Р Е
Ш Е Н
И Е
№
гр. Русе, 17.11.2020 г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Административен
съд - Русе, VII - ми състав, в открито
заседание на двадесет и шести октомври, през две хиляди и двадесета година, в
състав:
СЪДИЯ: ЙЪЛДЪЗ АГУШ
при участието на секретаря МАРИЯ
СТАНЧЕВА, като разгледа докладваното от съдия АГУШ адм. дело № 527 по
описа за 2020 г., за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 145 и сл. от АПК, във връзка с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС.
Образувано е по жалба на „Злати и Ко“ ЕООД, със седалище: гр. Русе, представлявано от З. И.Ц., депозирана чрез
адвокат-пълномощник Д. К.-Р. ***, против Заповед за налагане на принудителна
административна мярка (ЗНПАМ) № 233 – ФК от 19.08.2020 г. на в.и.д. Началник
на Отдел „Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с
която на търговското дружество е наложена
принудителна административна мярка (ПАМ) „Запечатване на търговски
обект" – рибен
магазин, находящ се в гр. Русе, бул. “Цар Освободител“
№ 113А, стопанисван от дружеството и забрана за достъпа до него за срок от 7
(седем) дни, на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС и
чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
В жалбата се релевират доводи за незаконосъобразност на административния акт поради липса на
компетентност, неспазване на установената форма, противоречие с
материалноправни разпоредби, съществено нарушение на
административнопроизводствени правила и несъответствие с целта на закона.
Жалбоподателят
претендира съдът да
отмени оспорената заповед, както и присъждане на
направените по делото разноски, съгласно представен списък на разноските (л. 30
от делото).
Ответникът
по жалбата – Началникът на Отдел „Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален
контрол“ при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, счита, че оспореният акт е
законосъобразен, а жалбата срещу него – неоснователна. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът,
като съобрази становищата на страните, събраните по делото доказателства и след
служебна проверка за законосъобразност на обжалвания индивидуален
административен акт на основание чл. 168 от АПК, приема за
установено следното:
От
представените с административната преписка писмени доказателства се установява,
че на 16.07.2020 г., в 11:30 ч., служители на НАП – Варна извършили проверка на
горепосочения обект, стопанисван от търговеца. В хода на проверката било
установено, че в обекта е монтирано и въведено в експлоатация ЕКАФП за отчитане
и регистриране на продажбите, като при проверката са били представени
изискуемите документи по Наредба № Н-18/2006 г. ма МФ – паспорт на ФУ,
свидетелство за регистрация на ФУ в НАП, договор за сервизно обслужване и др.
Констатирано е, че се издават фискални касови бележки от ФУ. При проверката
обаче проверяващите установили, че при извършена от тях контролна покупка на
1,297 кг. изчистена сьомгова пъстърва с цена 12,80 кг., на стойност 16,60 лв.,
е издаден фискален касов бон, който не съдържа задължителните реквизити,
изброени в чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба № Н-18/2006 г. ма МФ, като закупената
пъстърва с цена за кг. 12,80 лв. била маркирана във ФУ като: „риба“ на
стойност: 16,60 лв., т.е. липсвали наименование на стоката, количество и
стойност по видове стоки. При извършена проверка не била установена разлика
между фактическата наличност и разчетената касова наличност от ФУ. Представени
били редовно извеждани ДФО. От наличното ФУ бил изведен клен за датата на
проверката, който потвърждавал, че всички издавани касови бележки съдържат само
крайна сума за плащане, като липсвали количества и единични цени. За начина, по който се процедура в
обекта били дадени и писмени обяснения от управителя З. Цанева.
Резултатите от проверката били материализирани в Протокол за извършена
проверка (ПИП) № 0385733 от 16.07.2020 г. с приложени
към него писмени доказателства (л. л. 6 – 16 от делото).
За нарушение на чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. на МФ е съставен АУАН № F561051 от 24.07.2020 г. (л. л.
23 и 24 от преписката).
По
административната преписка не са налични и в хода на съдебното производство не
се събраха доказателства за издадено към момента наказателно постановление въз
основа на съставения АУАН.
Във връзка
с констатациите при проверката било прието, че търговецът е извършил нарушение на чл. 26, ал. 1, т. 7, във
връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006
г. на МФ, поради което със ЗНПАМ № 233 – ФК от 19.08.2020 г. на в.и.д. Началник
на Отдел „Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, упълномощен със Заповед № ЗЦУ – ОПР-16 от 17.05.2018 г. на Изпълнителния директор на НАП и Заповед №
ЗЦУ 928/05.07.2018 г. на Главен секретар на НАП на
основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б „а“ от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС на търговеца била наложена принудителна административна мярка запечатване
на обект и забрана за достъпа до него за срок от 7 дни.
Като мотиви относно продължителността на срока, АО е
посочил, че определеният от него 7-дневен срок е съобразен с тежестта на
извършеното нарушение и последиците от него, а също така се налага и за да се
осигури защитата на обществения интерес, като се предотврати възможността за
извършване на нови нарушения. Посочено е, че издаването на ФКБ за всяка
извършена продажба в търговския
обект, която да съдържа всички законоустановени реквизити е нормативно
установено задължение на субектите, стопанисващи и/или управляващи търговски
обекти, които следва да се изпълняват при съответните предпоставки. В мотивите
на АО също се съдържа позоваване на това, че касов бон, в който е налице пълна
липса на посочване на количество (било тегло, бройка и др.) и вид на стоката,
не може да обслужва целите на финансовата отчетност, доколкото от същия
практически не е видно какъв е предметът на регистрираната продажба. Сочи още,
че това не било изолиран случай при работата на търговеца и по този начин
последният накърнявал съществено обществения интерес и фискалната политика на
държавата, тъй като препятствал възможността за отчитане на търговските си
обороти и като последица се явява неправилното определяне на реализираните
доходи и отклоняване от данъчното облагане по ЗКПО. Посочено е, че мярката цели
да доведе до промяна в начина на извършване на дейността в обекта и като
резултат – до правилно отразяване на оборота, спазване на отчетността на
относимите към ФУ документи и предаване на изискуемите данни към НАП,
респективно недопускане на вреда за фиска.
По
преписката са налични данни /изведен клен за дата 23.07.2020 г./, от които се
установява, че след извършената проверка, на дата преди издаване на процесната
ЗНПАМ /от дата 19.08.2020 г./ търговецът вече е коригирал дейността си, като в
издаваните от ФУ ФКБ е налице отразяване на количество и единична цена на
закупуваната стока (л. л. 17 – 19 от преписката). Това е отразено и в ПИП на
стр. 4 от същия (л. 9 от преписката), където е посочено, че упълномощено лице
се е явило и е представило коригирани ФКБ, за което е представен клен за
23.07.2020 г. (съдържащи количества и единични цени). Фактът, че е била
извършена корекция се признава и от процесуалния представител на ответника в
проведеното о.с.з. на 26.10.2020 г. в хода по същество по делото (л. 32 от
делото).
С оглед на установените факти, съдът прави
следните правни изводи:
Жалбата
е процесуално допустима.
Подадена e от надлежна страна – адресата на процесната ПАМ. Заповедта е получена лично от
представляващия търговското дружество на 31.08.2020 г., видно от собственоръчно
попълнена и подписана от него разписка (л. 5 от преписката). Жалба до съда е
подадена на 14.09.2020 г. (л. 5 от делото), с което е спазен законоустановения 14-дневен срок за оспорване по чл. 149,
ал. 1 от АПК, във връзка с чл. 186, ал. 4 от ЗДДС.
Разгледана
по същество, жалбата е основателна.
Обжалваната
заповед е издадена от компетентен административен орган – в
съответствие с разпоредбата на чл. 186, ал. 3, пр. второ от ЗДДС.
Видно от съдържащата се в приобщената към делото административна преписка
Заповед № ЗЦУ-ОПР-16 от 17.05.2018 г. на Изпълнителния директор на НАП, на
основание чл. 10, ал. 1, т. 1 от Закона за Националната агенция за приходите,
чл. 186, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС и чл. 81, ал. 1 от АПК, Директорите на Дирекции
„Контрол“ в Териториалните дирекции на НАП и Началниците на Отдели „Оперативни
дейности“ в Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“
в ЦУ на НАП са оправомощени да издават заповеди за налагане на принудителни
административни мерки „Запечатване на обект“ по чл. 186 от ЗДДС. Със Заповед
ЗЦУ 928/05.07.2018 г., Главният секретар на НАП е определил Красимир Ангелов
Ангелов да замества Бойка Генова – началник отдел „Оперативни дейности“ Варна в
Дирекция „Оперативни дейности“ в Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
Оспорената в настоящето производство заповед е издадена от К. А. (л. л. 27 – 30
от преписката).
Спазена е
изискуемата писмена форма - заповедта съдържа реквизитите по чл. 59, ал. 2 от АПК, включително фактически и правни основания за издаването й. Напълно ясно е за какво нарушение, допуснато от страна на търговеца,
се налага процесната ПАМ, а именно – издаване на фискални касови бележки от
налично и работещо в обекта ФУ, в които не са налични всички реквизити по чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба №
Н-18/13.12.2006 г. на МФ. Описаната в ЗНПАМ фактическа обстановка и
посоченото нарушение се подкрепят и от ПИП № 0385733 от 16.07.2020 г., по
отношение на който е налице и изрично позоваване в ЗНПАМ.
Всички действия на органите по приходите по извършване на проверката и
установяване на нарушението са документирани по надлежния ред с цитирания
Протокол за извършена проверка, съставен в присъствието на управителя на дружеството.
В протокола са посочени проверените документи, както и събраните при проверката
доказателства.
В конкретния случай е констатирано нарушение на
чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба
№ Н-18/2006 г. на МФ. Съгласно
тази разпоредба фискалната
касова бележка от ФУ трябва да бъде четима, да съответства на образеца съгласно
Приложение № 1 и да съдържа задължително следните реквизити: по т. 7 -
наименование на стоката/услугата, код на данъчна група, количество и стойност
по видове закупени стоки или услуги.
За нарушения на посоченaтa разпоредбa санкционната норма на чл. 185, ал. 2 от ЗДДС
предвижда налагането на глоба или имуществена санкция.
Отделно от налагането на глобата или
имуществената санкция, разпоредбата на чл. 186, ал. 1 от ЗДДС предвижда и налагането
на принудителна административна мярка – „Запечатване на обект за срок до 30
дни“, като в конкретния случай е установена хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1,
б. „а“ от ЗДДС – не е спазен редът или начинът за издаване на съответен
документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. Така
дадената правна квалификация на нарушението съответства и на посочената в издадения
впоследствие АУАН № F561051 от 24.07.2020 г., с който е констатирано нарушение
на чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба
№ Н-18/2006 г.
Редът, респ. начинът за издаване на документ
включва и задължението по чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредбата във фискалната
касова бележка да се посочи наименование на стоката/услугата, код на данъчна група, количество и
стойност по видове закупени стоки или услуги.
По отношение хипотезата в чл. 186, ал. 1,
т. 1, б. „а“ от ЗДДС, мярката „Запечатване на търговски обект“ има превантивно
действие, а именно да се предотврати извършването на друго противоправно
поведение от страна на нарушителя. Касае се не за превантивен eфект по отношение на констатираното нарушение, а по
отношение на бъдещите действия на нарушителя. Следва да се има предвид, че във
всички случаи изводът, че съществува такава възможност трябва да е мотивиран и
фактически обоснован от конкретни обективни данни, от които може да се изведе
обоснован извод, че е извършено нарушение и нарушителят може да извърши друго
такова.
Съгласно чл. 186, ал. 3 от ЗДДС мярката се
налага с мотивирана заповед от органа по приходите или от оправомощено от него
лице.
В тежест на административния орган е да
установи всички фактически основания, породили необходимостта от налагане на
ПАМ, при това именно за определения в заповедта срок.
Съдът при извършената служебна проверка
констатира, че при издаването на заповедта са допуснати съществени нарушения на
административнопроизводствените правила, които водят до нейната
незаконосъобразност.
В конкретния
случай въз основа на събраните писмени доказателства съдът преценява, че към
датата на извършената проверка от контролните органи – 16.07.2020 г.
действително е било установено извършено нарушение по чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба
№ Н-18/2006 г., но към
дата 23.07.2020 г. /преди издаването на процесната ЗНПАМ на 19.08.2020 г./ нарушението
вече е било преустановено, след като търговецът е коригирал дейността си, като
в издаваните от ФУ ФКБ е налице отразяване на количество и единична цена на
закупуваната стока (л. л. 17 – 19 от преписката). Това е отразено и в ПИП на
стр. 4 от същия (л. 9 от преписката), където е посочено, че упълномощено лице
се е явило и е представило коригирани ФКБ, за което е представен клен за
23.07.2020 г. (съдържащи количества и единични цени). Фактът, че е била
извършена корекция се признава и от процесуалния представител на ответника в
проведеното о.с.з. на 26.10.2020 г. в хода по същество по делото (л. 32 от
делото).
При тези данни се налага извода, че
липсват фактически и правни основания за налагане на процесната ПАМ към датата
на издаване на оспорената заповед, освен това същата не отговаря на целите на
закона.
Освен с
материалноправните предпоставки, предвидени в чл. 186, ал. 1, т. 4, б. „а“ от ЗДДС, прилагането на ПАМ следва да е и в съответствие с целите, регламентирани
в чл. 22 от ЗАНН, свързани с предотвратяване и преустановяване на
административните нарушения и отстраняване на вредните последици от тях.
ПАМ по правното си
естество не съставляват административни наказания, макар и да са форма на административна
принуда. Затова и действието на наложена административна мярка е обосновано и
допустимо единствено до момента, до който тя има за фактическа последица, предотвратяване
и преустановяване на нарушението, съответно предотвратяване или отстраняване на
вредните последици от същото.
В конкретния казус
се установява, че веднага след извършването на проверката и преди издаването на
оспорената заповед за налагане на ПАМ, нарушението е преустановено чрез
коригиране на издаваните от ФУ ФКБ. В резултат на това са били реализирани както
преустановителната, така и превантивната функция на ПАМ.
След като легитимно
признатите цели на принудителните административни мерки вече са изпълнени към
датата на издаването на заповедта за ПАМ, то налагането й придобива характер на
наказание за извършеното нарушение. ПАМ обаче не е наказание и няма
превъзпитателна функция, нито е призвана да осъществява генерална превенция.
От момента, от който
противоправното поведение е преустановено, действието на мярката не е
фактически основано и от този момент насетне, прилагането на принуда, ще е в
пряко нарушение на една от проявните форми на принципа за съразмерност,
установена в чл. 6, ал. 2 от АПК, съобразно която административният акт и
неговото изпълнение не могат да засягат права и законни интереси в по-голяма
степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава.
Но дори и да се приеме, че с коригираните
ФКБ отново не са били изпълнени изцяло изискванията на разпоредбата на чл. чл. 26, ал. 1, т. 7 от Наредба
№ Н-18/2006 г., тъй като наименованието на стоката е посочено само като „риба“, а не по
съответния вид риба, то и в този случай издадената заповед се явява
незаконосъобразна по следните съображения:
Административният орган е допуснал
нарушение на изискванията по чл.186, ал. 3 от ЗДДС и чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК
за мотивиране на издадената заповед за налагане на ПАМ по отношение срока на
действие на наложената ПАМ. Мотивите му в тази насока са общи, бланкетни и не
са съобразени с конкретния случай, при който при проверката на 16.07.2020 г. са
били представени изискуемите документи по Наредба № Н-18/2006 г. ма МФ –
паспорт на ФУ, свидетелство за регистрация на ФУ в НАП, договор за сервизно
обслужване и др. Констатирано,
че в обекта от ФУ се издават ФКБ. Редовно са били извеждани ДФО. Не е установена и никаква
разлика между парите в касовата наличност, фактическата такава и въведените
пари в касата. Това означава, че търговецът спазва основната част от правилата,
разписани в Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. Освен това АО е
следвало да съобрази, че още към дата 23.07.2020 г., преди издаване на
процесната ЗНПАМ на 19.08.2020 г., са представени доказателства, че търговецът
е коригирал дейността си, като издаваните ФКБ съдържат реквизити количество и
единична цена на продаваната в магазина стока „риба“ /проверяваният обект е
специализиран рибен магазин, в който основно се търгува с риба – прясна и
замразена, на килограм, транжирана/. Непосочването на вида риба не води до
отклонение от данъчно облагане и не засяга фиска. Евентуално би могло да доведе
до засягане правата и интересите на потребителите. Тежестта на нарушението, следва да
се съобрази при определянето на срока, а това в случая не е сторено.
В редица съдебни решения ВАС приема, че
излагането в заповедта на мотиви по въпроса за продължителността на наложената
мярка е задължително и за да може да се извърши преценка за съответствието на
акта с целта на закона в изпълнение на изискването на чл. 146, т. 5 от АПК.
Нарушаването на принципа на съразмерност на наложената мярка с извършеното
нарушение представлява именно такова несъответствие с целта на закона.
Следва да бъде отбелязано, че
предоставената от закона възможност за преценка от страна на административния
орган трябва винаги да бъде използвана в рамките на закона и в изпълнение на
неговата цел. Отклонението от това правило води до превратно упражняване на
власт, а нарушаването на изискванията за упражняване на оперативната
самостоятелност прави акта несъответен на целта на закона, което представлява
отменително основание по чл. 146, т. 5 от АПК. В този смисъл е и разпоредбата
на чл. 169 от АПК, съгласно която при оспорване на административен акт, издаден
при оперативна самостоятелност, съдът проверява дали административният орган е
разполагал с оперативна самостоятелност и спазил ли е изискването за
законосъобразност на административните актове. С това законодателно решение
самият избор на административния орган е правно регулиран от чл. 4, ал. 2 и чл.
6 от АПК.
Съдът не може да замести административния
орган при упражняването на неговата оперативна самостоятелност като сам
определи продължителността на срока на мярката (в този смисъл решение № 16567
от 04.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6726/2019 г., I о., решение № 11465 от
27.09.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3490/2018 г., I о. и др.).
Доколкото изложените в
заповедта мотиви са общи и не са съобразени с конкретния случай, те не
представляват основа за законосъобразното определяне на този срок, и както беше
посочено, в тази дейност органът не може да бъде заместен от съда. Това следва
и от чл. 173, ал. 1 от АПК, според която норма съдът решава делото по същество,
само когато въпросът не е предоставен на преценката на административния орган,
което условие в случая не е налице.
При определянето на срока на запечатване на търговския
обект административните органи трябва да се ръководят от ясни критерии, които
след това при съдебния контрол по реда на чл. 169 от АПК да бъдат обсъдени.
По изложените съображения оспореният
административен акт е незаконосъобразен
– издаден е при съществени нарушения на административнопроизводствените правила
от гледна точка на неговото мотивиране, в отклонение от целта на закона и при
нарушаване на принципа за съразмерност по чл. 6, ал. 2 от АПК, поради което
следва да бъде отменен.
С оглед изхода на спора и своевременно
направеното искане, на основание чл. 143, ал. 1 от АПК на жалбоподателя следва
да бъдат присъдени направените по делото разноски в общ размер на 150 лева (л.
13, л. л. 17 и 18, л. 30 от делото).
Така мотивиран и на основание чл. 172, ал. 2 от АПК,
съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба на „Злати и Ко“ ЕООД, със седалище: гр. Русе,
представлявано от З. И. Ц., Заповед за налагане на принудителна
административна мярка № 233 – ФК от 19.08.2020 г. на в.и.д. Началник
на Отдел „Оперативни дейности“ - Варна в ГД „Фискален контрол“ при ЦУ на НАП, с
която на търговското дружество е наложена принудителна
административна мярка „Запечатване на търговски обект" – рибен магазин, находящ се
в гр. Русе, бул. “Цар Освободител“ № 113А, стопанисван от дружеството и забрана
за достъпа до него за срок от 7 (седем) дни, на основание чл. 186, ал. 1, т. 1,
б. „а“ от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите, гр. София да заплати на „Злати и Ко“
ЕООД, ЕИК *********, със седалище
и адрес на управление: гр.Русе, ул. „Св. св. Кирил и Методий“ № 25,
представлявано от З. И.Ц., сума в размер на 150 лева
– разноски по делото.
Решението подлежи на касационно обжалване пред
Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: