
По подробно изложени в жалбата съображения е направено искане Ревизионен акт
№Р-16002419005157-091-001/24.02.2020 год., потвърден с Решение №217/15.05.2020 год.
на Директора на Дирекция ОДОП – Пловдив, да бъде изцяло отменен, като
незаконосъобразен, както и да бъдат присъдени направените по делото разноски..
Ответникът - Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител по делото
и в представеното писмено становище оспорва жалбата като неоснователна и моли
да бъде отхвърлена. Претендира в полза на Дирекция ОДОП Пловдив да се присъди
юрисконсултско възнаграждение в размер, определен по Наредба №1 на ВАС от
09.07.2004 год. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Въз основа на съвкупната преценка на събраните по делото доказателства,
съдът приема за установено следното от фактическа страна по
административно-правния спор:
Със Заповед за възлагане на ревизия №Р-16002419005157-020-001/02.08.2019
год., издадена от Т.В.П., на длъжност Началник сектор в отдел Ревизии при ТД на
НАП – Пловдив, на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, е възложено извършването
на ревизия на И.М.И. ***, ЕГН **********, като е определено ревизията да
обхване следните видове задължения по периоди: годишен и
авансов данък по от ЗДДФЛ на ЕТ, ДДС за периода 01.01.2014 год. – 30.04.2019
год., ДОО за самоосигуряващи се; здравно осигуряване за самоосигуряващи се и
универсален пенсионен фонд за самоосигуряващи се за периода от 01.01.2014 год.
до 31.12.2018 год. Ревизията е възложена на екип от ревизори в състав: В.К.К. –
главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и А.И.Д. – главен
инспектор по приходите /л.161, т.I от делото/. Срокът за извършване на
ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на
заповедта, което е сторено на 12.08.2019 год. по електронен път /л.165, т.I от
делото/. Срокът за извършване на ревизията е удължен със Заповед за изменение
на ЗВР №Р-16002419005157-020-002/11.11.2019 год. /л.153, т.I от делото/, като е
променен е предмета на ревизията, като е включена проверка на годишния и
авансов данък за 01.01.2013 год. – 31.12.2013 год. и ДОО за самоосигуряващи се;
здравно осигуряване за самоосигуряващи се и универсален пенсионен фонд за
самоосигуряващи за същия период. В хода на ревизията са установени
обстоятелства по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, което е мотивирало органите по
приходите да изпратят на жалбоподателят уведомление
№Р-16002419005157-113-001/10.12.2019 год., с правно основание чл.124, ал.1 от ДОПК, с което е уведомен, че основата за определяне на основата на определяне
на данъчните задължения ще бъде определена по реда на чл.122-124а от ДОПК /лист
361, т.II от делото/, като същото е получено на същата дата /лист 365/. Срокът
на ревизията е удължен още веднъж със Заповед за изменение на ЗВР №Р-16002419005157-020-003/10.12.2019
год. /л.146, т.I от делото/, издадени и подписани от Т.В.П., Началник сектор,
като с последната заповед за изменение на ЗВР срокът за приключване на
ревизията е определен като такъв до 10.01.2020 год. Заповедта за възлагане на
ревизия и заповедите за изменение на ЗВР, са издадени в електронен вид и
подписани с валиден към датата на полагането му квалифициран електронен подпис
от длъжностното лице, посочено като издател в съответното длъжностно качество.
Въз основа на извършената ревизия и на основание чл.117 от ДОПК, от
определения със ЗВР ревизиращ екип – В.К.К. на длъжност главен инспектор по
приходите /ръководител на ревизията/ и А.И.Д. на длъжност главен инспектор по
приходите, е съставен и подписан Ревизионен доклад №Р-16002419005157-092-001/24.01.2020
год. /л.59-116, т.I от делото/. С Ревизионния доклад, в резултат на извършените
процесуални действия, приетите за установени факти и обстоятелства и
направените изводи, ревизиращият екип е предложил по отношение на ревизираното
лице И.М.И. да бъдат установени размери на задължения и лихвите за просрочие
към тях за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ за 2013 год., 2014 год., 2015
год., 2016 год., 2017 год. и 2018 год.; ДДС за 01.01.2014 год. – 30.04.2019
год., ДОО, ЗО и УПФ за 2013 - 2018 год. Ревизионният доклад е издаден чрез ИС
„Контрол“ като електронен документ и е подписан с електронни подписи от В.К. и А.Д.,
като доказателства за датата и начина на подписване и такива за удостоверяване
валидността на сертификатите към тази дата, са представени по делото като
разпечатка и на оптичен носител.
Констатирано е, че ревизираното лице И.М.И. е местно физическо лице по
смисъла на чл.4, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ и като такова е данъчно задължено лице по
ЗДДФЛ за облагаемите си доходи, получени през отделните данъчни години от
източници в страната и чужбина, попадащи в обхвата на ревизията.
С ревизионния доклад са посочени следните факти, подведени под чл.122
ал.1 т.2 от ДОПК: по банков са получени субсидии от ДФ „Земеделие“ в конкретно
посочени размери, които са включени в подаваните ГДД на ред „приходи“. От
представената оборотна ведомост за 2013 год. става ясно, че сумата от 200 000.00 лв.
се формира изцяло през 2013 год., тъй като началното салдо е 0.00 лв. за 2013
год., сумата е вписана през месец октомври 2013 год. в сметка 111 „Резерви“ и
пренесена в оборотната ведомост за 2014 год. Обяснението на РЛ, което се
поддържа и в жалбата му пред решаващия орган и пред съда е счетоводна грешка да
се отразят останали печалби от периода 2008 год. – 2012 год., които не подлежат
на облагане, и които не правилно, грешно не са отнесени в сметка 111 „Резерви“
през предходните пет данъчни години, но лицето е разполагало с тази сума след
данъчно облагане. Поради липса на факти, сочещи на вярност на даденото
обяснение, сумата от 200 000.00 лв. е отнесена от ревизиращия екип към
декларираните от лицето приходи от стопанска дейност за 2013 год.
Констатирано е, че при
документиране на продажби на стоки, посочени в Приложение №2 от ЗДДС / зърнени
култури/, ревизираното лице е издавало фактури без ДДС, в които като основание
за не начисляването му е посочвал „обратно начисляване на ДДС по чл.163а ал.2
от ЗДДС“. В случите, в които е бил в
качеството на купувач при подобни сделки е съставял Протоколи по чл.117 ал.2 от ЗДДС с изискуемите от закона реквизити. При документиране на продажби на сурово
мляко, е издавал фактури с начислен ДДС на общо основание. Допуснати са
нарушения – повторно включване на фактури в дневниците за покупки към СД по
ЗДДС, както и включването на фактури с
некоректни стойности. Деклариране са суми за възстановяване на ДДС в големи
размери, касаещи продължителни периоди, които не са възстановени или обвързани
с други задължения на земеделския производител. С приключване на ревизията тези
суми за възстановяване следва да се отнесат за погасяване, чрез прихващане на
установените задължения за данъци. При определяне на данъчната основа по чл.122
ал.2 от ДОПК са взети предвид обстоятелствата по т.1, т.2, т.3, т.4, т.8, т.10,
т.15 от ДОПК. Регистрираният земеделски производител действа като физическо
лице, без регистрация като ЕТ по ТЗ. Участва в дружество по ЗЗД – „***“.
Отглежда зърнени култури без ориз, и едър рогат добитък, в землището на село К..
Регистриран е по ЗДДС от 2008 год., притежава регистрационна карта като
земеделски производител и е редовен бенефициент на Държавен фонд „Земеделие“. В
ГДД за 2013 год. е посочено, че общо приходите са в размер на 305 083.84 лв.,
представляваща сбор от 239 545.10 лв. приходи от продажби плюс субсидии в
размер на 65 538.74 лв. Разходите общо са в размер на 303 583.04 лв. Оборотната
ведомост за 2014 год. е с начално салдо от 200 000.00 лв. „Резерви“, които
съгласно декларация на РЛ са натрупани неразпределени печалби от изминали години
като предходното счетоводство не е използвало сметки 122 и 123, а в следващите
периоди оборотите по сметка 111 са закрити, за да се коригира неправилното
осчетоводяване. Закриването се е извършило със сметка 501 „Каса“, без да се
представи главна книга за 2013 год., нито счетоводните записвания, определящи
корекцията на описаната грешка. Сумата е записана като Кредитен оборот на
сметка 111, а при преглед на същата е видно, че единствените по-големи дебитни
обороти са счетоводна сметка 501 в размер на 291 054.05 лв., които могат да
кореспондират със сметка 111 „Резерви“, но това води до противоречие с
обяснението, че сумата представлява неразпределени печалби. Съгласно чл.29а вр.
с чл.26 ал.1 от ЗДДФЛ облагаемият доход
от стопанска на регистрирани по ЗДДС лица, които са регистрирани като
земеделски производители е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба. В
представената оборотна ведомост салдото по сметка 501 Каса е кредитно в размер
на 9 937.49 лв., което означава, че разходените парични средства са повече от
заприходените, а това не е възможно при положение, че тази сметка е активна –
това са пари в брой. Според ревизиращия екип, същото е становището и на
решаващия орган, че осчетоводената сума от 200 000.00 лв. по сметка
Резерви са пари в брой, които са били налични в касата, но не са осчетоводени
като такива тоест няма въведен спор, че лицето е разполагало с тази сума. Не са
заприходени постъпилите в брой пари в касата, което е довело до кредитирането й
със суми по-големи от тези, с които е дебитирана. Това разминаване не би се
получило, ако РЛ вярно е посочвало своите приходи от стопанска дейност. В
касата на дружеството е имало безвъзмездно постъпили активи – парични суми,
които е следвало да бъдат отчетени като приход съгласно чл.13 и чл.17 от Закона
за счетоводството. Тези неотчетени приходи са обстоятелство по чл.122 ал.1 т.2
от ДОПК, което е прието от приходната администрация за основание да бъде
определена данъчната основа по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК. Изпълнена е
хипотезата на чл.78 от ЗКПО, според която счетоводния финансов резултат се
коригира с приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през
текущата година, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато във
връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени приходи и
разходи, последните не се призната за данъчни цели. В резултат на това, че РЛ е
нарушило принципа на текущо начисляване по смисъла на чл.4 ал.1 т.1 от Закона
за счетоводството, според който приходите и разходите, произтичащи от сделки и
събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента
на получаването или плащането на паричните средства и се включват във
финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Към сумата от 305 083.84 лв. приходи за 2013
год. е добавена установената при ревизията сума от 209 937.49 лв. / в касата/ и
се получава резултат от 515 021.32 лв. за приходи, от които 204 496.50 лв. са
обложени с 15% данък по чл.29а от ЗДДФЛ. От дължимите 30 674.48 лв. са платени
само 98.00 лв. като върху разликата от 30 676.48 лв. за 2013 год. е начислена
лихва в размер на 17 706.80 лв. За 2014 год. е установено над внасяне на данъка
по ЗДДФЛ в размер на 57.48 лв. които са определени за погасяване на
установените задължения. Аналогично е установено надвнасяне на сумата от 69.94
лв. за 2015 год., за сумата от 81.28 лв. за 2016 год., на сумата от 105.74 лв.
за 2017 год., на сумата от 1 174.57 лв. за 2018 год.. Разликите се дължат на
внесени осигурителни вноски върху по-висок размер на осигурителния доход.
По ЗДДС: Фактура
№**********/29.10.2013 год. е включена в дневника за покупки за месец 03.2014
год. и втори път в дневника за покупки за месец 10.2013 год. - 2 650.00 лв.
ДДС, фактура №**********/15.04.2014 год. е включена в дневника за покупки за
месец 06.2014 год. и за месец 04.2014 год. - 422.24 лв. ДДС, фактура
№**********/04.08.2014 год. е включена в дневниците за покупки за месец 09 и месец
08.2014 год. – 205.00 лв. ДДС, фактура №**********/08.03.2016 год. е включена за месец 04.2016 год. и за месец 03.2016 год. – 248.20 лв.
ДДС, фактура №**********/30.04.2016 год. е включена за месец април и месец март
2016 год. – 248.20 лв. ДДС, фактура №**********/31.05.2016 год. е включена за
месец юни и за месец април 2016 год. - 62.19 лв. ДДС, фактура
№**********/31.03.2017 год. е включена за месец април и месец март 2017 год. - 16.66
лв. Установени са фактури, по които е претендирано право на ползване на данъчен
кредит два пъти в един месец – посочена е една и съща фактура два пъти в
дневника за покупки за съответния месец и това са фактура
№**********/10.10.2014 год. с ДДС 56.00 лв., фактура №**********/30.08.2014 год.
с начислено ДДС в размер на 41.49 лв. По фактура №**********/05.12.2013 год. е
претендирана сума с 0.17 ст. в повече от размера на ДДС, а по фактура
№**********/28.11.2016 год. е претендирано ДДС с повече в размер на 0.20 ст. На
основание чл.71 т.1 от ЗДДС за посочените фактури се отказва право на данъчен
кредит, тъй като лицето не притежава данъчен документ, съставен съгласно чл.114
и чл.115 от ЗДДС. Съответно за месец март 2014 год. – 2650.00 лв., за месец
април 2014 год. - 0.17 ст., за месец юни 2014 год. - 422.24 лв., за месец
09.2014 год. – 205.00 лв., за месец 10.2014 год. - 56.00 лв., за месец 04.2016 год.
– 124.47 лв., за месец 06.2014 год. - 124.47 лв., за месец 11.2016 год. - 0.20 ст.,
за месец 04.2017 год. - 16.66 лв., за месец 09.2018 год. - 41.49лв.
Ревизионният доклад е връчен по електронен път на ревизираното лице на 27.01.2020
год., съгласно удостоверение за извършено връчване по електронен път /л. 117,
т.I от делото/.
На основание и в срока по чл.117,
ал.5 от ДОПК от ревизираното лице е подадено възражение с вх.№94-00-1109/11.02.2020
год. /л.25, т.II от делото/, с което се оспорва наличието на основания за
извършване на ревизията по реда на чл.122 от ДОПК и направените от органите на
приходната администрация констатации, че извършените от ревизираното лице
разходи превишават приходите на лицето за ревизираните периоди, обуславящо
определянето на сумата по превишението на разходите над приходите като
недекларирани доходи с неустановен произход. По подробно изложени съображения
се възразява срещу предложените за установяване данъчни и осигурителни
задължения, като към възражението са приложени и съответните писмени
доказателства.
Въз основа на съставения Ревизионен доклад и на основание чл.119, ал.2
от ДОПК, от Т.В.П. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и В.К.К.
на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, е издаден
Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020 год., с който по отношение
на И.М.И. са установени данъчни и осигурителни задължения и лихвите за
просрочие към тях, изчислени към 24.02.2020 год., както следва: Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2013 год. в размер на 30
576.48 лева и лихва в размер на 18 070.13 лева; вноски за ЗО, ДОО и ДЗПО-УПФ за
самоосигуряващи се лица за периода 2013 - 2018 год. в размер на 18 985.32 лева
и лихва в размер на 5 587.08 лева. В ревизионния акт е обсъдено подаденото от И.И.
възражение срещу съставения Ревизионен доклад №Р-16002419005157-092-001/24.01.2020
год., като същото е прието за неоснователно. След преценка на извършените при
ревизията действия и на установените факти и обстоятелства и на направените изводи и основанията за тях, изцяло са потвърдени
констатациите в ревизионния доклад, като са приети направените в ревизионния
доклад фактически и правни изводи и предложенията за установяване на задължения
по видове и периоди.
Ревизионният акт е
издаден чрез ИС „Контрол“ като електронен документ и подписан с квалифицирани
електронни подписи от Теменужка Петкова и В.К., като доказателства за датата и
начина на подписване и такива за удостоверяване валидността на сертификатите към
тази дата, са представени по делото като разпечатка.
Ревизионният акт е
връчен по електронен път на И.И. на 25.02.2020 год., съгласно удостоверение за
извършено връчване по електронен път /л.126, т.I от делото/. В срока по чл.152,
ал.1 от ДОПК, И.И. е обжалвал издадения Ревизионен акт №Р-16001621000224-091-001/24.02.2020
год. по административен ред с подадена до Директора на Дирекция ОДОП – гр.
Пловдив на 20.09.2021 год. жалба, регистрирана в ТД на НАП – Пловдив, с вх.№94-00-1996/
10.03.2021 год., вх.№20-28-76/24.03.2020 год. /лист 21, т.I от делото/.
С Решение №217 от 15.05.2020 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, на основание чл.155, ал.2 от ДОПК, е
потвърден Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020 год. относно
допълнително установените по отношение на И.И. задължения за годишен и авансов
данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2013 год. в размер на 30 576.48 лева и лихва в размер
на 18 070.13 лева, както и за ДДС в размер на 3 764.26 лв. и лихви в
размер на 885.87 лв., а е отменен по отношение на установените задължения за вноски
за ЗО, ДОО и ДЗПО-УПФ на самоосигуряващо се лице за периода 2013 год. - 2018 год.
в размер на 18 985.32 лева и лихва в размер на 5 587.08 лева. С
решението на Директора на Дирекция „ОДОП” – Пловдив са потвърдени като правилни
и обосновани констатациите на ревизиращите органи и направения въз основа на
тях извод, че от събраните доказателства се явява установено по несъмнен начин
наличието на обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, като се сочи, че при
условията на пълно и насрещно доказване, ревизираното лице не е опровергало
констатациите в ревизионния доклад досежно съществуването на основание за
провеждането на ревизионното производство по особения ред на чл.122 – 124а от ДОПК. Изложените в жалбата доводи за неправилност, необоснованост и
незаконосъобразност на ревизионния акт, са приети като недоказани и
неоснователни. Изтъкнато е, че не са представени доказателства, които да
опровергават констатираното при ревизията и да доказват получаването на
по-голям размер парични средства от приетия в РД/РА. Обоснован е извод, че
приложеният от органите по приходите подход за определяне на основата за
облагане по ЗДДФЛ е правилен, поради което обжалваният ревизионния акт, с който
е установен допълнителен данък по чл. 48, ат. 1 от ЗДДФЛ и лихви за просрочие,
е постановен при изяснена фактическа обстановка, мотивиран е правилно и
законосъобразно.
Решение №217/15.05.2020 год. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив е връчено
на И.И. по пощата път на 08.06.2020 год. /л.8, т.I от делото/.
По делото са
представени и приети като доказателства документите, съдържащи се в
административната преписка по издаването и обжалването по административен ред
на ревизионния акт; доказателства във връзка с компетентността на органа,
възложил ревизията; удостоверения за валидност на електронни подписи на лицата,
подписали с квалифициран електронен подпис в съответното длъжностно качество ревизионния
акт, ревизионния доклад, ЗВР и ЗИЗВР на оптичен носител, на който се съдържат
електронните документи и файловете, генерирани при подписването им с
квалифициран електронен подпис, както и представените и събрани по искане на
жалбоподателя доказателства.
На 09.06.2020 год. е подадена жалба против ревизионния акт, по повод на
която е било образувано адм. дело №373/2020 год. по описа на Административен
съд Стара Загора. С решение №282/07.07.2021 год. съдът е отхвърлили изцяло
жалбата като неоснователна. С решение №6395/28.06.2022 год., постановено по
адм. дело №10531/2021 год. по описа на ВАС, решение №282/07.07.2021 год. е
отменено в частта относно определеният данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2013
год. в размер на 30 576.48 лв. и лихви в размер на 18 070.13 лв. и за
ДДС за месец март 2014 год. в размер на 2 650.00 лв. и съответните лихви,
както и ДДС за месец юни 2014 го. в размер на 422.24 лв. и съответните лихви и
делото е върнато за ново разглеждане, при спазване на указанията дадена от
горната инстанция. Причините за връщането на делото е не произнасянето на съда
по навадените оплаквания от страна на жалбоподателя за изтекла погасителна
давност по така определените публично-правни задължения и да отговори на всички
негови оплаквания, наведени в жалбата. В останалата си част решението е
оставено в сила.
Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства във връзка с
направените в жалбата оплаквания, доводите и становищата на страните и като
извърши цялостна проверка на законосъобразността и обосноваността на оспорения
Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020 год., на основание чл.160,
ал.2 от ДОПК и чл.168, ал.1 във връзка с чл.146 от АПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, намира за установено следното:
Оспорването на РА №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020
год., потвърден с Решение №217/15.05.2020 год. на Директора на дирекция ОДОП -
Пловдив, като направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от
легитимирано лице с правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване
и контрол за законосъобразност, е процесуално допустимо.
Разгледана по същество,
жалбата е неоснователна.
Ревизионното
производство е образувано и проведено, съответно ревизионният доклад и
ревизионният акт са издадени от компетентни органи в рамките на определените им
правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото
Заповед №РД-09-1/03.01.2017 год. на Директора на ТД на НАП - Пловдив, на
основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112 ал.2, т.1 от ДОПК, като органи,
компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за
възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, са определени началниците
на сектори в отдел „Ревизии“, с месторабота в гр. Пловдив и тези с изнесено
работно място в офисите в градовете Стара Загора, Хасково, Пазарджик, Смолян и
Кърджали /л.37-л.39, т.I от делото/. В случая, Заповед за възлагане на ревизия
№Р-16002419005157-020-001 от 14.01.2021 год., е издадена от Т.В.П. на длъжност
Началник сектор в отдел „Ревизии”, като издателят на заповедта за възлагане на
ревизия, с оглед на заеманата длъжност, е сред органите, посочени в т.2 от
Заповед №РД-09-1/03.01.2017 год. на Директора на ТД на НАП – Пловдив, определени
като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Следователно Заповед за възлагане на
ревизия №Р-16002419005157-020-001 от 14.01.2021 год. и Заповеди за изменение на
ЗВР №Р-16002419005157-020-002 от 14.04.2021 год. и №Р-16002419005157-020-003 от
17.05.2021 год., са издадени от компетентен орган в кръга на неговите
правомощия, като съдържанието им отговаря на изискванията по чл.113 от ДОПК,
при подписване на заповедите с валиден към датите на издаването им квалифициран
електронен подпис на Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Пловдив – Т.В.П..
Възложената
ревизия на И.И. е извършена от определените със ЗВР №Р-16002419005157-020-001
от 14.01.2021 год. органи по приходите – В.К.К. - главен инспектор по приходите
/ръководител на ревизията/ и А.И.Д. – главен инспектор по приходите, които с
оглед на заеманата длъжност и определянето им за ревизиращи органи по чл.113,
ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с необходимата материална
компетентност за провеждането на ревизията и за съставянето на Ревизионен
доклад №Р-16002419005157-092-001/01.07.2021 год. /чл.117 ал.1 от ДОПК/.
Съгласно
разпоредбата на чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа,
възложил ревизията /определен за това с акт на директора на компетентната
териториална дирекция - чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на
ревизията /определен със заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020 год. е
издаден от Т.В.П. на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията на И.М.И.
и от В.К.К. на длъжност главен инспектор по приходите, определен за ръководител
на ревизията със заповедта за възлагане на ревизията. Издателите на ревизионния
акт са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и
териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната
дирекция на НАП гр. Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по
критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК.
Както
посочените по-горе заповеди за възлагане на ревизия, така и съставения
Ревизионен доклад №Р-16002419005157-092-001/01.07.2021 год. и издаденият въз
основа на него ревизионен акт №Р-16002412000224-091-001/24.02.2020 год., са
издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронни документи,
подписани с електронен подпис. Представянето на електронните документи на
хартиен носител като заверен от страната препис, е допустимо по силата на чл.184,
ал.1 от ГПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК, като самите електронни документи са
представени по делото и на електронен носител /приложения с административната
преписка CD-R/. В случая от представените доказателства се установява, че
подписалите документите лица са имали валидни електронни подписи. С оглед на
изложеното съдът приема, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са подписани от лицата, които
са посочени като техни издатели с квалифициран електронен подпис и съответно не
са налице основания да се считат за нищожни.
Оспореният
ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК във вр. с чл.3, ал.2
от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и
при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният
Ревизионен доклад е неразделна част от него.
Не
се установяват при извършената служебна проверка допуснати съществени нарушения
на административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно
производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК. РД е
съставен от ревизиращите органи на 24.01.2020 год., в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на
събраните в хода на ревизионното производство доказателства, на база на които е
извършена проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя
обстоятелства. Съответно спазен е и срока по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването
на ревизионния акт.
По съответствието на оспорения
ревизионен акт с материалния закон:
Ревизионното
производство, приключило с издаването на обжалвания РА, е проведено по особения
ред на чл.122 – 124а от ДОПК, даващ възможност определеният в съответния
материален закон размер на данъка, съотв. на ЗОВ, да се приложи към установена
от органите по приходите по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК данъчна основа
/осигурителен доход/. Съгласно разпоредбата на чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК
/на които хипотези в случая се основава провеждането на ревизионното
производство по реда на чл.122 – чл.124а от ДОПК/, органът по приходите може да
приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него
по реда на ал.2 основа, когато са налице данни за укрити приходи или доходи,
респ. когато декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране
на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на
ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние
за ревизирания период.
В
нормата на чл.124, ал.2 от ДОПК е регламентирано, че в производството по
обжалване на ревизионния акт при извършена ревизия по чл.122 от ДОПК,
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 ДОПК е подкрепено от събраните
доказателства. Презумпцията за вярност на фактическите констатации е оборима,
като доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Следователно, в
производството по съдебно обжалване на РА, в тежест на органите по приходите е
да установят наличието на основание за облагане по аналог, а в тежест на
жалбоподателя е да установи при условията на пълно и насрещно доказване
твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите
констатации в акта.
В
случая, за провеждането на ревизионното производство по особения ред на чл.122
- 124 от ДОПК, органите по приходите са приели, че са налице нормативно регламентираните
предпоставки по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК. Съответно жалбоподателя оспорва като
необоснован извода на органите по приходите, че определянето на данъчната
основа за ревизираните периоди следва да бъде осъществено по реда на чл.122,
ал.2 от ДОПК, като твърди, че в хода на проведеното ревизионно производство, органите на
приходната администрация не са доказали при условията на пълно главно доказване
наличието на обстоятелства, сочещи съществуването на основание по см. на
чл.122, ал.1 от ДОПК за определяне на основата за облагане за установяване на
задължения за данък по ЗДДФЛ за ревизирания период.
Съдът
приема, че събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства
установяват и доказват наличието на предпоставките по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, като основание за провеждане на ревизионно производство по реда на чл.122
- чл.124а от ДОПК.
Във връзка с дадените указания от страна на касационната
инстанция, съдът следва да обсъди възраженията на жалбоподателят относно
изтичането на погасителната давност на установените с ревизионния акт публични
задължения. За да се отговори на този въпрос и за правилното прилагане на
института на погасителната давност, следва да се обсъдят обстоятелствата по
образуването на ревизионното производство, както и вида на установените
публични задължения – такива по ЗДДС и
по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ.
Разпоредбата на чл.109, ал. 1 от ДОПК гласи, че не се образува
производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са
изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е
следвало да бъде подадена декларация, или от изтичането на годината, в която са
постъпили данни, получени от трети лица и организации, в случаите, когато по
този закон не е предвидено подаването на декларация. От своя страна чл.171, ал. 1 от ДОПК сочи, че публичните
вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1
януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати
публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок.
В тази връзка задълженията за данък по ЗДДФЛ е
следвало да се платят, в срок до 30.04.2014 год. Предвид горепосоченото давностният
срок за задълженията за 2013 год. е започнал да тече от 01.01.2015 год. и
изтича на 31.12.2019 год.
По отношение на установените задължения по
ЗДДС: за сочените данъчни периоди от жалбоподателя – март и юни 2014 год.,
преклузивният срок не е изтекъл. Справката-декларация по ЗДДС за сключени
облагаеми доставки се подава в срок до 14-то число на следващия месец, в който
срок е дължимо и плащането по ДДС – чл. 125, ал. 5 от ЗДДС. За данъчни периоди март и юни 2014 год. , задължението за ДДС следва да
се плати през 2014 год., и съгласно чл.
171, ал. 1 от ДОПК давностния срок за тези задължения започва да тече от
01.01.2015 год. и изтича на 31.12.2019 год..
В конкретния случай, ревизионното производство
е започнало преди да изтече срокът по
чл.109, ал. 1 от ДОПК. Това е така тъй като ревизионното производство по
смисъла на чл.112, ал. 1 от ДОПК се смята за образувано с издаване на заповедта
за възлагане на ревизията и по-точно, според практиката на ВАС с връчване на
последната на ревизираното лице. В конкретния случай липсва спор, че ревизия е
възложена със заповед от 02.08.2019 год., връчена на 12.08.2019 год. на лицето.
С издаването и връчването на заповедта за
възлагане на ревизията, давността по отношение на задължението по чл.48, ал.2
от ЗДДФЛ за 2013 год. и задълженията за ДДС за месец март и месец юни 2014
год., спира да тече до издаването на акта, но за не – повече от година. Не е
спорно също така, че на 24.02.2020 год. е издаден ревизионният акт, като с
неговото издаване съгласно чл.172, ал.2 от ДОПК, давността се прекратява и от
този момент започва да тече нова давност, която към датата на приключване на
устните състезания по настоящото дело не е изтекла. Не е изтекла и абсолютната
давност по чл.171, ал.2 от ДОПК, която изтича на 31.12.2024 год., както за
установените задължения по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ, така и за задълженията за ДДС
за месеците март и юни 2014 год..
Имайки в предвид гореизложеното, съдът намира,
че и към настоящия момент – датата на постановяване на настоящето решение, не е
изтекла давността по отношение на
установените задължения по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за 2013 год. и за установените
задължения по ЗДДС за данъчни периоди 01.03.2014 год. – 31.03.2014 год. и за
01.06.2014 год. – 30.06.2014 год., не са погасени по давност и наведените
оплаквания в тази насока от страна на жалбоподателят в подадената жалба, с
която е сезиран съда са неоснователни.
За да приемат, че е налице обстоятелство по
чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК, ревизиращите са приели следното: Сумата от 200 000.00
лв., е записана като кредитен оборот в
сметка 111 „Резерви“ през октомври 2013 год. при начално салдо на сметката от
0.00 лв. Дебитните обороти в сметка 501 „Каса в лева“ са в размер на 291 054.05
лв. и са единствените, които кореспондират със сметка 111 „Резерви“, които са в
кредитен оборот от 200 000.00 лв. и оттук сметка „Каса“ е на „червено“ със
сумата от 9 937.49 лв., което е невъзможно. В хода на ревизията е дадено
обяснение, че оборотите по сметка 111 са закрити със сметка 501 „каса“ тоест
сумите, записани като резерви са дебитирали активната сметка „каса“, за да се
коригира не използването на сметки 122 и 123 в периода 2008 год. до 2012 год. –
натрупани обороти от неразпределена печалба. Прието е, че сумата от 200 000.00
лв е била налична в брой, но не е обложена с данъци по ЗДДФЛ. Тезата за
неразпределените печалби в периода от 2008 год. до 2012 год. се поддържа и в
жалбата пред съда, но не се доказва в хода на съдебното производство, нито се
установява, че в този период преди 2013 год. лицето има остатък от предоставените
от Държавен фонд „Земеделие“ субсидии. В периода 2008 год. до 2013 год.
включително И. е получил субсидии в размер общо на 574 242.51 лв. които са
приходи, съгласно официалната служебна бележка на стр.27 том І-ви по делото и
справка от Държавен фонд „Земеделие“ – ревизионен акт на стр. 28 по делото.
Земеделския производител е получил за 2012 год. субсидия в размер на 304 588.03
лв., докато за 2008 год., 2009 год., 2010 год. и 2011 год. сумите са в размер
съответно 63 937.02 лв., 38 083.18 лв., 37 254.38 лв., 64 389.83 лв. и за 2013 год.
са в размер на 65 900.07 лв. Размера на субсидията за 2012 год. от 304 588.00
лв. участва в общия размер на приходите от 551 401.38 лв., съгласно
заключението на вещото лице. В ГДД за 2012 год. РЛ е декларирало размер на
субсидията от 61 738.73 лв. вместо 304 588.03 лв. Така общо приходите са в
размер на 267 416.52 лв., а разходите в размер на 263 458.70 лв. или счетоводна
печалба от 3 957.82 лв., от които след приспадане на задължителните
осигурителни вноски остава сумата от 3 113.98 лв., която се облага с данък в
размер на 467.10 лв. Разликата по отношение на субсидията е равна на 243 171.51
лв., която сума е облагаема, но се явява укрит приходи, след като не е
декларирана и обложена. За да се изключи от облагане по силата на §58 от ПЗР на
ЗДДФЛ, субсидията изплатена през 2012 год. трябва да се отнася за 2009 год., а
видно от справката от ДФ „Земеделие“ този извод не може да бъде обоснован.
Следователно ревизираното лице е укрило приходи, точно както са заключили и
органите на приходната администрация като тук следва да се каже, че за да се
премине към реда по чл.122 от ДОПК, органите доказват основанието по ал.1 от
същата разпоредба и в случая те са изпълнили това си задължение. Възражението
на лицето, че се касае за неразпределена печалба от предходни години, която по
грешно не е отразена в сметки 122 и 123 на счетоводството му е разгледано
обективно с оглед точно на неговите обяснения и на сметка 501 „Каса“, която е
дебитирана с 200 000 лв. и кредитирана с повече. Органите по приходите
доказват твърдението си за наличие на обстоятелство по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК,
тъй като данните за укрити приходи са факти, сочещи на извода, че лицето е
придобило средства, подлежащи на данъчно облагане, но които не са обявени и
обложени с данъци. Примера с ГДД за 2012 год., която е освен източник, но
съобразена с прекия – официалното уведомяване от ДФ „Земеделие“ РА сочи на
извод, че лицето не е обложило получените субсидии през 2012 год., след което
да задели остатъка. Изложеното е достатъчно да обоснове извод, че не е оборена
констатацията на органите по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК и е налице основание за
облагане по особения ред на приходи, които имат за източник стопанската дейност
на земеделския производител. Субсидиите се облагат с данъци след отмяната на
чл.13 ал.3 от ЗДДФЛ в сила от 01.01.2010 год., като считано от 01.01.2013 год.,
не следва да се облагат получените през 2012 год. субсидии, но за 2009 год. е
предходни години, а случаят не е такъв. Само за пълнота - размерът на
субсидиите за предходните 2008 год. до 2011 год. не формира сумата от 200 000.00
лв., за да се приеме, че те са останали печалба за РЛ като приход, който не се
включва в данъчната основа.
Органите по приходите законосъобразно са
увеличили данъчната основа със сумата от
209 937.49 лв. / 200 000.00 лв. плюс 9 937.49 лв., колкото е
кредитното салдо по сметка Каса/, и съответно прилагайки чл.48 ал.2 вр. с
чл.29а ал.1 от ЗДДФЛ в сила от 01.01.2011 год. са умножили основата със ставка
от 15%. Лицето е регистрирано по ЗДДС от 2008 год. и е регистриран земеделски
производител, поради което към релевантния момент няма избор на реда за
облагане и това е приложимия материален закон. По отношение материалния закон
на основание, на който е завишен данъчния резултат, а именно чл.78 от ЗКПО
следва да се каже, че след като сумите по сметка „Каса“ не са отразени в
счетоводството на РЛ то те правилно не са зачетени за данъчни цели. През 2013 год.
е извършено дебитиране и кредитиране на сметка Каса, но преди това няма
счетоводни документи и записвания за тези приходи и разходи. Налице е основание
за завишаване на данъчната основа за 2013 год., защото през тази данъчна година
е извършена стопанската операция по записване на сумите в сметка „Резерви“ и
оттам ликвидирането им като налични, чрез сметка Каса.
По отношение на определените задължения по
ЗДДС, съдът намира, че същите са правилно определени, тъй като видно от
ревизионния доклад, е налице включването на две фактури в две различни справки
декларации по ЗДДС – фактура №1618/29.10.2013 год., издадена от „Сесто“ООД е
включена в дневника за покупки през месец октомври 2013 год., а след това е
повторно е включена в дневника и за месец март 2014 год., а фактура
№8199/29.10.2013 год., издадена от „Копчев и синове“ООД е включена в дневника
за покупки през месец април 2014 год., а след това е повторно е включена в
дневника и за месец юни 2014 год. Доколкото и по отношение на тях не е налице
изтекла погасителна давност, то същите правилно са определени от приходната
администрация в размера, посочен в ревизионния акт. Следва да се има в предвид,
че се касае за информация, която ревизиращите са имал в предвид, извличащи я от
подаденото от страна на ревизираното лице справки – декларации. От негова
страна не са подавани коригиращи декларации, а от друга страна е недопустима
една и съща фактура да се използва за разчети с ДДС в два различни периода.
Правото на данъчен кредит по дадена фактура е еднократно право на приспадане на
данъчен кредит, а н многократно.
С оглед на всичко изложено до тук, крайният
извод на съда е, че жалбоподателят не обори презумпцията на чл.124, ал.2 от ДОПК по пътя на пълното насрещно доказване. Констатациите на приходната
администрация от своя страна почиват на надлежно събрани доказателства в хода
на редовно проведено ревизионно производство, а установите публични задължения
са правилно определени като размер.
По отношение на молбата за възобновяване на
производството:
Исканата поправка на явна фактическа грешка от
страна на ВАС по постановеното решение, с което делото е върнато за ново
разглеждане и въз основа на което се
постановява настоящето решение, не е основание за възобновяване на делото. С
извършената поправка не се променя крайния резултат от постановения съдебен
акт, а от друга страна допусната явна фактическа грешка не поражда никакви
съмнения относно дадените със съдебния акт задължителни указания относно
разглеждането на делото.
С оглед изхода на спора, искането на ответника
за присъждане на разноски е основателно, като съгласно чл.8, ал.1, т.4 от
Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения следва да бъде
осъден жалбоподателя да заплати на Дирекциця ОДОП разноски за юрисконсултско
възнаграждение в размер на 2 103.88 лв.
Водим от гореизложеното и на основание чл.160,
ал.1 и чл.161, ал.1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата
на И.М.И., ЕГН ********** ***, срещу Ревизионен акт №Р-16002419005157-091-001/24.02.2020
год., издаден от Т.В.П. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията и В.К.К.
на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден
с Решение №217/15.05.2020 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с
която по отношение на И.М.И. е установено задължение по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ на
ЕТ за 2013 год. в размер на 30 576.48 лева и лихвите за просрочие към тях в
размер на 18 070.13 лева и за отказано право на данъчен кредит в размер на 2650.00
лв. за месец март 2014 год., ведно с дължимите лихви, както и правото на
данъчен кредит за месец юни 2014 год. в размер на 422.24 лв., ведно с дължимите
лихви, като неоснователна.
ОСЪЖДА И.М.И.,
ЕГН ********** *** да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 2 103.88 /две хиляди сто и три
лева и осемдесет и осем стотинки/ лева, представляваща разноски за
юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на касационно обжалване пред
ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: