Р Е Ш Е Н И
Е
№ 286
гр. Велико Търново, 20.11.2020г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Великотърновският административен съд, Х-ти състав, в публично
заседание на тридесети септември
две хиляди и двадесета година в състав:
Съдия: Ивелина Янева
при секретаря
Д. С., като разгледа
докладваното
от съдията И. Янева адм.дело N 818 по описа на
Административен съд Велико Търново за 2017год., за да
се произнесе, взе предвид:
Производството е по чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на Г.Й.М. от с.Беляковец против
Ревизионен акт № Р-04000416008349-091-001 / 27.06.2017г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 252 /
18.09.2017г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Велико Търново, с който за
данъчен период м.11.2014г. е начислен ДДС върху наличните активи в размер на
979 727,22лв. и за невнесените в срок задължения за данъци са начислени
лихви. В жалбата се твърди, че ревизионния акт е постановен в
нарушение на процесуалния и материалния закони. Доводите на страната са за липсата на
предпоставките по чл.111, ал.1 от ЗДДС за начисляване на ДДС, тъй като не е
ползван данъчен кредит за всички налични към датата на дерегистрацията
активи. В пледоария по същество и писмени бележки за развити подробни мотиви за
нищожност на ревизионния акт. Моли се за
обявяване нищожността на ревизионния акт, а в условията на евентуалност за
отмяната му и присъждане на сторените по делото разноски.
Ответната страна, Директора на Дирекция
„ОДОП” Велико Търново, чрез процесуалния
си представител, изразява становище за неоснователност на жалбата и
отхвърлянето й като такава. Претендира присъждане на ***ско възнаграждение.
Встъпилият
в производството представител на Великотърновска окръжна прокуратура дава
заключение за неоснователност на жалбата и моли за отхвърлянето й.
Предмет
на настоящото съдебно производство e Ревизионен акт № Р-04000416008349-091-001 /
27.06.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико
Търново, потвърден с Решение № 252 / 18.09.2017г. на Директора на Дирекция
„ОДОП“ – Велико Търново, с който за данъчен период м.11.2014г. е начислен ДДС
върху наличните активи в размер на 979 727,22лв. и за невнесените в срок
задължения за данъци са начислени лихви.
След като разгледа оплакванията,
изложени в жалбата, доказателствата по делото, становищата на страните и в рамките на задължителната
проверка по чл.160 от ДОПК, административния съд приема за
установено от фактическа страна следното:
Г. Й.М. е физическо лице с регистрация като едноличен търговец с фирма „К. – Г.
М.“ от 1994г., извършващ дейност производство на непреработена земеделска
продукция и търговия на дребно в неспециализирани магазини. Търговеца е
регистриран по ЗДДС от 08.11.1995г. и дерегистриран
от 17.11.2014г. Дерегистрацията е по инициатива на
орган по приходите с Акт за дерегистрация №
040991400009901 / 14.11.2014г., обжалван и потвърден с Решение № 12811 /
30.11.2015г. на Върховен административен съд.
Във връзка с дерегистрацията е установено, че в подадените СД-я, ДПр и ДП за последния данъчен период липсва начислен ДДС
върху наличните активи. От търговеца са изискани справки за наличните активи и
счетоводни справки.
Установени са
следните налични активи:
Земя с балансова
стойност 5 640лв. и сграда с балансова стойност 2 188,59лв., за които
не е ползван данъчен кредит при закупуването им.
Производствени
машини и оборудване – общо по сметка 204 са заведени такива на стойност
6 793 477лв., начислените и признати амортизации са в размер на
5 326 434,58лв. и остатъчната стойност на активите е в размер на
1 467 012,42лв. Декларираната от лицето остатъчна стойност на
активите по сметка 204 в представен в хода на ревизията опис е в размер на
1 440 524,67лв., като стойността на активите е намалена и начислена
амортизация за м.11.2014г. в размер на 26 487,75лв.
Транспортни
средства – общо по сметка 205 са заведени такива на стойност 734 382лв.,
начислените и признати амортизации са в размер на 531 435,34лв. и
остатъчната стойност на активите е в размер на 202 946,66лв. Декларираната
от лицето остатъчна стойност на активите по сметка 205 в представен в хода на
ревизията опис е в размер на 199 004,18лв., като стойността на активите е
намалена и начислена амортизация за м.11.2014г. в размер на 3 704,21лв. и
неотразен наличен лек автомобил с рег. № *** с остатъчна стойност 464,93лв.
Стопански
инвентар и програмни продукти – изцяло амортизирани, поради което и липса на
налични към датата на дерегистрацията.
По счетоводни
данни налични материали, стоки и продукция както следва:
По сметка 3024
„Горивни материали“ – към 17.11.2014г. налични на стойност 34 633,17лв.
По сметка 613
„Разходи за придобиване“ салдо в размер на 74 563,04лв., за които липсват
данни за упражнено право на приспадане на данъчен кредит.
По сметка 304
„Стоки“ салдо в размер на 10 566,68лв., при декларирано 9 648,36лв.
По сметка 6114
„Разходи селскостопанска продукция“ налични към 17.11.2014г. на стойност
4 939 138,17лв., от които за вложени в производството стоки и услуги
на стойност 2 846 027,71лв. е ползван данъчен кредит.
По сметка 3032
„Селскостопанска продукция“ е заведена налична към 17.11.2014г.
селскостопанска продукция на стойност
823 589,13лв., за производството на която са вложени стоки и услуги, за
които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит върху данъчна основа
455 161,01лв.
На основание чл.111, ал.1 от ЗДДС с ревизионния акт е начислен ДДС в размер на 979 727,22лв.
В хода на
настоящото производство от страните са представени нови писмени доказателства – копия от фактури,
копия от подадени СД-ии и ДП, протоколи за
претърсване и изземване, удостоверения за електронен подпис.
От процесуалния
представител на ответника е оспорена Заповед № 8145 / 29.11.2016г. за
разрешаване на отпуск на държавен служител, която е представена в копие по
административната преписка, като е изискано представянето на оригинал на
документа. От ответника е представена разпечатка от електронна система за
изведени заповеди за отпуск, но не и оригинал на заповедта, която в
представеното копие по делото е без подпис на издалото я лице. С оглед
непредставянето на Заповед № 8145 / 29.11.2016г. в оригинал на основание чл.183
от ГПК същата е изключена от доказателствения материал по делото с протоколно
определение от 28.11.2018г.
От процесуалния
представител на ответника са оспорени всички електронни документи, част от
административната преписка с твърдения, че те не са надлежно подписани. За
удостоверяване на валидността на положените електронни подписи са представени
разнообразни писмени доказателства. Приети са и заключения по съдебно –
компютърни – технически експертизи – единична, допълнителна и тройна. Настоящият
състав кредитира заключението на тройната съдебно-техническа експертиза, като
обективно, компетентно и безпристрастно дадено.
По делото са приети и основно и допълнително
заключение по съдебно-счетоводна експертиза и заключение на тройна
съдебно-счетоводна експертиза, потвърждаващо изводите на единичната, които
съдът кредитира като обективни, компетентни и безпристрастни.
Въз
основа на така установената фактическа обстановка, съдът прави следните правни
изводи:
След извършване на служебна проверка и във връзка с наведените от жалбоподателя съображения, съдът установи, че обжалвания акт е издаден от некомпетентен орган.
Ревизионното производство
за установяване на задълженията на Г.Й.М. като едноличен търговец за
приложението на ЗДДС през м.11.2014г. започва с издаването на Заповед за
възлагане на ревизия №
Р-04000414003663-020-01 / 23.12.2014г., издадена от Ц.М.П.. Ревизионното
производство е удължавано, спирано и възобновявано като е издаден ревизионен
акт № Р-04000414003663-091-001 / 13.07.2016г. от Ц.М.П.
на длъжност Началник сектор,възложил ревизията и Н.Ч. Т. на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията. Този ревизионен акт е
обжалван пред Директора на Дирекция „ОДОП“ Велико Търново и с Решение № 350 /
23.11.2016г. ревизионния акт в частта за данъчен период м.11.2014г. е отменен и
преписката е върната за нова ревизия. В изпълнение на указанията на решаващия
орган е издадена от И.К. А., в качеството си на заместник на Ц.М.П. началник
сектор при ТД на НАП Велико Търново Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000416008349-020-001 / 29.11.2016г. В
заповедта са определени както ревизирания период /от01.11.2014г. до
17.11.2014г./, така и органите по приходите, които следва да я извършат - Х.Д.Т.
- старши инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Р.А.К. - главен
инспектор по приходите, също и периода на ревизията – три месеца след
връчването на ЗВР. След приключване на
удължения срок на ревизионното производство е издаден ревизионен акт №
Р-04000416008349-091-001 / 27.06.2017г. от Ц.М.П. на длъжност началник
сектор, възложил ревизията и Х.Д.Т. на длъжност старши инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, който е оспорен пред съда. Всички цитирани документи
/ ЗВР и РА/ са съставени като електронни документи и са подписани с валидни към
момента на полагане на подписите електронни документи.
Видно от описаната фактология по възлагане на ревизионното производство, към
момента на възобновяване на висящността на
ревизионното производство разпоредена от ответника, е
налице определяне на период, предмет на повторна проверка, период на
приключване на ревизионно производство, ръководител на ревизия и ревизиращ
орган със Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000416008349-020-001 / 29.11.2016г. Тази заповед за възлагане на
ревизия дава съществените характеристики на обхвата на възстановената висящност /в случая липсва идентичност на ревизираните
периоди и времето за приключване на ревизионното производство/, поради което и
дава началото на процесуалните действия, които следва да се извършат за
преодоляване на извършените при първоначалната ревизия процесуални нарушения /
след като само те могат да послужат като основание за връщане за нова ревизия/.
В конкретния случай тази заповед е издадена от некомпетентен орган - И.К.
А., в качеството си на заместник на Ц.М.П. началник сектор при ТД на НАП Велико
Търново. Видно от Заповед на Директора на ТД на НАП Велико Търново, като орган,
възлагащ ревизията е определена Ц.М.П., а при нейно отсъствие - И.К. А..
Следователно ответникът следва да представи доказателства за наличието на
сложния фактически състав за компетентност на лицето, възложило ревизионното
производство. В административната преписка за установяване факта на заместване
е представено копие от неподписана Заповед № 8145 / 29.11.2016г., която бе
изключена от доказателствения материал поради непредставяне на заверен препис
или оригинал от ответника. Следователно по делото не са представени
доказателства за наличието на заместване на държавния служител Ц.П. от И.А.,
поради което и издадената от последната заповед за възлагане на ревизия,
сложила началото на повторното ревизионно производство, е нищожна като издадена
от орган без надлежно определяне.
Следователно липсва
надлежно определен ръководител на ревизията и ревизор, липсва надлежно
определен ревизиран период и период на извършване на процесуални действия по
събиране на доказателства.
След като липсва надлежно
определен ръководител на ревизията, то ревизионния акт е издаден от некомпетентен
орган – Х.Т.. В хипотеза на издаване на административен акт от два органа,
липсата на надлежно определен един от тях води до липса на надлежно издаден акт
поради неизпълнение на изискванията на закона.
Към настоящия момент е
формирана безпротиворечива практика на ВАС по въпроса
за валидността на ревизионния акт при издаване на ЗВР в условията на заместване
без надлежно представена заповед за заместване. Приема се, че не са доказани
условията за заместване при липсата на представена заповед за заместване,
поради което и заповедта за възлагане на ревизия е издадена от некомпетентен
орган по приходите по заместване, съответно ревизионният акт е подписан от
орган по възлагане на ревизия и ръководител на ревизия, които не разполагат с
материална компетентност по чл.119,
ал.2 ДОПК и е нищожен – Решение № 14234 / 24.10.2019г. на ВАС.
Второто основание за нищожност
отново е некомпетентност на органите, издали ревизионния акт, но въз основа на
липсата на квалифициран електронен подпис върху електронните документи, дали началото на ревизионното производство - Заповед за възлагане на ревизия № Р-04000414003663-020-01 / 23.12.2014г. и Заповед
за възлагане на ревизия № Р-04000416008349-020-001
/ 29.11.2016г. Видно от представените Удостоверения за електронни подписи,
разпечатки от Публичен регистър на електронните подписи и заключението на ***по
тройната съдебно компютърна-техническа експертиза, електронните подписи на органите
по приходите са професионални, а не квалифицирани. И този факт е определен от
доставчика на електронни услуги и е публикуван от него в публичния регистър.
Съгласно Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги в
редакцията му до 24.10.2017г. електронен подпис е всяка информация в
електронна форма, добавена или логически свързана с електронното изявление, за
установяване на неговото авторство. Видовете електронни подписи също са
посочени в закона – усъвършенстван и квалифициран електронен подпис, като
последния е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискванията на
чл.16 от закона. Изрично ал.4, изречение първо на чл.13 от ЗЕПЕУУ предвижда
значението на квалифицирания електронен подпис – той има значението на саморъчен
подпис, докато електронния подпис и усъвършенствания електронен подпис имат
значение на саморъчен подпис само при съгласие на страните. Следователно
обвързващо получателя и трети страни е наличието на положен квалифициран
електронен подпис.
Изискванията на чл.16 от ЗЕПЕУУ са той да е придружен от
издадено от доставчик на удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран
електронен подпис, отговарящо на изискванията на чл.24 и удостоверяващо
връзката между автора и публичния ключ за проверка на подписа и да е създаден
посредством устройство за сигурно създаване на подписа.
В конкретния случай не е изпълнено първото условие на
чл.16, ал.1 от ЗЕДЕУУ – да е налице издадено от доставчик на удостоверителни
услуги удостоверение за квалифициран
електронен подпис – издаденото удостоверение е за професионален електронен подпис, поради което и електронните
подписи на органите по приходите не отговарят на законовите изисквания за
квалифициран електронен подпис. След като положените от органите по приходите
електронни подписи не са квалифицирани, то по отношение на тях не е налице
законовата фикция за саморъчен подпис и оспорените от жалбоподателя електронни
документи са без подпис. Следователно липсва надлежно образувано ревизионно
производство, включително надлежно определен ръководител на ревизията,
ревизиран период, ревизор и период на приключване на производството.
Неподписаната Заповед за възлагане на ревизия води до недопустимост на цялото
ревизионно производство и нищожност на издадените ревизионен доклад и
ревизионен акт.
Предвид установената нищожност на
ревизионния акт спорът не следва да бъде разглеждан по същество.
С оглед изхода
на спора основателно се явява искането на ответника за присъждане на
разноски съобразно представен списък с разноските.
Водим от горното, съдът
Р Е Ш И:
ОБЯВЯВА НИЩОЖНОСТТА на Ревизионен акт № Р-04000416008349-091-001 /
27.06.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново.
ОСЪЖДА Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика” – Велико Търново при ЦУ на НАП да заплати на Г.Й.М. от с.Беляковец сума в размер на 4 372,72лв. ( четири хиляди триста седемдесет и два
лева и седемдесет и две стотинки).
РЕШЕНИЕТО подлежи на
касационно обжалване пред Върховния административен съд, в 14 – дневен срок от
получаването му.
Съдия: