Решение по дело №653/2022 на Административен съд - Стара Загора

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е   №896

  14.03.2024 г., гр. Стара Загора

В   И  М  Е  Т  О   Н  А   Н  А  Р  О  Д  А

Административен съд Стара Загора, седми състав, в открито съдебно заседание на дванадесети януари през две хиляди двадесет и четвърта година в състав:   

                                   

ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРЕМЕНА КОСТОВА-ГРОЗЕВА

 

 

при секретаря: Албена Ангелова

и прокурор М.Д.

изслуша докладваното от съдията КОСТОВА-ГРОЗЕВА адм. д. №653 по описа на съда за 2022 г.

Производството е по реда на чл. 203 и сл. от АПК, във вр. с  чл. 2в от Закона за отговорността на държавата и общините за вреди (ЗОДОВ).

Образувано е по искова молба от „МЕДИА ГРУП“ ЕООД, със седалище в град Стара Загора, представлявано от Управителя Я. Я.в, ЕИК *********, с която на основание чл. 4, § 3 от Договора за Европейския съюз, във връзка с чл. 2в от ЗОДОВ, срещу Върховен административен съд /ВАС/ и Национална агенция за приходите /НАП/ са предявени обективно и субективно съединени искове за солидарно осъждане на двамата ответници да заплатят на ищеца обезщетение за имуществени вреди в първоначално определен размер от 92 556,03 лв., представляващ сбор от сумите от отказан данъчен кредит в размер на 60 799,27 лв., ведно с прилежащите лихви за забава в размер на 18 451,13лв., резултат от издаден Ревизионен акт № Р-24-1402609-091-001/02.02.2015г., поправен с РА № П-16002415020656-003-01/05.02.2015г. и съдебни разноски, направени от „МЕДИА ГРУП“ ЕООД в съдебното производство при обжалване на посочения РА в размер на 13 305,63лв., ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на подаване на исковата молба до окончателното й заплащане, както и искането за присъждане на осн. чл.86, ал.1, от ЗЗД и сума в размер на 46 843,62лв., представляваща мораторната лихва върху обезщетението за имуществените вреди от 92 556,03лв., считано от 21.06.2017г., датата на влизане на съдебното решение на ВАС, до датата на исковата молба, които вреди са резултат на допуснато от двамата ответници съществено нарушение на правото на ЕС.

Ищецът още претендира, че в случай, че не се установи твърдяната солидарна отговорност на ВАС и НАП за нанесените му имуществени вреди, резултат от допуснато от тях съществено нарушение на ПЕС и бъде отвърлен предявения иск за солидарна отговорност против двамата ответници, то Съдът да осъди ответника НАП да заплати на ищеца сумата от 92 556,03 лв. представляващ сбор от сумите от отказан данъчен кредит в размер на 60 799,27 лв., ведно с прилежащите лихви за забава в размер на 18 451,13лв., резултат от издаден Ревизионен акт № Р-24-1402609-091-001/02.02.2015г., поправен с РА № П-16002415020656-003-01/05.02.2015г. и съдебни разноски, направени от „МЕДИА ГРУП“ ЕООД в съдебното производство при обжалване на посочения РА в размер на 13 305,63лв., ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на подаване на исковата молба до окончателното й заплащане, както и искането за присъждане на осн. чл.86, ал.1, от ЗЗД и сума в размер на 46 843,62лв., представляваща мораторната лихва върху обезщетението за имуществените вреди от 92 556,03лв., считано от 21.06.2017г., датата на влизане на съдебното решение на ВАС, до датата на исковата молба, като издадени при допуснато съществено нарушение на правото на ЕС.

Ищецът също така претендира и, че случай, че не се установи твърдяната солидарна отговорност на ВАС и НАП за нанесените му имуществени вреди, резултат от допуснато от тях съществено нарушение на ПЕС и бъде отвърлен предявения иск за солидарна отговорност против двамата ответници, да осъди ВАС на Р. България да заплати в полза на ищеца сумата от 92 556,03 лв. представляващ сбор от сумите от отказан данъчен кредит в размер на 60 799,27 лв., ведно с прилежащите лихви за забава в размер на 18 451,13лв., резултат от издаден Ревизионен акт № Р-24-1402609-091-001/02.02.2015г., поправен с РА № П-16002415020656-003-01/05.02.2015г. и съдебни разноски, направени от „МЕДИА ГРУП“ ЕООД в съдебното производство при обжалване на посочения РА в размер на 13 305,63лв., ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на подаване на исковата молба до окончателното й заплащане, както и искането за присъждане на осн. чл.86, ал.1, от ЗЗД и сума в размер на 46 843,62лв., представляваща мораторната лихва върху обезщетението за имуществените вреди от 92 556,03лв., считано от 21.06.2017г., датата на влизане на съдебното решение на ВАС, до датата на исковата молба, поради допуснато съществено нарушение на правото на ЕС.

В исковата молба се твърди, че с посочените РА, издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив на ищеца бил отказан данъчен кредит в размер на 60 799,27лв. по фактури по ЗДДС и били определени лихви за забава в размер на 18 451,13лв., както следва: по издадени от доставчика „БИОС 99“ ЕООД, с ЕИК ********* четиринадесет бр. фактури бил отказан данъчен кредит в размер на  27 781,97лв., с предмет на доставките – стоки и авансово плащане по четири договора за изработка на рекламни съоръжения; по издадени от доставчика „КОЦЕВ ТРЕЙД 86“ ЕООД, с ЕИК *********  три броя фактури бил отказан данъчен кредит в размер на 5000 лева с предмет на доставките – авансово плащане по договор за изработка на рекламни съоръжения; по издадени от доставчика „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД с ЕИК ********* бил отказан данъчен кредит по 9 бр. фактури в размер на 28 387,65лв. с предмет на доставките – печат на рекламни материали, наем на билборд, метални тръби, профили, фолио и др.

Ищецът твърди, че приходната администрация приела, че ищецът не представил доказателства за реално извършване на услугите, независимо от издадените фактури от посочените доставчици и поради това отказал данъчен кредит с мотив, че при направени насрещни проверки на тримата доставчици били констатирани нарушения на данъчното законодателство и не били събрани доказателства, че те притежавали материален, трудов и технически ресурс, за да извършат процесните доставки. Издаденият от РА и РА за поправка били потвърдени с решение на Директора на дир. „ОДОП“ Пловдив, отново с довод, че липсвали доказателства за реалност на доставките. „МЕДИА ГРУП“ ЕООД подало жалба до съд, където било образувано а.д. № 1267/2015г. по описа на Административен съд Пловдив, който с Решение № 137/03.02.2017г. отхвърлил жалбата като неоснователна. С Решение № 7934/21.06.2017г., постановено по а.д. № 2828/2017г. ВАС, първо отделение, споделил изводите на първоинстанционния съд за нереалност на доставките и оставил в сила решението му.

Ищецът твърди, че в нарушение на чл.4, §3 от ДЕС, в решението си ВАС не приложила правото на ЕС и по специално Директива 2006/112/ЕС на Съвета относно общата система на ДДС, както и практиката на Съда на ЕС по приложение на директивата. Визира конкретни текстове от акта на ЕС, като сочи, че той притежавал директен ефект, като въпросните норми били намерили своето тълкуване в редица съдебни актове на СЕС, които визира в исковата молба, като част от тези съдебни актове били и изрично визирани в подадената до ВАС касационна жалба, но те не били съобразени от него.

По тези съображения, ищецът претендира, че двамата ответници неправилно и превратно приложили правото на ЕС при преценката на въпроса за относимите факти за правото на данъчен кредит и той не бил съобразен с цитираната практика на СЕС. Същите отдали значение на поведението на доставчиците в хода на ревизионното производство и техните неизпълнения спрямо НАП да окажат съдействие, по неподаване на ГДД, неподаване на СД по ЗДДС. Оценката за вида на доставката или по – скоро липсата на такава била направена на база поведението на доставчиците в хода на производството и спрямо НАП /по повод на техни задължения към приходната администрация/, но не и на действителното съдържание на документите и последващото използване на получените стоки и услуги за облагаеми доставки. Така рискът от действията на доставчиците бил прехвърлен изцяло към получателя, а именно ищеца, без те да имали отношение към доставката и да представлявали задължения на самия получател по доставката. Обобщава се, че нито органа по приходите, нито в решението на ВАС оценката на реалност на доставките не била основана на представените преки доказателства за самата доставка, поради което било налице съществено нарушение на правото на ЕС, което било основание за настоящите искове против двата ответници. Като не приложил правото на ЕС, ВАС, в качеството си на орган, натоварен с правораздавателни функции, осъществяващ правораздавателна дейност нанесъл имуществени вреди на ищеца. Такива порочни действия били налице и по отношение на НАП, чийто акт бил първата предпоставка за предявяването на иска.

Визира се, че в решение, постановено по съединени дела С-6/90г. и С-9/90г. Съдът на ЕС установил три условия за ангажиране отговорността на държавата в лицето на нейните органи за вреди от неприлагане на правото на ЕС, а в практиката си Съдът установил и четвърто допълнително условия – нарушението да било достатъчно съществено. В случая в Директива 2006/112/ЕО правото на приспадане на данъчен кредит било признато в полза на частно правен субект от държавите членки. Посочените разпоредби, разтълкувани в практиката на СЕС, изрично уреждали предпоставките за упражняване на това право, а ВАС не ги приложил, въпреки задължението му да приложи пряко правото на ЕС в неговата цялост и да защити правата на частно правния субект. Към момента /на подаване на исковата молба/ ищецът бил заплатил към НАП задълженията по РА. Именно в следствие на нарушенията на общностното право от ВАС и от НАП дружеството претърпяло имуществени вред в размер на общо 139 399,65лв., от които  79 250,40лв. отказания данъчен кредит по посочените фактури в размер на 60 799,27 и прилежащи лихви за забава в размер на 18 451,31лв., сумата от 5 110,63 лв. направените съдебни разноски, за които ищецът бил осъден да заплати на Дирекция ОДОП в следствие решението на ВАС, с което потвърдил РА., в нарушение на Директивата и практиката на СЕС, сумата от 8 195,00лв. направени от дружеството разноски в административното производство срещу РА, от които заплатено адвокатско възнаграждение от 7720,00лв. по фактура № 1647/07.05.2015г. и договор за правна помощ от 21.02.2017г., ведно със заплатената ДТ и депозит за ВЛ в размер на 475 лв., които е следвало да бъдат репарирани на ищеца при отмяна на РА, както и законна лихва върху горепосочените суми от датата на исковата молба до окончателното им заплащане и сумата от 46 843,62лв., мораторна лихва върху посочените суми от датата 21.06.2017г., датата на влизане в сила на съдебното решение до датата на исковата молба – 20.06.2022г. Съгласно практиката на СЕС /дело С-224/2001г./ нарушението, извършено от национален съд следвало да се счита за достатъчно съществено, винаги когато влезлият в сила съдебен акт противоречал на норми от правото на ЕС или на решение на СЕС.

В допълнителна приложена молба, след постъпване на отговори от двамата ответници, се мотивира, че предмет на установяване от този съд следвало да бъде и дали претедираното съществено нарушение на правото на ЕС не се е изразило в непоследователно прилагане на практика на СЕС, т.е. страните в своя последваща практика да са прилагали същата по различен начин, но при идентичен с настоящия казус. Т.е., да има различно правоприлагане при еднакво положение на икономическия оператор. В този случай вредата не била свързана със самата незаконосъобразност на РА, който въпрос вече бил разрешен от ВАС с влязло в сила решение, а претендираната вреда била свързана с действия на двете институции, които не са приложили правото на ЕС и съдебната практика на СЕС в случая, по начин, по който са приложили същото в следващи актове /решения/ по дела с идентичен предмет – отказан данъчен кредит. В същата молба се оспорва доводът на ответника ВАС за недоказаност на факта на вредата, като се мотивира, че към исковата молба било приложено извлечение от данъчно осигурителната сметка на ищеца в НАП, където било видно за извършените плащания и погасените задължения към нея, свързани с коментирания РА. Приема за безспорно, че по първата предпоставка за ангажиране отговорността на държавата на конкретното правно основание, не се повдига спор между страните, а спорния остават другите предпоставки – достатъчно сериозно нарушение на съюзна норма, което да е очевидно и да имам пряка причинно следствена връзка между нарушението и претърпяната вреда. Именно като основание за втората предпоставка ищецът мотивирал твърдението, че ответниците на приложили правилно практиката на СЕС по повод казуси с идентична правна структура, като в решението на ВАС дори не са изложени мотиви по направени в тази насока възражения от засегнатото лице. В случая обаче НАП и ВАС са отрекли претендираното право на дружеството да иска приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, тъй като дружеството не подало в критериите на съдебната практика на СЕС, която то цитирало, за него не били налице предпоставките за възникване на правото на приспадане на  данъчен кредит по процесните фактури. В същото време имало разнопосочна и нееднозначна практика именно по приложението на Директивата, поради което било налице съществено нарушение на правото на ЕС, тъй като ВАС не отправил преюдициално запитване до СЕС дали разглеждания казус попадал в хипотезата на съединени дела С-80/11 и С-142/11г. В заключение се мотивира, че била налична последваща практика на ВАС, в която той прилагал практика на СЕС и признавал право на данъчен кредит, въпреки, че такъв бил отказан от приходната администрация с доводи за липса на данни и доказателства за деклариране на сделки, подадени ГДД, липса на нает персонал и активи, каквито мотиви залегнали в решението на ВАС по спора с настоящия ищец. Цитират се извадки от три решения на ВАС, постановени през 2020-2021г.  

С молба рег. № 5762/16.10.2023г., ищцовата страна първоначално поиска изменение на иска, чрез неговото увеличение за размер от 139 399,62лв. на общо 165 022,33 лв., от които 86 188,64 лв. отказан данъчен кредит по фактурите в размер на 60 941,09лв. и прилежащи лихви в размер на 25 247,55 лв., сумата от 5 110,63 лв. присъдени в полза на ДОДП съдебни разноски, сумата от 8 195,00 лв. съдебни разноски, направени от ищеца в хода на административното и съдебно производство по обжалване на РА от 2015г., ведно със законната лихва от датата на подаване на исковата молба, както и сумата от 65 528,09 лв. мораторна лихва върху тези суми, считано от 21.06.2017г. до датата на подаване на исковата молба. По това искане не бяха направени възражения от ответника НАП и ОП Стара Загора, като Съдът допусна исканото изменение, чрез увеличение на първоначалния размер на обективно съединените искове. След представяне и изслушване на допълнителната съдебно-счетоводна експертиза, в открито с.з., пълномощникът на ищеца направи ново искане за изменение размера на иска, в частта на претендираните лихви за забава върху главниците, като оттегли частично иска за присъждане на мораторна лихва в размер на 65 528,09лв. до размера от 46 975,94 лв.

Ответникът – Национална агенция по приходите /НАП/ чрез процесуален представител прилага писмен отговор на исковата молба, в който на първо място прав възражение за просрочие на същата, като подадена слез изтичане на 5 годишния давностен срок по чл.110 от ЗДД, вр. с чл.114, ал.3 от ЗЗД. Твърди, че с РА № Р-24-1402609-091-01/02.02.2015г. и РА № П-16002415020656-003-01/05.02.2015г., орган по приходите, приел, че по общо 26 бр. фактури, издадени в периода м.11/2009 до м.03/2014г., на „МЕДИА ГРУП“ЕООД, било отказано право на данъчен кредит в размер на 61 169,62лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 18 059,51лв. Тези два РА били връчени на ищеца на 05.02.2015г., като специалните правила за давността не намирали тук  приложение, защото актовете не били отменени и съгласно трайната съдебна практика при увреждане, давността течала от момента на увреждащото действие, респ. от откриването на дееца и била приложима общата погасителна давност, която изтекла на 05.02.2020г., което било преди момента на предявяване на исковата молба.

Относно основателността на същата се сочи, че за това следвало да се преценят и конкретните факти, като нямало спор, че РА бил оспорен пред съд и потвърден от него. Фактическият състав на отговорността на Държавата за вреди от нарушение на общностното право включвало няколко условия, които  не били налице в конкретния случай. Данъчната администрация издала РА, защото при проведеното ревизионно производство било прието, че липсвали доказателства за това, че ищецът получил от посочените трима доставчици доставки на стоки и услуги, т.е., че фактурите на документирали реално данъчно събитие на стоки по см. на чл.6 от ЗДДС, на било доказано данъчно събитие и основание за издаване на данъчна фактура, което правело данъкът, отразен в тях, начислен неправомерно и така бил изпълнен състав на нормата на чл.70, ал.5 от ЗДДС. Не притежаването на персонал, материално-техническа обезпеченост, непосочването на предходен доставчик и непредставяне на доказателства за закупуване и транспортиране на стоките също обосновали извода на органа по приходите, че тези доставки не били осъществени от дружествата, посочени като техни доставчици. При издаване на РА били съобразени нормите на ЕС и в частност на чл.167 от Директива 2006/112/ЕО. Коментират се относими норми от същата и съответстващите й норми от ЗДДС, както и практика на СЕС, относно това, че приспадането на данъчния кредит бил в корелативна връзка с реално осъществена доставка от данъчно задълженото лице. От своя страна, както Административен съд Пловдив, така и ВАС също направили обосновани и аргументирани изводи за нереалността на процесните доставки. Съдебната инстанция съобразила Решение от 06-12.2012г., постановено по дело С-285/11г., по преюдициално запитване на български съд, както и се мотивира, че практиката на СЕС била непротиворечива, че не било възможно приспадане на данъка, дължим само поради вписването му във фактурата /визира се практика на СЕС/.

Относно претенцията и за разноските в съдебното производство допълнително се мотивира, че на обезвреда подлежали само вредите, изразяващи се в неупражнени права, предоставени от съюзна норма, а адвокатското възнаграждение и разноските по делата не представлявали такива. Още по-малко имало основание за претендиране и на разноските в административното производство, тъй като те не били доказани нито в хода на обжалване на РА, нито в това производство. Прави възражение за прекомерност на договореното адвокатско възнаграждение в това производство и прави искане за присъждане на юрисконсултско такива в размер на 540 лева.

Ответникът – ВАС, в представения писмен отговор и чрез процесуалния си представител, претендира иска за допустим, но неоснователен. Счита, че не са налице предпоставките за ангажиране на неговата отговорност. Ищецът претендирал нарушения на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО, който акт безспорно уреждал права на частно правни субекти, данъчно задължени лица, каквото било и дружеството ищец, т.е. била налице първата предпоставка за ангажиране на обективната отговорност. Втората предпоставка предпоставяла отговорноста на Държавата за нарушения на съюзното права чрез решения на национален съд да възникне в изключителни случаи, само, когато Съдът явно бил нарушил приложимия закон. Т.е., националният съд следвало да обсъди степента на яснота и точност на нарушената правна норма, умишления характер на нарушението, извинителния или неизвинителния характер на правната грешка, а според СЕС и неизпълнение на задължението за отправянето на преюдициално запитване, съгласно чл.267, ал.3 от ДЕС. Преди всичко нарушението е очевидно при явно несъобразяване с практиката на СЕС. /решение на СЕС по дело С-173/2003/. Самият ищец се позовавал именно на това – несъобразяване на ВАС с постоянната практика на СЕС в областта на данъчното облагане. 

В отговора си този ответник мотивира, че директива 2006/112/ЕО обуславяла възникване правото на приспадане на данъчен креди в осъществяване на сложен фактически състав, който включвал и реалността на доставката, както и последващо използване на доставките за целите на извършваната от получателя облагаема дейност. Съобразявайки директивата и съдебната практика /решение по дело С-285/11/ ВАС постановил решение, след като приел извод за нереалност на процесните доставки, който въпрос бил и единствения спорен. Съдът извършил цялостен анализ на събраните по делото доказателства, които обосновали и крайния му извод за недоказаност на данъчното събитие. Съобразно цитирана практика на СЕС, притежаването само на данъчния документ не е достатъчна за възникване на правото на приспадане на данъчния кредит. Отново според цитираната практика на СЕС именно данъчно задълженото лице трябвало да удостовери чрез надлежна допълнителна информация реалността на доставката, за да има право да иска приспадане на данъчен кредит за нея. В конкретния случай не били ангажирани такива доказателства. Действително и според трайно утвърдената практика на СЕС доставчикът не можел да отговаря за действията  и/или бездействията на своя доставчик, поради което и ненамирането му на адреса, непредставянето от неговата страна на доказателства за извършване на доставката, за произход на стоката, за материална и кадрова обезпеченост не можели да влияят отрицателно върху правото на приспадане на данъчен креди на получателя. В случая обаче това право било отречено защото самият получател на разполагал и представил доказателства за реалността на процесните доставки, а не поради нередовности у доставчиците. Ето защо и неоснователно било оплакването на ищеца, че в случая правото на приспадане на данъчен кредит на ищеца било отречено от ВАС по съображения, несъвместими с правото на Съюза и релевантната практика на СЕС. Нещо повече, в решението си ВАС съобразил и практиката на СЕС в насока, че една фиктивна сделка не можела да обоснове възникване на правото на приспадане на данъчния кредит /визират се конкретни дела на СЕС/. В заключение се мотивира и, че представянето на фактури с невярно съдържание за обосноваване на данъчно предимство препятствало правилното събиране на данъка, а съставянето на такава можело да са възприеме и като част от данъчна измама /в този смисъл т.49 от дело С-285/09/.

По отношение на третата предпоставка – вредите, в писмения отговор се мотивира, че според цитираната практика на СЕС, извъндоговорна отговор на държава членка може да бъде ангажирана само в случая, че ищецът е претърпял действителна и  сигурна вреда и той трябва да докаже това е налице, като представи убедителни доказателства за наличието и размера на вредата. Шо се отнасяло да претендираните съдебни разноски, то те не се явявали права на частноправни субекти, свързани и произтичащите от разпоредбите на ПЕС, съотв. не можели да се обезщетяват по този правен ред, а и липсвали доказателства за такива.

По отношение на причинно-следствената връзка се мотивира, че Държавата носела отговорност само ако ищецът докажел настъпването на вреда от неправомерното поведение на институцията, т.е., в случай, че такова неправомерно поведение не се установявало, то нямало и причинна връзка. Претендират се разноски в производството по представен списък на същите /л.31/.

Окръжна прокуратура - Стара Загора, конституирана като страна по делото на основание чл. 10, ал. 1 от ЗОДОВ, чрез участващия по делото прокурор, дава заключение за допустимост на иска. Мотивира ,че подкрепя становището на НАП за изтекла погасителна давност, алтернативно счита исковете за неоснователни и недоказани.

Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, взе предвид доводите и становищата на страните, намира за установена от фактическа страна следното:

Не съществува спор между страните, че с Ревизионен акт № Р-24-1402609-091-01/02.02.2015г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, поправен с РА № П-16002415020656-003-001/05.02.2015г., потвърден изцяло с Решение № 337/24.04.2015 г. на Директор дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, на ищеца по настоящото дело било отказано признаване на данъчен кредит и начислен допълнително ДДС в размер на 61 169,62  лв., ведно с начислени лихви в размер на 18 509. 51 лв., както и било постановено осъждане на ищеца да заплати на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП разноски по делото в размер на 2 920,37 лв.

Допълнително начисленият ДДС /отказания данъчен кредит/ касаел 14 броя фактури, издадени от „БИОС 99“ЕООД в размер на 27 781,97лв. за данъчни периоди м.09 – м.12/2010 с предмет на доставките – метални профили, тръби, ламарина, авансово и окончателно плащане по 4 договора за изработка на рекламни съоръжения – билбордови конструкции; три броя фактури, издадени от „ Коцев трейд“, ЕООД в размер на 5000 лева за данъчен период м.11/2009г. с предмет на доставките – авансово плащане и плащане по договор за изработка на рекламни съоръжения и девет броя фактури, издадени през данъчни периоди м.12/2012г., м.02, м.04, м.08, м.10/2013г. и м. 03.2014г. в размер на 28 387,65лв. с предмет  на доставките – печат на рекламни материали, наем на билборд, метални тръби, профили, фолио и др.

Въз основа на събраните в хода на ревизионното производство доказателства органите на приходната администрация приели следното:

1. Относно доставките, извършени от „БИОС 99“ЕООД, за които били издадени 14 бр. фактури, приходната администрация приела, че тези фактури не били отразени в дневниците за продажби и СД по ЗДДС на доставчика, който бил дерегистриран по ДДС на 03.01.2011г. На този доставчик била извършена ревизия на осн. чл.122, ал.1, т.4 и т.6 от ДОПК с ревизиран период 01/2009-12/2009г., за който били установени данъчни задължения в особено големи размери. За 2010г. било установено подаване на ГДД по чл.92 от ЗКПО, сочеща на липса на приходи и разходи за 2010г. От ГДД се установило, че липсвало попълване на справка 2 – амортизируеми активи, дружеството нямало регистрирани МПС, за периода 06-12/2010г., дружеството имало назначени на щат 22 лица. Приходните органи не установили дружеството да имало в собственост или под наем обект, в което да можел да извършва услуги, предмет на процесните 14 фактури. От ищеца били изискани всички документи, като то представило под опис коментираните фактури, ведно с фискални бонове, четири броя договори за изработка на рекламни съоръжения, счетоводни хронологични справки на процесните фактури, справка за стоков поток и писмени обяснения, в насока, че нямало възможност да представяне на писмени обяснения относно транспортиране, получаване на стоките, предмет на доставките. Приходните органи от извършената насрещна проверка приели, че пред тях не било удостоверен по безспорен начин осчетоводяване на фактурите по чл.86 от ЗДДС, предмет на доставката, плащания, транспортиране на стоките /по посочените фактури/, произход на същите, реалност на доставките от този доставчик, че доставчикът „БИОС 99“ЕООД не представил документи за целите на проверката, не доказал ресурсна обезпеченост и доказателства за произхода на стоките, а от там не се доказвало прехвърляне собствеността върху тези стоки от доставчика към получателя /настоящия ищец/ и мотивирал извод за нереалност на тези доставки, поради неизпълнение на фактическия състав на чл.124, ал.2, вр. с чл.112, ал.1, т.1 от ЗДДС и съотв. не изпълнение на състава на чл.86, ал.1 от ЗДДС. Липсата на доказателства, представени от ревизираното лице /РЛ/ и неговия пряк доставчик за реалност на доставките по процесните фактури, водело до невъзможност да възникне правото на РЛ да иска приспадане на данъчния кредит по тях в претендирания размер. Прието било, че установеността на пълната липса на доставки по коментираните фактури, като не извършени от страните по тях, сочело, че лицето получател знаело за този факт. „Медиа груп“ ЕООД не представило никакви доказателства за реалността на доставките от този доставчик, нито удостоверило, че положило грижата на добър стопанин да проучи този доставчик и на осн. чл.70, ал.5, вр. с чл.6, чл.25, ал.2 и 7, чл.68, ал.1 и 2, чл.69, ал.1, т.1 и чл.86 от ЗДДС било отказано правото на приспадане на ДДС в размер на 27 781,97лв.

2. Относно доставките, за които били издадени фактури от „Коцев Трейд 86“ЕООД в ревизионното производство е прието, че не се представили искани документи и обяснения, в следствие на което от прекия доставчик не било удостоверено кои са предходните доставчици, ресурсна обезпеченост за осъществяване на доставките, начисляване на ДДС по фактурите в счетоводството на дружеството, разплащане по фактурите, договори по доставките, транспортни документи. Било също установено, че процесните три фактури не били отразени в дневниците за продажби и в СД по ЗДДС, дружеството доставчик също било дерегистрирано по ДДС на 21.06.2010г. От него била подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО сочеща на облагаема печалба от 3087,92лв., справка 2 от ГДД не била попълнена, но за периода на проверката дружеството доставчик нямало реализирани облагаеми обороти и не извършвало дейност, нямала сключени предварителни договори с други клиенти и доставчици, нямала наети на граждански или трудов договор лица, нито договор за счетоводни услуги, нямала налични ДМА, нямало регистрирани МПС. Не се установил доставчикът да има регистрирано ФУ с номера, посочен към фискалните бонове, закрепени към фактурите. От РЛ били представени под опис процесните фактури с прикрепени към тях фискални бонове, два броя договори с непопълнени основни реквизити, счетоводни хронологични справки на процесните фактури, справка за стоков поток и писмени обяснения, че не можело да се представят обяснения за транспортирането, получаването на стоките, предмет на доставките. Не се представили пътни листи, данни за собствени или наети МПС, наети лица. Установени са данни относно счетоводни операции по заприходяване на предмета на доставките и разплащане на доставките чрез каса.

Въз основа на тези установявания, приходните органи приели, че пред тях не било удостоверен по безспорен начин осчетоводяване на фактурите по чл.86 от ЗДДС, предмет на доставката, плащания, транспортиране на стоките /по посочените фактури/, произход на същите, реалност на доставките от този доставчик, че доставчикът „Коцев трейд 86“ЕООД не представил документи за целите на проверката, не доказал ресурсна обезпеченост и доказателства за произхода на стоките, а от там не се доказвало прехвърляне собствеността върху тези стоки от доставчика към получателя /настоящия ищец/, посочените документи относно пращанията по фактурите били недействителни, като мотивирал извод за нереалност на тези доставки, поради неизпълнение на фактическия състав на чл.124, ал.2, вр. с чл.112, ал.1, т.1 от ЗДДС и съотв. не изпълнение на състава на чл.86, ал.1 от ЗДДС. Липсата на доказателства, представени от ревизираното лице /РЛ/ и неговия пряк доставчик за реалност на доставките по процесните фактури, водело до невъзможност да възникне правото на РЛ да иска приспадане на данъчния кредит по тях в претендирания размер. Прието било, че установеността на пълната липса на доставки по коментираните фактури, като не извършени от страните по тях, сочело, че лицето получател знаело за този факт. „Медиа груп“ ЕООД не представило никакви доказателства за реалността на доставките от този доставчик, нито удостоверило, че положило грижата на добър стопанин да проучи този доставчик и на осн. чл.70, ал.5, вр. с чл.6, чл.25, ал.2 и 7, чл.68, ал.1 и 2, чл.69, ал.1, т.1 и чл.86 от ЗДДС било отказано правото на приспадане на ДДС в размер на 5000,00лв.

3. относно доставките с доставчик „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД – за същите били издадени  9 броя фактури с предмет доставка на стоки и услуги. Установено е в ревизионното производство, че от доставчика не са представени в оригинал исканите документи, а не се установила лицето, което ги заверило и подписало обясненията. Било установено, че този доставчик издал, осчетоводил и отразил в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за съотв. периода коментираните фактури и били представени доказателства за извършени разплащания по тях по банков път. Било посочено, че транспорта бил за сметка на получателя /ищеца/, били приложени 3 броя договори за покупко-продажба на стоманени профили и приемо-предавателен протокол между доставчика и неговите преки доставчици без установеност на факта къде били съхранявани стоките след закупуването им. Имало представена справка за стоков поток. Относно услугата /печат на рекламни материали/ от неизяснено лице в писмени обяснения било посочено, че тя била извършена в офиса на доставчика от управителя му и със закупени две машини от „Орешков груп“ЕООД и „НИК“ ЕООД с приложени фактури за покупките. Относно доставката на услуга –наем на билборд били представени фактури за покупка на процесните съоръжения от „Орешков груп“ЕООД и „ВИСКОНТИ ЛУКС“ЕООД. Доставчикът по процесните фактури осъществявал дейност от офис под наем, за което представил договор, имало подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО с декларирана печалба от 2626,65лв. за 2010г., с попълнена справка 2 към ГДД, сочеща на налични дълготрайни активи с данъчна амортизируема стойност от 166 645,00лв. Доставчикът нямал декларирани в собственост недвижими имоти, имало назначен на трудов договор едно лице за период 09.07.2012г.-05.07.2013г.

Този доставчик бил обект на ревизионна проверка по ЗДДС и на същия бил издаден РА, който не бил обжалван. В това друго ревизионно производство, резултатите от което били приобщени към процесното, били направени установявания, които касаели доставките към настоящия ищец и процесните фактури, издадени от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, които били коментираните от органа по приходите, като за всеки от коментираните предходни доставчици бил възприет извод, че те не биха могли да доставят и не се доказвало доставяне на стоките, за които били издадени съответни фактури за доставка на метални профили, фолио, шевни тръби, стоманени профили, метална конструкция, заготовки за значки и машинка за значки, които били сочени и за предмет на доставки по издадените от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД на ищеца фактури. Относно проверката на фактурите, издадени от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД с предмет доставка на услуги- печат на рекламни материали и наем на билборд в ревизионното производство били проследени други две лица, посочени от това лице - „Орешков груп“ЕООД и „ВИСКОНТИ ЛУКС“ ЕООД, като в следствие на установяванията приходния орган приел, че първото дружество /„Орешков груп“ЕООД/ не би могло да достави активите, чрез които да се извършат услугите по печат на рекламни материали и отдаване под наем на билборд конструкции, за които на ищеца били издадени 6 бр. фактури, както и, че „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД не е можел и не е доставил на ищеца процесните услуги – печат на рекламни материали и наем на билборд конструкции на посочената стойност. Относно второто дружество - „ВИСКОНТИ ЛУКС“ ЕООД, сочено като предходен доставчик от прекия за ищеца доставчик „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, било установено, че нямало доказателства за реалност на доставката на услугата наем на метални конструкции тип билборд по две фактури, издадени от „Висконти лукс“ЕООД, а от там не можело да се приеме е реалност на доставката по процесните фактури, издадени от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД на ищеца с предмет на доставката наем на такива метални конструкции. В резултат на тези установявания бил издаден и коментирания в исковата молба РА.

Ищецът обжалвал РА № Р-24-1402609-091-001/02.02.2015г. първо пред горестоящия данъчен орган, който с Решение № 337/24.04.2015г. го потвърдил изцяло, а в последствие РА бил обжалван по съдебен ред, в частта, с която бил отказан данъчен кредит в размер на 61 169,62лв. и лихви в размер на 18 509,51 лв., относно фактури, издадени от визираните по-горе доставчици.  С Решение № 137/02.03.2017 г., постановено по адм. дело № 1267/2015 г. по описа на Административен съд – Пловдив, жалбата против въпросната част от ревизионния акт била отхвърлена. За да постанови този резултат, Съдът възприел за удостоверена установената в ревизионното производство фактическа обстановка и изградил фактически изводи относно следното: доколкото връчването на исканията до двама от преките доставчици било извършено по реда на чл.32 от ДОПК, това ги квалифицирало като „липсващи търговци“ и при съобразяване на чл.2, т.1 от Регламент 1925/2004 на Комисията за определяне на подробни правила за прилагане на някои разпоредби от Регламент № 1798/2003 на Съвета, където било дадено пояснение на понятието „липсващ търговец“`. Административният съд съобразил и пункт 15 от Резолюция на ЕП от 02.09.2008г. относно координираната стратегия за засилване на борбата с данъчните измами, като извел извод, че невъзможността търговец да бъде намерен на обявения от него адрес и липсата на ефективно разчитане на дължимия ДДС с бюджета било пряка индиция за наличие на измама и злоупотреба със системата на ДДС. Административният съд възприел за установено още от фактическа страна и, че:  „БРОС 99“ЕООД и „Коцев Трейд 86“ ЕООД били с прекратена по ДДС регистрация и то непосредствено след издаване на последната фактура за съответния данъчен период, тези двама доставчици също така не отразили в дневниците за продажби и в СД по ЗДДС процесните фактури. Тримата преки доставчици били ревизирани за същите периоди по ЗДДС и на същите били установени задължения за ДДС в особено големи размери. Административният съд също така възприел и извода на приходната админтистрация, че нито едни от тримата доставчици не разполагали със собствена или наета материално-техническа база, че не разполагали с необходимия  кадрови потенциал за изпълнение на конкретните доставки на стоки и услуги, че нито едни от тримата доставчици е разполагал с придружаващи фактурите документи, удостоверяващи по категоричен начин фактическото прехвърляне на стоките и реалното изпълнение на услугите, че нито едно от трите дружества доставчици не доказало, че разполага със собствени или наети транспортни средства за изпълнение на доставките на стоки, както и липсвали писмени данни, че превозът на закупените от ишеца от доставчика „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД стоки /профили/, които следвало да се транспортират за сметка на самия ищец, били действително транспортирани, както и нямало данни за осчетоводяване на разходи за такъв транспорт /гориво и др. консумативи/. Съдът мотивирал и извод, че не се доказал и факта на произход на доставяните стоки по процесните фактури, като не кредитирал с доверие представени писмени доказателства /фактури и договори/ относно доставка от предходни доставчици на прекия на ищеца доставчик  „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД на стоките, посочени в процесните фактури, като извел извод, че нямало безспорни данни за прехвърляне на правото на собственост върху същите към „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, поради което и не се доказвало това лице да ги е предоставила на ищеца, по сделките с него. Относно доставката от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД на услугата – наем на рекламни билбордове, Съдът приел, че нямало никакви доказателства тези съоръжения къде се намирали, какво се случило с тях след демонтирането им, как били транспортирани за съхранение след демонтажа им, кой ги транспортирал и какви разходи били извършени в тази насока. Относно доставката на стоманени тръби и профили, Съдът възприел извода за липса на сертификати за произход и качество на тези стоки.

При тези фактическия установявания, Административният съд от правна страна  приел за спорен пред него въпросът за проявлението на онези юридически факти, чиято правна последица е възникване на данъчни права и задължения за страните и конкретно на факта на прехвърляне на правото на собственост върху стоките, предметни на процесните фактури, чрез които той се удостоверява, а по отношение на доставката на услуги, лисата на кадрови и материално технически ресурс за изпълнението им обосновава извод за отказа да се признае правото на данъчен кредит по съотв. фактури, удостоверяващи тези доставки. Административният съд посочил, какво според ЗДДС е „доставка на стока“ /чл.6, ал.1 от ЗДДС/, какво е данъчно събитие“ по см. на чл.25, ал.1 от ЗДДС и кога възниква то по см. на ал.2, посочил и какво „данъчен кредит“ по см. на ч.68, ал.1, т.1 от ЗДДС. Доколкото предметни на част от процесните фактури били доставки на стоки, то Съдът коментирал и разпоредбата на чл.24, ал.2 от ЗЗД, вр. с чл.288 от ТЗ. Съдът посочил, че за целите на чл.6, ал.1 от ЗДДС, пораждащият факт на правото да се приспадне данъчен кредит по доставка на стока и/или услуга е тя да е извършена от конкретно данъчно задължено лице /независимо дали то е регистрирано по ДДС/, в следствие на което в патримониума на друг конкретен данъчен субект да е прехвърлено правото на собственост или друго вещно право върху конкретна стока. Съдът приел, че спорен пред него бил, както фактът на наличност на стоките, предметни на процесните фактури, така и фактът, че тримата доставчици са прехвърлили правото на собственост върху вещите, предмет на сделките с ищеца, за които коментираните доставчици са издали процесните фактури, т.е. дали „БРОС 99“ЕООД,  „Коцев Трейд 86“ ЕООД и „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД действително са прехвърлели правото на собственост в полза на ищеца на конкретните стоки, посочени в издадените от тези доставчици фактури. Позовавайки се на фактическите установявания в ревизионното производство и данните, събрани в съдебна фаза на спора, Съдът мотивирал, че преходната администрация правилно приела извод за липса на реалност на доставките, като извършени от тримата доставчици, на стоките /като родово определени вещи/, предметни на процесните фактури, тъй като целокупният доказателствен материал не удостоверявал фактите на тяхната наличност, на факта на тяхното придобиване, транспортиране и фактическото им предаване на ищеца.

Според административния съд, факта на реално извършени доставки на стоки по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, следвало да е доказано от обективна страна не само чрез издадения първичен счетоводен документ /фактура/ и включването му в дневниците за покупки и продажби или счетоводните регистри за данъчния период. Ревизираното лице /ищецът/ представил въпросните фактури, приемо-предавателни протоколи и договори, като доказателства за реалността на процесните доставки на стоки, но не и доказателства за фактическото им предаване, транспортирането им от едно място до друго, товарен и разтоварване, съхранение, а стоките били в големи количества и обемни по размер. Липсата на достатъчни и убедителни данни за обстоятелствата, пряко обуславящи факта на прехвърляне на правото на собственост върху предметните на спора стоки от преките доставчици към ищеца, ведно с установената липса на кадрови ресурс, липсата на транспортни документи и разрешителни за доставчиците, както и факта, че преките доставчици действително са разполагали с необходимите количества от тези стоки,  обосновало у съда извода, че органа по приходите правилно приел, че предметните на процесните фактури доставки на стоки не били реално осъществени от тримата доставчици.

Тъй като, за да възникнело правото на данъчен кредит, законът предпоставял установеността по безспорен начин на факта на получаване на стоката от получателя по доставката, визиран като такъв във фактурата, както и установяването на факта, че доставчикът по фактура разполагал със съответно количество от конкретните стоки, те да са аналитично заведени по стоковите му сметки, да са изписани като продадени, да има установеност на факта на тяхното съхранение /и къде/, на транспортирането им /и от къде към къде/.

             Съдът посочил, че такива безспорни данни липсвали в случая. Доставчиците „БИОС 99“ЕООД,  „Коцев Трейд 86“ ЕООД не отразили в дневниците за продажби и в справки декларации по ЗДДС въпросните доставки, нито се доказало представянето на процесните стоки от съответния пряк доставчик. Това, че от назначена по делото ССЕ се установявали факти за последващи доставки, можело да се предполага действително осъществяване на процесните доставки, като извършени от тримата доставчици, но тъй като предмет на тях били родово определени вещи, то съдът приел извод, че пред него нямало категорични доказателства за индивидуализирането на конкретните количества стоки по процесните доставки било чрез данни за техния произход и наличността им при въпросните доставчици.

            Съдът посочил, че тъй като правото на приспадане на данъчния кредит по облагаема доставка възниква, когато данъкът станел изискуем /чл.68, ал.2 от ЗДДС/, а според чл.70, ал.5 от ЗДДС това право не възниквало, ако данъкът е начислен неправомерно, то тази хипотеза възниквала и в случаите, когато било налице начисляване на ДДС в нарушение на императивните норми на закона, а в случай, че не доказва реално осъществено доставка на стока по см. на чл.6, ал.1 от ЗДДС, то тогава данъкът за нея бил начислен неправомерно, липсва правно основание за това, съотв. и не възниква и правото на данъчен кредит за получателя по такава доставка. Тъй като в случая не се доказвало, че тримата доставчици по процесните фактури да са притежавали обследваните и визирани в данъчния документ стоки, съотв. действително да са прехвърлили правото на собственост върху конкретно индивидуализирани количества от тези стоки, то нямало основание да се начислява ДДС за доставянето им, а законът признавал правото на данъчен кредит на получателя по облагаемо доставка, не само при изпълнение на някое от условията в чл.71 от ЗДДС, а винаги изхождайки от основния факт на доказаност извършването на облагаема доставка по см. на чл.6, ал.1 от закона, а именно фактът на прехвърляне на правото на собственост на конкретните количества стоки по процесните фактури не се доказвал в случая.

            Относно доставките с предмет услуги, за които тримата коментирани доставчици също издали фактури, съдът коментирал разпоредбата на чл.8 и чл.9, ал.1 от ЗДДС, разпоредбата на чл.258 от ЗЗД с оглед представени по делото договори за изработка, като основание за издаване на процесните фактури за доставка. Съдът в решението си направил коментар на конкретните договорки за предмета на договорите, представени като доказателства, съпоставяйки тези договорки с обективно установеното въз основа на наличните доказателства. Последните не установявали факта на закупуване на материали за изработка на договорените количества рекламни материали, факта ни изработка на дизайн на рекламните материали, липсвало индивидуализация на количествата от договорените материали, дори прието било, че липсвал персонал, който да изработи предмета на договора /в частност за доставчика „Биос 99“ЕООД/. Относно договора за отдаване под наем на рекламни площи върху статични рекламни съоръжения /билбордове/, Съдът приел, че договорът уточнявал в неговите клаузи мястото на разполагане на тези съоръжения, но нямало доказателства за реалното разположение на същите. Коментирани били разпоредбите на чл.228 и сл. от ЗЗД, като бил направен паралел между тях и конкретните договорки по договора за наем на съоръжения, сключен между ищеца и „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД. Съдът посочил, че по делото не били представени никакви доказателства за закупуване на материали за изработване на рекламните пана от трети доставчици, с които прекият такъв договарял, както и нямало доказателства за тяхната изработка, предвид липсата на обект за осъществяване на дейността от „ПРОЕКТОСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ“ ЕООД, така и с оглед липсата на персонал.

            Съдът коментирал правната обосновка, дадена от ревизиращия орган на постановения от него с жаления РА отказ да се признае правото на данъчен кредит по издадените фактури с предмет доставка на услуги, като извел въз основа на доказателствата  правен извод, че не се доказвали предпоставките на чл.69, ал.1 от ЗДДС и правилно било отказано правото на ползване на данъчен кредит по същите. Тези изводи Съдът мотивирал и с доводите за липса на собствен или нает кадрови ресурс за извършването на договорените дейности /услуги/, липсата на ясен предмет на договорите, липсата на технически инвентар и материална обезпеченост за осъществяване на предметите на договорите за доставка на услуги. Съдът посочил, че сами по себе си фактурите и договорите, нито извлеченията от счетоводните сметки, не можело да обори липсата на реално осъществен предмет на договорите – рекламни материали и съоръжения, като конкретен трудов резултат и че той е осъществени именно от посочените дружества или техни подизпълнители.

            В мотивите си Съдът изрично посочил, че ревизираното лице не можело да търпи неблагоприятни за него последици от поведение на трето лице, дори и то да било неговия пряк доставчик /това в контекста, че „БИОС 99“ЕООД и „Коцев Трейд 86“ЕООД не са открити на адресите си/, а само от собственото си бездействие, изразяващо се в не представянето на доказателства и данни, за които то самото било задължено да представи. Именно поради не представянето и не ангажирането от самия ищец на доказателства за реално осъществени доставки от коментираните трима доставчици /а не от поведението на последните или на техните подизпълнители/, обосновавал извода за приходната администрация за липса на такива, а от там и поради недоказаност на този проявлението на този факт, не можело да се приема извод за пораждане на правото на данъчен кредит в полза на ищеца, съотв. на това и правилно това право ме било отказано.

            Съдът изрично коментирал конкретния казус в контекста на решението по съединени дела С-81/11 и С-142/11 от 21.07.2012г., като посочил, че той не показвал сходства с основни факти по тези дела и съобразно на това приел, че тази практика на СЕС е неприложима, както и решението по дело С-18/13. Този извод съдът изградил позовавайки се на приетото в решенето по съединените дела на факта, че там не бил породен спор относно доказаността на реално извършване на доставките, като в това решение не се съдържали мотиви, които да давали извод, че само въз основа на данъчна фактура и без да има доказана реалност на предмета на доставката, да е възможно да се начислява ДДС, а на получателя по фактурата да се следва данъчен кредит. Съдът още посочил, че признаване на правото на данъчен кредит само по данъчни фактури, при не откриване на доставчиците и при всякаква липса на доказателства за реалното осъществяване на предмета на доставките, противоречало както на националното, така и на общностното право, като последното изисквало кумулативно две предпоставки – наличието на фактура и осъществено данъчно събитие, за да се признае правото на данъчен кредит. Било посочено, че съдебната практика на СЕС  в тази насока била непротиворечива, като цитирал съотв. дела, а в заключение коментира и решение по дело С-285/11, постановено от СЕС по преюдициално запитване на български съд за тълкуване на норми от Директива 2006/112/ЕО. В обобщение, Съдът заключил, че във всички случаи СЕС бил категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следвало да се установи осъществяването на фактурираната доставка, като правно релевантен факт, подлежащ на доказване със средствата, предвидени в националните закони, както и че според решението по съединените дела и задължителната практика на СЕС ищецът няма задължението да доказва материално-техническата обезпеченост на доставчиците си, но имал задължението  в условията на пълно насрещно доказване да докаже факта на доставката, а това той не изпълнил. Съдът също коментирали в контекста на конкретния спор, че по аргумент на т. 50 от Решение по дело С-324/11 на СЕС и въпреки липсата на конкретни улики за наличието на измама, то по същество следвало да се съблюдава в рамките на спора дали самият издател на фактурите бил извършил доставите, като за тази цел се вземали предвид всички обстоятелства, които в случая, не били доказани, както и коментирал в тази насока, че индиция за такава данъчна измама, били фактът на участие на дружествата доставчици и ищеца в документалното оформяне на процесната верига от сделки с различни видове стоки и видове услуги, както и констатираните несъответствия във фискалните бонове, издадени от  „БИОС 99“ЕООД и „Коцев Трейд 86“ЕООД, с номерата на декларираните от тях ЕКАФП, както и лисата на такива, към издадените фактури, което било определено от съда като документна необоснованост по аргумент на чл.10, ал.1 от ЗКПО, а от друга страна и мотивирал доводи, че така били нарушени изискванията на Наредба Н-18/ 2006г.

            При тези подробни фактически и правни доводи и изводи съдът извел и крайния правен, че по процесните фактури, като издадени от визираните трима доставчици не се доказва по насъмнен начин да са осъществени посочените в тях доставки от техните доставчици, както било документирано в първичните счетоводни документи, а липсвали доказателства, сочените като изпълнители търговци да са прехвърлили правото на собственост върху стоки в полза на ищеца, съотв. сочените, като изпълнители на услуги лица, да са ги изпълнили лично като са предоставили труда си на ищеца, което сочело на само документално оформяне на тези сделки, но не и на реалното им осъществяване. При това положение не можело да се приеме, че правото на данъчен кредит по издадените фактури, документиращи доставките, пораждали правото на данъчен кредит в патримониума на ищеца и то следвало да се откаже, както било постановено с издадения и обжалван пред съда РА издаден на осн. ч.70, ал.5 от ЗДДС. Съдът посочил, че в този смисъл били и разпоредбите на чр.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО, които поставяли изискване получателят по доставката да разполага с фактура и доставката да била осъществена, което го мотивирало да приеме и, че нямало противоречие между националната и общностните разпоредби, уреждащи въпроса за правото на ползване на данъчен кредит, тъй като и двете разпоредби изисквали осъществяване на доставка, за да възникнело правото на данъчен кредит. С решението си Административен съд Пловдив отхвърлил изцяло подадената от настоящия ищец жалба.

Решението на Административен съд – Пловдив било обжалвано пред Върховния административен съд. С Решение № 7943 от 21.06.2017 г., постановено по адм. дело № 2828/2017 г. по описа на ВАС, първо отделение съдебният акт бил изцяло оставен в сила като правилен. ВАС посочил, че той бил изцяло съобразен с процесуалния закон и извършената от първоинстанционния съд преценка на доказателствените средства за установяване на единствения спорен елемент от фактическия състав, пораждащ правото на данъчен кредит – „действителното осъществяване на облагаема доставка“, според т.30 от Решение на СЕС по дело С-642/11. Отсъствието на този елемент от правопораждащия правота на приспадане ФС  изключвал възникването на това право. Касационният съд посочил, че придобиването на правото на разпореждане от собственика на стоката по см. на чл.14, §1 от директивата и чл.6 от ЗДДС и получаването на услугата, по см. на чл.9 от ЗДДС били елементи от ФС, пораждащ правото на приспадане, то данъчно задълженото лице носел тежестта да установи с убедителни доказателства и в пълнота осъществяването на тези правно релевантни факти /по арг. на чл.154 от ГПК, вр. с §2 от ДР на ДОПК/.

ВАС също посочил, че притежаването на фактура, не било достатъчно условие за възникване на правото на приспадане. Този частен свидетелстващ документ само установявал количество и вида на стока, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие, поради което по хипотеза факта на осъществяване на облагаема доставка следвало да се установи и по друг начин. Касационната инстанция посочила, че правилно първоинстанционният съд не кредитирал изцяло в насока доказване на факта на осъществени доставки представените договори и приемо–предавателни протоколи, като посочил, че при нормално развитие на отношенията между доставчика и получателя трябвало да има и други следи за възникването на юридическия факт, пораждащ правната връзка и за изпълнението на задълженията на доставчика. В случая макар и да имало доказателства за източника на правоотношенията за доставките на услуги, то нямало такива за реалното им осъществяване. Съдът коментирал, че дори в представените договори и техните клаузи не  съдържали достатъчно данни за определяемостта на престациите, липсвали източници и начин на счетоводно отразяване на изписването на резултатите от услугите /като разход за материал/, нямало следи и за движението на стоките в пространството, които били в значителни обеми и количество, вкл. и липсвали доказателствени следи за факта на превоза при транспорта, уговорен за сметка на ревизираното лице.

ВАС извел извод, че правилно било отречено претендираното право, тъй като при недоказаност на релевантните факти настъпвали правните последици от недоказването им. В случай не недоказаност на осъществяването на процесните доставки, представянето на фактури за тях, но с невярно съдържание за обосноваване на съществуващо данъчно предимство можело да доведе до възпрепятстване правилното събиране на данъка и да застрашавало функционирането на общата система на ДДС, по арг. на т.48 от решение на СЕС по дело С-285/09, както и възприел извод от т.49 от решение на СЕС по същото село, че съставянето на такива фактури /с невярна съдържание/, можело да се възприеме като част от данъчна измама. ВАС също така посочил, че позоваването на правото на ЕС с измамна цел било недопустимо, а правото на приспадане на данъчния кредит следвало да се отрече, щом въз основа на обективни данни се установявало, че позоваването на това право се правело с цел злоупотреби /по арг. на т. 36 и т.37 от решение по дело С-285/11/, както и отричането на данъчното предимство не било само в резултат на недостатъчен кадрови ресурс на доставчиците, за да се приемело решението съда за несъответно на решението по дело С-324/11, на което се позовавал в касационната си жалба настоящият ищец.

По настоящото дело Съдът допусна и назначи основна и допълнителна ССЕ. Заключението по основната ССЕ не се оспори от ответника НАП и частично бе оспорено като непълно /по т.4 и т.6/ от ищцовата страна, но Съдът го възприема като компетентно, обективно и обосновано изготвено. Според експертизата, с Ревизионен акт № Р24-1402609-091-01/02.02.2015 г. и РА за поправка от 05.02.2015г., на ищеца било отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 79 679,13 лв., от които 61 169,62 лв. отказан данъчен кредит и 18 509,51 лв. лихви за забава. След извършено прихващане в ревизионния акт, като краен резултат били определени задължения за ДДС, възлизащи общо на 79 250,40 лв., от които 60799,27лв. главница и лихва 18 451,13лв. ВЛ сочи в основното заключение, че направените от дирекция ОДОП Пловдив разноски в административното производство възлизали на 5 110,63 лв., а адвокатските възнаграждения и съдебни разноски, направени от ищеца във връзка с ревизионното производство били в размер на 8 195,00лв.

Съгласно представената от ищеца данъчно осигурителна сметка в НАП за период от 01.01.2015г. – 31.05.2023г. били установени посочените в отговора по въпрос 1 плащания на задълженията по коментирания РА за годините 2015-2018г., като за периода 01.01.2019г. до 31.05.2023г. нямало постъпили суми в данъчно осигурителната сметка на ищеца в НАП за погасяване задълженията му по РА от 2015г.  При съобразяване на тези справки за завършени плащания ВЛ сочи, че общо заплатеното задължение по РА възлизало на сумата от 84 051,71 лв., от които 58 868,72 лв. главница и 25 182,99 лв. лихви. Било видно от приложена служебна бележка по делото, издадена от Началник на отдел ОПЗ, офис Стара Загора при ТДНАП Пловдив, че задълженията по РА за ДДС в размер на 60 941,09лв., лихви в размер на 18 509,51лв. и доначислени лихви в размер на 6 738,04 лв. били изцяло погасени.

ВЛ установило, че от представена от ищеца информация от данъчно осигурителната му сметка в НАН, било видно, че последно постъпилата сума за погасяване на задължение по РА от 2015г. е на датата 04.04.2018г., поради което следвало, че към датата на подаване на исковата молба, всички задължения /главница и лихви/ били погасени.

В отговора по въпрос пет, ВЛ сочи, че от данните, предоставени от жалбоподателя, било видно, че във връзка с водените съдебни дела по обжалване на РА заплатил адвокатски възнаграждения и съдебно деловодни разноски, както следвало – 3720,00 лв. с ДДС, адвокатско възнаграждение по договор от 07.05.2015г. и 4 000,00 лв. по договор за правна помощ от 21.02.2017г., съдебни разноски в размер на 475,00лв. и сумата от 5 110,63 лв., присъдени в полза на ДОДОП разноски в съдебното производство, което сочело на общ размер от 13 305,63 лв. 

В допълнителната ССЕ, изготвена от ВЛ Г.В.А., /л…./, по въпроси 4 и 6, поставени от ищцовата страна, в табличен вид експертът дава по години /2015-2018/ конкретните размери на внесени суми за погасяване на задълженията по РА. Така през 2015г. платената главница за ДДС била в размер на 24 909,94лв. и лихви за просрочие на данъка, определ с РА – 15,63лв., като лихвите по платените главници по РА, начислени от съотв. дати на плащане към датата на предявяване на иска били в размер на 17 084,28лв. През 2016г. платената главница за ДДС по РА била в размер на 30 004,04лв., лихви за просрочие на ДДС, определен с РА – 2 068,34лв., като лихвите по платените главници по РА, начислени от съотв. дати на плащане към датата на предявяване на иска били в размер на 18 283,68лв. През 2017г. платената главница за ДДС по РА била в размер на 3 954,74лв., лихви за просрочие на ДДС, определен с РА – 14 623,04лв., като лихвите по платените главници по РА, начислени от съотв. дати на плащане към датата на предявяване на иска били в размер на 2 150,71лв. През 2018г. платената главница за ДДС по РА била в размер на 0,00 лв., лихви за просрочие на ДДС, определен с РА – 8 537,70лв., като лихвите по платените главници по РА, начислени от съотв. дати на плащане към датата на предявяване на иска били в размер на 0,00 лв.

По втората задача, в допълнителното заключение, експертът сочи, че за заплатеното на 11.05.2011г. адвокатско възнаграждение от 3100,00лв., начислената лихва от тази дата до 21.06.2022г. била в размер на 2 238,71 лв., за сумата от 620,00 лв., заплатена на 22.05.2015г., начислената лихва до 21.06.2022г. възлизала на 445,85 лв., по договора за правна помощ и изплатената сума за един адвокат от 4000 лв., начислена била лихва, считано от 21.02.2017г. до 21.06.2022г. в размер на 2163,51лв.

Въз основа на така установената по делото фактическа обстановка, Съдът прави следните правни изводи: Отговорността на държавите - членки за вреди, причинени на частноправни субекти в резултат на нарушение на правото на ЕС, е изрично установена в общностното право – в чл. 4, § 3 от Договора за Европейския съюз и в практиката на Съда на ЕС. Съгласно член 4, § 3 от ДЕС, по силата на принципа на лоялното сътрудничество, Съюзът и държавите-членки при пълно взаимно зачитане си съдействат при изпълнението на задачите, произтичащи от Договорите. Държавите-членки вземат всички общи или специални мерки, необходими за гарантиране на изпълнението на задълженията, произтичащи от Договорите или от актовете на институциите на Съюза, съдействат на Съюза при изпълнението на неговите задачи и се въздържат от всякакви мерки, които биха могли да застрашат постигането на целите на Съюза. Ако не е изпълнила задълженията си, държавата членка трябва a fortiori да предприеме всички необходими мерки да преустанови неизпълнението и да поправи последиците от това неизпълнение, съотв. да поправи неправомерните последици от допуснато нарушение на общностното право. Следователно от принципа за лоялно сътрудничество произтича института на отговорността на държавите-членки за вреди, настъпили вследствие нарушение на общностното право, като член 19, § 2 от ДЕС задължава държавите-членки да установяват правните средства, необходими за осигуряването на ефективна правна защита в областите, обхванати от правото на Съюза. Поради липса на регламентация в правото на Общността, националният правов ред на отделните държави-членки следва да определи компетентните съдилища и да уреди исковите производства, по реда на които да е възможно да бъде реализирана нейната отговорност за нарушаване на правото на ЕС. Във връзка с установения в първичното право на Европейския съюз и развит в практиката на СЕС принцип за отговорността на държавата за вредите, причинени вследствие на нарушаване на правото на ЕС, с разпоредба на  чл. 2в от ЗОДОВ (ДВ, бр. 94 от 2019 г.) в националното ни законодателство бе регламентиран редът за разглеждане на искове срещу държавата за вреди, причинени от нарушения на правото на Европейския съюз. Съгласно  чл.2в, ал. 1, т. 1 ЗОДОВ, административните съдилища притежават компетентност да решават спорове, при които се твърди, че вредите са причинени от достатъчно съществено нарушение на правото на Европейския съюз – за вреди, причинени при или по повод административна дейност и от правораздавателната дейност на административните съдилища и на Върховния административен съд, а според  чл. 2в, ал. 2 от ЗОДОВ – когато искът по ал. 1 е предявен срещу няколко ответници, се разглежда по реда на АПК, ако страна по делото е административен съд, Върховният административен съд или юридическо лице за вреди, причинени при или по повод административна дейност.

В случая ищецът предявява няколко искове за осъждане на двамата ответници за солидарно, а при отхвърлянето им, същите да се считат за предявени изцяло против всеки от двамата посочени ответника – НАП и ВАС.

Първият обективно и субективно предявен иск е за присъждане на обезщетение за претърпяна имуществена вреда в размер на 60 941,09лв. /съобразно направеното изменение/увеличение на цената на този иск/, явяваща се размера на допълнително начисления с визирания по-горе РА от 2015г. ДДС, следствие на отказа на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит в полза на „Медиа груп“ЕООД по общо 26 бр. фактури, издадени от трима доставчици, съобразно РА от 2015г., ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на предявяване на исковата молба. Вторият иск е за осъждане солидарно на двамата ответници /а в условията на евентуалност, всеки от тях поотделно/, да заплатят обезщетение за претърпяна имуществена вреда от ищеца в размер на 25 247,55лв. /след направеното увеличение на цената на този иск/, явяваща се сбор от заплатените от ищеца лихви за просрочие в този размер, върху определения с РА размер на главницата от 18 509. 51 лв. и допълнително начислени лихви до окончателното изплащане на главното задължение за ДДС по РА в размер на 6 738,04лв. /вж. основното заключение на ВЛ/, ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на предявяване на исковата молба. Третият съединен иск е за осъждане солидарно на двамата ответници /а в условията на евентуалност, всеки от тях поотделно/, да заплатят обезщетение за претърпяна имуществена вреда от ищеца в размер на 13 305,63 лв., явяваща се сбор от направените от ищеца разходи при съдебното оспорване на РА за адвокат, от които 7 720 лв. заплатено възнаграждение за един адвокат, 475,00 лв. други деловодни разноски и 5 110,63 лв. присъдени в полза на приходната администрация съдебно деловодни разноски,  ведно със законната лихва върху тази сума, считано от датата на предявяване на исковата молба. Четвъртия иск е за присъждане на сума в размер на 46 975,94лв. /след частичното оттегляне на този иск до този размер, вж. молбата преди последното с.з./, явяваща се мораторна лихва по чл.86, ал.1 от ЗЗД върху целия претендиран размер от 92  556,03 лв., за периода от 21.06.2017г., влизане в сила на окончателния съдебен акт, с който е отхвърлена жалбата на ищеца против РА до датата на подаване на настоящата искова молба. 

Фактите, на които се основават исковите претенции по-горе се свеждат до твърденията, че както в хода на ревизионното производство, в което бил издаден РА от 2015г., така и във фазата на неговото съдебно оспорване, нито органите по приходите, нито касационната съдебна инстанция – ВАС, приложили относимото европейско законодателство, Директива 2006/112/ЕО, конкретно чл.167, чл.168, б. А и чл.178 от нея, както и не съобразили своите актове /административен и съдебен/ с трайната практика на СЕС по тълкуването на тези норми от въпросната директива /конкретно тълкуването, дадено с решенията по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС/ . В допълнителна молба ищецът основава претенцията си за обезвреда на горните вреди, като претендира, че те били и в пряка-причинно следствена връзка от не отправянето на преюдициално запитване от ВАС до СЕС, дали разглежданията казус попадал в същата хипотеза на тълкуване на правото на СЕС, каквото било дадено в посочените по-горе дела, въпреки наличието на разнопосочна и нееднозначна практика на националния съд по приложението на Директивата.

При така очертаната фактическа обосновка на предявените искове, с които се търси ангажиране на солидарната отговорност на ВАС /за правораздавателна дейност като последна съдебна инстанция - Решение № 7943/21.06.20017 г., постановено по адм. дело № 2828/2017 г. по описа на ВАС и на НАП /за постановен при осъществяване на административна дейност Ревизионен акт №Р-24-1402609-091-01/05.02.2015г./, за обезвреда на претендираните имуществени вреди, сочени като претърпени от допуснато от всеки от двамата ответници достатъчно съществено нарушение на правото на Европейския съюз, съгласно  чл. 2в, ал. 2 от ЗОДОВ и чл. 203, ал. 3 от АПК, то същите подлежат на разглеждане по реда на АПК. С оглед изложеното, следва, че така предявените искове са процесуално допустими - исковата молба е подадена от лице с правен интерес и срещу пасивно легитимираните ответници, в условията на солидарност, съгласно чл. 4, ал. 2 от ЗОДОВ, като на основание чл. 7 от ЗОДОВ, с оглед седалището на увреденото лице, делото е подсъдно на Старозагорския административен съд.

Разгледани по същество, предявените от дружеството искове за присъждане на обезщетение за имуществени вреди в размера на общо 86 188,64лв., включващи сумата от 60 941,09лв. неоснователно отказан с РА от 2015г. данъчен кредит /внесени изцяло от ищеца/, ведно с прилужащите лихви в общия размер на 25 247,55лв. правно основани  на чл.2в от ЗОДОВ и насочени солидарно срещу Върховен административен съд и Национална агенция за приходите, основани на тврдения за допуснато достатъчно съществено нарушение на правото на ЕС, вкл. поради несъобразяване и на практиката на СЕС по тълкуване на правни норми от Директива 2006/112/ЕО, както и поради неотправяне на преюдициално запитване от касационата съдебна инстанция до СЕС за тълкуване на три норми от Директива 2006/112/ЕО на Съвета за изцяло неоснователни, при съобраяване на следните доводи:

В практиката на съдилищата се приема, че отговорността на Държавата за вреди от нарушение на правото на Европейския съюз по чл.4, § 3 от ДЕС, респ. по  чл. 2в, ал. 1 от ЗОДОВ, е специална деликтна отговорност, която може да бъде ангажирана по съдебен ред при наличието на определени материално-правни предпоставки, установени в практиката на Съда на ЕС. Съгласно т. 51 от Решение на СЕС по съединени дела С 46/93 и С 48/93 (Brasserie du pеcheur SA и Bundesrepublik Deutschland), правото на обезщетяване е признато от общностното право, при положение, че са изпълнени три условия, а именно: 1. че нарушената правна норма има за предмет предоставянето на права на частно-правните субекти, 2. че нарушението е достатъчно съществено и 3. съществува пряка причинно-следствена връзка между нарушението на задължението, за което носи отговорност държавата, и вредата, претърпяна от увредените лица. В Тълкувателно решение от 19.11.1991 г. по съединени дела C-6/90 и C-9/90 – Francovich и Bonifaci, Съдът на ЕС също установява три условия за ангажиране на отговорността на държавата в лицето на нейните органи за вреди от нарушение на правото на ЕС: (1) нарушените норми от общностното право да предоставят права на частноправни субекти; (2) да бъде възможно установяването на съдържанието на тези права въз основа на разпоредбите на съответния акт; (3) да е налице причинно-следствена връзка между неизпълнението на задължението на държавата и вредата, претърпяна от засегнатите лица. Въз основа на определените от практиката на СЕС условия за ангажиране отговорността държавата за вреди от нарушение на правото на Европейския съюз по чл. 4, § 3 от ДЕС, и съотв. въз основа на регламентацията по  чл. 2в, ал. 1 от ЗОДОВ, могат да бъдат изведени следните елементи на фактическия състав, обуславящ отговорност на държавата, а именно: 1. Нарушена правна норма от правото на ЕС или нарушен принцип, установен от правото на съюза; 2. Нарушените правни норми на общностното право да предоставят права на частноправни субекти; 3. Нарушението да е достатъчно съществено и 4. Нарушението, респ. неизпълнението на задължението на държавата, да е в причинно-следствена връзка с настъпилия за засегнатото лице вредоносен резултат /имуществени и/или неимуществени вреди/. Посочените материално-правни предпоставки трябва да са налице кумулативно - липсата на който и да е от елементите от правопораждащия фактически състав за възникване правото на обезщетение, възпрепятства възможността да се реализира отговорността на държавата по  чл. 2в от ЗОДОВ по предвидения специален ред, в исково производство по чл. 203 и сл. от АПК.

Също от практиката на СЕС могат да бъдат изведени стандартите, въз основа на които следва да се извършва преценката дали едно нарушение на правото на ЕС представлява достатъчно съществено нарушение. Съгласно Решения на СЕС от 28.06.2015 г. по дело С-168/15 и Решение от 30.09.2003 г. по дело С-224/01, за да се определи дали е налице достатъчно съществено нарушение, следва да се отчитат всички фактори, характеризиращи положението, представено пред националния съд. Елементите, които следва да се съобразят при преценката за характера на нарушението, са: степента на яснота и прецизност на нарушеното правило; обхватът и степента на свобода на преценка, която нарушената норма оставя на националните органи; съзнателният характер при извършването на нарушението или при причиняването на вредата; извинимият или неизвиним характер на евентуална грешка при прилагане на правото; обстоятелството, че действия на институция на Съюза може да са допринесли за приемане или запазване на национални мерки или практики, нарушаващи правото на Съюза. Според СЕС, при всички положения нарушението на правото на Съюза е достатъчно съществено, когато то е извършено при явно несъобразяване с практиката на Съда в съответната област /Решение от 30 септември 2003 г., Kоbler, C-224/01 и Решение по дело Milena Tomasova, С-168/15/, както и при неизпълнението от националната юрисдикция, чието решение не подлежи на обжалване, на задължението й за отправяне на преюдициално запитване по относим за главния спор въпрос относно тълкуване правото на ЕС, за да предотврати установяването на национална съдебна практика, която не е в съответствие с разпоредбите на правото на ЕС.

Доколкото исковата претенция се основава на нарушени норми на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност и на установени от тази Директива принципи на общностното право, във връзка с преценката досежно наличието на първите два елемента от фактическия състав за възникване отговорността държавата за вреди от нарушение на правото на Европейския съюз по чл. 4, § 3 от ДЕС, съотв. по  чл. 2в, ал. 1 от ЗОДОВ /наличието на нарушена правна норма от правото на ЕС или нарушен принцип, установен от правото на съюза, предоставящи права на частноправни субекти/, следва да се отбележи следното: Директивите са нормативни актове, които не се прилагат пряко в националното законодателство, но с Тълкувателно решение по съединени дела С-6/1990 и С-9/1990, СЕС е признал възможността на частноправните субекти да се позовават на права, пряко произтичащи от Директива. Постановено е, че в случаите, когато страна - членка не е изпълнила задължението си по параграф 3, чл. 189 от Договора за ЕС да вземе всички мерки, необходими за постигане на резултатите, предвидени от директива, за да се изпълни ефективно целта на предвиденото в тази директива, Общностното право изисква наличието на начин за поправяне на това неизпълнение при три условия: първо - резултатът, предвиден от директивата, трябва да създава права; второ - следва тези права да могат ясно да се идентифицират от текста на директивата и трето - трябва да има пряка връзка между нарушението на задължението на държавата и загубите или вредите, понесени от страната. В контекста на принципа на предимство на правото на Европейския съюз, в т. 64 от Решение на СЕС по дело C - 573/17, се пояснява, че за да се признае директен ефект на разпоредба от Директива, е необходимо разпоредбата да бъде достатъчно ясна, точна и безусловна. Исковата претенция се основава на твърдения за нарушения при тълкуването и прилагането на три разпоредби от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, които са относими към право на данъчен кредит – чл. 167 и сл. от директивата/. Същите установяват и уреждат конкретните предпоставки за упражняване на права на частноправни субекти, ето защо Съдът приема, че в случая следва да се приеме, че са налице двете предпоставки за възникване на отговорност на Държавата за вреди от нарушение на правото на Европейския съюз по чл. 4, § 3 от ДЕС –правна норма и принцип, установен от правото на ЕС, които предоставят права на частноправни субекти.

Както се посочи по-горе, предявените искове се основават на твърдения от страна на ищеца, че солидраните длъжници при постановяване на техните актове /административне и праворадвателен/ са извършили нарушение на приложимото в областта на ДДС право на Европейския съюз и в частност на нормите на чл. чл.167, чл.168, б. А и чл.178 от  Директива 2006/112 ЕО и на произтичащите от Директивата принципи на данъчен неутралитет, правна сигурност, в т. ч. оправдани правни очаквания и на пропорционалността, вкл. и на изведени от практиката на СЕС тълкувания на тези норми, като конкретно се позовава на решението по съединени дела С-81/11 и С-142/11, а исковите претенци против ВАС се основат допълнително и на твърдението, че националната съдебна юрисдикция не е изпълнила задължението си да отправи преюдициално запитване до СЕС относно тълкуването на тези норми и приложимостта им към спора във връзка с издадения против ищеца РА през 2015г.

Членове 167, 168, б.“А“ и 178 от Директовата регламентират материално-правните предпоставки за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит и правилата за неговото упражняване. Допълнително в чл. 220, т. 1 и чл. 226, с Директивата се въвежда и задължение за фактуриране на доставките и изисквания към съдържанието на фактурата, като именно в практиката на СЕС по тълкуването и прилагането на сочените за нарушени норми е произнесено Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, на които изрично се е позовавал ищецът при разглеждане на жалбата му против РА от 2015г., с който е отказано признаване правото на приспадане на данъчен кредит по 26 бр. фактури.

Съгласно член 167 от Директивата „правото на приспадане /на данъчния кредит/, възниква по времето, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем“. Съгласно член 168, б. А от Директивата, „доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаеми сделки на данъчно задълженото лице, същото има правото, в държавата членка, в която извършва тези сделки да приспадне следното от дължимия ДДС, който то е задължено да плати – б. „а“ – дължимия и платен ДДС в тази държава членка по отношение на доставката за него на стоки и услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице. Член 178 от Директивата, който се намира в глава 4 – „Правила, регулиращи правото на приспадане“, дял 10, гласи: „За да може да упражни правото си на приспадане, данъчно задълженото лице трябва отговаря на следните условия – б. „а“ – за целите на приспадане в съотв. с чл.168, б. А по отношение на доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в съотв. с чл.220-236 и чл.38, 239 и 240. От своя страна и съгласно чл.220, т.1 от Директивата, предвижда, че всяко данъчно задължено лице осигурява във връзка със стоките и услугите, които е доставила на друго данъчно задължено лице или на данъчно незадължено лице, издаването на фактура от самия него, или от негов клиент, или на негово име, или в негова полза, от трето лице. Според чл.226 от Директива 2006/112 данните, които, ако не е предвидено друго в специалните разпордеби, задължително следва да се съдържат за целите на ДДС във фактурите, издадени в съотв. с членове 220 и 221.

Тълкуване на тези правни норми, ведно с други основополагащи за материята правни норми, СЕС дава в редица други свои решения, постановени вкл. и по преюдициални запитвания на български административни съдилища. Така - Решение от 13.02.2014г. по дело С-18/13, по преюдициално запитване на АССГ,  Решение от 06.12.2012г. по дело С-285/11 по преюдициално запитване на Административен съд Варна, Решения от 31.01.2013г. по дело С-642/11 и по дело С-643/11, по преюдициални запитвания на Административен съд Варна. Решение от СЕС по тълкуването на горевизираните текстове от Директива 2006/112 е постановени също по дело С-324/11. Във всички тези решения СЕС е имал възможността да потвърди прието в други негови решения направено тълкуване на визираните норми. Във всяко от решенията, постановени по преюдициалните запитвания на български съдилища по тълкуване на членове 167, 168, б.“А“ и 178, СЕС е тълкувал същите в контекста на факта на непризнато право на данъчен кредит от страна на българската приходна администрация на доставки /на стоки и услуги/ по фактури, издадени от доставчици, по които не е признато правото на приспадане на данъчен кредит на получателя на доставките, който отказ е мотивиран от органа с довод за „нереалност“ на доставка по см. на чл.6 и чл.9 от ЗДДС, а от там и за липсата на основание за начисляване на ДДС по см. на чл.70, ал.5 от българския ЗДДС. В процесния случай отказът да се признае право на данъчен кредит на ищеца е мотивиран от приходната администрация изцяло с факта на недоказаност на реалното извършване на облагаеми доставки на стоки и услуги, поради което и начисленията за такива ДДС по издадените общо 26 бр. данъчни фактури, от три други данъчно задължени лица през различни данъчни период в общия период от м. 09/2009 – м.03/2014г. е извършено неоснователно и на осн. чл.70, ал.5 от ЗДДС получателят по фактурите няма правото /за него не се поражда/ да иска приспадане на платения ДДС.

            В Решение по дело С-642/11 при тълкуването на нормите от директивата /посочените горе/ СЕС е отчел и член 2, пар.1, б. а и б. в от Директивата, според които на облагане с ДДС подлежат доставките на стоки и услуги, които са извършени възмездно на територията на държавата членка от данъчно задължено лице, действащо в това си качество. Отделно в решенията по дело С-123/14, така и по дело С-18/13, СЕС при тълкаванията на трите спорни тук правни норми, за които се претендира от ищеца, че са неправилно прилагани от страна на двамата солидарно отговорни ответници, вкл. и че не са съобразили практиката на СЕС по тяхното тълкуване, СЕС е отчел и още като приложими за своята решаваща воля нормите на членове 14 и 63 от директивата. Съгласно член 14, пар. 1 от директивата – „доставка на стоки“ означава прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственост, а съгласно член 63 – „данъчното събитие настъпва и ДДС става изискуем, когато стоките и услугите са доставени“

            В българското законодателство, уреждащо материята за системата на ДДС, за релевантните периоди, според РА е било установено следното:

Съгласно чл.6 от ЗДДС, доставка на стоки по смисъла на закона е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а съгласно чл.9 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга, което по см. на чл.8 от ЗДДС е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвана като платежно средство. Съгласно чл.12, ал.1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Съгласно чл.68, ал.1 от ЗДДС /в относимите данъчни периоди/, данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: 1. получени от него стоки или услуги по облагаема доставка; 2. извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка /аванс/; 3. осъществен от него внос /неприложимо за казуса/; 4. изискуемия от него данък като платец по глава осма /не приложимо за казуса/, а съгласно ал.2 - правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Според чл.70, ал.5 от ЗДДС, не е налице право на приспадане на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно, а съгласно чл.71, т.1 от ЗДДС, лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато са изпълнени посочените в т.1-11 предпоставки, сред които и притежаване на данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. Съгласно чл.113, ал.1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това ….., като съгласно ал.2, фактурата се издава най-малко в два екземпляра – за доставчика и за получателя.

Както в ревизионото производство, така и в съдебното такова по обжалване на РА от 2015г., тезата на ищеца е, че доколкото същият за всяка една от процесните доставки на стоки и услуги притежава данъчен документ /фактура/, издаден от тримата доставчици, то при съобразяване на тълкуването на чл.178 от Директивата, дадено в съединени дела С-81/11 и С-142/11, притежава правото да му се приспадне данъчния кредит, заплатен от него по тези фактури, независимо от установеността, че преките му доставчици не могат да докажат произхода на стоките, кадрова и материална техническа обозпеченост, транспортирането на стоките и др. обстоятелства, спазването на счетоводна отчетност и пр., като в този смисъл и съобразно приетото в Решение по съединени дела С-81/11 и С-142/11 претендира, че неправомерно му е отказано от данъчната администлация това правото да приспадне начисления по тези фактури данъчен кредит, а възприети от органа обстоятества, които са го аргументирали да приеме извод за неправомерност на начисляването на данък по тези фактури е в противоречие с коментираните разпоредби от акта ЕС и практиката на СЕС по тяхното тълкуване. В същият смисъл се претендира и по отношение на ВАС, че тази национална юрисдикция не е съобразила своето решение с тълкуването на норми от Директива за ДДС и в частност на тези, които предпоставят упражняването на правото на данъчен креди в своето решение и същото дори е постановено в пряко противоречие с практиката по визираните вече съединени дела, както и че този ответник, като последна съдебна инстанция по спора не е изпълнила задължението си да отправи пруюдициално запитване до СЕС, с което да иска тълкуване на тези норми в контекста на фактологията на главния спор.

Видно от фактологията, подробно визирана в РД към процесния РА от 2015г. приходната администрация е възприела извод, че фактът на извършени „доставки“ на стоки и услуги по процесните 26 бр. фактури по см. на националното ни законодателство /ЗДДС/ не е бил доказан от ревизираното лице, т.е. приели са извод, че за тези доставки не се доказват факти, които да сочат на тяхното реално осъществяване /конкретните фактически установявания, които са обосновали този извод за липса на реалност на поцесните доставки, мотивирани от приходния орган се визират по-горе в това решение/. Именно това обстоятелство е продължило да е спорно и във фазата на съдебното оспорване на РА – реални ли са доставките, за които са издадени 26 бр. данъчни документи, или документираните в тях доставки не са реални по см. на приложимото законодателство. Първоинстанционният съд при съобразяване на фактическите установявания на органа и тези, за които ревизираното лице е носело доказателствена тежест, е възприел извода на  приходната администрация, че процесните доставки, за които макар и да има издаден данъчен документ, не доказват да са реално осъществени, тъй като не е доказан фактът на прехвърляне на правото на собственост върху конкретните движими вещи /за което са изложени подробни правни съборъжения/, вкл. и че не е доказано, че стоките, както и услугите – изработка на рекламни материали и рекламни съоръжения, са извършени и са послужили за целите на последващи облагаеми доставки на ревизирания субект. В решението на първоинстанционния съд подробно са обсъждани търкуванията на СЕС по приложимите норми от Директива 2006/112/ЕО, дадени в коментираното решение по съединени дела, ведно с тълкуването и дадено с решение по дело С-18/13г. Съдът е съобразил обаче, че фактите по процесния спор се различават от фактите по тези, по които са били образувани въпросинте дела пред СЕС и най-вече е била налице съществената отлика относно релевантния за спорното право факт на реално осъщественост на предмета на доставката. Видно от т.43 от решението по съединените дела, фактът на последващо използване на доставките на услуги за нуждите на собствените на РЛ облагаеми доставки не е бил спорен между страните по главното производство.

При тези фактически установявания – на липса на доказаност на факта на реално извършени доставки на стоки/услуги по процесните фактури, ВАС постановява и своя касационен съдебен акт. В мотивите на който и съобразно възприетия извод, че не е доказан фактът на прехвърляне на правото на собственост върху стоките, като правопораждащ правото на приспадане на платения по издадените от доставчика фактури ДДС /съгласно член. 14, §1 от директивата, съотв. чл.6 от ЗДДС/, вкл. и при липсата на установеност на факта, че придобитото по процесните сделки е използвано от получателя за нуждите на извършени от него облагаеми доставки в неговата икономическа дейност, касационния съд е съобразил тълкуване на СЕС дадено в т.30 на решението по дело С-642/11, съгласно което „ ….в съответствие с членове 63 и 167 от Директивата, правото на приспадане на начислен ДДС по принцип е свързано с действителното извършване на облагаема сделка …. и упражняването на това право не обхваща ДДС, който се дължи по силата на член 203 от същата директива само, защото е начилен във фактурата ….“, с което е мотивирал извод, че при неустановеност при пълно и главно доказване, съобразно националното процесуално право на елемент от фактическия състав, който поражда правото на приспадане, то същото правилно е било отречено. ВАС е коментирал и възприел в случая на процесния спор, че фактите по него сочат на приложимост на тълкуване, дадено в т.48 от решение на СЕС по дело С-285/09, че съставените процесни фактури могат да се възприемат като част от данъчна измама, която застрашава нормалното функциониране на общата систаме на ДДС,  за възприемане, чрез представянето на манипулирани доказателства. Тези доводи ВАС е позовал и на тълкуване, дадено в т. 36 и т.37 от решение по дело С-285/11.

При съоразяване на горното и при съпоставка на относимите норми от европейското и националното законодателство и практиката на СЕС по тълкуването на същите, за настоящият съдебен състав се следва извод за неоснователност на предявените в солидарност, а в условията и на евентуалност, на исковете против НАП и ВАС за заплащане на обезщетението в размер на общо 86 188,64лв., включващи размера на отказания данъчен кредит с РА от 2015 и начислените с него лихви за забава и допълнително начислени лихви за забава в размер на 25 247,55лв.

На първо място следва да се посочи, че от решения на СЕС по дело C-224/01 и дело С-168/15 може да се изведе задължителната сила на неговите решения, постановени по преюдициални запитвания на националните юрисдикции, които при това имат задължилетна сила не само за тези запитващи национални юрисдикции, но и за всички национални съдилища, разглеждащи правен спор, решаването на който изисква прилагане на общностната норма, тълкувана с тези решения. Тази задължителна сила на решенията на СЕС е израз на принципа, че сходните казуси трябва да се решават по сходен начин. Следва обаче да се има предвид, че тълкуването, което СЕС дава има за основна цел да подпомогне националния съд при решаването на конкретен случай, поради което СЕС съобразява даденото от него тълкуване с конкретните факти по главния спор, като ги излага в своето решение. За това, само когато един преюдициален въпрос е идентичен /от фактическа страна/ с въпрос, по който СЕС вече се е произнесъл, отговорът на този въпрос следва да се налага недвусмислено от съдебната практика както на СЕС, така и на национланите юрисдикции, съотв. националните администрации. Безспорно следва да се отчете, че в този смисъл тълкуването, което СЕС дава в решенията си по преюдициални запитвания никога не е абстрактно, защото то винаги  е съобразено с конкретна фактическата обстановка и именно в светлината на нея следва да се прецени от национален съд /вкл. и приходната администрация/ дали е относимо решение на СЕС, с което са тълкувани норми от конретната директива за функционирането на общата систаме за ДДС, с даденото от националната юрисдикция разрешение на правен спор по приложимостта на норми от сверата на облагането с ДДС.

На второ място следва да се посочи, че в нито един момент от това производство ищецът не повдигна спор, че нормите от европейското законодателство не са били правилно транспонирани в националното ни законодателство. Видно е, че както съюзните норми /чл.2, пар.1, чл.9, пар.1, член 62, член 63/, така и нормите от националното законодателство /чл.6 и чл. 9 от ЗДДС/ предполагат установяване на факта на извършване на облагаема доставка на стока и/или услуга с цел получаване на доход от нея в икономическата дейност на получателя при последващо разпореждане с предмета на доставките, а съобразно посоченото в т. 41 от Определение на СЕС от 15 юли 2015 г. по дело С-123/14 („Италес“ ООД срещу директор на Д „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП), „...лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това“. Именно тълкуването на тези норми и въз основа на конкретните фактически установявания са мотивирали, както приходния орган, така и съдебния, да обосноват извод, че ревизираното лице, в случая ищецът, не е доказал факта на осъщественост на облагаеми доставки по процесните 26 бр. фактури и поради това извършеното начисляване на ДДС по установения начин и неправомерно извършено, съотв. ищецът няма правото /за него не се поражда/ да иска приспадне на платения ДДС, отразен в данъчния документ, въпреки факта на издаден такъв документ /фактура/.  

Според европейското законодателство и съдебната практика на СЕС възникването на правото на данъчен кредит е обусловено от изискуемостта на данъка, като в този смисъл член 167 от Директивата установява, че правото на приспадане възниква по времето, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, респективно когато стоките и услугите са доставени /чл. 167, вр. чл. 63 от Директива 2006/112/ЕО/. Тези разпоредби намират израз чрез тяхното транспониране в чл. 25, ал. 2 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, видно от които данъчното събитие и изискуемостта на данъка настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено или услугата е извършена, съотв. правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Съгласно нормите на чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, възникването на правото на данъчен кредит е обвързано с наличието на получена стока или услуга по облагаема доставка, която да се използва за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки – чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

СЕС изрично е разяснявал в редица свои решения /вж. посочените по –горе по преюдициалните запитвания на българските административни съдилища/, че когато се произнася дали в даден случай облагаема сделка липсва и данъчната администрация се основава по-специално на нередности, допуснати от издателя на фактурата или от някой от неговите преки доставчици, в частност като например пропуски в счетоводството, липса на кардрови и потенциал, материален и техническа обезпеченост за извършване на предмета на доставките, националната юрисдикция трябва да следи преценката на конкретните доказателства да не доведе до косвено задължение за получателя по фактурата да извършва проверки по отношение на съдоговорителя си, каквито по принцип той не е длъжен да прави. В случаите, при които документите, представени от получателя на спорните фактури, разкриват нередовности, те трябва да бъдат отчетени при извършването на общата преценка от националната юрисдикция (т.63 от решението по дело С-643/11 г.). Пак според практиката на СЕС, националната юрисдикция е тази, която е длъжна, в съответствие с националните правила относно събирането на доказателства, да извърши глобална преценка на всички факти и обстоятелства по спора, с който е сезирана. В този смисъл Решение по дело С-285/11 /т. 32 от същото/.

Също така следва да се посочи ясно, че необходимостта от установяване реалното извършване на доставките се потвърждава в решенията на СЕС. Така в т. 34 и т. 64 от Решение от 31 януари 2013 г. по дело С-643/11, Съдът изрично сочи, че в съответствие с членове 167 и 63 от Директивата, правото на приспадане на начислен ДДС по принцип е свързано с действителното извършване на облагаема доставка /в този смисъл решение по дело С-536/03, /т.24-25/ и че правото на Съюза следва да се тълкува в смисъл, че член 167 и чл.168, б.а от Директивата, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател по фактура да се отказе правото на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действителност извършена облагаема доставка….“. В случая, както пред органите по приходите, така и в съдебната фаза на оспорване на РА от 2015г. спорният въпрос е бил имено относно обстоятелствата били ли са реално извършени облагаемите доставки, за които са били издадени 26 бр. фактури. При спор за реалност на доставки на стоки ревизираният данъчен субект е този, който трябва да докаже по пътя на пълното доказване, че доставките по фактурите са реално извършени. За да бъде признато и законосъобразно упражнено правото на данъчен кредит, следва да са събрани доказателства относно всеки един от юридическите факти, предвидени в действащия към момента на издаване на фактурата закон. Съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест, настоящият ищец, като претендиращ, че по отношение на него са били налице материално правните предпотавки за възникването и законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит по процесните фактури, е следвало да докаже, при условията на пълно и главно доказване, наличието на предпоставките по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС и отсъствие на пречки по чл. 70 ЗДДС, които да препятстват упражняването на това право. Именно липсата на пълно и главно доказване от страна на ДЗЛ /ищецът/ в административното, а в последствие и в съдебното производство на обстоятелствата, които предпоставят неговото право на данъчен кредит, е в основата да се откаже това право по процесните фактури. Макар и да има доводи в акта на приходната администрация в насока, че липсва материална и кадрова обзпеченост на доставчиците по коментираните фактури за осъществяване на документираните от тях доставки, че липсват данни от същите доставчици за произхода на стоките, които те доставят, невъзможността да се установи как са били транспортирани, къде са били съхранени продадените стоки, липсата на счетоводна отчетност и пр. при двамата от доставчиците, то основният аргументи на приходната администрация е липсата на доказаност на факта на прехвърляне на правото на собственост върху конкретните стоки по фактурите и факта на реално извършване на услугите, а в последствие и тяхното използване в последващите облагаеми доставки от ищеца в неговата икономическа дейност.

Именно с оглед възприетото, че липсва доказаност на реалното осъществяване на процесните доставки, както органът по приходите, така и съдът са приели, че не е доказано от задълженото лице за него да е възникнало правомерно правото на данъчен кредит, че фактурите не отразяват реално осъществени доставки на стоки, тъй като няма доказаност на настъпило данъчно събитие, съотв. няма и основание за издаването на данъчен документ, поради което неправомерно е начислен в тях ДДС, като така се изпълва фактическият състав на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Доколкото предмет на доставките са били родово определени вещи е следвало да са налични ясни доказателства за реалното прехвърляне на правото върху такива. Разпоредбата на чл. 6 ЗДДС е в унисон с нормата на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която дефинира доставката на стока, като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Следователно и в контекста на коментираните разпоредби, при спор за реалност на доставки на стоки, преди всичко следва решаващият орган да извърши проверка и преценка на фактите относими към прехвърлянето на правото на собственост – което включва факта на товаренето, транспортирането, разтоварването и предаването на стоката между страните по пряката доставка, за да бъде удостоверевно дали стоките реално са преминали от владението на доставчика във владението на получателя. В конкретните случаи на доставки, това не е удостоверено нито от данните, представяни от ревизираното лице, нито от данните, събрани чрез насрещните проверки на преките му доставчици. Именно липсата на доказаност на главния факт по прехвърляне на правото на собственост върху една родова вещ, съотв. извършването на една услуга, вкл. използването им в последваща облагаема доставка от страна на получателя в неговата икономическа дейност, е бил основния мотив приходната администрация и съдът да откажата на настоящия ищец правото на данъчен кредит по коментираните 26 бр. фактури за доставки на стоки и услуги.

Доколкото в случая на този спор, предмет на разглеждане в производството по обезщетение на настъпили вреди от нарушение на европейското законодателство в кръга на данъчното облагане, не е законосъобразността на РА, а дали издаването на РА (в резултат на административна дейност) и постановяването на окончателно решение от национална юрисдикция (в резултат на правораздавателна дейност) е било в нарушение на ПЕС, то при съобразяване на гореизложеното относно разпоредбите чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвет, реципрочните такива в националното законодателство, ведно с практиката по тълкуване на тези правни норми от директивата, дадено от СЕС в неговите решения, регламентираните от законодателството и съдебната практика принципи, следва извод, че двамата ответници в конкретния случай не са допуснали нарушение на тези норми от правото на ЕС, като след изследване на основната, положителна предпоставка за признаване правото на данъчен кредит – наличието на реално извършени облагаеми доставки (чл. 14, пар. 1, чл. 63 и чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г.), която именно е била спорната и неустановяването й, са обосновали своя краен правен извод за неправомерно начисляване на ДДС по процесните фактури по см. на националното и европейското законодателство и практика на СЕС, поради което за доставчика не е възникнало задължение да издаде данъчен документ за неосъществените сделки, съотв. издавайки такива, ведно с посочване и съотв. ДДС за нереалната доставка, за получателят по нея не възниква правото на данъчен кредит, т.е. да иска възстановяване на начисления и заплатен ДДС, а това право правилно и отречено. Не на последно място е необходимо и да се посочи, че съгласно практиката на СЕС и тълкуването в нея на въпросните разпоредби от Директивата, се приема, че правните субекти не могат с измамна цел или с цел злоупотреба да се позовават на нормите на правото на Съюза /т.56 от решение по дело С-643/11; т.35 от решение по дело С-285/11/, вкл. и когато това право се претендира само с оглед на факта на издаден данъчен документ /фактура/ и извършени счетоводни записвания в регистрите при доставчиците и получателя, в който смисъл е тълкуването, което прави ищецът.

Правилно съдебната национална юрисдикция не е приложила тълкуването на текстовете от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, дадено в решението по съединени дела С-81/11 и С-142/11 на СЕС, защото фактите по тези спорове са в явна отлика със спорния факт по делото, образувано пред съда при оспорването на РА от 2015г. Както се визира вече по-горе, според фактите при тези две дела, в главното производство не е бил спорен въпросът за реалното осъществяване на облагаемите сделки, докато в производството в случая на ищеца именно това е бил спорният въпрос – реалността на извършване на облагаеми сделки. Този спорен факт е обследван при съблюдаване на принципите на нациалното процесуално право и правилата за формиране на фактически изводи, в които националният съд е автономен, съгласно практиката на СЕС, като съобразно на тези фактически изводи, националната юрисдикция е извел извода си, че правилно приходната администрация е отказала да признае право на данъчен крадит на ищеца по процесните фактури и най-важното, това е извършено при правилно тълкуване на нормите на националното и еврепейското законодатебство в сферата на общата политика на облагане с ДДС, на практиката на СЕС по тълкуването на същото и на относимити принципи. Доколкото фактите по основния спор, по който страна е бил ищецът, се различават от фактите, по които е правено от СЕС тълкуване на членове 167, 168, б.а и 178 от директивата, не може да се изведе извод, че както приходната администрация, така и националната юрисдикция при своята решаваща дейност са допуснали съществено нарушение на европейското законодателство не прилагайки даденото в тези дела тълкуване, а от там да са нарушили и извличани от практиката на СЕС основни принципи на ПЕС в областта на данъчното облагане. Това сочи, че не се доказа пред този съд проявление на материално-правни предпоставки за да се уважат предявените от ищеца искове за присъждане на обезщетения за претърпени имуществени вреди в размера на общо 86 188,64лв., които да са пряка и непосредствена последица на извършени от органите по приходите и от Върховния административен съд /ката касационната съдебна инстанция/ нарушения на ПЕС и на относимата практиката на СЕС в сферата на данъчното облагане, като правно основани на чл. 4, пар. 3 ДЕС, във вр. с чл. 2в, във вр. с чл. 1, ал. 1 ЗОДОВ.

Според съда, не е налице основание за ангажиране на визираното правно основание отговорността на ответника ВАС, основано на твърдението, че същият като последна съдебна инстанция не е изпълнил задължението си да отправи преюдициално искане до СЕС за тълкуване на коментираните разпоредби на членове 167, 168, б.а и 178 от директивата, в контекста на тяхната относимост към конкретния спор, което неизпълнение на задължение, според практиката на СЕС, би съставлявало достатъчно съществено нарушение и би обосновало иск за обезвреда на вреди от същото. В тази насока следва да се посочи, че принципно задължението за отправяне на преюдициално запитване от национална юрисдикция и съобразно чл. 628 ГПК, във вр. с чл. 144 АПК, е обусловено от необходимостта, да се иска тълкуване на разпоредба от ПЕС. Член 267 от Договора за функционирането на Европейския съюз (ДФЕС), както и практиката на СЕС, свързват преценката на необходимостта от отправяне на преюдициално запитване с прякото значение на тълкуването на съюзното право при постановяване на решението по конкретен правен спор. Конкретният фактически състав и приложимата спрямо него правна регламентация правилно е преценена, както от първата съдебна инстанция, така и от касационната, че първо тя е с различна фактология от тази, посочена в решението по съединените дела, на които се е позовавал ищецът, съотв. на което това тълкуване не е относими към конкретиката на случая със спора с „Медиа груп“ЕООД, а от друга страна, решаването на правния спор между това дружество и приходната администрация  не е налагало отправянето на такова преюдициално запитване при условия, че за конкретиката на фактите по спора е било налице вече произнасяне на СЕС, в чиито решения последният е дал ясно тълкуване на трите норми от директивата. СЕС изрично приема /така в решението по дело С-283/81/, че  задължението за отправяне на преюдициално запитване от национална юрисдикция, чиито решения не подлежат на обжалване съгласно националното право, както е в настоящия случай, не е абсолютно, а тази юрисдикция има право на преценка дали да отправи преюдициално запитване, която преценка е с оглед конкретиката на фактическа обстановка по главния спор. Ето защо, този съд приема извод, че изхождайки от конкретиката на основния спор между ищеца и приходната администрация за липса на реалност на процесните облагаеми доставки, то националната юрисдикция правилно е преценила същите, като не налагащи отправяне на преюдициално запитване до СЕС за тулкуване на коментираните три разпоредби от Директива 2006/112/ЕО и съотв. на тази плоскост не е налице и претендираното в частност против този ответник /ВАС/ основание за ангажиране неговата имуществена отговорност за заплащане на обезщетение за нанесени имуществени вреди в размера на 86 188,64 лева.

При извод за неоснователност на главната искова претенция за солидарно осъждане на НАП и ВАС да заплатят на „Медиа груп“ЕООД обезщетение за нанесени му имуществени вреди в размера от 86 188,64лв. на соченото правно основание, то предвид акцесорния характер на иска за присъждане на мораторни лихви върху претендираната главница, в така заявения размер от 46 975,94лв., като дължима, считано от 21.06.2017г. до датата на подаване на исковата молба, ведно с иска за присъждане и на законна лихва върху главницата, считано от датата на иска до окончателното заплащане на сумата, следва да се отхвърлят също изцяло като неоснователни.

Също за изцяло неоснователна Съдът намира и претенцията на ищеца за присъждане на обезщетение за претърпени имуществени вреди в общия размер от 13 305,63лв., явяващи се направените от него съдебно–деловодни разноски при обжалването на РА от 2015г. и присъдени в полза на приходната администрация разноски, доколкото тя също е основана на твърдението, че тези вреди са резултата от проведеното съдебно обжалване на РА, за който се твърди, че е бил издаден при допуснато съществено нарушение на ПЕС, практиката на СЕС и изведените от нея принципи, каквото нарушение с това решение не се установи, а напротив се отрече. При извод, че не се доказа, че РА № Р-24-142609-091-01 от 2015г. е издаден при допуснато същесвено нарушение на ПЕС /вкл. практиката на СЕС/, нито че съдебнията акт на последната съдебна инстанция – ответника ВАС е постановен при такова, то не се доказа да е налице основание за извеждане на извод, че претенцията за обезвреда на вреда в размера на 13 305,63 лв. е неоснователна, съотв. същата подлежи изцяло на отхвърляне.

При този краен изход на спора, съдът намира за основателно, на основание чл. 10, ал. 2 и ал. 4 ЗОДОВ, искането на двамата ответници, направено чрез техните пълномощници, за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. съгласно чл.10, ал.2 от ЗОДОВ, при отхвърляне на иска, ищецът дължи заплащане на съдебните разноски, а съгласно ал.4, в полза на юридическите лица се присъжда възнаграждение, ако те са били защитавани от юрисконсулт, чийто размер не може да надхвърля максималния размер за съответния вид дело, определен по реда на чл. 37 от Закона за правната помощ, т.е. в размерите, определени в Наредбата за заплащане на правната помощ. Ответната страна – НАП, чрез своя представител  претендира възнаграждение за юрисконсулт в размер на 540 лева, на осн. чл.25, ал.1 от НЗПП. В посочената разпоредба е предвидено, че за защита при дела с материален интерес се определя възнаграждение в размери от 100 -360 лв., а според ал.2, ако материалният интерес е над 10 000лева, това възнаграждение може да се увеличи с до 50% от максимално предвиденото по ал.1. Безспорно, материалният интерес по делото е такъв, който попада в хипотезата на чл.25, ал.2, вр. с ал.1 от НЗПП, поради което и претеднираното възнаграждение за юрисконсулт в максималния размер и при отчитане на процесуалната активност на процесуалния представител на ответника НАП, Съдът намира за основателно претендиран и следва искането за присъждането му да се уважи изцяло.

Оветникът – ВАС на Р. България, чрез процесуалния си представител и предвид преставен на л. 31 от делото списък на разноските, претедира в своя полза заплащане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 350 лева, което Съдът също намира за основателно, предвид крайния правен извод за неоснователност изцяло на предявените искови претенции от „Медиа груп“ ЕООД против тази ответна страна.

Водим от горното, Старозагорски административен съд

 

РЕШИ:

 

ОТХВЪРЛЯ изцяло предявените от „Медиа груп“ ЕООД, с ЕИК 123763333, със седалище и адрес на управление: гр. Стара Загора, ул. "св.св. Кирил и Методий" № 49, представлявано от Я. Я.в и Р. Г., Управители ИСКОВЕ с правно основание чл. 2в от ЗОДОВ срещу срещу Върховен административен съд на Р. България и Национална агенция за приходите, при условията на солидарност за заплащане на обезщетение за нанесени имуществени вреди:

-          За сумата в размер на 60 941,09лв., представляваща отказан данъчен кредит с РА № Р-24-1402609-091-01/02.02.2015г., поправен с РА № П-16002416020656-003-01/05.02.2015г.;

-          За сумата в размер общо на 25 247,55 лв., явяващи се заплатените лихви за просрочие върху сумата от 60 494,09лв.,

-          за сумата в размер общо на 13 305,63лв., от които 5 110,63 лв. присъдените в полза на ДОДП съдебни разноски и сумата от 8 195,00 лв. съдебни разноски, направени от ищеца в хода на административното и съдебно производство по обжалване на РА, ведно със законната лихва върху тези суми, считано от датата на подаване на исковата молба,

-          и за сумата от 46 975,94 лв., представляваща мораторната лихва върху обезщетението за имуществени вреди в общия размер на 92 556,03лева, считано от 21.06.2017г. до датата на подаване на исковата молба.

 

ОСЪЖДА „Медиа груп“ ЕООД, с ЕИК 123763333, със седалище и адрес на управление: гр. Стара Загора, ул. "св.св. Кирил и Методий" № 49, представлявано от Я. Я.в и Р. Г. на основание чл. 10, ал.2 и ал. 4 от ЗОДОВ, да заплати на Върховен административен съд, гр. София, бул. "Александър Стамболийски" № 18, сумата от 350 лева – юрисконсултско възнаграждение.

ОСЪЖДА Медиа груп“ ЕООД, с ЕИК 123763333, със седалище и адрес на управление: гр. Стара Загора, ул. "св. св. Кирил и Методий" № 49, представлявано от Я. Я.в и Р. Г. на основание чл. 10, ал. 2 и ал.4 от ЗОДОВ, да заплати на Национална агенция за приходите, гр. София, бул. "Дондуков" № 52, сумата от 540 лева – юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14 дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: