Р Е Ш Е Н И Е
№ 15
гр. Русе, 19.05.2022г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд Русе, VІ ти състав, в
публичното заседание на деветнадесети април , през две хиляди и двадесет и
втора година, в състав:
Съдия: ЕЛИЦА ДИМИТРОВА
при
секретаря Диана Михайлова, като разгледа докладваното от
съдията Димитрова адм.дело № 41 на Административен съд - Русе
по описа за 2022 година, за да се произнесе, взе предвид:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по
жалба на „ПЕЛИКАН БГ 8“ ЕООД, със седалище гр. Русе, представлявано от
управителя В.Б.В., срещу ревизионен акт РА №
Р-03001821002841-091-001/26.10.2021г., поправен с РА за поправка №
П-030018212222608-003-001/06.01.2022г ,издаден от органи по приходите ,
потвърден с решение № 314/13.01.2022г. на директор на Дирекция „ОДОП“-Варна, с
който са установени задължения за Корпоративен
данък по ЗКПО за 2018г. в размер на 34185,78лв. главница и 10 701,16лв. лихва.
Жалбоподателят
твърди, че РА е издаден в нарушение на процесуалните правила и материалния
закон, като оспорва
изводите, че извършените услуги от „ Вики стайл“ ЕООД не са реално изпълнени и съответно не са
документално обосновани по смисъла на чл.10 ЗКПО, в резултат на което на
основание чл.26 т.2 вр.чл.16 ЗКПО неправилно е преобразуван декларирания
финансовия резултат за 2018г., както и оспорва изводите относно непризнатите
разходи за горива, с чиято сума в размер на 8675,16лв е завишена данъчната
основа по ЗКПО, т.е оспорва се извършеното увеличение на финансовия резултат за
процесната ревизирана година със сумата на отчетените разходи за горива и за
външни услуги.
Оспорващото дружество се позовава на Решение на ВАС № 7952/01.07.2021г. по
АД № 220/2021 г., с което е отменен като незаконосъобразен издадения му PA № Р- 03001818007224-091-001/11.03.2020г., в обхвата на който са включени
данъчни периоди от м. 01/2018г. до м. 10/2018г. Позовава се и на извършената му
ревизия, приключила с PA № Р- 03001819008594-091-001/28.06.2020г. Намира, че подхода на ревизращият
екип е тенденциозен, целящ на всяка цена да се определят допълнителни
задължения по ЗКПО без да се съобрази посоченото решение на ВАС, визиращо и
по-голяма част от ревизирания отново период, т.е обхващащ контролно
производство, както и реалността на услугите с изпълнител „Вики стайл" ЕООД и неговите
подизпълнители „Десгал" ООД и „Десгал ДМ" ЕООД. Счита, че фактите и
обстоятелствата не са възпрети правилно от органите по приходи, а изводите им
не кореспондират с фактическата обстановка и елементарната логика, с оглед и на
друго контролно производство. Изложени са
подробни съображения за реалност на доставените услуги от доставчика „Вики Стайл” ЕООД на „Пеликан БГ
8” ЕООД, както и на доставените услуги на „Вики Стайл” ЕООД от страна на
„Десгал” ООД, „Десгал ДМ” ЕООД, поради което се претендира да се приеме, че са
налице всички основания за признаване на реалността на тези доставки и тяхната документална
обоснованост.
Позовава се и на
съдебна практика на СЕС /решения по дела С-324/11, по съединени C-80/11 и С-142/11,
С-439/04, С-440/04/, С-95/07 и С-96/07, С-146/05, С-286/94, С-340/95, С-
401/95, С-47/96/ и предвид същата счита, че са налице доказателства,
установяващи обективното извършване на услугите; цитираните решения на СЕС не
дават основания в конкретния случай да се достигне до извода, че услугите не са
реално изпълнени, че жалбоподателят е недобросъвестен и че са налице данни за участието
му в данъчна измама и злоупотреба. Сочи, че са налице разплащания по банков
път, реално получаване на предмета на фактурите, както и последваща реализация
на услугите в рамките на икономическата му дейност. Жалбоподателят се позовава и на решения на
СЕС по делата С-95/07 и С-96/07. С-146/05, С-286/94. С-340/95, С- 401/95,
С-47/96, според които, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и ако
данъчнозадължените лица са пропуснали някои формални изисквания, принципът на
неутралитета изисква да се предостави право на приспадане на ДДС по получените
доставки, респективно признаването на обоснован разход за получените услуги.
Счита в тази връзка, че констатираните от ревизиращия екип несъответствия, не
следва да водят до определяне на задължения за корпоративен данък, още повече
че е налична и одитна следа. Относно
непризнатите разходи за горива, жалбоподателят счита, че ЗКПО не съдържа норми,
които да регламентират реда за определяне разхода на гориво, като се позовава
на наредба № 3 за нормиране разхода на гориво и смазочни материали на
автомобилите и мотоциклетите и определения среден разход на гориво. Сочи, че за
да бъде признат счетоводен разход, същият следва да е документално обоснован и
да е свързан с дейността. Документалната обоснованост е постигната с
представените фактури за покупка на горива, отразяването им и пътните листи.
Оспорва се и извършената поправка, като се твърди ,че не е налице
очевидна/явна/техническа грешка
По изложените в жалбата
и писмените бележки подробни съображения жалбоподателят иска отмяна на
ревизионния акт и присъждане на разноски.
Ответната страна –
директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, чрез юрк.З.Е., оспорва жалбата. Счита, че
събраните по делото доказателства не оборват констатациите на органите по
приходите. Правилни и законосъобразни са техните изводи за липса на доставка на
услуги по спорните фактури, оттам за липса на документална обоснованост на
разходите по тях. Моли жалбата да се отхвърли като неоснователна. Претендира
присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, преценка на
събраните доказателства, приема за установено от фактическа страна, следното:
Считано от 21.06.2021г.
наименованието на „Пеликан БГ” ЕООД с ЕИК *********, със седалище гр.Русе и
променено на „ Пеликан БГ8“ ЕООД с управител същото лице Виктория Б. Василева и
същото седалище и адрес на управление.
Ревизията на „Пеликан
БГ8 ” ЕООД, със седалище гр.Русе, е възложена със Заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР)
№ Р-03001821002841-020- 001/17.05.2021 г.,връчена
електронно на 25.05.2021г., и последващите я заповеди за спиране № Р-
Р-03001821002841-023- 001/18.06.2021г. и за възобновяване №
Р-03001821002841-143- 001/03.09.2021г./ л 5-11 от том 1 от рев.преписка/, като е
извършена ревизия за корпоративен данък за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г..
приключила с оспорения РА.
На дружеството са извършвани и предходни
ревизии : по ЗДДС за периода 01.11.2014-31.12.2016г. без да са установени задължения.
Извършена е и ревизия, обхваща задълженията
по ЗДДС за периода 01.01.2017 г. – 31.10.2018 г. и Корпоративен данък за периода 01.01.2017 г. –
31.12.2017 г., приключила с РА № Р-03001818007224-091-001/11.03.2020 г., при
която били установени допълнителни задължения: ДДС в размер на 109574.13лв. и
лихва 21193.86лв. и КД 24133.17лв. и лихва 5380.61лв. С решение № 7952/01.07.2021г. по АД № 220/2021 г. На ВАС, е отменено решение № 41/26.11.2020 г.,
постановено по адм. дело № 324/2020 г. по описа на Административен съд - Русе,
и е отменен изцяло ревизионен акт №
Р-03001818007224-091-001/11.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД
на НАП - Варна, потвърден с решение № 115/28.05.2020 г. на директора на
дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Варна при ЦУ на НАП.
С оглед на мотивите на влязлото в сила
решение на ВАС е прието, че е налице реалност доставки по
фактури за периода 01.01.2017-31.10.2018г., в това число по фактури , имащи за предмет
„ишлеме на облекла“, всичките издадени от „Вики стайл" ЕООД ,
включително и за д.п.м.01/2018г.
непризнат данъчен кредит в размер на 3655.00 лв.; д.п.м.02/2018г. непризнат
данъчен кредит в размер на 6910.80 лв.; д.п.м.03/2018г. непризнат данъчен
кредит в размер на 13 266,41 лв.; д.п.м.04/2018г. непризнат данъчен кредит в
размер на 4089,40 лв.; д.п.м.05/2018г. непризнат данъчен кредит в размер на 12
939.33 лв.; д.п.м.07/2018г. непризнат данъчен кредит в размер на 14676,60 лв.
д.п.м.09/2018г. непризнат данъчен кредит в размер на 1 1066,00 лв. д.п.м.
10/2018г. непризнат данъчен кредит в размер на 3718.80 лв.
Извършена е и ревизия, обхваща задълженията по ЗДДС за периода
01.08.2018 г.- 31.08.2018 г.;01.11.2018
г.- 31.12.2018 г. и 01.05.2019 г. – 30.06.2019 г. Ревизията е приключила с РА №
Р- 03001819008594-091-001/26.08.2020 г. /стр. 148, РД на стр. 159 от преписката/, като
с цитирания РА не е признато право на
приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя в общ размер на 6 880 лв. по
фактури № 238/10.10.2018г. , № 261/21.11
2018г. и № 279/14.11.2018г. издадени от „Вики стайл" ЕООД, които са
предмет и на настоящия спор. Видно от подадената срещу РА жалба вх. №
9802-12/15.09.2020 г.. съшият не е обжалван в тази му част и е влязъл в законна
сила.
За констатациите от настоящата ревизия е съставен Ревизионен доклад № Р-03001821002841-092-001 / 27.09.2021 г.,
като е подадено възражение по
реда на чл.117, ал. 5 от ДОПК. Издаден е ревизионен акт РА №
Р-03001821002841-091-001/26.10.2021г., с който са установени допълнителни
задължения за КП за 2018г. в размер на 34177,49лв. и лихва в размер на
10698,55лв., поправен с РА за поправка № П-030018212222608-003-001/06.01.2022г
,издаден от органи по приходите, с който са установени задължения за Корпоративен данък по ЗКПО за 2018г. в размер на 34185,78лв. главница и 10 701,16лв. лихва,
потвърден с решение № 314/13.01.2022г. на директор на Дирекция „ОДОП“-Варна
За обективно установяване на обстоятелствата
от значение за извършваната ревизия са извършени процесуални действия, подробно
описани в констативната част на ревизионния доклад, като болшинството от
процесуалните действия са свързани с приобщаване на доказателства от предходни
ревизии и проверки на контрагентите на „Пеликан БГ8“ ЕООД. Изготвен е протокол
обр. Кд73 №1446618/14.09.2021 г. за приобщаване на доказателства от ИМ на НАП и
доказателства в предходни ревизии на РЛ, изготвен е протокол №
Р-03001821002841-ППД-001 / 21.07.2021 г. за присъединяване на доказателства от
извършена ревизия на „Вики Стайл“ ЕООД с ЕИК *********. Изготвен е протокол №
Р-03001821002841-ППД-002 / 10.08.2021 г. за присъединяване на доказателства от
предходна извършена ревизия на РЛ, както и са извършени справки по ИМ на НАП
обобщаващи събраните данни от производството. Извършена е насрещна проверка по
Искане за извършване на насрещна проверка от други ОП №
Р-03001821002841-141-001/01.06.2021 г. на „Вики стайл“ ЕООД и за резултатите от проверката е издаден
Протокол за извършена насрещна проверка №П-03001821095657-141-001/16.07.2021
г./ стр. 288/. С протокол № Р-03001821002841-ППД-003/26.10.2021г. /стр.595/ са
присъединени документи от приключило производство УИН: Р-03331818007224- Копия
на фактури с доставчик „Вики Стайл” ЕООД, Договори, ППП на готова продукция,
Придружителни документи,пътни листи, банкови извлечения за разплащания с „Вики
Стайл” ЕООД, Талони на МПС. Изготвени са справки за РЛ и справки за "Вики
стайл" ЕООД от ИС на НАП, както и са изготвяни искания до трети лица и от
други контролни органи в т.ч. Изпълнителна
агенция "Автомобилна администрация" Русе.
В хода на ревизията
е установено, че през ревизирания период дружеството е извършвало дейност
– производство на горно облекло без работно /Код КИТ 1413/ и е регистрирано
по ЗДДС, считано от 13.07.2012г. Отчита разходи за дейността,
в т.ч. за материали, външни услуги, амортизации, заплати осигуровки и други
разходи за дейността. Дружеството финансира своята производствена и търговска
дейност през ревизирания период чрез собствени оборотни средства и финансиране
от Европейски фонд за регионално развитие. Жалбоподателят
води
счетоводна отчетност съгласно Закона за Счетоводството и прилага Национални
счетоводни стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия, като
води текущо счетоводно отчитане по способа на двустранното счетоводно записване
на първичните счетоводни документи и стопанските операции.
Ревизиращият екип е приел, че използваните
материали за шивашките услуги на ишлеме не намират отражение по счетоводни сметки
на дружеството. Всяка доставка на материали се документира с приемно
предавателни протоколи.
Установено е, че за 2018 г. ревизираното
лице е отчело приходи от продажба на
шивашки услуги на ишлеме, финансирания и други приходи от продажба на ДМА. През
2018 г. дружеството реализира услуги главно към Великобритания в размер на 697
140,96 лв. и към български дружества в размер на 138 775,32 лв. ,като всички
приходи от продажби постъпват по банков път.
Дружеството е подало годишна данъчна
декларация по чл.92 от ЗКПО с вх.№ 1800И0249202/03.03.2019 г., с която са декларирани: Общо приходи в размер
на 1062649,44 лв., Общо разходи в размер на 1021766,54 лв. Счетоводен финансов
резултат /печалба/ в размер на 40882,90 лв. Увеличения на счетоводен финансов
резултат- 344226,76 лв. Намаления на счетоводен финансов резултат- 365703,48
лв.
Данъчен финансов
резултат /печалба/ в размер на 19406,18 лв. Полагащ се корпоративен данък
/10%/- 1940,62 лв. Авансови вноски – 2000,00 лв. Надвнесен данък – 59,38 лв. Не
е установена разлика между отчетените
приходи и разходи по счетоводните регистри и декларираните приходи по ГДД по
чл.92 от ЗКПО за 2018 г.
Въз основа на представените счетоводни документи и
регистри, органите по приходи са извършили анализ на отчетените от
жалбоподателя разходи. Установили са, че най-голям е разбера на разходите за
амортизации, разходите за персоната и разходите за външни услуги.
В хода на производството е установено, че е отчетен
разход в размер на 333182,69 лв. за външни шивашки услуги от подизпълнител ВИКИ СТАЙЛ ЕООД документирани
с фактури : с №№ **********/ 19.01.2018
с данъчна основа 19304,04лв. , № 124 / 26.01.2018 с дан.основа 9802 лв., **********/ 14.02.2018 г. с данъчна
основа 9802 лв., **********/ 20.02.2018г. с данъчна основа 14398 лв., **********/ 08.03.2018 с
дан.основа 13000лв., **********/
23.3.2018лв. с дан.основа 12677 лв.,
********** от 19.04.2018г. с дан.основа
7770 лв., **********/ 30.04.2018г. с данъчна основа 25788 лв.,
**********/ 30.05.2018 с дан.основа
38908,65 лв., **********/ 20.06.2018г за
29283лв., **********/ 30.07.2018г.с дан.основа 44100лв.,**********/ 17.08.2018г. за
19560лв., **********/ 20.08.2018 с дан.основа
7630лв.,**********/ 07.09.2018г.
с дан.основа 16954лв., **********/ 19.09.2018г. с дан.основа 11186лв.,
**********/ 10.10.2018г. с дан.основа 11832лв., **********/ 18.10.2018 г с
дан.основа 18594лв., ********** /14.11.2018г. с дан.основа 7238лв. и фактура 0000000261от 21.11.2018г с данъчна основа 15330лв , или Общо: 333182,69 лв. Всички
фактури са издавани от „Вики Стайл“ ЕООД на „Пеликан БГ 8“ ЕООД като възложител
Всички фактури са осчетоводени по Д-та на
сметка 602 Разходи за външни услуги и приключени със сметка 703 Приходи от
продажба на услуги по К-та на сметка 602 Разходи за външни услуги.
Посочените фактури и изключение на тези от
14.11. и 21.11.2018г., по които е бил начисляван и ДДС са били предмет на
анализ в приключилото предходно рев. производство и съставен Ревизионен доклад
Р-**********7224-092-001 от 17.02.2020г. и ревизионен акт №
Р-03001818007224-091-001/11.03.2020 г., с който е отказано право на приспадане
на данъчен кредит, който е отменен с решение № 7952/01.07.2021г. по АД № 220/2021 г. на ВАС
Доставките на шивашки услуги, с доставчик
„Вики Стайл” ЕООД са документирани с посочените фактури, окомплектовани с
договор, с предмет изработка - ушиване на ишлеме на поръчки, стокова разписка
за получени СМЦ за предаване на материали, оформена с подписи и печати на
Изпълнител /предал/ Пеликан БГ" ЕООД и Получател/приел/ „Вики Стайл"
ЕООД, с адрес гр. Две могили, ул. Шипка 1, ет. 1, пътен лист и
Приемо-предавателен протокол /ППП/ на готова продукция, с предаваща страна
„Вики Стайл" ЕООД и Приемаща страна "Пеликан БГ" ЕООД. В
съпровождащите договори е посочено, че изработката е с материали на
възложителя, като за негова сметка са и транспортните разходи.
В хода на ревизионното производство, при
извършения преглед на първични счетоводни документи, в офиса на „Пеликан
БГ" ЕООД, е установено, че дружеството разполага с оригинали на фактури за
покупки, свързани с дейостта на дружеството, включени в дневниците за покупки и
фактури за продажби, включени в дневниците за продажби/ докуметирано с протокол
Кд73 №1446616/02.08.2021 г./
Във всички ППП за предаване на готова
продукция от „Вики Стайл" ЕООД е посочено място на приемане/предаване -
гр. Русе и се приемат от В.В. - собственик на ревизираното дружество. Макар и
приемането и предаването да е уговорено да бъде извършено в Русе е налице
твърдение, че материалите се превозват до Две могили и готовите изделия се
приемат в Две могили и се транспортират до Русе. За установяването на това
обстоятелство е разпитана като свидетел Д.И.Г., давала и обяснения в
контролните производства. Материалите за изделията не са собственост на
дружеството, а на клиентите, същите не се завеждат по балансовите сметки, а се
предават със стокови разписки. Не е представен дневник/хронология или друг регистър
за отчитането на тези материали доказващ, че е отчетено задължаване с тях на
трето лице. Съгласно представените документи - пътни листи материалите и
готовите изделия се транспортират с автомобил Пежо Боксер с рег.№ Р2320КА,
който се управлява от управителката В. или шофьор.
При извършеният преглед на представените от
дружеството пътни листи е установено, че същите не са приключени с изчислени
общи км. и изразходвано количество гориво за тези км и въз основа на тези
документи, в счетоводството не са отчетени разходи. Установено е, че същите не
са обвързани с други документи, разходи във връзка с извършеният пробег на
автомобилите не е отчетен и за тях липсва надеждна одитна следа. В счетоводството горивото на МПС за
ревизирания период се отчита на база фактура за покупка на гориво и се отнася
директно на разход, като пътни листи са представени единствено във връзка с
доказване, че реално са получени доставки от доставчик „Вики стайл“ ЕООД. По
отношение на разходите лично ползване свързани с експлоатацията и поддръжката
на автомобили за дейността, ревизираното дружество е приело политика за
отчитане на разходи в съотношение 80:20 автомобили за Тойота Рав 4 и Дачия
Логан. Отчетените разходи по сметка 609/8 Лично ползване на служебни активи са
в размер на 5097,59 лв., за които
дружеството е декларирало в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г. корпоративен данък
в размер на 509,76 лв. и за същите не е ползвало ДК , по сметка 601/8 са отчетени разходи за служебни цели в
размер на 8 675,16 лв
В хода на ревизията, след извършен анализ на
представените от ревизираното лице пътни листи за извършен транспорт на
материали и готова продукция до и от „Вики стайл" ЕООД, е установено, че
за фактури № **********/10.10.2018 г.,
не са представени пътни листи и стокова разписка, като по фактура № **********/20.08.2018 г., не са представени
никакви съпроводителни документи, освен приемо-предавателен протокол,
За установяване реалността на транспорта на материали и готови изделия,
органите по приходи са изпратили запитване до Изпълнителна агенция „Автомобилна
администрация". В отговор е получена справка за установените изминати
километри от МПС Пежо Боксер с per. № Р2320КА при
извършените годишни технически прегледи /л.289-305/. Органите по приходи са
констатирали разлики между изминатите километри установени при годишните
технически прегледи и показанията на километропоказателя, вписани в
представените пътни листи. За установяване действителното движение на процесния
автомобил по републиканската пътна мрежа, органите по приходи са отправили
запитване до Агенция „Пътна инфраструктура". В отговор е получена справка
за регистрираните движения на МПС с peг. № Р2320КА за периода 02.01.2018г.-22.11.2018г. /л. 331/. От справката е установено редовно засичане на
автомобила в контролни точки Русе, Одяланик, Тръстеник в двете посоки, като
преминаванията през контролните точки са много повече от представените пътни
листи.
Прието е, че предоставените пътни листи не
могат да се използват като годно доказателство, че стоките са превозвани от
възложителя "Пеликан БГ" ЕООД до изпълнителя "Вики стайл"
ЕООД и обратно поради липса на одитна следа, независимо, че посочените км.
съвпадат с оглед на маршрута, но времево
не се отчитал трафика
Извършена е насрещна проверка на „Вики
стайл" ЕООД, обективирана с протокол, приложен на л. 288 от преписката,
като искане за представяне на документи и писмени обяснения е връчено по реда
на чл. 32 от ДОПК, но документи не са представени в срока, а по-късно.
При извършена проверка в информационните
масиви на НАП, относно доставчика "Вики Стайл" ЕООД са установени
подадени уведомления от работодател „Вики Стайл” ЕООД, по чл.62 от КТ, за
назначени по трудов договор лица.Установено е, че назначените 3 лица на
длъжност „машинен оператор шиене на кожени изделия" са с прекратени
трудови договори от 09.04.2018г., т.е. за периода м.04- м.12/2018г. „Вики Стайл“
ЕООД няма персонал за извършване на декларираните от дружеството услуги
-изработка на ишлеме, като Д.И.Г. има трудов договор сключен от 13.04.2018г. на
длъжност „ контрольор качество на продукти без храни и напитки", населено
място на работното място на лицето - гр. Две Могили. Същата е установено, че е
била съдружник в дружеството „Десгал“
ООД, с ЕИК *********, и майка на Виктория Велинова Андреева- едноличен
собственик на „Вики Стайл” ЕООД.
Съобразена е и информацията, установена при
извършената ревизия на „Вики стаил" ЕООД, за разчети по ЗДДС, с обхват
21.11.2016г. - 28.02.2017г. и 07.03.2017г. - 31.07.2018г., приключила с
Ревизионен доклад № Р-03001818005449-092- 001/01.03.2019г. и Ревизионен акт №
Р-03001818005449091-001 /27.03.2019г., потвърден с Решение № 106/17.06.2019г. на директора на дирекция ОДОП Варна,
влязъл в сила на 21.11.2019г.
Ревизиращият екип изцяло се позовава на
извършената ревизия на „Вики стайл" ЕООД, като дружеството е декларирало,
че извършва шивашки услуги на ишлеме в нает обект - шивашки цех в гр.Две
могили, ул.
"Шипка" № 1. При проверката в хода на ревизията е установено, че на
втория етаж, в обект стопанисван от друго юридическо лице - „Десгал" ЕООД,
се намират пет напълно амортизирани, неработещи и неизползваеми машини, една
кроячна маса и множество складиран неизползваем инвентар. В помещението, което
е показано на органите по приходите, не е имало физически лица извършващи
шивашка дейност и съшото е имало вид на склад за съхранение. Констатирано е, че
от „Вики Стайл" ЕООД е представен договор за покупко-продажба от
01.11.2016г. на четири /4/ шевни машини на стойност 700.00лв. от физическо лице
с просрочени задължения към бюджета в
големи размери.
След като е констатирано , че „Вики
стайл" ЕООД не притежава материална, техническа и кадрова обезпеченост, в
т.ч. действащ цех, машини и оборудване в експлоатация, както и достатъчен
персонал за извършване на фактурираните от него количества ушити облекла на
ишлеме , с получател „Пеликан БГ" ЕООД, като е извършен анализ на
представените при извършената ревизия на „Вики Стайл" ЕООД доказателства
от неговите доставчици на шивашки услуги ишлеме и на материали „Десгал"
ООД, ЕИК200014913 и „Десгал ДМ"
ЕООД, с ЕИК *********.
С ПИНП № П-03001820034407-141-001/
31.03.2020г./доказателствата от която са приобщени с протокол
№1446618/14.09.2021г. са изследвани доставките през м.10-11.2018г. на жалбоподателя по три бр. фактури; три бр. договори
за възлагане от „Пеликан БГ" ЕООД на „Вики стайл" ЕООД за ушиване на дамски палта: банкови извлечения,
оборотна ведомост за 2018г.; пет бр. договори, по силата на които „Вики стайл" ЕООД възлага на
„Десгал ДМ" ЕООД за изработване на ишлеме на дамски палта.
Анализирани са
договорите ,представени при ревизията на „Вики Стайл“ ЕООД с „Десгал ДМ“ЕООД и
„Десгал“ ООД. Приели са, че не е доказано по безспорен начин реалното
изпълнение на доставките по фактури издадени от „Десгал" ООД на „Вики
стайл" ЕООД. Като допълнителни аргументи в полза на твърдяната фиктивност
на доставките, органите по приходи навеждат и
доводи за свързаност на лицата и
обема на фактурираните услуги „ишлеме" към клиентите му ,както и че „Десгал"
ЕООД /„Десгал" ООД към момента на издаване на
фактурите/ е дерегистрирано по ЗДДС, считано от 17.07.2018г. поради наличие на
обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. Относно подизпълнителя „Десгал ДМ" ЕООД , регистрирано
в TP на 27.03.2018г. със седалище и адрес на управление и
адрес за кореспонденция - гр. Две могили, ул. „Шипка" №1 е установено ,че за
периода м. 04-м. 12/2018г. са декларирани сключени 50 /петдесет/ бр. трудови
договори, като част от персоната на “Десгал" ООД е назначен в „Десгал
ДМ" ЕООД. При извършена насрещна проверка на дружеството, е установено, че
същото е издато 56 /петдесет и шест/ бр. фактури на „Вики стайл"' ЕООД с
предмет на доставките - стоки и услуги по изработване на дрехи на ишлеме.
Органите по приходи са приели, че не е
доказано по безспорен начин реално изпълнение на доставките от „Десгал ДМ" ЕООД на „Вики стайл" ЕООД, последния
като пряк доставчик на „Пеликан БГ 8" ЕООД, на база събрани в хода на ревизията на жалбоподателя,
приключила с РА № Р-03001819008594-091 -001/26.08.2020г. /л. 148/ и са извели
заключение ,че от представените документи /договори, приемо- предавателни
протоколи/ не става ясно кога, къде, от кого и с какъв транспорт става
предаването на материалите, от които ще бъдат ушити дрехи при липсва на локазателства за начина на
калкулиране на цената на услугата и нейните елементи, за отчетени разходи,
вложени при изпълнение на услугите и са заключили ,че „Десгал ДМ" ЕООД не разполага с достатъчно персонал и производствени мощности
за извършване на фактурираните услуги в сроковете, уговорени в договорите и
сроковете на предаване на готовата продукция, според представените приемо-
предавателни протоколи, като са приели ,че не е доказано по безспорен начин реално
изпълнение на поставки по фактурите, издадени от „Десгал ДМ" ЕООД на „Вики
стайл" ЕООД през м. 10/2018г. и м. 11/2018г. ,като са анализирали и
свързаността на лицата. След извършен анализ на представените копия
на документи от Десгал ЕООД и Десгал ДМ ЕООД - фактури, договори,
приемо-предавателен протокол, както и тези от вики Вики Стайл ЕООД, се констатирало, че Десгал
ДМ ЕООД е фактурирал извършените услуги - ушиване ишлеме, на дати предхождащи
предаването на готовите изделия на възложителя Вики Стайл ЕООД, вкл. без да е
получил авансово плащане. Изведеният извод е, че след като посочените
дружества, явяващи се подизпълнители на услугата, реално не са предоставили
такава на „Вики Стайл" ЕООД, то последното от своя страна също не е
предоставило шивашки услуги на възложителя „Пеликан БГ8" ЕООД.
Органите по
приходи са обсъдили и установени несъответствия между всички събрани
доказателства досежно процесиите фактури, издадени от „Вики стайл" ЕООД на
жалбоподателя и са заключили, че по фактурите, изброени на стр. 24 от РД, „Вики
стайл" ЕООД не е ползвало подизпълнител и би следвало само да е извършило
фактурираните услуги, но за периодите на издаване на същите не е разполагало с
техническа и кадрова обезпеченост за ушиване на фактурираното количество изделия
за периода между възлагането и фактурирането/предаването на възложителя.
Органите по
приходи са обсъдили и икономически показатели /средногодишен персонал, нетни
приходи от продажби, общо разходи, в т.ч. разходи за персонал, разходи за
суровини и материали, разходи за външни услуги, сч. печалба/загуба// за
жалбоподателя, за „Вики стайл" ЕООД и сочените като негови подизпълнители
„Десгал" ООД и „Десгал ДМ" ЕООД. Въз основа на тези данни, са
заключили, че жалбоподателят не е имал необходимост да наема подизпълнители,
тъй като персонала в „Пеликан БГ 8" ЕООД е достатъчен за извършване на
фактурирания обем работа.
Въз основа на
гореизложените факти, обстоятелства и доказателства, в ревизионното ппроизводство е прието,
че жалбоподателят няма документално обоснован разход за услуги по процесните фактури от доставчик “Вики стайл“ ЕООД, тъй като нито
жалбоподателят, нито доставчика, както и предходните доставчици не са доказали еднозначно и безспорно реалното извършване на услугите, като РЛ не е можело
да не е знае, че участва в измама, тъй като редовно работи с фирмите и черпи
изгода от съставените документи с невярно съдържание, като намалява финансовия
резултат от дейнослта, респективно внася корпортивен данък в по - малък обем. Прието
е, че фактурите от доставчик „Вики стайл" ЕООД не отразяват вярно
стопанските операции, което прави отчетения разход документално необоснован и на основание чл.
26, т. 2, вр. чл. 16 и чл. 10 от ЗКПО, органите по приходи са увеличили
финансовия резултат от дейността на жалбоподателя за 2018г. със сумата 333
182,69 лв., представляваща отчетени текущи разходи за външни услуги по
фактурите от „Вики стайл" ЕООД.
За да увеличат
финансовия резултат органите по приходите приели , че при ревизията не са представени достоверни доказателства, сочещи за реално
извършени услуги- ушиване на ишлеме на
облекла от „Вики стайл" ЕООД, даващи му основание за издаване на
процесиите фактури. Т.е. фактурите не отразяват вярно извършени стопански
операции, като всички обстоятелства сочели, че е налице изкуствено създадена схема с цел създаване на
данъчно предимство, изразяващо се в неправомерно ползване на
данъчен кредит и отчитане на разходи, от която се е възползват жалбоподателят.
Установено е, че през ревизирания период дружеството
има заведени в САП и ДАП следните автомобили: Пежо Боксер Р2320КА - от
09.05.2017г., и Тойота Рав 4 Р2778ВХ - 01.10.2016г. Установено е, че дизелово
гориво се използва за Пежо Боксер Р2320КА , а бензин за Тойота Рав 4 Р2778ВХ.
След проверка на представения аналитичен
регистър на сч. сметка 601/8 за 2018г. е констатирано, че „Пеликан БГ 8"
ЕООД е отчело разходи за гориво на база фактура за покупка на гориво в общ
размер на – 8675,16 лв. гориво за служебни автомобили и по сч. сметка 609/8 - 989,08
лв. разходи за гориво за лично ползване на служебни автомобили. Съставена е
Справка за отчетения разход за гориво на „Пеликан БГ“ ЕООД, за периода от
01.01.2018г.-31.12.2018г., съдържаща данни за данъчен период, № на фактура,
Дата, Доставчик, вид стока, данъчна основа без ДК, данъчна основа с ДК, ДДС с
право на ДК, и счетоводни сметки по които са отразени разходите за горива
/стр.689/. Всички пътни листи са описани подробно в справка с данни за № и дата
на пътен лист, автомобил, водач, маршрут и км.
В хода на ревизионното производство е
установено, че дружеството не е спазило принципа на документална обоснованост
на стопанските операции, в съответствие с изискването на чл. 3, ал. 1 от ЗСч,
при положение, че наличието на първичен счетоводен документ е задължително
условие за доказване на покупката на горивата, което има характер на материален
запас. При преглед на счетоводните сметки е установено, че дружеството не води
сметки от гр.30 Материални запаси в 2018г.
Заедно с това е констатирано, че липсват доказателства
за отчитане на разхода за гориво в резултат на стопанската дейност на
дружеството. Ревизиращите органи са посочили, че за първичен документ за
отчитане на разхода на гориво служи съставен пътен лист или пътната книжка за
извършените превози, които следва да съдържат информация за фактическия разход
на гориво и смазочни материали съгласно нормирания разход на гориво на 100 км
пробег, пропътуваните километри и описание на маршрута. Поради липса на
документална обоснованост на осчетоводените разходи за гориво по счетоводна
сметка 601/8, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, е извършено увеличение на
декларираният счетоводен финансов резултат за 2018г. със сумата в размер на 8 675,16
лв., представляваща
отчетения в сч. с/ка 601/8 разход за горива.
Представените
по преписката пътни листи за отчетната 2018г. за автомобил „Пежо Боксер” с
рег.№ 2320 КА, собственост на дружеството, задължителният реквизит на пътния
лист „Километропоказател – начален и краен” е попълнен /оформен/ , но не за
всички пътни листи. На гърба на пътните листи в раздела „Маршрут”, маршрутите
са посочени, изминатите километри също,но не са сборувани общо изминатите
километри по пътен лист, като спорът е за документалната обоснованост
на осчетоводените разходи за гориво по счетоводна сметка 601/8, а не за разходните
норми на автомобилите.
В съдебното
производство е разпитана свиделката Д.И.Г., работила във „Вики стайл” ЕООД, на
длъжност „контрол на качеството”, през 2018г. до 18.01.2021г. Установява, че
дружеството не е разполагало с персонал освен нея, като наемало подизпълнители за
производство на продукция, която им раздавала и която следвало да изработят за
„Вики стайл” ЕООД. Последното дружество не е имало собствено производство. Подизпълнителите
били „ Десгал ДМ” ЕООД, „Десгал” ООД, на което била управител. Изпълнявали също
и поръчки, възложени от „Пеликан БГ 8” ЕООД, като понякога кроенето се
осъществявало от тях.При пристигането на материалите служителите сами ги
пренасяли до втроия етаж, като тя приемала продукцията и я окачествявала и я
предавала на „ Пеликан БГ“. Не може да уточни какви точно са били тези поръчки.
Свидетелката проверявала поръчките и ги възлагала на други фирми да ги работят
на втория етаж в същата сграда в гр.Две могили. Тя работела като посредник, тъй
като „Пеликан БГ 8 ” ЕООД възлагало поръчките на нея, а тя възлагала работата
на други фирми. След това окачествявала работата на подизпълнителите, преди предаването
на поръчката на „Пеликан БГ 8” ЕООД
Свидетелката
установява, че е била назначавана да работи във фирма подизпълнител, като се е
случвало един и същ персонал да работи в различните дружества подизпълнители.
Изискани
и приобщени са РД и РА и справки / л.41 -125 от делото/.
Съдът, при така
установените релевантни факти, прави следните правни изводи:
Жалбата е подадена
от надлежна страна, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, след изчерпване на
задължителното административно обжалване на ревизионния акт, потвърден с
Решение № 314/13.01.2022г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, поради
което е допустима .
При извършване на
задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът констатира, че ревизията е
възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок.
Ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите – органа по
приходите, възложил ревизията и ръководителя на ревизията, в законоустановената
форма и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията,
поради което обжалваният ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата
нищожност.
Видно от приложените
по преписката разпечатки от ИС „Контрол“, заповедите за възлагане на ревизия,
ревизионния доклад, ревизионния акт са издадени като електронни документи,
подписани с електронен подпис.
В с.з. проведено на 15.03.2022г.електронните
документи, представени на оптичен носител – 1бр. СD, са приети като
доказателства по делото.
В изпълнение на
задължението на съда да извърши проверката по чл.160, ал.2 от ДОПК – дали РА е
издаден от компетентен орган и в предвидената от закона форма, при извършената проверка
на електронните документи, съдът констатира, че
ЗВР, РД, РА са подписани от посочените като техни
издатели органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от
ЗЕДЕУУ, приравнен на саморъчен съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от
ЗЕДЕУУ, като документите са подписани в срока на действие на удостоверението,
т.е. ревизията е редовно възложена, а РА отговаря на изискването на чл.120,
ал.1, т.8 от ДОПК.
Разгледана по
същество, жалбата е частично
основателна.
За целите на ЗКПО
доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само
при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността
на получателя по фактурите. Счетоводния принцип за съпоставимост на приходите и
разходите гласи, че разходите , извършено във връзка с определена сделка /
услуга или дейност, следва да се отразяват във финансовия резултат за периода,
през който предприятието черпи изгода от тях, а приходите да се отразяват за
периода, през който са отчетени разходите за тяхното получаване, а чл.3 ал.3
ЗСч въвежда и принципа за документалтата обоснованост, при спазване
изискванията за съставяне на документи. ЗКПО самостоятелно от ЗСч също въвежда
изискванията за документална обоснованост на разходите–чл.10 вр.чл.26 т.2
счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован
чрез първичен счетоводен документ, отразяващ вярно стопанската операция и дори
когато в първичния документ липсва част от изискуемата по ЗСч информация, но
при положение, че за липсващата информациа са налице документи, които я
удостоверяват. Съгласно легалната дефиниция за“документална обоснованост“ на
това основание следва да не се признават такива счетоводни разходи, за които
задълженото лице не разполага с документи, отговарящи на нормативните
изисквания на ЗКПО и ЗСч, включително и когато тези документи не отразяват
вярно описаната в тях операция.
По отношение на
определените задължения по ЗКПО, следва да се отбележи, че установената
фактическа обстановка относно част от процесните фактури обективно е една и
съща с тази по отменения РА № Р-03001818007224-091-001/11.03.2020г. на органи
по приходите при ТД на НАП Варна.
Подвеждането на
фактическата обстановка под съответните правни норми от ЗДДС и ЗКПО, води до
съответните правни изводи относно определянето на два различни данъка. В хода
на ревизията е установено, че жалбоподателят е отразил процесните фактури с
доставчик „ Вики стайл“ ЕООД като разходи за външни услуги, което се установява
от представените счетоводни регистри.
Установяване реалността на доставката на
стоки е предпоставка както за признаване право на ДК по издадените фактури,
така и за признаване на извършените за тяхното придобиване разходи /В този
смисъл решение № 15681/19.11.2019 г.,
постановено по адм. дело № 7234/2019 г. на ВАС/. Именно в
тежест на жалбоподателят е да установи, че процесните първични счетоводни
документи или съпътстващите ги, при положение,
че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват, се удостоверяват реални стопански
операции. На тази плоскост преценката достоверно ли е
документирането на стопанските операции при отчитането от жалбоподателя на
разходите по фактурите, вкл.съпътстващите ги договори, ППП,стоковите разписки и
пътните листи, е обусловена от установяване дали доставките на услугите с
изброените изпълнител и подизпълнители са осъществени.
Не може да се приеме тезата на
жалбоподателя, че целта на органите по приходите е била на всяка цена, без
преценка на решението на ВАС № 7952
от 01.07.2021г по а.д. 220/2021г., да
обложат РЛ по реда на ЗКПО. Все пак заповедта за възлагане на ревизията
предхожда решението на ВАС за данъчни задължения по ЗДДС, макар и в значителна
част от ревизирания период като контролно производство, но пък РД и РА са
последващи го в по-разширен обхват, макар че ползват същите доказателства, на
база приобщаването, като доразвиват констатациите си за целите на ЗКПО.
Органите по
приходите са приели, че липсват безспорни доказателства ,че фактурираните доставки
са извършени от доставчика и подизпълнителите, т.е фактурите не отразяват вярно
извършени стопански операции, което прави разходите документално необосновани,
предвид разпоредбата на чл.10 ЗКПО, а съгласно чл.26 т.2 ЗКПО не се признават
за данъчни цели недокументално обоснованите разходи.
Спорът между
страните е формиран по въпросите дали процесните фактури за 2018г., издадени от
„Вики стайл“ ЕООД, документират реално настъпили данъчни събития и стопански
операции, сочещи за реално извършени услуги/ушиване на ишлеме на
облекла/ от „Вики стайл" ЕООД, даващи му основание за издаване на
процесиите фактури. Т.е. дали фактурите отразяват вярно извършени стопански
операции, независимо от това, че органите по приходите са приели, при
съпоставяне на документите, че „ Вики стайл“ ЕООД превъзлага услугите на други
подизпълнители/ справка към РД/.
Не е спорно, че жалбоподателят притежава
екземпляри от фактури от доставчик „Вики стайл" ЕООД /л. 112-л.121 и л.
29/, и съпътстващи документи: договори, приемо- предавателни протоколи към
фактурите, стокови разписки, пътни листи, т.е. налице е първата предпоставка за
документатната обоснованост на разхода. Същите са отчетени като текущ разход в
счетоводството по сч. с/ка 602 „Разходи за външни услуги", видно от
представените сч. регистри на с/ка 401 в кореспонденция със с/ка 602 /л. 482 и
л. 131/. С така отчетените разходи в размер на 333 182,69лв. е намален
финансовият резултат от дейността на дружеството.
Спорна е втората предпоставка дали
фактурите, издадени от „Вики стайл" ЕООД, отразяват вярно действително
осъществени стопански операции.
Част от процесните фактури с №№ **********/
19.01.2018 с данъчна основа 19304,04лв.
, № 124 / 26.01.2018 с дан.основа 9802
лв., **********/ 14.02.2018 г. с данъчна основа 9802 лв., **********/
20.02.2018г. с данъчна основа 14398 лв.,
**********/ 08.03.2018 с дан.основа
13000лв., **********/ 23.3.2018лв.
с дан.основа 12677 лв., ********** от 19.04.2018г. с дан.основа 7770 лв., **********/ 30.04.2018г. с данъчна
основа 25788 лв., **********/ 30.05.2018 с дан.основа 38908,65 лв., **********/ 20.06.2018г за 29283лв., **********/ 30.07.2018г.с
дан.основа 44100лв.,**********/
17.08.2018г. за 19560лв., **********/ 20.08.2018 с дан.основа 7630лв.,**********/ 07.09.2018г. с дан.основа 16954лв., **********/
19.09.2018г. с дан.основа 11186лв., **********/ 18.10.2018 г с дан.основа
18594лв., са били и предмет
на спора формиран срещу ревизионен акт /РА/ №
Р-03001818007224-091-001/11.03.2020г., на органи по приходите при ТД на НАП
–Варна, потвърден с Решение
№ 115/28.05.2020г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който на
„ПЕЛИКАН БГ“ ЕООД, са установени
задължения за ДДС по ЗДДС с оглед на отказан ДК за периода от м.01.2018г. до
м.05.2018г. включително, за м.07.2018г., за м.09.2018г., както и за
м.10.2018г., приложен на л.520 и който РА е изцяло отменен с решение 7952/ 01.07.2021г. на ВАС като е
отхвърлена тезата, за липса на реалност на доставките по фактурите издадени от
„Вики Стайл“ ЕООД и за участие в ДДС измама. Основанията на
приходните органи за непризнаване на правото на данъчен кредит по процесните
доставки/ услуги/ се изразяват в това, че доставчикът не разполага с кадрови
потенциал и материална обезпеченост да изпълни въпросните услуги и същият само
се явява издател на фактурите/ идентично и в настоящия спор/. И в настоящето и
в контролното производство са установени идентични факти. На база сключените
договори с „Вики стайл“ ЕООД-доставчик
на услугата се задължава да
изработи- ушие с материалите на клиента и извърши качествен контрол на готовата
продукция, която да предаде на възложителя. Наличните към фактурите стокови
разписки сочат на предаване на материалите от възложителя. Преобщените от други
контролни производства доказателства сочат, че „Вики Стайл“ ЕООД веднага
превъзлага услугите по договорите на подизпълнителите „Десгал“ ООД/ м.януари –март 2018г./ и „Десгал
ДМ“ ЕООД/ м.април- ноември 2018г./ , което е отразено в справката на л.430 от
преписката, като получава минимална надценка / 1 до 3 лв на бройка/, т.е
действа като посредник. Задължението му по договора е предаването на изработена и възложена
продукция, което е и документирано в ППП.
ВАС в посоченото решение е посочил, че
както ревизираното лице, така и доставчикът и подизпълнителите са представили
фактурите за извършените услуги, договорите към тях и съставените актове за
приемане на извършената работа, хронологии по счетоводни сметки и писмени
обяснения за предмета на услугите.Т.е основният спорен въпрос между страните по
делото - налице ли са реални доставки по процесните фактури, имащи за предмет „ушиване
на ишлеме на облекла“, всичките издадени от „Вики стайл" ЕООД е решен в
полза на РЛ, като е прието реално изпълнение на услугите.
Във връзка с изводите на ВАС относно
облагането по ЗДДС следва да се приемат за неправилни мотивите на ревизиращите
органи по приложение на чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. и чл. 16 ЗКПО, за липса на документална обоснованост на разходите, сторени по посочените
фактури, предмет на отменения РА, за които са налични доказателства за
ползването от страна на Вики Стайл на подизпълнителите „Десгал“ ЕООД и „Десгал
ДМ“ ЕООД, на което правилно се позовава жалбоподателя, поради обвързаността на
двата закона касателно оспорването на реалността на стопанските операции,
предмет на част от фактурите, относимо към настоящето производство.
Съдебната практика на СЕС и ВАС
безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията,
респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната
обезпеченост за извършване на доставките.
Ревизиращият екип изцяло се позовава на
извършената ревизия на „Вики стайл" ЕООД, чиито констатации по РА
Р-0300181005449-091-001/ 27.03.2019г. въз основа на РД
Р-030018180005449-092-001/01.03.2019г.,потвърден и с решение 106/17.06.2019г.
на директор Д“ОДОП“-Варна/ л 593-559 от преписката/, чиито доказателства с
протокол №1446618/14.9.2021г. са присъединени към настоящото ревизионно
производство, в относимата им част,
касаят отказано право на ДК по фактури, поради неправомерно начисляване на ДДС,
издадени от „Десгал“ ДМ на „Вики Стайл“
ООД на 56 фактури за периода м.април,май,юни и м.юли 2018г., и
по 56 бр.фактури издадени от „Десгал“ ООД за м.януари,февруари,април и м.май
2018г. по съображения, че не са представени доказателства, удостоверяващи реално
получени шивашки услуги и предаване и транспортиране на стока между
дружество "Вики Стайл" ООД в качеството си на възложител и неговите
доставчици- подизпълнители на шивашки услуги , с аргументи ,че представените
ППП, договори и фактури и при липса на кадрова и материална обезпеченост / 26
работника за Десгал ООД до м.март 2018г.
и 32до 50 работника в Десгал ДМ за периода м.април-декември 2018г, част от
тях преназначени от Десгал ООД/. Независимо от това е налице извод, че с
наличния персонал „Десгал"ООД и Десгал ДМ ООД е имал възможност да
изпълнява услуги, но същите не били идентифицирани безспорно, вкл. като
подизпълнител от второ ниво на доставки към „Пеликан БГ" ЕООД, поради и
което по дедукция е направен извод, че
щом дружествата подизпълнители не е предоставило услуга на „Вики
Стайл" ЕООД, последното от своя страна също не е предоставило такава на
възложителя „Пеликан БГ" ЕООД.
Същите фактически установявания обаче са
били предмет и на анализ на решение № 41/26.11.2020 г., постановено по
адм. дело № 324/2020 г. по описа на Административен съд – Русе, с което е бил
потвърден ревизионен акт №
Р-03001818007224-091-001/11.03.2020 г., което решение и РА са отменени с решение 7952/ 01.07.2021г. на ВАС по
а.д.220/2021г.
Като част от относимите фактически
установявания по оспорения рев.акт.са изведени изводи касаещи м.октомври
2018г., като са анализирани договори от 02.10.2018г и 03.10.2018г между „Вики Стайл“ ЕООД като възложител „Десгал ДМ“ ЕООД като изпълнител за изработването на 348
бр. дамско палто модел 2127-3, предадени на следващия ден и предадени на
04.10.2018г още 348 бр.дамски палта същият модел при наличие на 11
работника по фактури с № 585/03.10.2018 г. и
586/04.10.2018 г., платени през м.януари 2019г. и е изведен довод ,че те са с
невярно съдържание и не отразяват реално извършени доставки. За последващите
фактури 612/09.11.2018 г., 617/16.11.2018г. и 616/15.11.2018г., издадени на
ВИКИ СТАЙЛ ЕООД от подизпълнителя Десгал
ДМ не е наличен анализ за несъответствие
Прави впечатление, че при всички контролни
приобщени производства / тези изискани,изискани в с.з. по молба на
жалбоподателя не касаят напълно рев.период, но установяват, че не е костатирано
неспазване на ЗДДС и ЗКПО от подизпълнителите към „Вики Стайл“ ЕООД като
твърдяна нереалност на доставки или документална обоснованост на такива
Доводи за
документална необоснованост в смисъл на липса на безспорни и неоспорими
доказателства за наличие на реални доставки на услуги с изпълнител „Вики стайл“
ЕООД и получател „ Пеликан БГ8“ ЕООД се извеждат от липстата на кадрови
персонал и техническа обезпеченост за ушиване на ишлеме на облекла от
изпълнителя, наличната такава на РЛ/ такава за „ Пеликан БГ8“ ЕООД липсва в
периода 16.05.2018-31.12.2018г. видно от справка л.126 ог делото/, но пък „
Пеликан БГ“ ЕООД е регистрирало 41 бр.трудово заети лица към 09.09.2021г., като
все пак „Вики Стайл“ ЕООД е получило
доставки услуги на ишлеме от „Десгал“ ООД и „Десгал ДМ“ ЕООД, т.е ползвало е
подизпълнители, като е установено и преназначаване на част от персоналана
Десгал ООД в Десгал ДМ, като е налице извод ,че последното е имало кадрова
обезпеченост. От приобщените обяснения на управителя на РЛ и приобщените
доказателства от контролните производства при изпълнение на доставките „ Вики
стайл“ ЕООД е ползвало подизпълнители с техническа и кадрова обезпеченост,
което е установено при анализа на подизпълнителите. Тези факти се потвърждават
и от показанията на св. Д.Г.
В контекста на
тълкуването дадено от СЕС в решението по дело С-18/13, точки 23 и 25, без
съмнение нуждата от възлагане на услугата и възможността данъчнозадълженото
лице да я изпълни само̀, са обстоятелства, които следва да бъдат
съобразявани, доколкото косвено свидетелстват за осъществяване на доставката.
От събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства се
установява по безспорен начин, че дружеството "Пеликан
БГ" ЕООД изпълнява шивашки услуги, възложени от чуждестранни контрагенти,
като разполога с 41 наети лица. Обаче обема на възложените услуги на „ Вики
стайл“ ЕООД въобще не е анализиран на база обема дейности, които РЛ е следвало
да изпълни, за да се твърди, че
жалбоподателят разполага с възможност сам да извърши възложените дейности по договореното изработване на
облекла на ишлеме, и предмета по доставките е наличен, но не е
създаден от доставчика, посочен в фактурите, в случая "Вики Стайл"
ООД, а от "Пеликан БГ" ЕООД , разхода
за ползване на подизпълнител надвишава разходите за персонала би имал
икономическа логика само ако собственият персонал е недостатъчен или много
натоварен. В случая не е направена съпоставка между реализираната от РЛ
продукция и тази от външните услуги.
В ревизионното производство е установено, че
между ревизираното лице "Пеликан БГ 8" ЕООД/ предишно наименование „
Пеликан БГ“ЕООД/ и „Вики стайл" ЕООД има сключени договори за извършване
услуга ушиване на дрехи на ишлеме, които са подробно описани в ревизионния
доклад. В приобщените контролни производства е налице извод за ролята на „Вики Стайл" ЕООД е като
потенциален посредник, а не пряк изпълнител, в каквато роля фигурира в
съставените договори с „Пеликан БГ" ЕООД и фактури. Това обстоятелство се
установява и посредством разпита на св.Г., която и установява,че на ет.2 на ул.“Шипка“1
в гр.Две могили са се извършвали от подизпълнителите възложените услуги.
Несъстоятелни са
доводите, че подобна вид дейност следва да бъде уредена само и единствено с
комисионен договор. По силата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО,
когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени
при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната
основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни
условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа,
която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по
пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която
не води до отклонение от данъчно облагане. Съгласно чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО,
за отклонение от данъчно облагане се счита и заплащането на възнаграждения и
обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени, а в случая липсват
данни за реално заплатено възнаграждение на посредник. Както се посочи за всеки
модел по договорите е посочена цена за ед.бройка, заплатена от РЛ, а при подизпълнителите
уговорената и/или заплатена цена е незначително с минимална разлика от под и около
1 и под 2 лв. В представените договори с „Вики стайл“ ЕООД липсва клауза
забраняваща възлагането на исканите услуги, а договорът е за резултат-
изработване на възложената услуга ушиване с материали на възложителя и
предаването й.
Наличното
твърдение, че тъй като всички представени документи и доказателства в хода на
ревизията от жалбоподателя и приобщените
доказателства от неговите доставчици, са частни писмени документи без достоверна дата по см. на чл. 181 от ГПК, поради което не се ползват с материална доказателствена сила и поради
наличето на свързаност на лицата, както и че фактурите, договорите, ППП,стокови
разписки са частни документи и анализа им като реквизити и съдържание, сочи и с
оглед на изводите на ревизиращия екип, напрактика е оспорване на съдържанието
им. За
частните документи съществува възможност за оспорване само за автентичност
предвид това, те се ползват само с формална доказателствена сила, че
подписаният документ изхожда от това лице - арг. от чл. 180 ГПК.
Такова оспорване не е налице в предвидените срокове и ред, за да се изключат
представените и приобщени документи.
Правилно ответната
страна сочи, че реквизитите в договорите и приемо-предавателните протоколи не
са нормативно регламентирани и се ограничават до тези, с които стопанската
операция може да се опише еднозначно.
Органът по приходите в нарушение на закона
не е зачел доказателствената сила на тези документи с мотивите, че те са частни
документи и поради това не се ползват с доказателствена сила за установяване на
реалността на доставките. Това, че представените писмени доказателства са
частни документи, което е обичайно при документално оформяне на доставки между
търговци, не е основание да се приеме, че липсва реална услуга. Така напр. в
Решение № 6196 от 27.05.2020 г. по адм. д. № 13523/2019 на ВАС е прието че:
"стоковите разписки, респ. приемателно-предавателните протоколи, които са
представени по време на ревизията по начина, по който са съставени, установяват
фактическото разпореждане с вещта от доставчиците на получателя и
волеизявлението за това е двустранно (приел/предал).“ В конкретния случай,
страните по сделките съставят стоковите разписки за удостоверяване на
приемане-предаване на материалите за ушиване на готовото облекло, тъй като в
договорите е записано, че ушиването на готовата продукция е с материали на
възложителя и установяват фактическото предаване на материалите и в последствие
съставят ППП за получената продукция.
Съдът не приема
доводите на органите по приходите, че в приложените в преписката договори и
приемо-предавателни протоколи липсва достатъчна конкретизация на стопанската
операция. В договорите е посочен съответния артикул, вид модел, бройка и
ед.цена без ДДС. Във фактурите е посочен модел и брой на готовото изделие
съответстващ на възложения за ушиване. В анализа направен на страници 7-12 от
РД не е констатирано несъответствие между предмета на договорите, стоковите
разписки за предоставен плат и други материали, и предмета на фактурите и
приемо-предавателните протоколи. Моделът на готово изделие съответства на
възлагането. Липсата на размер, кройка или техническа документация при положение,
че е посочен модел със спецификация, не
прави невъзможен предмета на услугата, а св.Г. сочи, че в някои случай
изработването на кройката е осъществявано от РЛ, още повече че това не са
нормативно определени реквизити.
Всяка една от фактурите е
придружена с договор за изработка на ишлеме, както и приемо-предавателен
протокол. Стоките са индивидуализирани по брой, модел и единична цена.
Съпоставката между клаузите на договора и приемо-предавателния протокол води до
извод, че материалите, с които следва да се изработят шивашките изделия, се
предават на изпълнителя,за което има стокови разписки, а готовата продукция се
предава на възложителя, а отделно от това ЗЛ е осъществило и последваща
реализация. Предвид обстоятелството, че се касае за изработка на
родовоопределени вещи, то тяхното индивидуализиране се осъществява чрез
предаването им по аргумент от чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Съпоставката между договорите
на изпълнителя и под изпълнителите не
сочат на различия досежно предмета на договора с възложителя РЛ.
Твърдяните на
стр.23 от РД несъответствия на фактури издадени от Десгал ДМ ЕООД на Вики Стайл
ЕООД по фактури 549/10.07.2018г., №№ 550 /12.07.2012, 551 и 552 от 13.07.2018г
и 546/ 05.07.2018г и 547/2018г./ л.243/
не са налице, тъй като съответстват на описаното в договорите към тях с
посочените модели , които са предадени на Пеликан БГ 8 ЕООД по фактура 214/30.07.2018г. и ППП.
Не се споделя и аргумента за липса на
надежна одитна следа , че във ф-ра № 139 /л. 120 гр./ вписан предмет „.ушиване на ишлеме на дамски
панталон модел 1847" /л. 120 гр./. а в ППП към нея /л. 48/ е вписан като
предмет модел 1817, тъй като такъв е и предмета на договора , а формалната
грешка не може да обоснове липса на реалност, каквато е и последователната
практика на СЕС, сочена от оспорващата страна.
Приходната
администрация се позовава и на извършената на РЛ ревизия, обективирана
с PA №
Р- 03001819008594-091-001/26.08.2020г. /стр. 148, РД на стр. 159/, с който не е
признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 6 880 лв. по
фактури № 238/10.10.2018г., № 261/21.11
2018г. и № 279/14.11.2018г. издадени от „Вики стайл" ЕООД, които са
предмет и на настоящия спор, в която част РА е влязъл в сила, като аргументите
са свързани с липса на доказателства за реалност на доставките от изпълнителя и
подизпълнителя. По същество, изричният отказ за обжалване на РА, в частта на
отказаното право на данъчен кредит по фактури с издател „Викл стайл" ЕООД
и подизпълнител „ Десгал ДМ“ ЕООД, както сам посочва ответника следва да се
приеме като признание на изложените в РА факти и обстоятелства, довели до
извършените с него корекции
Съдът намира за обосновани констатации в РА,
респ в РД по отношение на посочените фактури, съответстващи на договори №
0082/02.10.2018г., 0084/02.11.2018г. и договор 0083/01.11.2018г. с „Вики Стайл“
ЕООД касаещи обемна продукция , превъзложена веднага на „Десгал ДМ“ ЕООД
напълно, като ушитата продукция е била предавана на следващия ден по първата
фактура/ 696бр../ и в рамките на 5-10
дни по другите две, без представени пътен лист и стокова разписка за предаване
на материалите,и макар че „Десгал ДМ“ ЕООД разполага с кадрови потенциал от 24 работника
назначени по трудов договор, те явно са шили по над 300 палта на ден.
При положение, липсват доказателства за
това, че преките подизпълнители са прехвърлил собствеността върху процесните
стоки, наличието на последваща реализация на същите по вид и количества стоки
не води до обоснован извод за реалност на процесните доставки.
Същевременно обаче и с оглед на приложената
аналитична справка към РД и представените фактури и договори : фактура
№146/08.03.2018 г.- предмет „Ушиване на ишлеме на дамско палто модел
1867R"- 1000 бр.; с дан основа 13000лв.,- фактура №155/23.03.2018 г.-
предмет „Ушиване на ишлеме на дамско сако модел F2058"- 731 бр. и„Ушиване
на ишлеме на дамски къси панталони модел F2059"- 529 бр.; с дан.основа
12677лв, фактура №219/17.08.2018 г.- предмет „Ушиване на ишлеме на дамско палто
модел 8636"- 1304 бр с дан.основа 19560лв.;- фактура №221/20.08.2018 г.-
предмет „Ушиване на ишлеме на дамско палто модел F2164"- 545 бр.;с
дан.основа 7630лв, фактура №225/07.09.2018 г.- предмет „Ушиване на ишлеме на
дамско палто модел 8697"- 1211 бр. с дан.основа 16954 ;- фактура №234/19.09.2018 г.- предмет
„Ушиване на ишлеме на дамско палто модел 8697"- 799 бр.;с дан. Основа
11186лв, - фактура №239/18.10.2018 г.- предмет „Ушиване на ишлеме на дамско
палто модел 2144"- 517 бр. и„Ушиване на ишлеме на дамско палто модел
2292"- 516 бр с дан.основа 18594лв., посоченият изпълнител „Вики Стайл“
ЕООД , за което има представени документи, че е предал възложената за изработка
продукция ,липсват доказателства да е
ползвал подизпълнители, а не е разполагал с трудов и материален капацитет и
отчетените по тези фактури разходи са документално необосновани
Относимо в конкретния случай е и
тълкуването, обективирано в решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13,
съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства
сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите
по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е
трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част
от измама, като тази преценка е правна.
Именно по посочените аргументи за липсата на
кадрови потенция и материална база на изпълнителя и съобразявайки и влезлия в
сила РА касаещ неизгодни за страна констатации и неоспорен, съдът счита , че по посочените фактури отчетените разходи в размер на 119 144.16лв.
са документално необосновани и с тази сума следва да се увеличи финансовия
резултат за 2018г., а за посоченото увеличение
По отношение на определените задължения по ЗКПО, свързани с непризнати
разходи за гориво за 2018 г.:
За да бъде документално обоснован разхода
за горива, дружеството следва да разполага с документ за доставка на гориво –
фактура, и първичен документ - пътен лист или пътната книжка за извършените
превози, които дават информация за фактическия разход на горива и смазочни
материали. От представените пътни листи е видно, че в тях се съдържа описание
на маршрута и изминатите километри, но в някои от тях е налице дублиране на
разстоянието, без да са налични доказателства за необходимостта в един и същи
ден два пъти да се изминава това разстояние Русе- Две могили и обратно. В някои
от пътните листи за л.а.Пежо Боксер, с водач управителя на „ Пеликан БГ8“
приложен на л.556 -554 и видно от справката към РД отправната точка е гр.Две могили –Русе без да
са налице доказателства за нает там гараж или служител да ползва автомобила за
лични нужди, живеещ извън града.
За
да бъде даден счетоводен разход признат за данъчни цели по реда на ЗКПО, същият
следва да е документално обоснован по реда на чл. 10 от ЗКПО и да е свързан с
дейността на съответното данъчно задължено лице. Твърди се от жалбоподателя ,
че документалната обоснованост е постигната с представените пътни листове към
всеки ППП, от които се установява, че за изминатите километри се следва
количество гориво съобразно нормите за 100 км разход, обаче за двойното
отчитане на гориво и с оглед факта ,че са налице два л.а с различен разход и
гориво, все пак разходите са отчетени в обща сметка 608/1,а са представени
пътни листи само за единия автомобил. В
тежест на жалбоподателят е да докаже ,че общо отчетения по сметката разхода за
гориво за служебни цели,при наличие на два автомобила с различен разходи на
гориво и различно такова са ползвани за тази цел
и при липса на съответно
заприходяване, е използван само и единствено в данъчния период за дейността на
дружеството, която цел и тежест не е постигната.
Дори да се приеме,
че евентуално съгласно Наредба № 3 за нормиране на разхода на
гориво и смазочни материали за всеки един автомобил, е налице превишение на
следващите се литри гориво за едното МПС на дружеството, с оглед твърдяната
обвързаност с дейността на дружеството, то в посочената сметка са декларирани
разходи за служебни цели и за двата автомобила, което определено е документално
необосновано за развиваната дейност и представените пътни листи. Освен това,
част от пътните листи визират дублиране на разстояния, а за нуждата във връзка
с дейността на посочените дати няма никакви доказателства.
Счетоводното и
данъчното законодателство изискват като разход да се отчита само стойността на фактически изразходваните горива за
отчетния период. Разходът за материални запаси е пряко свързан с правилното
установяване на данъчния финансов резултат по реда на ЗКПО. При
закупуването на горивото, съответно при счетоводното отразяване на първичния
документ за доставка горивото все още има характер на материален запас.
Отчитането му в момента на покупката следва да се отрази по счетоводните сметки
за материали. За да бъде изписвано
горивото като разход, документът за доставка не е достатъчно основание, тъй като
в момента на покупката следва да се правят записи по материалните сметки на
предприятието по видове гориво, а не по разходните сметки. В дружеството не се
водят сметки от гр.30 Материални запаси в 2018 г. съгласно представена Оборотна
ведомост и Главна книга за 2018 г. Изписването на материалите като стойност,
съобразно избрания от предприятието метод, изисква да е налице конкретна цена на придобиване на
всяко количество, собственост на предприятието за да бъде документално
обосновано последващото формиране на счетоводен разход съгласно НСС 2
Отчитане на Стоково-Материалните Запаси.
На практика, фактурата за покупка на гориво удостоверява придобиването/увеличението на
актив/ресурс на предприятието, от който се очаква икономическа изгода, поради което е неправилно и в противоречие
със счетоводните изисквания, отчитането като текущ разход процеса на
придобиване на материален запас, в случая гориво. Изписването на гориво,
отразено в счетоводството на предприятието като разход следва да е документално
обосновано. Правилно органите по приходи
са преценили, че реалният разход на гориво следва да бъде съобразен освен с
разходните норми на 100 км пробег, посочени в техническата документация,
издадена от фирмата производител на всеки конкретен модел автомобил, но и с
различните експлоатационни условия, с
вида на маршрута, при които се използват транспортните средства на
предприятието. Ръководителят на предприятието следва да издаде заповед за
нормения разход на гориво за всеки един автомобил, а такава липсва.
При липсата на подобна допълнителна информация,
обосноваваща отчитането на разходи за гориво, то последните не са документално
обосновани, независимо от това че през определени точки на засичане в пътната
мрежа, преминаването им и повече от отразеното по пътните листи, а и е налице
разминаване от удостовереното по годишните контролни прегледи. В конкретния случай освен пътните листи,
обсъдени и не кредитирани от органите по приходи, не са налице други документи,
обосноваващи отчетения разход на гориво в размер на 8 675,16 лв., предвид което и правилно е извършено увеличение на
СФР по реда на чл.26 т.2 ЗКПО
При тези изводи на
съда се налага преизчисление на резултатите от ревизията досежно
преобразуването на финансовия резултат и изчесленията на дължимия такъв по
чл.26 т.2 ЗКПО
Съдът няма нужда
от специални знания за преизчисляването им, вкл и за лихвата като ползва
общодостъпния калкулатор. За това ползвайки констатациите на оспорения РА,
който е поправен прави следните корекции и изчисления в табличен вариант:
|
Показатели |
Декларирано |
Установено |
||
|
Счетоводен финаносов резултат |
40882.9 |
0 |
||
|
Увеличения на финансовия резултат |
|
|
||
|
344135.06 |
344135.06 |
|||
|
82.93 |
119144.16 |
|
||
|
6.77 |
6.77 |
|
||
|
Други увеличения |
2 |
2 |
||
|
Всичко увеичения |
344226.76 |
463287.99 |
||
|
Намаления на финансовия резултат |
|
|
||
|
120652.43 |
120652.43 |
|||
|
2600 |
2600 |
|||
|
462.8 |
462.8 |
|||
|
Пренасяне на данъчна загуба от източник в страната |
18505.62 |
18505.62 |
||
|
Други намаления - чл. 68 от ЗКПО |
223482.63 |
223482.63 |
||
|
Всичко намаления |
365703.48 |
365703.48 |
||
|
Данъчен финансов резултат |
19406.18 |
138467.41 |
||
|
Данъчна печалба |
19406.18 |
138467.41 |
||
|
данъчна загуба |
|
|
||
|
Полагащв се корпоративен данък |
1940.618 |
13846.741 |
||
|
Преотстъпен корпоративен данък |
|
|
||
|
Годишен корпоративен данък |
1940.618 |
13846.741 |
||
|
Отстъпка чл. 92 от ЗКПО |
|
|
||
|
Годишен корпоративен данъкслед отстъпка |
1940.618 |
13846.741 |
||
|
|
|
|
||
Като съобрази размера на внесения авансово
данък от 2000лв. , надвнесения такъв в размер на 59,38лв и приспаднат, размера
на дължимия КД по реда на чл.26 т.2 ЗКПО е в размер на 11 906,12 лева., като дължимата лихва върху главницата по реда
на чл.93 ЗКПО за периода 02.04.2019г до 26.10.2021г е в размер на 3105.52
лева.
Ообобщено жалбата
е неоснователна досежно КД за 2018 в размер на 11 906,12лв и лихва в
размер на 3105,52лв и основателна в
останалата й част досежно непризнаните разходи в размер на дължимия данък в
разликата до 34 185.75 лв и лихва
от 10 701.06 лв .
По
изложените съображения, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ по жалба на „ПЕЛИКАН
БГ8” ЕООД, със седалище гр. Русе, с адрес на управление : бул. „Гоце
Делчев” № 39, представлявано от В.Б.В.,
срещу ревизионен акт РА № Р-03001821002841-091-001/26.10.2021г., поправен с
РА за поправка № П-030018212222608-003-001/06.01.2022г ,издаден от органи по
приходите, потвърден с решение № 314/13.01.2022г. на директор на Дирекция
„ОДОП“-Варна, с който са установени задължения за Корпоративен данък по ЗКПО за 2018г., в частта на установени задължения за
корпоративен данък по ЗКПО за 2018г. над
11 906,12лв. главница и лихва в размер на 3105,52лв. до 34185,78лв. главница и 10 701,16лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ПЕЛИКАН БГ 8” ЕООД, със седалище гр. Русе, с адрес на
управление : бул. „Гоце Делчев” № 39,
представлявано от В.Б.В. срещу ревизионен акт РА №
Р-03001821002841-091-001/26.10.2021г., поправен с РА за поправка №
П-030018212222608-003-001/06.01.2022г ,издаден от органи по приходите ,
потвърден с решение № 314/13.01.2022г. на директор на Дирекция „ОДОП“-Варна, в частта за установени задължения за КД по ЗКПО за
2018г. до 11 906,12 лв. и лихва в размер на 3105,52лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи
на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ в 14- дневен
срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: