РЕПУБЛИКА
БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№ 2383
гр. Пловдив, 22. декември 2020 г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД -
ПЛОВДИВ, ХІХ състав,
в открито заседание на двадесет и шести ноември през две хиляди и двадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: МИЛЕНА ДИЧЕВА
ЧЛЕНОВЕ: МАРИАНА
МИХАЙЛОВА
ТАТЯНА
ПЕТРОВА
при секретаря Б.К.
и участието на прокурора СВЕТЛОЗАР ЧЕРАДЖИЙСКИ, като разгледа
докладваното от чл. съдията ТАТЯНА ПЕТРОВА касационно АНД № 2486 по описа за 2020 год., за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбите и становищата на страните:
1. Производството е по
реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 63, ал. 1, пр. 2 от ЗАНН.
2. Образувано е по
касационна жалба предявена от ТД на НАП гр. Пловдив, чрез юрисконсулт Д. А., против
Решение № 260085/27.08.2020 г. на Пловдивския районен съд, постановено по АНД №
3721/2020 г. по описа на същия съд, отменящо
Наказателно постановление /НП/ № 497711-F533913/02.03.2020 г. на Директора на Дирекция „Обжалване”
при ТД на НАП гр. Пловдив, с което на „ИНДУСТРИАЛЕН
ВЪЖЕН ДОСТЪП ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ – ИРАТОС” ООД, с ЕИК *********,
със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, ул. „Горолом” № 8, ет. 2, представлявано
от управителя Л. Б. М., на основание чл. 180, ал. 2, във връзка с чл. 180, ал.
1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) е наложена ИМУЩЕСТВЕНА
САНКЦИЯ в размер на 752,29 лева, за нарушение по чл. 180, ал. 2, във връзка с
чл. 180, ал. 1, във вр. с чл. 102, ал. 3, т. 1, във вр. с чл. 86, ал. 1 и ал.
2, във вр. с чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Поддържаните
касационни основания се субсумират в изводите, че атакуваният съдебен акт е
неправилен и незаконосъобразен. Иска се решението на ПРС да бъде отменено и да
бъде потвърдено изцяло издаденото НП. Претендира се присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в полза на ТП на НАП Пловдив.
3. Ответникът по
касационната жалба – „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП
ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТРИТО МОРЕ – ИРАТОС” ООД, в писмен отговор счита
касационната жалба за неоснователна.
4. Участвалият по делото
прокурор, представител на Окръжна прокуратура гр. Пловдив, дава заключение, че
жалбата е неоснователна.
ІІ. За допустимостта:
5. Касационната жалба е подадена в
предвидения за това преклузивен процесуален срок и при наличието на правен
интерес. При това положение същата се явява ДОПУСТИМА.
ІІІ. За фактите:
6. С процесното наказателно постановление, както
вече бе казано, на основание чл. 180, ал. 2, във връзка
с чл. 180, ал. 1 от ЗДДС, на „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТРИТО
МОРЕ – ИРАТОС” ООД, е наложено административно
наказание ИМУЩЕСТВЕНА САНКЦИЯ в размер на 752,29 лева, за
нарушение по чл. 180, ал. 2, във връзка с чл. 180, ал. 1, във вр. с чл. 102,
ал. 3, т. 1, във вр. с чл. 86, ал. 1 и ал. 2, във вр. с чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. За така констатираното нарушение е съставен АУАН № F533913/13.01.2020 г.,
въз основа на който е издадено и самото НП.
7.
Описанието на извършеното нарушение в НП се свежда до следното:
При извършена проверка в ТД на НАП - Пловдив, документирана с Протокол № **********/31.10.2019 г. и последваща проверка документирана с Протокол № **********/16.12.2019 г. е установено, че данъчнозадълженото по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС лице „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП, ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ-ИРАТОС“ ООД с ЕИК *********, получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС.
Задълженото лице (ЗЛ) не е подало
заявление за регистрация по ЗДДС в ТД на НАП - Пловдив в 7-дневен срок преди
датата, на която данъкът за доставката става изискуем /датата на авансовото
плащане или датата на данъчното събитие/, като данъчната основа на получената
услуга подлежи на облагане с данък.
Заявление за регистрация по ЗДДС
по реда на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС е следвало да се подаде не по-късно от
17.01.2018 г. включително. На 17.10.2019 г. е подадено Заявление за
регистрация, на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС с № 163911902530432/17.10.2019
г. За извършеното нарушение на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС е съставен АУАН.
„ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП,
ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ-ИРАТОС“ ООД с ЕИК ********* е регистриран
на 06.11.2019 г. с връчването на Акт за регистрация по ЗДДС №
160421902728420/31.10.2019 г. За периода 22.01.2018 г. (датата, следваща датата, до която е следвало да
бъде издаден актът за регистрация по ЗДДС, ако лицето е подало заявлението за
регистрация в срок), до
05.11.2019 г. (датата, предхождаща датата, на
която е регистрирано лицето - 06.11.2019 г.), същото е следвало да начислява ДДС за получени доставки на услуги по чл. 82,
ал. 2, т. 3 от ЗДДС, за които данъкът е изискуем от получателя (по аргумент от разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 1
от ЗДДС).
За данъчен период 01.06.2018 г. -
30.06.2018 г. задълженото лице е получило услуги с място на изпълнение на територията
на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по
чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС на стойност 4513,71 лв. и е изискуем ДДС в размер
на 752,29 лв. Посоченият данък е изискуем от лицето като платец по глава осма
от ЗДДС, но на основание чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, същото няма право на данъчен
кредит поради факта, че е следвало да се регистрира по ЗДДС на основание чл.
97а, ал. 1 от закона. Ако през периода 01.06.2018 г. - 30.06.2018 г. лицето се
бе регистрирало, то за него щеше да възникне задължение за начисляване на ДДС в
размер на 752,29 лв. на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС. В тази връзка е следвало
да издаде протоколи на основание чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (не по-късно от 15 дни от датата, на която данъка е
станал изискуем, съдържащи вида на услугата, датата на възникване на данъчното
събитие по доставката, данъчната основа, ставката на данъка, основанието за
начисляване на данъка и размера на данъка), да отрази същите в дневника за продажби и посочи данъчните основи и начисления
данък в справката-декларация (СД) по ЗДДС за данъчен период м.06/2018 г., а
последните (дневника за продажби и СД) е следвало да подаде в ТД на НАП - Пловдив в срок
до 14-то число на месеца, следващ съответния данъчен период – в случая до
16.07.2018 г. включително.
На основание чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката
не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен
в договорената цена.
Нарушението е извършено на
17.07.2018 г. в гр. Пловдив, а е констатирано в ТД на НАП гр. Пловдив на
16.12.2019 г. Размерът на неначисления в срок ДДС е определен с протокол №
**********/16.12.2019 г.
Процесното административно
наказание е наложена при тази фактическа и правна обстановка.
7. За да отмени атакуваното НП, районният съд е приел, че описаните в
АУАН и НП доставки не са индивидуализирани по никакъв начин, поради което не
може да бъде извършена преценка дали тези доставки са облагаеми или освободени.
Този пропуск от страна на наказващия орган е довел до необоснованост на
издаденото наказателно постановление и до невъзможност да се разбере защо
административнонаказателната отговорност е вменена на основание чл. 180 от ЗДДС.
Посочено е в мотивите на оспорения съдебен акт, че поради
недостатъчната яснота на получените доставки е налице и неправилна правна
квалификация на нарушението, а оттам и неправилно на дружеството е вменена
административнонаказателната отговорност. Според съда, както в АУАН, така и в
НП е отбелязано, че данъкът, който дружеството е следвало да начисли, но не е
начислило, е изискуем от лицето като платец по глава осма от ЗДДС, както и че
от момента на възникване на задължението лицето е следвало да се
регистрира по ЗДДС и ако се е регистрирало, е имало право на данъчен кредит за
посочените периоди.
В тази връзка, районният съд е посочил, че наред с разпоредбата на чл. 180
от ЗДДС е налице и друга разпоредба – тази на чл. 180а, ал. 1 от ЗДДС,
предвиждаща, че за неначисляване на ДДС от лица, които са регистрирани по ДДС,
както и за които данъкът е изискуем от лицето като платец по глава осма и за
начисления данък лицето има право на пълен данъчен кредит, се наказва с глоба –
за физическите лица, които не са търговци, или с имуществена санкция - за
юридическите лица и едноличните търговци, в размер 5 на сто от неначисления
данък, но не по-малко от 50 лв. Съответно в чл. 180а, ал. 2, е предвидено, че алинея
1 се прилага и когато лицето не е начислило данък поради това, че не е подало
заявление за регистрация и не се е регистрирало по този закон в срок.
С тези съображения е обоснован извода на първоинстанционния съд, че качеството
на лицето като платец по глава осма и правото му на пълен данъчен кредит налага
приложение на чл.180а от ЗДДС, а когато лицето не е начислило дължимия ДДС
поради това, че не е подало заявление за регистрация и не се е регистрирало е
следвало да бъде санкционирано по реда на чл. 180а, ал. 2 от ЗДДС.
Добавено е още, че с оглед цитираната нормативна регламентация от
съществено значение е да се посочи санкционираното лице дали има право на пълен
данъчен кредит. Като не е сторил това актосъставителят необосновано е издал
наказателното постановление и е санкционирал нарушителя по чл. 180, ал. 2 вр. ал.
1 от ЗДДС. Според съда в хода на административнонаказателното производство
безспорно са установени първите два елемента от състава на фактическия състав
на нарушението по чл. 180а, ал. 1 от ЗДДС. Липсват обаче, каквито е да е
описания относно третия елемент от фактическия състав на нарушението, не са
изложени никакви обстоятелства за това, че за начисления данък лицето има право
на пълен данъчен кредит. Тези обстоятелства водят до необоснованост на
наказателното постановление, до неяснота при описанието на нарушението, които
са довели и до ограничаване правото на защита на нарушителя.
ІV. За правото:
10 Решението на Пловдивския районен съд е правилно
като краен резултат.
11. Неправилна е констатацията на районния съда, че както в АУАН, така
и в НП наред с обстоятелството, че
данъкът, който дружеството е следвало да начисли, но не е начислило, е изискуем
от лицето като платец по глава осма от ЗДДС, е отбелязано и че от момента на
възникване на задължението лицето е следвало да се регистрира по ЗДДС и ако се
е регистрирало, е имало право на данъчен кредит за посочените периоди.
Изрично в тази насока административнонаказващият орган
и посочил в процесното НП , че “… Посоченият данък е изискуем от лицето като платец по глава осма от ЗДДС, но
с оглед на факта, че от момента на възникване на задължението за подаване на
заявление за регистрация, лицето е следвало да се регистрира на основание чл.
97а, ал. 1 ЗДДС и предвид изричната разпоредба на чл. 70, ал. 4 от ЗДДС, ДЗЛ
няма право на данъчен кредит за обследваните периоди…“
Това е довело до формиране на
неправилни изводи от страна на решаващия съд, които обаче не са повлияли на
правилността на съдебния акт като краен резултат.
12. При извършената служебна
проверка, настоящият съдебен състав констатира съществени нарушения на
административнопроизводствените правила при издаване на процесното наказателно
постановление, изразяващи се в нарушение на императивната разпоредба на чл. 42,
т. 4 и чл. 57, ал. 1, т. 5 от ЗАНН.
В тази връзка следва да се посочи, че за да предизвика
целените с издаването му правни последици, наказателното постановление, като
писмено обективирано волеизявление, следва да съдържа отнапред определен в
закона минимален обем информация. Данните, фактите и обстоятелствата, които
безусловно следва да обхваща наказателното постановление са посочени в чл. 57
от ЗАНН. Тези от тях, посочени в чл. 57, ал. 1 т. 5 и т. 6 от ЗАНН, а именно -
описание на нарушението, датата и мястото, където е извършено, обстоятелствата, при които е извършено,
доказателствата, които го потвърждават, както и законните разпоредби, които са
били нарушени виновно, съставляват мотивите – фактическите и правни основания,
от които следва постановения от административнонаказващия орган резултат.
13. Неспазването на така установените нормативни
изисквания, има за последица постановен в съществено нарушение на закона акт.
Изискването за обосноваване на наказателното постановление е една от гаранциите
за законосъобразност на същото, които законът е установил за защитата на
правата и правнозащитените интереси на гражданите и организациите - страни в
административнонаказателното производство. Тази гаранция се проявява в две
насоки. С излагането на мотивите се довежда до знанието на адресата съображенията,
въз основа на които административнонаказващият орган е пристъпил към налагане
на конкретно административно наказание. Това подпомага лицето, чиято юридическа
отговорност е ангажирана в избора на защитните средства и въобще при
изграждането на защитата срещу такива актове. От друга страна пък, наличието на
мотиви улеснява и прави възможен контрола върху законосъобразността и
правилността на акта, упражняван при обжалването му пред съда, допринася за
разкриване на евентуално допуснатите закононарушения. Значението на изискването
за мотиви според Закона за административните нарушения и наказания е такова, че
тяхното неизлагане към наказателното постановление съставлява съществено
нарушение на закона и е основание за отмяна на акта. Впрочем, в този смисъл следва
да бъде съобразено и Тълкувателно
решение № 4 от 22.04.2004 г. на ВАС по д. № ТР-4/2002 г., ОС на съдиите,
докладчик председателят на V отделение А. И.
14. В конкретния казус, както
процесното НП, така и акта за установяване на административно нарушение не
отговарят на установените от закона реквизити – липсва посочване на
обстоятелствата, при които е извършено нарушението. Каза се, касае се за
нарушение на императивните разпоредби на чл. 42, т. 4 и чл. 57, ал. 1, т. 5 от ЗАНН.
В АУАН и НП процесното административно нарушение е
описано по следния начин: „…данъчнозадълженото
по ЗДДС лице „ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП, ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО
МОРЕ-ИРАТОС“ ООД с ЕИК *********, не и начислило ДДС в размер на 752,29 лв. по получени услуги по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС със
стойност 4513,71 лв. през периода 01.06.2018 г. - 30.06.2018 г., когато ДЗЛ не
е било регистрирано по ЗДДС, тъй като не е подало заявление за регистрация,
въпреки че е било длъжно…“. Посочено е още, че през процесния период
„… задълженото лице е получило услуги с място на изпълнение на територията на
страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл.
82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС…“.
Очевидно в случая липсва каквато и да било
индивидуализация на процесните услуги или каквито и да било други фактически
установявания, които биха могли да обосноват извод, че в случая се касае за
облагаеми доставки по смисъл на ЗДДС. Неописването на броя, датата на извършване и най-вече естеството на доставките,
за които се твърди, че са облагаеми в АУАН и НП е съществено процесуално
нарушение, което е самостоятелно основание за отмяна на НП.
При тази липса на изчерпателно фактическо описание
на нарушението, както и на обстоятелствата, при които е било извършено, съдът е
лишен от възможността да упражни контрол за законосъобразност върху оспорения
административен акт, тъй като от обстоятелствената част на АУАН и на НП не
става ясно въз основа на какви установени по несъмнен начин факти, органите на
приходната администрация са направили крайния извод, че дружеството е било
длъжно, но не е начислило дължимия ДДС по спорните доставки в предвидения от
закона срок.
Следва да се отбележи, че чл. 42, т. 4, съответно
чл. 57, ал. 1, т. 5 ЗАНН изискват в акта
и в наказателното постановление да се посочат конкретни факти и обстоятелства,
които като се подведат под съответната правна норма, да осъществяват
предвидения в нея състав на административно нарушение. Това, че в акта и в НП е посочено, че „…данъчнозадълженото по ЗДДС лице
„ИНДУСТРИАЛЕН ВЪЖЕН ДОСТЪП, ОБУЧЕНИЕ И ОБСЛУЖВАНЕ В ОТКРИТО МОРЕ-ИРАТОС“ ООД с
ЕИК *********, не и начислило ДДС…”, в никакъв случай не е достатъчно да
обоснове твърдяното нарушение, доколкото цитираният израз от съдържанието на НП
е правен извод, който обаче се явява фактически необоснован.
15. Административнонаказващият орган
следва да опише подробно и да събере пълни данни за обстоятелствата, при които
е извършено нарушението, нещо което в конкретния случай не е сторено, поради
което процесното НП се явява незаконосъобразно само на това основание. Това е
така, защото описанието на нарушението, доказателствата които го потвърждават и
законовите разпоредби, които са виновно нарушени, не могат да бъдат извличани
по пътя на формалната или правна логика. Това би имало за последица твърде
сериозна неопределеност в регламентацията на обществените отношения от
категорията на процесните такива и в твърде сериозна степен би застрашило
правото на защита на засегнатото лице. В този смисъл са без значение индициите,
че лицето на което е наложено административното наказание, вероятно е разбрало
кои са фактите и обстоятелствата, въз основа на които е ангажирана
административнонаказателната му отговорност. Правоприлагането не може да почива
на предположения, а на конкретни факти, обстоятелства и данни.
Необходимо е да се посочи още, че
е недопустимо за описание на нарушението и обстоятелствата, при които е било
извършено, да се препраща към други документи, без тяхното съдържание да е
възпроизведено в обстоятелствената част на АУАН, съответно на НП. Казано с други думи, описанието на нарушението и
обстоятелствата, при които е било извършано, както и доказателства, които го
подкрепят, следва задължително да се съдържат в АУАН, т.е още от образуването
на административнонаказателното производство следва по недвусмислен начин да е
ясно, за какво нарушение и въз основа на какви доказателства се ангажира
административнонаказателната отговорност на виновното лице. Това е така, защото
АУАН поставя началото на това производство и нарушителят следва да има
възможност да разбере точно какво административно нарушение му се вменява, че е
извършил. В този смисъл наведените в касационната жалба доводи се явяват неоснователни.
16. Изложеното до тук, налага извода, че решението на
първоинстанционния съд като краен резултат е правилно, поради което същото ще
следва да бъде оставено в сила.
Мотивиран от изложеното, Пловдивският административен съд, ХІХ касационен състав,
Р Е Ш И:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 260085/27.08.2020 г. на Пловдивския районен
съд, постановено по АНД № 3721/2020 г. по описа на същия съд.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване и/или протест.
ПРЕДСЕДАТЕЛ : ЧЛЕНОВЕ : 1.
2.