Р Е Ш Е Н И Е
№…………
гр. Варна, ………….2020г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският административен съд, ХХІ състав, в публично заседание на дванадесети октомври две хиляди и
двадесета година в състав:
Председател: Стоян Колев
при секретаря АННА
ДИМИТРОВА, като разгледа докладваното от съдията СТОЯН КОЛЕВ адм. дело № 949 по
описа за 2020 год., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния
процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „Алдо Луксори“ ЕООД, ЕИК *****, седалище и
адрес на управление – *****, представлявано от управителя Д.С.А., против
Ревизионен акт № Р-03000319002980-091-001/30.12.2019г. на органи по приходите
при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 52/27.03.2020г. на Директора на
дирекция „ОДОП“ - Варна в частта, с която са установени допълнителни задължения
по ЗДДС в размер на 113129.30 лв. главница и дължима лихва в размер на 27207.49
лева за данъчни периоди м. 06, 07 и 09.2017г., м. 08.2018г.
Жалбоподателят твърди
незаконосъобразност на ревизионния акт по съображения за неправилно установени
факти и обстоятелства и неправилно приложение на материалния закон. Излага
твърдения, че органът по приходите е
приложил формално разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит за
наличните стоки към датата на регистрация, като е приел, че с неподаването на
регистрационен опис на наличните активи към датата на регистрация по ЗДДС, за
дружеството се е преклудирало правото на приспадане на данъчен кредит. Счита,
че реалността на посочените доставки на стоки не е спорна при ревизията, тъй
като било установено, че стоките се доставят директно в магазина, приемат се от
персонала и се заприхождават в магазина. В тази връзка
твърди, че доставените му стоки преди регистрацията по ЗДДС са били реализирани
и не са налични. Също така органите по приходите не били съобразили обстоятелството, че за доставените
преди регистрацията стоки, дружеството е получило данъчните документи след
датата си на регистрация по ЗДДС, като за дружеството е съществувала обективна
невъзможност при неполучени към датата на регистрация фактури за доставените му
преди регистрацията по ЗДДС стоки, да упражни правото си на данъчен кредит,
чрез изготвянето на регистрационен опис, който да бъде подаден в 45 - дневния
срок по чл. 103, ал. 2 от ЗДДС. Изтъква, че фактурите за доставените стоки
преди регистрацията по ЗДДС, налични към датата на регистрация, са били получени
след регистрацията по ЗДДС и едва с получаването им за дружеството се е изпълнило
изискването на чл. 71 от ЗДДС и възникнало правото на данъчен кредит. Поради
това извежда извод, че правото на данъчен кредит по тези фактури е възникнало
по общия ред на чл. 69 от ЗДДС, а не по специалния по чл. 74 от ЗДДС. Счита, че
жалбоподателят е нямал правото да подаде регистрационен опис, тъй като не е
притежавал и съответно не е можел да посочи данъчните документи, с които е
придобил същите. Посоченото обаче не го лишавало изобщо от правото да приспадне
данъчен кредит. Твърди, че строгото прилагане на
формалното изискване по отношение реквизитите във фактурите е в противоречие с
принципите на неутралност и пропорционалност, тъй като създава непропорционална
пречка за данъчнозадълженото лице да се ползва от данъчен неутралитет във
връзка със свои операции.
Излага, че основният принцип на
неутралитет на ДДС налага неговото приспадане по получените доставки да се
предостави, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и данъчно
задължените лица да са пропуснали някои формални изисквания. По изложените съображения иска отмяна на ревизионния акт.
В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв. И.С., който
поддържа жалбата на наведените в нея основания.
Ответната страна - Директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, оспорва
жалбата и моли същата да се отхвърли като неоснователна по съображенията,
изложени Решение № 52/27.03.2020г. на Директора на дирекция “ОДОП” - Варна. Претендира
присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът наМ., че жалбата е подадена от легитиМ.но лице адресат на
оспорения акт, при наличие на правен интерес и пред надлежния съд, в срока по
чл. 156 от ДОПК, след изчерпване на възможността за обжалване по
административен ред, поради което се явява допустима за разглеждане.
Ревизията на „Алдо Луксори“ ЕООД е възложена със ЗВР № Р-03000319002980-020-001/09.05.2019г., изменена
със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000319002980-020-002/10.07.2019г. и Заповед
№Р-03000319002980-020-003/14.08.2019г., за установяване задължения за данък
върху добавената стойност по ЗДДС за д.п.м. 08/2018г., от д.п.м. 05/2017г. до
м.09/2017г. и д.п.м. 03/2018г. Фактическите и правни изводи на органа по
приходи са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-03000319002980-092-001/30.10.2019г.,
издаден на основание чл. 117 ДОПК и връчен по електронен път на задълженото
лице на 11.11.2019г. Срещу РД не е подадено възражение по чл. 117, ал. 5 ДОПК.
По реда на чл. 119 ДОПК е издаден обжалвания РА № Р-03000319002980-091-001/30.12.2019г.,
с който са потвърдени извършените процесуални действия, мотивите и правните
основания, въз основа на които, на „Алдо Луксори“' ЕООД е отказано право на
данъчен кредит на основание чл.74, ал.1 и ал.2 от ЗДДС във връзка с чл.68, ал.2
от ЗДДС, чл.69, ал.1, т.1, чл.25, ал.2 и ал.6 от ЗДДС и чл.61, ал.1 и ал.2 от
ППЗДДС, в нарушение на чл.103, ал.2 от ЗДДС за закупени стоки и извършени
услуги по фактури, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД, преди датата на регистрация
по ЗДДС, за които не е подаден опис в 45 - дневен срок и стоките не са налични
към датата на регистрация по ЗДДС, както следва:
за д.п.м. 06.2017 г. - непризнато право на
приспадане на данъчен кредит в общ размер на 26 583,92 лв. по ф-ра
№**********/30.12.2016 г. /л. 368-375/.
за д.п.м. 09.2017 г. - непризнато право на
приспадане на данъчен кредит в размер на 84 645,93 лв. по ф-ра
№**********/30.12.2016 г. /стр.1596-1607/.
за д.п.м. 08.2018 г. - непризнато право на
приспадане на данъчен кредит в размер на 1899.45лв. по ф-ра
№**********/01.11.2017 г. /стр.1340-1341/.
Установени са Задължения за ДДС по ЗДДС общо в
размер на 140336.79 лв., от които 113129.30лв. главница и 27207.49 лихви за
забава.
РА е връчен по електронен път на 15.01.2020г. и е обжалван по
административен ред.
С Решение № 52/27.03.2020 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, жалбата
на „Алдо Луксори“ ЕООД срещу Ревизионен акт № Р-03000319002980-091-001/30.12.2019г.,
издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК от Марияна Т. Генева на длъжност
началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна, възложил
ревизията, и от Н. А. П. на длъжност главен инспектор по приходите в същата
дирекция, ръководител на ревизията е била отхвърлена. Решението на директора на
Дирекция „ОДОП“ – Варна е връчено по електронен път на 15.04.2020 г., като
жалбата е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК на 29.04.2020 г.
Представените на оптичен носител доказателства за валидност на
електронните подписи на участвалите в ревизионното производство длъжностни лица
не са оспорени и въз основа на тях съдът приема, че обжалваният ревизионен акт
е издаден от компетентни органи, с форма и съдържание, съответстващи на
императивно определените с нормата на чл. 120, ал. 1 от ДОПК.
При извършване на служебната проверката по чл. 160 ал. 2 от ДОПК съдът
констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в
определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от органа по приходите,
възложил ревизията и от ръководителя на ревизията, съобразно правилото на чл.
119 ал. 2 от ДОПК, и определя задължения за периода, за който е възложена
ревизията. Издаден е в изискуемата форма и в съдържанието му са изложени
фактическите и правните основания за постановяването му, поради което
обжалваният ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.
Публичните вземания са конкретизирани по основание, по размер и по субект. В
контекста на изложеното съдът приема атакувания по съдебен ред РА за
съответстващ на законовите изисквания за форма и съдържание на административен
акт. Заповедите за възлагане на ревизия, за спирането и възобновяването
ѝ, РД и РА са подписани от посочените в тях издатели с квалифициран
електронен подпис по чл. 13 ал. 3 от ЗЕДЕУУ, приравнен на саморъчен - чл. 13
ал. 4 от ЗЕДЕУУ. При извършената от съда служебна проверка не бяха установени
допуснати от органите по приходите съществени нарушения на административно
производствените правила, които да обосноват отмяната на РА на това основание.
Разгледана по същество, жалбата е
НЕОСНОВАТЕЛНА.
В конкретния казус, съвкупната преценка на
приобщените по делото доказателства, налагат да се приеме, че фактическите
констатации на органите на проходна администрация по отношение на
горепосочените данъчни периоди са истинни, а направените въз основа на тях
правни изводи, са съответни на материалния закон. В пълнота е спазена целта,
която преследва закона с издаването на актове от категорията на процесния.
Съображенията за това са следните:
Спорът между страните се концентрира върху
въпроса, дали възниква правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите
издадени от „Алдо ритейл" ЕООД за д.п.м.06 и 09/2017г. и д.п.м. 10/2016г. за
стоки и услуги получени от „Алдо луксори" ЕООД преди датата на регистрация
по ЗДДС - 17.11.2016г., както и дали правилно са начислени лихви върху несвоевременно
внесен ДДС за д.п.м. 09/2017г.
След преценка на събраните доказателства,
съдът приема за установено от фактическа страна, следното:
Ревизиращите са установили, че основната
дейност на „Алдо Луксори“ ЕООД през ревизирания период е търговия на дребно в
неспециализирани магазини предимно с хранителни стоки, напитки и тютюневи
изделия, с код 4711. Дейността се извършва в супермаркет обект Супермаркет
„Алдо Луксори“, наМ.щ се в к.к. „Слънчев Бряг“, обл. Бургас, нает по Договор за
преотдаване под наем от 01.06.2016г., сключен с „Праймлайф България“ ЕООД /с
ново наименование „Болкан Ритейл Холдинг“ ЕООД/-наемодател.
Констатациите в РД
№Р-03000319002980-092-001/30.10.2019г., издаден на основание чл. 117 от ДОПК
сочат, че дружеството
няма заведено аналитично счетоводно отчитане на придобиването и отписването на
стоките по с/ка 3040 „Стоки“ през ревизирания период. Констатирано е също така,
че заведеното счетоводство не осигурява всеобхватно хронологично регистриране
на стопанските операции и не дава възможност за получаване на аналитична
информация за стопанските операции.
В хода на производството с ИПДПОЗЛ №
Р-03000319002980-040-001/26.06.2019 г. /стр.34/ от дружеството са изискани
всички първични и вторични счетоводни документи по осъществени стопански
операции за ревизираните периоди 01.05.2017 г.-31.08.2017 г., 01.03.2018 г.-
31.03.2018 г., в т.ч. заверено копие на с/ка 3040 „Стоки“ с данни за аналитично
отчитане по вид, количество и стойност, от която да е видно точно документа и
датата на завеждане на стоките, заверено копие на стокови разписки или друг
аналитичен документ, който съдържа описание на всички доставени артикули с
техните партидни номера, количества и единична цена, издадени от „Алдо Ритейл“
ЕООД, заверени копия на поръчки-заявки по видове стоки за доставка на стоки от
„Алдо Ритейл“ ЕООД, инвентаризационен опис на наличните стоково-материални
запаси към датата на регистрация по ЗДДС или към датата, на която е извършвана
инвентаризация в обекта. Изискани са и следните справки: справка относно
средната продажна цена на едро и на дребно за процесните периоди, справка
относно датата на всяка отделна доставка, посочена съответната заявка, складова
разписка или аналогичен документ, съгласно уговорените условия с Рамков договор
№ 2/03.05.2016 г. с продавач „Алдо Ритейл“ ЕООД. /л. 34/
От дружеството, по
електронен път са предоставени част от изисканите документи, а именно: копия на
заявки на стоки от 07.06.2017г., 27.08.2016 г., 02.06.2017г. за доставени стоки
от „Алдо Ритейл“ ЕООД; подадени заявки от супермаркет „Алдо Луксори“ ЕООД за
2017 г. към доставчици на „Алдо Ритейл“ ЕООД и писмено обяснение /л. 39-42/.
Предвид изложеното, на
ревизираното дружество е връчено и искане с изх.
№Р-03000319002980-040-002/09.10.2019 г. /стр.323-324/, с което са изискани,
хронологични и синтетични счетоводни записвания по групи сметки в т.ч. с/ка 304
„Стоки“, 498 „Други дебитори“, 499 „Други кредитори“, 501 „Каса“, 503 „Банка“ и
401 „Доставчици“ за периода от 01.08.2018 г. до 31.08.2018 г., банкови и касови
документи, в т.ч. касови книги от ЕКАФП, извлечения от банкови с/ки, договори,
справки и мемориални ордери /МО/ за отразени счетоводни записвания във връзка с
извършени стопански операции, копие на оборотна ведомост, инвентаризационен
опис към 31.12.2017 г. и към 31.08.2018г. за наличните стоки, заверено копие
на, мемориални ордери /МО/, за извършени счетоводни записвания по с/ка 304
„Стоки“, по дебита с МО №000050/31.07.2016, МО №000084/31.08.2016, МО №000085/30.09.2016,
МО №000049/31.10.2016, МО №000104/30.11.2016, и кредита с МО №000109/31.07.2016,
МО №000111/31.08.2016, МО №000112/30.09.2016, МО №000114/31.10.2016. Изискани
са писмени обяснения относно това как и къде е извършвано фактическото
приемане-предаване на стоките, получени от „Алдо Ритейл" ЕООД за периода
01.05.2017г.-30.09.2017г., 01.03.2018г.-31.03.2018г. и 01.08.2018г.-31.08.2018г.,
кога са получени стоките по ф-ра №**********/28.12.2017г., кога са отразени по
с/ка 304 „Стоки“ и кога са продадени.
В отговор на искането,
по електронен път от дружеството жалбоподател са представени оборотна ведомост
за м. 08/2018г. /стр.329/, журнал на сметки „Други дебитори" за
м.08/2018г. /стр.330/ и „Доставчици" за м. 08/2018 г. /стр.331/.
С Протокол №
Р-03000319002980-ППД-001/16.10.2019г. /л.2173а/, органите по приходите са
приобщили събрани доказателства от предходно производство, приключило с РА
№Р-03000318004001-091-001/08.02.2019 г. Установено, е че съгласно придружително
писмо за представяне на документи с
№Р-03000318004001-ПРД-009-И/22.08.2018г./стр.1519/, дружеството, декларира, че
стопанисва обекта, от който извършва независима икономическа дейност,
супермаркет „Алдо Луксори“ от м. юли 2016 г. до 10.07.2017 г. Установено е, че
след този период дружеството не стопанисва търговския обект. При прекратяване
на дейността на дата 10.07.2017 г., с Приемо-предавателен протокол, съставен от
представители на „Алдо Луксори“ ЕООД и „Съни Ритейл“ ЕООД, са предадени всички
стоки, налични в обекта към 10.07.2017 г., на „Съни Ритейл“ ЕООД. Органите по
приходите правят извод, че датата на приемане-предаване на стоките между „Алдо
Луксори" ЕООД и „Съни Ритейл“ ЕООД е 10.07.2017г., т.е. съгласно чл. 12 от ЗДДС, на 10.07.2017 г. е възникнало данъчно събитие по реда на чл. 25, ал. 1 и
ал. 2 от ЗДДС. Установяват, че изискуемостта на данъка съгласно чл. 25, ал. 6,
т. 1 от ЗДДС, както и задължението за начисляването му, е на същата дата.
В хода на ревизионното
производство е установено, че след прекратяване на дейността си, дружеството
жалбоподател е издало фактури за продажба на стоки № **********/11.09.2017 г.
на стойност 19254,73 лв. и ДДС в размер на 3850,95 лв. /стр.1668/ и
№**********/30.09.2017 г. на стойност 377000,00 лв. и ДДС в размер на 75400,00
лв./стр. 1669-1672/.
Ревизиращият екип е
извършил корекция на начисления ДДС, на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, във
връзка с чл. 25, ал. 6, т. 1 от с.з. като извършва регистриране на извършените
и документирани облагаеми доставки по ф-ри № **********/11.09.2017 г., с
предмет „стоки съгласно опис" /стр.1668/ и № **********/30.09.2017 г., с
предмет „стоки съгласно опис“, „възнаграждение“ /стр.1669-1672/, в периода на
възникване на задължение за начисляване д.п.м. 07/2017 г. и на основание чл. 1
от ЗЛДТДПДВ, са начислили лихви за несвоевременно внасяне на ДДС за периода от
15.08.2017г. до 14.10.2017г. в размер на 1342.97лв.
Органите по приходите са установили, че в ревизираните
периоди, „Алдо Луксори“ ЕООД е ползвало данъчен кредит по фактури, издадени от
„Алдо Ритейл“ ЕООД, №**********/30.12.2016 г. отразена, в д.п.м. 09/2017г. и №
**********/30.12.2016 г., отразена, в д.п.м. 06/2017г. /л. 368-375 и
1562-1565/. Във връзка с горното и с цел изясняване правомерното упражняване на
ползвания данъчен кредит, органите по приходите анализирали предоставените
заверени копия на посочените по-горе фактури, представени в хода на предходно
ревизионно производство. Ревизиращите са установили, че предмет на ф-ри №**********/30.12.2016 г.
и №**********/30.12.2016 г са „стоки
съгласно опис“, а от приложените към фактурите описи, ревизиращите са
установили, че в тях са описани фактури за предходни доставки, с посочени
номера на фактури, дата на издаване на фактурата, дата на осчетоводявате,
контрагент и стойност, подробно описани в табличен вид на стр. 4-20 от РД, за
ф-ра № **********/30.12.2016 г., за ф-ра № **********/30.12.2016 г. на стр.
20-46 от РД.
Органите по приходите,
са извършили анализ на събраните доказателства и са достигнали до извод, че в
описите към фактурите липсва информация относно вида, единична цена и
количеството на стоките. От приобщените доказателства с Протокол №
Р-03000319002980-ППД-001/16.10.2019 г. са установили, че в две писмени
обяснения, представени от управителя на „Алдо Луксори“ ЕООД, с придружително
писмо за представяне на документи № Р-03000318004001-ПРД-009-И/22.08.2018 г. и
придружително писмо № Р-03000318004001-ПРД-023-И/18.12.2018 г., дружеството
декларира, че стоките се доставят до обекта с транспорт на доставчиците, като стоките
се заприхождават и съхраняват в обекта, стопанисван от „Алдо Луксори“ ЕООД.
Лицата, които приемат стоките, са служители на супермаркета. Документите, с
които се приемат-предават стоките, са складови разписки, като същите се
съхраняват в обекта. /л. 1519 и 332-333/.
След извършен анализ на
представените от „Алдо Луксори" ЕООД хронологични разпечатки на с/ка 3040
„Стоки“ /стр. 1356-1366/, ревизиращите
са установили, че по дебита на сметката, доставката на стоки е започнала от
11.07.2016 г., както от други доставчици, така и от „Алдо Ритейл" ЕООД.
Констатирано е, че по дебита на с/ка 3040 „Стоки" с кореспонденция по
кредита на с/ка 4990/000001/01 - доставчик „Алдо Ритейл“ ЕООД, са отразени
следните счетоводни записвания: Мемориален ордер /МО/ №000050/31.07.2016 г. на
стойност 429896,32 лв., МО №000084/31.08.2016 г. на стойност 181222,48лв., МО
№000085/30.09.2016 г. на стойност 43108,94лв., МО №000049/30.10.2016 г., отразена
корекция с червено записване на стойност /-66883,99 лв./, МО №000104/30.11.2016
г., отразена корекция с червено записване на стойност /-24444,40 лв./ /стр.
1356/. Т.е., установено е, че общата стойност на всички стоки, получени от
контрагент „Алдо Ритейл“ ЕООД и отразени по дебита на с/ка 3040 „Стоки“ за
периода от 31.07.2016 г. до 30.11.2016 г., е в размер на 562789,35 лв.
След анализ на
представените документи в хода на извършената насрещна проверка на „Алдо
Ритейл“ ЕООД, приключила с протокол №П-03000318176244-141-001/16.11.2018г. /л.
1625/, приобщен към ревизионното производство с протокол
№Р-03000319002980-ППД-001/16.10.2019 г. /стр.2173а/, ревизиращите са
констатирали, че отписаните стоки от „Алдо Ритейл“ ЕООД по кредита на с/ка 3040
„Стоки“ са в размер на 562789,35 лв. Установили са, че разликата в размер на
6666,67 лв. е договорен бонус 0.1% съгласно подписан между страните Рамков
договор № 2/03.05.2016 г., когато е документиран с фактура № 75/30.12.2016 г.
Ревизиращите са установили, че стоките са отразени по кредита на с/ка 3040
„Стоки“ като продадени в кореспонденция на дебита на с/ка 7020/000001/01, с
ордер № 000109/31.07.2016 г. на стойност 185086,68 лв., ордер
№000111/31.08.2016 г. на стойност 301756,72 лв., ордер № 000112/30.09.2016г. на
стойност 106370,83 лв. и ордер № 000114/31.10.2016 г. на стойност 3559,77лв.
/л. 1625/.
Предвид установеното, органите по приходите
са приели, че стоките по процесните фактури са продадени към 31.10.2016г.,
което се потвърждава и от събраните в хода на предходно ревизионно производство
доказателства, представени с Придружителни писма №Р-03000318004001-ПРД-018/17.12.2018г.
/стр.
1295-1296/, вх. № Р-03000318004001-ПРД-019/18.12.2018 г. /стр. 1700-2101/ и вх.
№ Р-03000318004001-ПРД-020/18.12.2018 г., /стр. 1371-1499, /приобщен с Протокол
№ Р-03000319002980-ППД-001/16.10.2019 г. към ревизионното производство /л.
2173а/.
При извършения анализ на
представените от „Алдо Луксори“ ЕООД дневни продажби от складовата програма на
магазина по количества, бройки, отчетна стойност и продажна стойност, е
установено, че продажбите в магазина „Алдо Луксори“ започват от 05.07.2016 г. и
приключват на 12.10.2016 г.
Съгласно протокол за
извършена насрещна проверка №П-03000318176244-141-001/12.12.2018г.
/стр.1558-1561/, на „Алдо Ритейл" ЕООД, приобщен в настоящото ревизионно
производство, е установено, че Рамков договор № 2 от 03.05.2016 г. /стр.391
гръб -393 гръб/, е сключен между „Алдо Ритейл“ ЕООД /продавач/ и „Алдо
Стадиона“ ЕООД с ЕИК *********, „Алдо Плаза“ ЕООД с ЕИК *********, „Алдо
Луксори“ ЕООД и „Алдо „Хелена“ ЕООД с ЕИК 20409037 /купувач/. Установено е, че
с него се уговарят специални условия, при които продавачът ще доставя на едро
стоки на купувача за реализация на дребно в търговската си мрежа. Констатирано
е, че в договора е посочено, че всяка отделна доставка между страните по време
на действие на договора се счита за самостоятелна сделка, за която наМ.т
приложение условията по договора за покупка на стоки, освен ако не е уговорено
друго писмено. Доставките се извършват единствено въз основа на поръчка
/заявка/ от купувача, надлежно подписана от съответно упълномощено от купувача
лице. Заявката се изпраща по факс или чрез електронна поща и важи до срока на
доставката. В договора, относно приемане на доставките е посочено следното: При
предаване на доставката Фактурите за доставените стоки се издават от Продавача
съобразно установените в рамковия договор правила и в съответствие със Закона
за счетоводството и Закона за ДДС и се изпраща в срок до 5 дни след доставката
в офиса на купувача. Използваният за доставката амбалаж се включва в стоковата
разписка и съответната фактура на продавача. При връщането му купувачът издава
стокова разписка за върнатата, стока. Продавачът, в 5-дневен срок е длъжен да
издаде кредитно известие и да го изпрати на купувача. Срокът за плащане
по фактурите е до 14 календарни дни от получаването на фактурата от купувача.
Установено е, че изисканите с ИПДПОЗЛ /стр.1543-1545/ приемно-предавателни
документи, складови разписки или други документи, удостоверяващи
приемане-предаване на стоките между „Алдо Ритейл“ ЕООД-доставчик и „Алдо
Луксори“ ЕООД-клиент, в хода на насрещната проверката не са представени.
За целите на настоящото ревизионно
производство, органите по приходите са извършили насрещна проверка на „Алдо
Ритейл“ ЕООД, приключила с протокол № П-03000319150117-141-001/17.10.2019 г.
/л. 29-30/. До приключване на насрещната проверка не са представени изисканите
от „Алдо Ритейл“ ЕООД писмени обяснения и доказателства, относно това от кого
са съставени, издадени и получени складовите разписки и фактурите, както и
данни за лицата, участвали в процеса. Не са представени и данни за това къде и
как е извършено търговско договаряне или заявяване на доставките, кои са
лицата, участвали при заявяването и осъществили търговската кореспонденция, как
са получили заявките /по електронен път или чрез факс/. Не са представени
обяснения относно точното място на приемане-предаване на стоките, както и не са
посочени идентификационни данни на лицата участвали в процеса. Не са
представени и доказателства за извършване на приемане-предаване на върнатата
стока от „Алдо Луксори“ ЕООД. С придружителни писма вх.
№П-03000319150117-ПРД-002-И/15.10.2019 г. и
№П-03000319150117ПРД-003-И/15.10.2019 г. /стр.14-28/, в ИС Контрол, са
представени 15 бр. фактури, за предходна доставка, с получател „Алдо Ритейл“
ЕООД и доставчик от „Веселина Трейд” ЕООД с ЕИК ****. С протокол Кд 73 №
1314769/22.10.2019 г. /стр.2174-2179/, е документирано получаване по пощата на
писмени обяснения с Вх. № 47369/21.10.2019 г. и магнитен носител /диск/,
съдържащ записи на копия на фактури за предходни доставки, описани в описите
към фактури № **********/30.12.2016 г. и № **********/30.12.2016 г. Предвид, че
представеният диск е с обем на информация, не позволяващ запис в системата,
органите по приходите са го приложили към протокола, като неразделна част от
него и от РД. Извършен е анализ на събраната информация, въз основа на който е
установено, че с представените писмени обяснения и доказателства от „Алдо
Ритейл“ ЕООД, отново се потвърждават декларираните обстоятелства по приключила
проверка на дружеството в предходно производство, а именно, че стоките се
доставят и заприхождават директно в склада на „Алдо Луксори“ ЕООД. /л.
1558-1561/.
Въз основа на
установената фактическа обстановка, органите, по приходите са направили извод,
че „Алдо Ритейл“ ЕООД не разполага със складови бази, където да съхранява
стоки. Заявяването на стоките се извършва от управителя на магазина на „Алдо
Луксори“ ЕООД, като стоките се доставят директно в магазина, приемат се с
първичен документ и се заприхождават в софтуера на магазина. Стоките са
счетоводно отразени в края на календарен м. 07/2017 г., м. 08/2017 г. и м.
09/2017 г., а не на датата на получаване, в съответствие на складово стопанство
/което не е представено/.
Предвид установеното,
органите по приходите са извели извода, че доставчикът „Алдо Ритейл“ ЕООД не е
спазил законовите разпоредби на чл. 25, ал. 2 и чл. 113 ал.1 и ал. 4 от ЗДДС и
не е издал съответните данъчни документи в законоустановения срок. Констатирали
са, че през периодите, в които фактически са осъществени доставките от „Алдо
Ритейл“ ЕООД, получателят „Алдо Луксори“ ЕООД не е бил регистрирано по ЗДДС
лице. Установено е, че „Алдо Луксори“ ЕООД не е получавало и счетоводно не е
отразило стоки преди 11.07.2016 г., които би могло да продава в магазина през
периодите м.07/2016 г., м.08/2016 г. и м.09/2016 г. т.е., за тези периоди
продажбите в обекта са на стоки, получени с фактури № **********/30.12.2016 г.
и № **********/30.12.2016 г.
Органите по приходите са
констатирали, че към датата на регистрация по ЗДДС - 17.11.2016 г., стоката по
фактурите не е налична и лицето не би могло да извърши облагаеми доставки. От
извършена справка в информационния масив на НАП, са установили, че лицето не е
подало регистрационен опис по образец /приложение № 2 или 3/ до изтичане на
45-дни от датата на регистрация по ЗДДС.
На основание чл. 74, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС,
във връзка с чл. 68, ал. 2, чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 25, ал. 2 и ал.6 от ЗДДС и
чл. 61, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС, в нарушение на чл. 103, ал. 2 от ЗДДС,
органите по приходите не са признали правото на приспадане на данъчен кредит по
ф-ра №**********/30.12.2016 г. с ДО в размер на 423229,65 лв. и ДДС в размер на
84645,93 лв. и по ф-ра № **********/30.12.2016 г. с ДО в размер на 132919,60
лв. и ДДС в размер на 26583,92лв., за закупени стоки преди датата на
регистрация по ЗДДС, за които не е подаден опис в 45-дневен срок и същите не са
налични към датата на регистрация по ЗДДС.
За периода 01.08.2018г.-31.08.2018г. органите
по приходите са установили, че жалбоподателят е декларирал право на приспадане
на пълен данъчен кредит в размер на 1899.45лв. за доставка с изпълнител „Алдо
Ритейл“ ЕООД по ф-ра №**********/01.11.2017г. с предмет „съгласно договор“ на
стойност 8633.85лв. и „възнаграждение“ на стойност 863.38лв. В хода на
предходното ревизионно производство дружеството е представило заверено копие на
процесната фактура с приложена към нея справка-приложение към Договор от 01.06.2016г.
обект „Луксори“ месеци: юни-декември 2016г. /л. 1340-1341/.
Органите по приходите са
установили, че приложената справка-приложение към договор от 01.06.2016 г.
неразделна част от фактура № **********/01.11.2017 г., съдържа следните
реквизити: дата, документ /ф-ра №/ и описание, което включва услуги
/абонаментно обслужване на хладилна техника, ремонт на климатична система,
ремонт на хладилна витрина, подмяна на контролер и трансформатор на топла
витрина, такса охрана, консултантски услуги, наем билборд, почистване стъкла и
материали- осветителни тела, градински чадър, кабели, дискове клавиатура,
мрежови устройства, монитори, компютърна система, прожектори/ и стойност. В
справката-приложение, са посочени фактури, които са издадени от доставчици на
„Алдо Ритейл“ ЕООД, които са извършвали услуги на обект на „Алдо Луксори“ ЕООД
и са с дата на извършване на услугите в периода от 07.06.2016 г. - 13.10.2016
г. т. е., фактурирани са услуги, които са получени преди датата на регистрация
по ЗДДС на „Алдо Луксори“ ЕООД.
Въз основа на
установената фактическа обстановка, органите по приходите са направили извод,
че услугите, посочени в справка-приложение към фактура **********/01.11.2017 г.
не попадат в обхвата на услугите, получени преди регистрация по ЗДДС, т.е. не
са с право на данъчен кредит. Констатирано, е че не е подаден опис на наличните
активи към датата на регистрация по реда на чл. 103, ал. 2 от ЗДДС на активите
и за услугите, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит по
реда на чл. 74 ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, включени във фактура №
**********/01.11.2017 г.
Предвид установеното, на
основание чл. 74, ал. 1, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 61, ал. 1 и ал. 2 от ППЗДДС в нарушение
на чл. 103, ал. 2 от ЗДДС, органите по приходите не са признали правото на
приспадане на данъчен кредит по фактура №**********/01.11.2017 г. за периода
01.08.2018г. - 31.08.2018 г. на стойност 9497,23 лв. и ДДС в размер на 1899,45
лв., за закупени стоки и услуги, преди датата на регистрация по ЗДДС, като за
същите не е подаден опис в 45-дневен срок и не са налице доказателства, че са
налични към датата на регистрация по ЗДДС.
Във връзка с разпределената доказателствена
тежест, по делото беше назначена съдебно-счетоводна експертиза, която беше
оттеглена с молба на жалбоподателя с.д. №11562/24.09.2020г.
Въз основа на изложените факти, съдът прави
следните правни изводи за съответствието на ревизионния акт с
материалноправните разпоредби:
Съгласно чл. 142, ал. 1 АПК, приложим на основание
§2 от ДР на ДОПК, съответствието на установените с ревизионния акт публични
задължения с материалния закон се преценява към момента на установяването им
със закон, тъй като съгласно чл. 60 от Конституцията на Република България
публичните задължения за данъци и такси възникват по силата на закона – в
случая със ЗДДС в редакцията му към момента на ревизирания данъчен период.
1. Относно начисления от
жалбоподателя ДДС в размер на 79250.95 лв. за д.п.м.09.2017 г.
В жалбата не се излагат
конкретни доводи относно незаконосъобразността на РА в тази част, но предвид
искането за отмяна на акта изцяло, съдът дължи произнасяне и по тази част.
В хода на ревизионното
производство органите по приходите правилно установяват, че за ревизирания
период, от дружеството жалбоподател са отчетени продажби на дребно чрез ЕКАФП и
продажби на едро на свързано лице „Съни Ритейл“ ЕООД, на остатъчни количества
нереализирани стоки към датата на закриване на обекта, като са издадени данъчни
документи с №, предмет, стойност и ДДС както следва:
•
Ф-ра
№ **********/11.09.2017 г., с предмет продажба на стоки по опис на стойност
19254,73 лв. и начислен ДДС в размер на 3850.95лв., отразена в СД по ЗДДС за
периода: м.09.2017 г. /стр.1668/.
•
Ф-ра
№ **********/30.09.2017 г., с предмет продажба на стоки по опис на стойност
376623,03 лв. и възнаграждение на стойност 376,97 лв. и начислен ДДС в размер
на 75400,00 лв.. декларирана в СД по ЗДДС за периода м. 09.2017 г. /1669-1672/.
Дружеството не оспорва
факта, че стопанисва декларирания търговски обект от м. 07.2016 г. до 10.07.2017
г., като при прекратяване на дейността си „Алдо Луксори“ ЕООД е предало всички
стоки на „Съни Ритейл“ ЕООД с приемно-предавателен протокол от 10.07.2017 г. Ревизиращите
правилно са приели, че на 10.07.2017г. е извършена облагаема доставка и
съгласно чл. 12 от ЗДДС, е възникнало данъчно събитие по реда на чл. 25, ал, 1
и ал. 2 от ЗДДС, както и изискуемост на данъка съгласно чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС. Безспорно е, че от страна на „Алдо Луксори“ ЕООД са издадени данъчни
документи след регламентирания 5-дневен срок по чл. 113, ал. 4 от ЗДДС, т.е.
след 15.07.2017 г., предвид което дължимият ДДС по чл. 86, ал. 1 от ЗДДС е
начислен в последващ период, а не в периода, в който е станал дължим -
м.07/2017 г. Въз основа на събраните по административната преписка
доказателства, настоящата инстанция счита, че правилно ревизиращите са
установили, че отразените доставки на стоки към „Съни Ритейл“ ЕООД по Ф-ра №
**********/11.09.2017 г. и Ф-ра № **********/30.09.2017 г., включени в дневника
за продажбите за данъчен период м.09/2017 г., са фактически извършени и
данъчното събитие за същите е 10.07.2017 г., когато е преустановена дейността
на дружеството, за което се следват лихви за по-късно начисления ДДС в размер
на 79250,95 лв. за периода от 15.08.2017 г. до 14.10.2017г. Предвид събраните
по административната преписка доказателства, настоящата инстанция счита, че е
безспорно установеното обстоятелството, че дължимият ДДС за ревизирания период
е начислен със закъснение от ЗЛ на датата на подаване на СД за ДДС м. 09/2017
г., вместо в срока по чл. 86, ал. 1, т. 2 и ал.2 от ЗДДС - за данъчния период,
през който данъкът е станал изискуем.
Съгласно чл.12 от ЗДДС
на дата 10.07.2017 г., е извършена облагаема доставка и е възникнало данъчно
събитие по реда на чл.25, ал.1 и ал.2 от ЗДДС и изискуемост на данъка съгласно
чл.25, ал.6, т.1 от ЗДДС, както и задължение за начисляването му. Посочените
по-горе данъчни документи са издадени след регламентирания 5-дневен срок по
чл.113, ал.4 от ЗДДС, т.е. след 15.07.2017 г. и дължимият данък по чл.86, ал.1
от ЗДДС е начислен в последващи периоди, а не в периода, в който е станал
дължим д.п.м. 07.2017 г. След като от страна на дружеството не е издаден
данъчен документ в данъчния период, в които се е осъществило данъчното събитие,
респективно не е начислен данък, то за него възниква задължение за лихви за
невнесени в срок задължения.
Следователно
законосъобразно на жалбоподателя на осн. чл. 175, ал.1 от ДОПК, вр. чл. 86,
ал.1 ,т.2 и ал.2 от ЗДДС и чл. 125, ал. 5 от ЗДДС са начислени лихви в размер
на 1342,97 лв., дължими от 15-то число на месеца, следващ данъчния период, в
който е следвало да се начисли данъка, т.е. от 15.08.2017 г. до 14.10.2017 г. -
датата на подаване на СД по ЗДДС за м. 09.2017 г. - данъчния период, в който е
начислен данъка.
Жалбата в тази част е
неоснователна и следва да се отхвърли.
2. Относно непризнато право на данъчен кредит на „Алдо
Луксори“ ЕООД за стоки и услуги с изпълнител „Алдо Ритейл“ ЕООД за д.п.м. 06.2017,
09.2017г. и 10.2016г.
Въз основа на извършен анализ в хода на
ревизионното производство, на представените фактури №№**********/30.12.2016г.,
**********/30.12.2016г., **********/01.11.2017г., настоящата инстанция счита, че правилно ревизиращите са приели, че
фактурите за покупки на стоки и услуги от „Алдо Ритейл“ ЕООД, не съдържат
задължителните реквизити по чл. 6, ал. 1, т. 4 от ЗСч., във вр. с чл. 4, ал.1 и
ал. 2 от с.з., т.е. в тях липсват данни за предмет, натурално и стойностно
изражение на стопанската операция. Към фактурите са приложени описи, които би
следвало да съдържат предмета на процесните фактури, но видно от приложените
към фактурите описи, в табличен вид са отразени фактури на доставчици на
продавача - „Алдо Ритейл“ ЕООД, издадени в предходни данъчни периоди. Видно от
представените доказателства, в счетоводствата и на ревизираното лице, и на
доставчика му, фактурите са заведени стойностно с цяла сума, без аналитичност
на стоките. Правилен е извода на органите по приходите, че няма как да се
установи вида, количеството, единичната цена и стойност на доставените стоки на
„Алдо Луксори“ ЕООД от доставчиците му и представените фактури с описи и
счетоводни регистри не могат да бъдат кредитирани като достоверни документи,
носители на счетоводна информация за регистрирана за първи път стопанска
операция по смисъла на чл. 4, ал. 1 и ал. 2 от ЗСч. Следователно „Алдо Луксори“
ЕООД не е получавало и счетоводно не е отразило стоки, получени преди
11.07.2016 г., които би могло да продава в магазина през периодите м. 07/2016
г., м. 08/2016 г. и м. 09/2016 г., т.е. за тези периоди продажбите в обекта са
на стоки, получени с фактури №**********/30.12.2016г. и
№**********/30.12.2016г. и при продажбата им не е начислен ДДС. От горното
следва, че към датата на регистрация по ЗДДС -17.11.2016 г., стоката по
фактурите не е налична и лицето не би могло да извърши облагаеми доставки.
Относно
ф-ра №**********/01.11.2017г. видно от приложената справка-приложение към
договор от 01.06.2016 г., предметът на доставка е услуги: абонаментно
обслужване на хладилна техника, ремонт
на климатична система, ремонт на хладилна витрина, подмяна на контролер и
трансформатор на топла витрина, такса охрана, консултантски услуги, наем
билборд, почистване на стъкла и материали-осветителни тела. В справката-приложение
са включени фактури, издадени от доставчици на „Алдо Ритейл“ ЕООД, които са
извършвали услуги на обект на „Алдо Луксори“ ЕООД и са с дата на извършване
през периода от 07.06.2016г.-13.10.2016г., т.е. правилен е извода на органите
по приходите, че са фактурирани услуги, които са получени преди датата на
регистрация по ЗДДС на жалбоподателя – 17.11.2016г.
Нито в хода на ревизионното производство,
нито в хода на съдебното производство жалбоподателят представи доказателства за
мястото
на предаване и приемане на стоките, имената на лицата, получили и приели
заявките и издали складовите разписки и т.н. За „Алдо Ритейл“ ЕООД е безспорно
установено, че не разполага със складови бази и не съхранява стоки. От представените
от жалбоподателя хронологични разпечатки на с/ка 30400 „Стоки“, е видно от
дебита на сметката, че доставката на стоки е започнала от 11.07.2016 г. вкл. и
от „Алдо Ритейл" ЕООД. Стойността на всички стоки от „Алдо Ритейл“ ЕООД,
отразени по дебита на с/ка 30400 „Стоки“ за периода от 31.07.2016г. до
30.11.2016 г., са на обща стойност 562789,35 лв. Видно от извършената насрещна
проверка на „Алдо Ритейл“ ЕООД, приключила с протокол №
П-03000318176244-141-001/12.12.2018 г., приобщен към ревизионното производство,
отписаните стоки за „Алдо Луксори“ ЕООД по кредита на с/ка 304 „Стоки“ са също
в размер на 562789,35 лв. Обстоятелството, че стоките са продадени към
31.10.2016 г. се потвърждава и от събраните в хода на предходно ревизионно
производство доказателства. Видно от представените дневни продажби от
складовата програма на магазина по количества, бройки, отчетна стойност и
продажна стойност, продажбите в магазина „Алдо Луксори“ започват от 05.07.2016
г. и приключват на 12.10.2016 г., а дружеството е регистрирано по ЗДДС едва на
17.11.2016 г.
Следва да се отбележи също така, че фактурата
според разбиранията на СЕС, за да бъде призната като данъчен документ следва да
съдържа информацията, необходима за определяне на сделката и ставката на
данъка. Информацията за определяне на сделката обхваща наименование на
доставените стоки и/или вид на услугата, количество, мярка. Необходимото
съдържание на фактурата е задължително и изчерпателно уредено в чл. 226, т. 6
от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, който предвижда като задължителен реквизит
на фактурата вписването на количеството и естеството на доставените
стоки/услуги или степента и естеството на предоставените услуги. Нормата на
чл.178 от Директивата изрично сочи, че притежаването на фактура, съставена в
съответствие с чл. 220 - 236, е условие за упражняване на правото на
приспадане. Това изрично е подчертано и от СЕС в решението по дело С-271/2012.
Видно от спорните фактури, в тях липсват данни за индивидуализиране на
фактурираните стоки и услуги - вид на стоката/услугата, мярка, количество,
единична цена, поради което фактурите са непълни. Разпоредбите на Шеста
директива допускат национална правна уредба, по силата на която правото на
приспадане на данъчен кредит може да се откаже на данъчно задължените лица, когато
фактурата е непълна /в същия смисъл решение № 2320/01.03.2016 г. на ВАС по адм.
д. № 6308/2014 г.; решение № 2531/08.03.2016 г. на ВАС по адм. д. № 7305/2015
г.; решение № 15610/19.12.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12461/2017 г./.
Неопределяемостта на стоките/услугите препятства преценката дали са налице
насрещни престации, т.е. дали уговореното възнаграждение съответства на
равностойността на получената стока/услуга. Липсата на каквото и да е указание
във фактурите за обхвата и естеството на предоставените стоки/услуги обосновава
извода за наличие на допълнително основание, за да се откаже право на
приспадане на данъчен кредит съобразно задължителното тълкуване, дадено в т. 4
от Тълкувателно решение № 5/2004 г. на ВАС.
Видно от горното неоснователни се явяват
направените с жалбата възражения относно наличието на реални доставки на стоки
и услуги по фактурите, издадени от „Алдо Ритейл“ ЕООД и заприходени в складовия
софтуер на жалбоподателя. Представения диск с документи сам по себе си не може
да докаже твърденията на жалбоподателя, а проявената от последния пасивност,
изразяваща се в отказ от назначената и поискана от него ССчЕ, разколебават
доказателствената стойност на документите, представени за първи път в съдебно
заседание. Единствено жалбоподателят носи тежестта да докаже твърдените от него
положителни факти за реалността на извършените доставки на стоки и услуги, като
същият следва да проведе пълно доказване на своето оспорване, като създаде
сигурно убеждение у съда в съществуването на фактите и връзките между фактите,
което в случая не се осъществи.
Недоказано остана и другото възражение,
релевирано в жалбата, че липсата
на представен регистрационен опис по образец, /приложение № 2 или № 3/ до
изтичане на 45-дни от датата на регистрация по ЗДДС, е формално изискване,
което не предпоставя правото на отказ за признаване на правото на данъчен
кредит.
В случая за приложението на чл. 74, чл. 75 и
чл. 103, ал. 2 от ЗДДС, касаещи право на приспадане на данъчен кредит за
налични активи и получени услуги преди датата на регистрация и възникване и
упражняване правото на приспадане на данъчен кредит за налични активи и
получени услуги преди регистрацията, трябва да се има предвид редакцията им
действала към 17.11.2016 г. – датата на регистрация по ЗДДС на жалбоподателя,
тъй като именно към този момент той претендира, че за него е възникнало право
на упражняване на данъчен кредит за наличните и получени стоки преди
регистрацията му по ЗДДС.
Дружеството не оспорва факта, че не е
представило регистрационен опис в срока по чл. 74, ал. 2, т. 3 от ЗДДС във
връзка с чл. 103, ал. 2 от ЗДДС в
действащата към 11.08.2016 г. редакция - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от
1.01.2013 г. Основният правен въпрос е дали би могло да се упражни право на
приспадане на данъчен кредит за процесните периоди без представяне на
регистрационен опис на наличните към датата на регистрацията по ЗДДС – 17.11.2016
г. активи в срока по чл. 74, ал. 2, т. 3
от ЗДДС във връзка с чл. 103, ал. 2 от ЗДДС в редакцията от ДВ, бр. 94 от
2012г., в сила от 1.01.2013 г.
Жалбоподателят се позовава на Тълкувателно
решение № 5/14.07.2004 на ВАС. Твърди, че формалното изискване по отношение на
реквизитите във фактурите би било в противоречие с принципите на неутралитет и
пропорционалност. Сочи, че неподаването на регистрационен опис на наличните
активи не променя по никакъв начин обстоятелството, че дружеството използва
префактурираните услуги, материали, консумативи и други за целите на
извършването на последващи бъдещи облагаеми доставки, предвид което счита, че неподаването на
регистрационен опис следва да се приеме за формално изискване. В този смисъл се
позовава на решение на СЕС от 12.07.2012 г. по дело С-284/11.
Съгласно чл. 75, ал. 3 от ЗДДС в приложимата редакция,
правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 74 от ЗДДС не възниква и не може
да се упражни от регистрираното лице, ако регистрационният опис е подаден след
45-ия ден от датата на регистрация. По аргумент на по-силното основание,
правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 74 от ЗДДС не възниква и не може
да се упражни от регистрирането лице, ако регистрационния опис не е подаден и
след изтичане на срока по чл. 74, ал. 2,
т. 3 от ЗДДС в същата редакция, т.е. изобщо не е подаден.
Същото изискване съществува и в разпоредбата
на чл. 103, ал. 2 от ЗДДС в редакция ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013
г., според която: „Към датата на регистрация лицето изготвя регистрационен опис
по образец за активите по смисъла на Закона за счетоводството и за услугите, за
които лицето има право на приспадане на данъчен кредит по чл. 74 или 76, и го
подава не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.“.
Изискването за представяне на регистрационен
опис има материално-правен характер, а срокът е преклузивен - изтичането му,
без да е подаден регистрационен опис, препятства възникването на право на
приспадане на данъчен кредит за наличните активи. Съставянето на регистрационен
опис на наличните активи по чл. 74, ал. 2, т. 3 от ЗДДС във връзка с чл. 103,
ал. 2 от ЗДДС и подаването му в предвидения в цитираната разпоредба срок, е
елемент от фактическия състав, пораждащ правото на възникване и на упражняване
на данъчен кредит. Това следва както от граматическото тълкуване на чл. 74, ал.
2 от ЗДДС, така и от систематичното му тълкуване с разпоредбите на чл. 75, ал. 2
и 3 от с.з. В чл. 74, ал. 2 от ЗДДС са изброени предпоставките за възникване на
правото на приспадане на данъчен кредит за наличните активи (включително
съставянето и представянето на регистрационен опис). Упражняването на това
право се извършва чрез отразяване на наличните активи и данъка по
регистрационния опис в дневника за покупките за съответния данъчен период.
Според чл. 75, ал. 3 от ЗДДС правото на приспадане „не възниква и не може да се
упражни“, ако регистрационният опис е подаден след съответния срок или изобщо
не е подаден. Определяща е първата последица от пропускането на срока - заради
незавършения фактически състав правото не е породено. Отразяването на
фактурите, по които ревизираното лице претендира данъчен кредит в дневника за
покупки не замества представянето на регистрационен опис. Самият регистрационен
опис се изготвя по образец съгласно чл. 61 ал. 1 от ППЗДДС във връзка с чл. 74,
ал. 2, т. 3 от ЗДДС в приложимата
редакция. Следователно, описите към фактурите, издадени от „Алдо Ритейл“
ЕООД, включително описите към процесните фактури не могат да заместят
регистрационния опис по образец – приложение № 2 към чл. 61 ал. 1 от ППЗДДС в
редакцията от ДВ, бр. 20 от 2013 г., в
сила от 28.02.2013г., според чиято разпоредба: „Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 74 от закона
възниква само за налични активи към датата на регистрацията или получени услуги
преди датата на регистрация, описани в регистрационен опис по образец -
приложение № 2, който е подаден не по-късно от 45 дни от датата на
регистрация.“.
Съгласно мотивите на Решението на СЕС по дело
С-284/11, установеният в Директива 2006/112/ЕО режим на приспадане цели да
облекчи изцяло предприемача от тежестта на ДДС, който е дължим или платен във
връзка с всички негови икономически дейности. Общата система на ДДС цели да
гарантира пълен неутралитет на данъчната тежест върху всички икономически
дейности, независимо от техните цели или резултати, при условие че съответните
дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС. Правото на приспадане е неразделна част от действащия
механизъм на облагане с ДДС и по принцип не може да се ограничава. Приеманите
от държавите членки мерки по чл. 273 от Директивата, за да осигурят правилното
събиране на данъка и да предотвратяват измамите, не трябва да надхвърлят
необходимото за постигането на такива цели и не трябва да поставят под въпрос
неутралитета на ДДС. Понятието за данъчно задължено лице по чл. 9 от Директива
2006/112 (вж. чл. 3, ал. 1 от ЗДДС)
няма за белег да е изпълнено задължението за идентификация по чл. 214 от
Директивата (респ. за регистрация по чл. 94 и сл. от ЗДДС). Идентификацията не
е елемент от механизма за облагане с ДДС независимо от значението му за доброто
функциониране на системата на ДДС (вж. т. т. 30 и 31 от решението на СЕС по
дело С-324/11; т. т. 60 до 63 от С-284/11 и т. т. 50, 51, 53 и 54 от С-385/09
). Липсата на регистрация по ЗДДС не може да изключи правото на приспадане,
когато са осъществени условията по същество за възникването му (вж. т. 63 от
решението по дело С-284/11 и т. 51 от решението по дело С-385/09). Допустимо
обаче, е въвеждането от държавите членки на срок за регистрация и на условия и
ред за упражняване на правото на приспадане, с оглед принципа на правна
сигурност, като сроковете следва да са разумни (пак решението по дело С-385/09,
т. т. 52-54).
Съгласно чл. 180 и чл. 182 от Директива
2006/112/ЕО на Съвета, на данъчнозадълженото лице може да се разреши да извърши
приспадане, въпреки че не е упражнило правото си по време на данъчния период,
през който това право е възникнало, при спазване на определени условия и ред,
посочени в националната правна уредба.
Към тези условия се отнася въведеното с чл.
74, ал. 2, т. 3 от ЗДДС изискване за изготвяне на регистрационен опис на
наличните активи към датата на регистрация и за представянето му в 45-дневен
срок от датата на регистрацията. Срокът е преклузивен, но е част от
материално-правните изисквания в този специфичен случай на възникване на право
на данъчен кредит и пропускането му преклудира правото на приспадане - чл. 75,
ал. 3 от ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 103, ал. 2 от ЗДДС (отм.). Допълнителното
условие на закона цели да мобилизира данъчно-задълженото лице чрез
регистрационния опис да съобщи
съществуването на определени активи към релевантния за преценката на правото на
приспадане по чл. 74 ал. 1 от ЗДДС
момент - този на регистрацията за целите на закона. Задължение за изготвяне на
регистрационен опис на наличните активи към датата на регистрацията и за
представянето му в срок по чл. 74, ал. 2,
т. 3 от ЗДДС от датата на регистрацията и квалифицирането на неизпълнението на
това задължение, като изключващ правото на приспадане по чл. 74 от ЗДДС
юридически факт, с разпоредбите на чл. 75, ал. 3 от ЗДДС и на чл. 103, ал. 2 от ЗДДС, не надхвърля необходимото за целите
на чл. 273 от Директивата и не поставя под въпрос неутралитета на ДДС. Още
повече, че в случая, предвид наличието на складов софтуер и обстоятелството че
„Алдо Луксори“ ЕООД и „Алдо Ритейл“ ЕООД са свързани лица, не са налице причини
за непредставянето на регистрационния опис даже и след изтичане на 45-дневния
срок.
В изложения смисъл е трайната съдебна
практика на ВАС: решение № 5227 от 23.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 10823/2017
г., VIII о., докладчик съдията В. П.; решение № 7251 от 17.06.2015г. на ВАС по
адм. д. № 11800/2014 г., I о., докладчик съдията Б. Ц.; решение № 14417 от 30.11.2009 г. на ВАС
по адм. д. № 8112/2009 г., I о., докладчик съдията М. М.; решение № 14731 от
2.12.2010 г. на ВАС по адм. д. № 7432/2010 г., I о., докладчик съдията Р М.;
решение № 5938 от 29.04.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13964/2010 г., I о.,
докладчик председателят Ф. Н.; решение № 17289 от 19.12.2013г. на ВАС по адм.
д. № 6570/2013 г., I о., докладчик съдията Б. Ц.; решение № 4088 от 21.03.2012 г. на ВАС
по адм. д. № 10284/2011 г., VIII о., докладчик съдията М. Р.; решение № 6499 от
17.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 14524/2017 г., I о., докладчик председателят Ф.
Н.; решение № 9643 от 9.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10526/2013 г., I о.,
докладчик председателят Ф. Н.; решение № 15 от 17.03.2009 г. на АдмС - София по
адм. д. № 6759/2008 г., I о., 19-ти с-в, докладчик председателят Р Л.; решение
№ 3998 от 21.03.2013г. на ВАС по адм. д. № 9286/2012 г., I о., докладчик
съдията М. Д ; решение № 3404 от 11.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9816/2013
г., I о., докладчик съдията Б. Ц.;
решение № 9510 от 17.08.2016 г. на ВАС по адм. д. № 6801/2015 г., II о.,
докладчик председателят З. Т.; решение № 4054 от 22.03.2011 г. на ВАС по адм.
д. № 9818/2010 г., I о., докладчик председателят М. Ч.; решение № 14148 от
2.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 865/2011 г., VIII о., докладчик председателят М.
М.; решение № 14994 от 16.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8723/2011 г., VIII о.,
докладчик съдията Е. К.; решение № 5979 от 7.05.2014 г. на ВАС по адм. д. №
12451/2013 г., I о., докладчик съдията Б. Ц.).
В случая констатациите на органите по
приходите са обосновани със събраните в хода на ревизионното производство
доказателства, а направените въз основа на тях правни изводи са съответни на
материалния закон. С оглед на гореизложеното, съдът наМ., че РА и в тази част е
законосъобразен, а жалбата е неоснователна и следва да се отхвърли.
В обобщение, съдът наМ. за неоснователна
жалбата на „Алдо Луксори“ ЕООД, представлявано от управителя Д.С.А. срещу
ревизионен акт № Р-03000319002980-091-001/30.12.2019г. на органи по приходите
при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 52/27.03.2020г. на Директора на
дирекция „ОДОП“ - Варна в частта, с която са установени допълнителни задължения
по ЗДДС в размер на 113129.30 лв. главница и дължима лихва в размер на 27207.49
лева за данъчни периоди м. 06, 07 и 09.2017г., м. 08.2018г.
При този изход на спора, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на
ответната страна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, което да кореспондира
с размера по чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за минималните адвокатски
възнаграждения, в редакцията (бр. 68 от 2020 г.), според която за процесуално
представителство, защита и съдействие по административни дела с определен
материален интерес възнаграждението при обжалван материален интерес 140 336.79лв.,
дължимото юрисконсултско възнаграждение е в размер на 3530 лв. + 1 % за горницата
над 100 000,00 лв., или 3 933,37 лв. (три хиляди деветстотин тридесет и
три лева и 37 ст.).
Водим от горното, Варненският
административен съд, ХХІ-ви състав
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Алдо Луксори“ ЕООД, ЕИК *****, седалище и адрес на управление
– *****, представлявано от управителя Д.С.А., против Ревизионен акт №
Р-03000319002980-091-001/30.12.2019г. на органи по приходите при ТД на
НАП-Варна, потвърден с Решение № 52/27.03.2020г. на Директора на дирекция
„ОДОП“ - Варна в частта, с която са установени допълнителни задължения по ЗДДС
в размер на 113129.30 лв. главница и дължима лихва в размер на 27207.49 лева за
данъчни периоди м. 06, 07 и 09.2017г., м. 08.2018г.
ОСЪЖДА „Алдо Луксори“ ЕООД, ЕИК *****, седалище и адрес на управление – *****,
представлявано от управителя Д.С.А. да
заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна“ практика - Варна,
юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 933,37 лв. (три хиляди деветстотин
тридесет и три лева и 37 ст.).
Решението подлежи на
касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ в 14-дневен срок
от съобщаването му на страните.
Административен
съдия: