Р Е Ш Е Н И Е № 364
Гр.Сливен, 10.11.2023 г.
В
И М Е Т О Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД СЛИВЕН,
в публично заседание на шести ноември, през две хиляди двадесет и трета година
в състав :
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :
СВЕТЛАНА ДРАГОМАНСКА
При участието
на секретаря Николинка Йорданова и при участието на прокурора …….., като
разгледа докладваното от административния съдия Светлана Драгоманска адм.д. № 348
по описа за 2023 г. на Административен съд гр.Сливен, за да се произнесе,
съобрази следното:
Производството е образувано по жалба от „ЛОКМАДА Н-Г" ООД ЕИК
*********, със седалище и адрес на управление гр. Сливен,
ул. „Сан Стефано" № 34, представлявано от управителя и законен
представител Н. М. К., чрез пълномощника адвокат С.М.Р. ***, срещу Заповед за налагане на
принудителна административна мярка № ФК-383-0092593 от 19.09.2023, издадена от
Началник на сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи
2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни
дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП, с
която на основание чл. 186, ал. 3
във връзка с чл. 186, ал. 1, т. 1, буква
"а" от ЗДДС, е постановена принудителна административна мярка:
запечатване на търговски обект – к.- с., находящ се в
гр. Сливен, ул. Г. С. Раковски“ №
**, стопанисван от „Локмада Н-Г" ООД с ЕИК ********* и забрана за достъп
до него за срок от 30 дни на основание, чл. 186, ал.
1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС и чл. 187,
ал. 1 ЗДДС. Оспорването намира правното
си основание в разпоредбата на чл. 186, ал. 4 от ЗДДС, като образуваното
производство се движи по реда на чл. 145 и сл. от АПК.
С жалбата се иска отмяна на оспорената заповед. Твърди се, че : заповедта и наложената с нея ПАМ се явяват постановена съответно наложена без налично правно основание, позовавайки се на решение на Съда на ЕС по дело С-97/21; липсват фактическите основания сочени от органа като налагащи издаването на оспорената заповед и определяне срока на наложената ПАМ; липсват мотиви за кумулиране на ПАМ с имуществената санкция и липсват мотиви за спазване на принципа за съразмерност.
В съдебно заседание се явяват у. на дружеството – жалбоподател и адв. С.Р. - пълномощник, който поддържа жалбата. Претендира разноски, съгласно представен списък.
В с.з. административният орган Началник на сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП, редовно и своевременно призован, не се явява. Депозирано е писмено становище от процесуален представител ст. юрисконсулт Д. Ж., която оспорва жалбата и моли съда да я отхвърли. Заявява материална и процесуална законосъобразност на оспорената заповед. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Въз основа на всички събрани по делото доказателства, съдът прие за установена следната фактическа обстановка:
На 05.09.2023 г. длъжностни лица при ЦУ на НАП –
инспектори по приходите извършили проверка за спазване на данъчно –
осигурителното законодателство на търговски обект по смисъла на § 1 т.41 от ДР
на ЗДДС - к.- с., находящ се в гр. Сливен,
ул. Г. С. Раковски“ № **, стопанисван от
„Локмада Н-Г" ООД с ЕИК *********. Била извършена контролна покупка на 1 бр.
сутляш и 0,200 кг. баклава, на
обща стойност 9.10 лв., заплатена в брой
от единия проверяващ – Р. Б. З., като плащането било прието от Н. М. К. – управител на обекта. За плащането не била издадена
фискална касова бележка от монтирано и работещо в обекта фискално устройство, модел
„Datecs DP-150", № на фискално устройство DT833421, № на фискална памет 02833421, или друг документ, отговарящ на
изискванията по Наредба Н-18/2006г. След легитимация на органите по приходи, от
фискалното устройство бил отпечатан Дневен финансов отчет, от който се установило, че горепосочената
продажба не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискален бон. Констатирана
е положителна разлика в
касовата наличност в размер на 51,60 лева. Цитираните установявания на
органите по приходите били обективирани в Протокол за извършена проверка сер.
АА № 0092593/05.09.2023
г., с час на приключване на проверката 15:00 ч.
На 19.09.2023 г. Началника на сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП издал Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-383-0092593, с която разпоредил запечатване на търговски обект – к.- с., находящ се в гр. Сливен, ул. Г. С. Раковски“ № **, стопанисван от „Локмада Н-Г" ООД с ЕИК ********* и забрана за достъп до него за срок от 30 дни на основание, чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от с.з.
За така установеното нарушение срещу дружеството е съставен АУАН № F726975/11.09.2023 г. Въз основа на АУАН на 19.09.2023 г. е издадено НП № 725665-F726975, с което на „Локмада Н-Г" ООД с ЕИК *********, на основание чл. 185, ал. 1 ЗДДС е наложена имуществена санкция в размер на 700, 00 лв. На 25.09.2023 г. с платежно нареждане ********** е заплатена имуществената санкция, наложена с НП № 725665-F726975/19.09.2023 г..
Към доказателствата по делото е приобщена Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г., издадена от Изпълнителния директор на НАП, с която на началниците на отдели „Оперативни дейности“ в дирекция „Оперативни дейности“ в главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП са определени правомощия за издават заповеди за налагане на принудителна административна мярка запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС, включително да отнемат в полза на държавата ползваното фискално устройство и да отнемат правото на лицето да използва интегрираната автоматизирана система за управление на търговската дейност по чл. 186 ал. 2 от ЗДДС. Представена е и Заповед ЗЦУ-ОПР-35/22.06.2023 г. издадена от Главен секретар на НАП, с която е наредено при отсъствие на К. Н. К.на д. Н. о. „Оперативни дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, длъжността да се изпълнява от К.К.на д. Н. на с. „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП.
Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-383-0092593/19.09.2023 г. на Началник на сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“в ЦУ на НАП е връчена на нейния адресат на 23.09.2023 г. На 27.09.2023 г. търговецът е обжалвал заповедта пред АС – Сливен, по която е образувано настоящото съдебно производство.
Горната фактическа обстановка съдът прие за установена въз основа на събраните в хода на съдебното дирене годни, относими и допустими доказателствени средства, включително приложените към административната преписка писмени доказателства, които не бяха оспорени от страните по предвидения в закона ред.
Въз основа на така изградената фактическа обстановка, съдът формира следните изводи от правно естество:
Оспорването е направено в рамките на регламентирания от закона срок, от лице, което има правен интерес от това производство и срещу административен акт, който подлежи на съдебен контрол, поради което то е допустимо.
Разгледана по същество, жалбата се
преценява от настоящата съдебна инстанция
като основателна по следните съображения:
След като е сезиран с оспорване, при служебния и цялостен контрол върху законосъобразността на обжалвания административен акт, съгласно нормата на чл. 168 ал. 1 от АПК, съдът провери изначално неговата валидност. Това се налага поради принципа на служебното начало в административния процес, въведен с нормата на чл. 9 от АПК.
Обжалваният
административен акт е издаден от компетентен административен орган, в кръга на
неговите правомощия, в съответната писмена форма и съдържа необходимите
реквизити, което го прави валиден. Обжалваната заповед е издадена от Началник на
сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция
„Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП,
действащ при спазване на териториалните предели на правомощията си и в рамките
на предоставената му със Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на Изпълнителния
директор на НАП и Заповед
ЗЦУ-ОПР-35/22.06.2023 г. издадена от Главен секретар на НАП, материална компетентност по чл. 186 ал. 3 от Закона за данъка върху
добавената стойност. В настоящия случай оспорения акт е издаден от
компетентен орган, в
предписаната от закона писмена и предметна форма и съдържание, но независимо
от формално спазената процедура, настоящият състав преценява, че заповедта за
налагане на ПАМ е незаконосъобразна, издадена при неправилно приложение на
материалния закон, в несъответствие с преследваната от него легитимна цел и при
нарушение на принципа на съразмерност.
Съображенията на съда са следните:
Съгласно чл. 118, ал. 1
от ЗДДС, всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да
регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект
чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон)
или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за
управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е
поискан друг данъчен документ.
Съгласно чл. 3, ал. 1
от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г., всяко лице е длъжно да регистрира и отчита
извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект
чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД,
освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна
сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен
чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и
платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран
пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на
Закона за пощенските услуги.
Съгласно чл. 25, ал. 1,
т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г., независимо от
документирането с първичен счетоводен документ задължително се издава фискална
касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата
по чл. 3, ал. 1 – за всяко
плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на
пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез
наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3,
ал. 1.
За неизпълнение на
горепосочените задължения разпоредбата на чл. 185, ал. 1 от ЗДДС предвижда налагането на глоба или имуществена санкция.
Отделно от
налагането на глобата или имуществената санкция, разпоредбата на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС предвижда и налагането на принудителна административна
мярка – "запечатване на обект за срок до 30 дни", като в конкретния
случай е установена хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, буква "а" от ЗДДС – не е спазен редът или
начинът за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения
ред за доставка/продажба.
Така дадената правна квалификация на нарушението, съответства на посочената в издадения АУАН № F726975/11.09.2023., с който е констатирано нарушение на чл. 25, ал. 1, т. 1, вр. чл. 118, ал. 1 от ЗДДС а именно: неиздаване на фискална касова бележка. Така вмененото административно нарушение впоследствие е санкционирано с НП № 725665-F726975/19.09.2023 г., с което на „ЛОКМАДА Н-Г" ООД е наложена имуществена санкция в размер на 700, 00 лв. Наказателното постановление не е оспорено по съдебен ред и към датата на приключване на устните състезания по настоящото производство имуществената санкция е платена, видно от приложеното по делото платежно нареждане.
В случая
нарушението, за което е приложена обжалваната ПАМ, се установява по безспорен
начин от събраните по делото доказателства – служебен бон; Опис на паричните
средства в касата; дневен финансов отчет.
Независимо от
изложеното, в частта относно продължителността на мярката – определеният срок
на запечатване, в заповедна липсват мотиви, каквото е изискването на чл. 59, ал. 2 от АПК.
Съдът приема, че в конкретната хипотеза срокът, за който е наложена процесната ПАМ е явно несъразмерен спрямо целта, за която актът се издава при конкретните обстоятелства по делото, както и изложените мотиви за определяне на конкретната продължителност на мярката, са пределно общи.
От съдържанието на заповедта е
видно, че продължителността на мярката е мотивирана с наличието на
касова разлика, с индиция за системно неизползване на касовия апарат –
извършена предходна проверка на 12.07.2023 г. Прието е, че създадената
организация на работа, позволява част от оборота да не се отчита през
фискалното устройство. Счетено е, че неизпълнението на задължението за издаването на фискална
касова бележка за всяка извършена продажба в търговския обект води до отрицателни
последици за фиска, тъй като
не се отчитат приходи и по този начин се стига до отклонение от данъчно облагане.
Във всеки
конкретен случай следва да се съблюдава принципът на съразмерност, прогласен в
чл. 6 АПК, като се вземат предвид тежестта на нарушението, наличието на
предходни нарушения и се
държи сметка за преследваните от закона цели, дефинирани в чл. 22 ЗАНН. Преценката на органа за
продължителността на ПАМ в случая се основава на изразени в мотивите към
заповедта предположения, касаещи неиздаването на фискални бонове за извършени
продажби и организация в търговския обект, която няма за цел спазването на
данъчното законодателство.
В мотивите към заповедта липсва подробно разглеждане на въпроса за тежестта на нарушението и по какъв начин се налага необходимост от прилагане на мярката за срок от 30 дни, което неминуемо би рефлектирало върху дейността на търговеца в дългосрочен план. Безспорно, неиздаването на фискална касова бележка за продажбата в обекта е свързано с отклонение от данъчно облагане. Липсват обаче надлежни мотиви относно интензитета на засягане на държавния интерес според характеристиките на търговеца и от тук за необходимостта от продължителност на мярката в рамките на разпоредените 30 дни. Органът не е посочил как стойността на покупката се отнася към реализирания през деня оборот и спрямо дневните обороти от предходните дни. Липсва и описание от органа за това какъв е установеният от него начин на организиране на отчетността, който да води до отклонение от данъчно облагане и не е ясно защо при това положение е необходим срок от 30 дни за промяна на същия. При това положение липсват обективни критерии, от които може да се изведе извод за трайно отклоняване на търговеца от данъчно облагане. Изцяло бланкетно е и изложеното от органа, че срокът е съразмерен и осигурява необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане на дейността на търговеца.
Отделно, процесната ПАМ е несъразмерна и непропорционална на извършеното нарушение. Съгласно разпоредбата на чл. 186, ал. 1 ЗДДС органът по приходите действа в условията на обвързана компетентност и налага ПАМ независимо от предвидените за нарушението глоби и санкции. Това разрешение следва принципното разбиране, че ПАМ "запечатване на търговски обект" е предвидена като такава с превантивно действие, а именно за да се предотврати извършването на друго противоправно поведение от страна на нарушителя.
Макар до момента съдебната практика да е приемала, че ПАМ няма санкционни последици, предвид тълкуването дадено в Решение на СЕС от 4 май 2023 г. по дело С-97/21, по същество това тълкуване се явява опровергано.
При действащата правна уредба към датата на издаване на обжалваната заповед, както и към настоящия момент, санкционирането на основание чл. 185, ал. 1 ЗДДС и едновременно с това прилагането на ПАМ по чл. 186, ал. 1 ЗДДС, по същността си представлява кумулиране на санкции и води до ограничаване на гарантирано основно право от чл. 50 от Хартата на основните права на ЕС /ХОПЕС/ - никой да не може да бъде съден или наказван два пъти за едно и също престъпление.
Както е приел СЕС в Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., административните санкции, налагани от националните данъчни органи в областта на ДДС, представляват прилагане на членове 2 и 273 от Директивата за ДДС и следователно на правото на Съюза по смисъла на член 51, параграф 1 от Хартата. Затова те трябва да са съобразени с основното право, гарантирано в член 50 от същата - Решение от 5 май 2022 г., BV, C570/20, EU: C: 2022: 348, т. 26 и Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., т. 34.
Така принципът ne bis in idem забранява кумулирането както на процедури за търсене на отговорност, така и на санкции, които имат наказателноправен характер по смисъла на чл. 50 от Хартата, за същото деяние и срещу същото лице - Решение от 22 март 2022 г., bpost, С117/20, EU: C: 2022: 202, т. 35 от Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г.
Съгласно т. 49 от Решение от 4 май 2023 г. по дело С-97/21 г., санкционирането за нарушения по ЗДДС, и едновременно с това прилагането на ПАМ за същите, се квалифицира като санкции с наказателноправен характер, поради което кумулирането им води до ограничаване на основното право, гарантирано в чл. 50 от Хартата.
В контекста на условията по чл. 52 от ХОПЕС относно ограничаването на правата и свободите, гарантирани от нея, в т. 54 от цитираното решение СЕС е приел, че автоматичното кумулиране, което не зависи от никакво изчерпателно определено условие, не може да се разглежда като зачитащо основното съдържание на това право.
Макар по силата съответно на чл. 6, ал. 5 от АПК и на чл. 27, ал. 2 от ЗАНН данъчният орган да е длъжен да зачита принципа на пропорционалност когато налага санкциите по чл. 185 и чл. 186 от ЗДДС, националната правна уредба предвиждаща действие в обвързана компетентност, не му позволява нито да извърши цялостна преценка на пропорционалността на кумулираните санкции, нито да не изпълни задължението за налагане на едната и другата от тези санкции, нито да спре едното производство до приключването на другото – т. 59 от решението по дело С-97/21.
В заключение СЕС е приел, че: "Член 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата, позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение. ".
По така изложените съображения обжалваната заповед се явява незаконосъобразна и следва да се отмени.
При този изход на спора претенцията на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователна.
С оглед изхода на спора, съдът намира за основателна претенцията на оспорващия за присъждане на сторените в производството разноски. Същите възлизат на 550,00 (петстотин и петдесет) лева, в т.ч. 50,00 (петдесет) лева внесена държавна такса и 500,00 (петстотин) лева заплатено в брой адвокатско възнаграждение, което съдът намира за непрекомерно. Същите следва да се възложат в тежест на административния орган
Воден от
гореизложеното и на основание чл. 172, ал. 2, предл. второ от АПК, Административен съд -
Сливен
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за налагане на принудителна административна мярка № ФК-383-0092593 от 19.09.2023, издадена от Началник на сектор „Гранични контролно-пропускателни пунктове и Мобилни групи 2“ – Бургас, Отдел „Оперативни дейности“ Бургас, Дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в Централно управление на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 3 във връзка с чл. 186, ал. 1, т. 1, буква "а" от ЗДДС, е постановена принудителна административна мярка: запечатване на търговски обект – к.- с., находящ се в гр. Сливен, ул. Г. С. Раковски“ № **, стопанисван от „Локмада Н-Г" ООД с ЕИК ********* и забрана за достъп до него за срок от 30 дни на основание, чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 ЗДДС.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „ЛОКМАДА Н-Г" ООД ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Сливен, ул. „Сан Стефано" № 34, представлявано от управителя и законен представител Н. М. К., разноски по делото в размер на 550,00 (петстотин и петдесет) лева.
Решението може да
се обжалва с касационна жалба пред Върховен административен съд на Република
България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :