Решение по дело №1087/2023 на Административен съд - Пловдив

Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.

Оспорва се Ревизионен акт № Р-16001622002923-091-001/30.12.2022 г. потвърден с решение № 116/31.03.2023г. на директора на дирекция „ОДОП“ гр.Пловдив, с който по отношение на „ТРИЕРА“ ООД не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 21 581,22 лв. за данъчни периоди м.04.2019 г., м.02.2020 г. и м.04.2020 г. и са начислени прилежащи лихви в размер на 7 031,24 лв.

Жалбоподателят „ТРИЕРА“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр.Пловдив, ул.“Бяло море“ № 2, представлявано от управителя Ч.И.П., чрез адвокат А.Д., моли за се отмени изцяло ревизионния акт,като неправилен и незаконосъобразен. Твърди, че доставки са налице, като се позовава на наличието на съпътстващи към фактурите документи – приемо-предавателни протоколи, платежни нареждания, извадки от банкови сметки, както и на последващите продажби на стоките, по които получател е публично предприятие. Оспорва да е налице задължение да проверява дали доставчиците му са изрядни платци и дали разполагат с всички необходими документи относно доставките. Твърди, че изводите на приходната администрация са в противоречие с Шеста директива на Съвета от 17 май 1977 г. и с Директива 2006/112/ЕО, както и с практиката на СЕС. Представя гласни и писмени доказателствени средства. Претендира разноски.

Ответникът Директор на дирекция „ОДОП“, чрез процесуален представител юрисконсулт Б., оспорва жалбата и моли да се остави без уважение. Твърди, че изводите на приходната администрация са правилни и обосновани и правилно не е признато правото на данъчен кредит поради липсата на реални доставки. Представя писмени доказателствени средства. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Съдът,като разгледа становищата и възраженията на двете страни и след преценка на събраните по делото доказателства и приложената административна преписка,намери за установено следното:

За допустимостта :

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящият в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил изцяло. Така постановения от Директора на Дирекция “ОДОП“-Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това процесуален срок налагат извод за нейната ДОПУСТИМОСТ.

По същество:

Ревизията е възложена със Заповед № Р-16001622002923-020-001 / 10.06.2022г., изменена със ЗВР № Р-16001622002923-020-002 / 12.08.2022г., ЗВР № Р-16001622002923-020-003 / 15.08.2022г., ЗВР № Р-16001622002923-020-004 / 20.09.2022г., ЗВР № Р-16001622002923-020-005/18.10.2022г.

Предмет на ревизионното производството е установяване на задълженията по ЗДДС на „ТРИЕРА“ ООД за данъчни периоди 01.04.2019 г. - 30.04.2019 г., 01.02.2020 г. - 29.02.2020 г. и 01.04.2020 г. - 30.04.2020 г.

В хода на производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад № Р-16001622002923-092-001/02.12.2022г.

Постъпило е възражение срещу РД, след което, на основание чл. 119, ал. 3, т. 1 от ДОПК е издаден и оспореният РА.

Резултатът е обжалван, като с Решение № 116 от 31.03.2023г. Директорът на Дирекция „ОДОП” гр. Пловдив при ЦУ на НАП е потвърдил изцяло РА.

С оглед компетентността на органите на приходна администрация по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК е представена Заповед № РД-09-1979/30.09.2021г. на Директора на ТД на НАП гр.Пловдив с Приложения № 1 и № 2 към нея, както и заповед № РД-09-789 от 13.05.2022г. за изменение за предходната заповед, ведно с приложение № 1, заповед № РД-09-1306/10.08.2022г. за изменение на заповед № РД-09-2514/29.11.2021г., заповед № РД-09-1319 от 11.08.2022г. и решение № Р-16001622002923-098-001/12.08.2022г. на началник сектор при ТД на НАП за изземване разглеждането на ревизията поради прекратено служебно правоотношение на ръководителя на екипа. Представени са и заповед за разрешен отпуск № 9252/14.09.2022г. и заповед № А-9252/14.09.2022г. за заместване.

На електронен носител са представени доказателства за валидността на електронните подписи, с които са подписани РА и РД.

Видно от така представените доказателства е, че не са налице процесуални нарушения. Заповедта за възлагане на ревизия ясно и точно определя срокът за извършване на ревизията, в нея надлежно е отбелязана и датата на връчването. Спазен е и срокът по чл.117,ал.4 от ДОПК за връчване на ревизионния доклад.

Следва да се отбележи и, че оспореният административен акт е постановен от надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен орган. Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма.

Спазен е и срокът по чл.109 от ДОПК. Според разпоредбата на чл. 109, ал. 1 от ДОПК не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Установеният срок е преклузивен. С неговото изтичане се преклудира възможността за органа по приходите да упражни инициатива и съответно да сложи в ход производство по чл. 110, ал. 2 от ДОПК.

Съответно, според правилото на чл. 112, ал.1 от ДОПК - Ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията.

Видно от развитието във времето на процесните правоотношения е, че петгодишния преклузивен срок по чл. 109 от ДОПК, в който съответно компетентния административен орган, може да упражни правомощието си и да образува производство за установяване на процесните задълженията по ЗДДС за първата от разглеждания период година 2019г. е с краен момент - 31.12.2024г. Ревизионно производство е образувано и приключило преди изтичане на този срок. Следователно, административният орган е упражнил в срок правомощието си да образува процесното ревизионно производство.

Развилият се спор е за право на данъчен кредит по три броя фактури, издадени от„ИНЛАЕ" ЕООД на „ТРИЕРА" ООД с № 1106/25.04.2019 г. с предмет лагер NP385038 TIMKEN, 8 бр. с данъчна основа 58 135,60 лв. и ДДС - 11 627,12 лв., № 1361/04.02.2020 г. с предмет различни видове лагери с данъчна основа 28 554,99 лв. и ДДС - 5 711,00 лв. и № 1424/08.04.2020 г. с предмет лагер 6-7516X1, 10 бр. с данъчна основа 21 215,50 лв. и ДДС - 4 243,10 лв. /лист 1089- 1091 от делото/

Правоотношенията са по договор за покупко-продажба на движими родово определени вещи.

В хода на ревизията е установено, че получателят на спорните доставки извършва дейност търговия на едро с машини и оборудване със стопанско предназначение и части за тях.

При извършване на проверките от страна на „ТРИЕРА“ ООД е декларирано, че доставчикът бил избран по оферти, получавани на електронната поща и по факс. Водена била кореспонденция с доставчика относно количествата, цените, срока и начина на доставката и произхода на търсената стока. Доставките на стоките от „ИНЛАГ“ ЕООД били извършвани с личен автомобил на управителя на „ТРИЕРА“ ООД И.И.Р. - лек автомобил „Ландровер“, модел „Рейндж Ровер", регистрационен № ***, поради което и не са съставяни пътни листове и не са издавани фактури за транспортни услуги. В обяснението не са посочени обекти на товарене и разтоварване на стоките.

Приложени са фактурите, ведно с платежни нареждания за платени суми по тях и приемо-предавателни протоколи от 25.04.2019 г., 04.02.2020 г. и 08.04.2020 г., с място на съставяне гр. София, без посочен конкретен обект на натоварване.

С цел изследване на реалността на доставките и законосъобразността на упражненото по тях право на данъчен кредит, на соченото за доставчик дружество е извършена насрещна проверка, приключила с Протокол № П-22220222114642-141- 001/12.07.2022 г.

При тази проверка проверяваното дружество е декларирало, че оригиналите на изисканите документи са представени пред органите на НАП във връзка с ревизия, извършвана на „ИНЛАГ" ЕООД.

От органите по приходите е направен преглед на публикуваните в ИС „Контрол" документи, касаещи ревизията на „ИНЛАГ" ЕООД. Констатирано е, че по повод връчено искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица (ИПДСПОТЛ), от „ТРИЕРА" ООД са представени документи, касаещи извършени доставки от ревизираното дружеството, в качеството му на доставчик на стоки на „ИНЛАГ" ЕООД, а именно: фактура № **********/02.04.2019 г. за доставка на лагери с данъчна основа 7 200 лв. и ДДС - 1 440,00 лв., придружена с приемо-предавателен протокол от 02.04.2019 г. и платежно нареждане от 30.05.2019 г. за платена сума в размер на 8 640,00 лв. и фактура № **********/04.07.2019 г. с предмет 2 бp. TIMKEN, данъчна основа 2 422,00 лв. и ДДС - 484.00 лв.. придружена с приемо- предавателен протокол от 04.07.2019 г. Представено е обяснение, в което е посочено, че доставките на стоки за „ИНЛАГ“ ЕООД са извършвани с личния автомобил на управителя на „ТРИЕРА“ ООД - И.И.Р., мястото на товарене на стоката е в склада на „ТРИЕРА“ ООД в гр. Пловдив, ул. „Кукленско шосе", а мястото на разтоварване - в гр. София, ж.к. „Младост" 1, бл. 71, вх. А. Посочените документи са приобщени за целите на настоящата ревизия с Протокол № 1671856/09.09.2022 г.

Въз основа на така събраните при ревизията доказателства е прието, че не се доказва реалното извършване на доставки на стоки.

Прието е, че доставчикът „ИНЛАГ“ ЕООД няма кадрова, техническа и технологична обезпеченост (документи за собственост или договори за наемане на помещения, в които се съхраняват стоките от датата на покупката им до реализация, документи за притежание на складов транспорт).

В представените приемо-предавателни протоколи нямало информация за обекта на доставчика и за адреса, на който се намира.

Нямало данни дружеството доставчик да притежава недвижими имоти и липсвали доказателства за мястото, на което е било извършено прехвърляне на собствеността на стоките, тъй като не са установени данни за стопанисвани складови помещения или търговски обект.

Без да е възложена графологична експертиза е прието, че подписите на управителя на дружеството доставчик Х.Р., положени под приемо- предавателни протоколи, видимо се различават от образеца на подписа на същото лице (в декларация по чл. 142, ал. 1 от Търговския закон), деклариран пред Агенция по вписванията. От тук е прието, че не е ясно кое е лицето, предало стоките.

На база данните за декларирани трудови договори е прието, че тъй като само четири са действащи през ревизирания период – на специалист търговия, търговски сътрудник, спедиционен посредник и специалист търговия, то за мащабите на търговската дейност на дружеството, в резултат на която са декларирани извършени доставки от страна на „ИНЛАГ“ ЕООД през 2019 г. и 2020 г. на обща стойност 1 544 268,00 лв. (без ДДС), това е недостатъчен персонал.

Посочено е, че няма представени доказателства за търговската кореспонденция между двете дружества и липсват доказателства за транспортиране на стоките.

Поради това, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6, чл. 12, ал. 1, чл. 25, ал. 7 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС органите по приходите не са признали упражненото право на данъчен кредит по фактурите, издадени от „ИНЛАГ" ЕООД.

При обжалването по административен ред ревизираното дружество е представило доказателства за последващи доставки, според които закупените лагери по фактура № 1106/25.04.2019 г. са предмет на износ към Република Украйна, за „Мариупольский металлургический комбинат имени Ильча“ ЧАО, във връзка с което е представена фактура № ********** и съпътстващи износа документи; закупените лагери с фактури: № 1361/04.02.2020 г. и № 1424/08.04.2020 г. са били продадени на „АВИОНАМС" АД с фактури: № **********/05.02.2020 г. и № **********/08.04.2020 г., като освен фактурите са приложени приемо-предавателни протоколи от 06.02.2020 г. и от 08.04.2020 г.

Решаващия горестоящ административен орган е приел, че независимо от новопредставените доказателства, не се обосновава реалност на доставките. Мотивирал се е с това, че за реалността на доставките е необходимо и двете страни да притежават и да представят счетоводни и търговски регистри за съставени и осъществени сделки, както и писмени доказателства, които да докажат наличието на осъществените доставки. Посочил е още, че съставянето на данъчен документ с невярно съдържание може да се възприеме като част от данъчна измама, а счетоводното отчитане на доставките само при жалбоподателя не е достатъчно, за да се приеме, че са налице предпоставките по чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС.

Непредставянето на документи от страна на доставчика и липсата на доказателства за реалното предаване и транспортиране на стоките, е обосновало и крайният извод за това, че не следва да се признава правото на данъчен кредит.

Отчетено е още, че липсват доказателства къде са съхранявани стоките до продажбата им, доказателства за складова база или търговски обект, където да са предадени и да е започнало транспортирането им.

Съмненията в транспортирането на стоките с личен автомобил са обосновани, освен с липсата на доказателства за транспорт и с това, че по една от фактурите с № 1106/25.04.2019 г. предмет на доставката е NP 385038 -TIMKEN, 4 бр., чието тегло е 840 кг. или за 8 бр. лагери общо 1 680,00 лв. (2 х 840 кг.), което буди основателно съмнение за възможността за тяхното транспортиране с посочения личен автомобил.

Посочва се още, че на доставчика „ИНЛАГ“ ЕООД ревизираното дружество на 04.07.2019 г. е издало фактура, в която като предмет на доставката са вписани 2 бр. от същия вид лагери, но с по-ниска продажна цена - 1 211,00 лв., в сравнение с цената по обследваната фактура № 1106-7 266,95 лв.

Мотивирано е, че няма убедителни и категорични доказателства, че е налице реално прехвърляне на правото на собственост по фактурираните доставки от съответния издател на фактурите към получателя по тях, както и предаване във фактическата власт на процесиите стоки на получателя по доставките.

В хода на съдебното производство, за обосноваване на отричаната реалност на доставките, се събраха гласни и писмени доказателствени средства.

Според показанията на свидетеля И.И.Р., който е бил съдружник в ревизираното дружество, процесните фактури са подписвани от него, включително и предявената му на лист 1017 от делото. Твърди, че е издал за времето,в което е бил материалноотговорно лице, над 10 000 фактури. Конкретно за доставчика „Инлаг“ ЕООД спомен няма. Твърди, че е имало случай лично да носи лагери.

Другият разпитан свидетел Б.П.Ч. е работил към дружеството доставчик и според показанията му закупуването на лагерите е ставало на място в склада на дружеството в гр.София, кв.“Дружба“. В повечето случаи ползвали транспорт на клиентите, затова и от страна на „Триера“ идвали с бус или с товарна кола и взимали лагерите. Потвърждава, че са продавали лагери Тимкен, както и други видове румънски и китайски лагери. Документи при извършената насрещна проверка не представили, защото всичката документация била предадена на ревизиращите органи на НАП в гр.София в хода на извършвана на „Инлаг“ ЕООД ревизия.

По отношение на тази ревизия по делото е изискана информация, като от страна на приходната администрация, с писмо на лист 1208 от делото, се представиха дневниците за продажба на дружеството доставчик, видно от които процесните фактури не са били представени при проверката, но са включени в дневниците за съответния данъчен период.

От заключението на вещото лице А.С. по допуснатата съдебна счетоводна експертиза, което съдът кредитира като компетентно изготвено и неоспорено от страните, се установява, че процесните три фактури, издадени от „Инлаг“ ЕООД, са отразени на ред 307, 64 и 63 от дневниците за покупки за данъчни периоди съответно м.04.2019г.,м.02.2020г. и м.04.2020г.

Според представените преводни нареждания за извършени кредитни преводи на лист 1084-1086 от делото по фактурите е извършено плащане от получателя на доставчика.

Сумите по фактурите са осчетоводени по дебита на сметка 401 Доставчици, аналитична партида Инлаг ЕООД срещу кредита на сметка 503 Банка Булбанк BG80-054.

Стоките, предмет на доставките по трите фактури, са заприходени счетоводно в счетоводството на „Триера“ ЕООД, видно от описаното в табличен вид на стр.4 от експертното заключение.

Установени са счетоводно от вещото лице и данни за последващи продажби. В приложение № 1 към заключението са посочени издаваните от ревизираното дружество фактури за продажба на същия вид стоки. Продажбите са извършвани на „Авионамс“ АД и ММК Ильича ЧАО, като по издаваните фактури са отразени приходи, приспаднат е аванс и е начисляван ДДС. Във връзка с реализираните приходи е отписана отчетната стойност на продадените стоки по дебита на сметка 702 Постъпления от продажба на стоки срещу кредита на сметка 304 Стоки със съответната аналитична партида.

За част от стоките, закупени по фактура № 1361/04.02.2020г., а именно Лагер 980705 6 броя и Лагер А-80027Т2С2 18 броя се констатира,че все още са налични по данни от складовия софтуер.

По отношение на последващите продажби се установява по несъмнен начин, след анализ от вещото лице на предоставените му банкови извлечения, че е налице плащане по издадените от „Триера“ ООД фактури от страна на купувачите.

Към издадените от ревизираното дружество фактури по последващите продажби са представени и съпътстващи документи, а именно митнически документи за износ, приемо-предавателен протокол, рамков договор, проформа фактура.

При така установените факти и обстоятелства се налага извод, че констатациите на ревизиращия екип са необосновани.

Според легалното определение на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, а съгласно чл. 25, ал. 1 от закона данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени лица, вътреобщностно придобиване, както и вносът на стоки по чл.16.

Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС установява, че данъчно събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Следователно, за преценката дали е осъществена реална доставка по конкретните фактури е необходимо да се изследва дали е налице предвидения в разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, при чието проявление възникват съответните правни последици.

В този смисъл, за да е налице право на данъчен кредит, следва да е доказано фактическото осъществяване на доставките. Установяването на реално осъществявена доставката за предходен период следва да бъде направено след анализ на резултатите от конкретната доставка при получателя. При доставка на стока следва да се установи дали получателят разполага със същата или съответно доказателства за разпореждане със стоката или влагането й в продукция. / Решение № 7693 от 05.06.2013 г. по адм. д. № 9904/2012 г., VIII о. на ВАС; Решение № 14862 от 12.11.2013 г. по адм. д. № 3973/2013 г., I о. на ВАС /.

Аналогични на горните са и аргументите на Съда на Европейския съюз. В решение на СЕС от 6 декември 2012 година по дело C-285/11 в т. 31 е посочено, че за да се установи, че на основание на процесните доставки на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. В т. 32 „Запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка навсички елементи и фактически обстоятелства по делото”; „Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставкина стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използваниза целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспаданенеби могло да бъде отказано /т. 33/.

От изложеното следва, че за да се признае правото на приспадане на ДДС, е необходимо стоките или услугите да са реално получени и да са използвани за целите на облагаеми сделки.

От друга страна в т.37 Съдът допълва, че националните административни и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба Това е така, когато самото данъчнозадължено лице извършва данъчна измама. Действително в такъв случай не са изпълнени обективните критерии,на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги, извършена от данъчнозадължено лице в това качество, и за икономическа дейност / т. 38/.

Изложеното означава, че ако след преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, не може да се направи извод за действително предадени и получени от доставчика и получателя стоки, то правото на приспадане не следва да се признае.

В този смисъл, ако данъчно задълженото лице получава фактура от неговия доставчик без посочените стоки да са му доставени, то самото извършва данъчна измама, ползвайки данъчен кредит по тази фактура инамалявайки по този начин дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен период.

Според изложеното в това решение на СЕС и в решение от 21 юни 2012 посъединени дела С-80/11 и С-142/11, ако е установено предаването и приемането на стоките между доставчика и получателя и последващата им реализация чрез облагаеми доставки или за целите на икономическата дейност, неизпълнението на задълженията на прекия доставчик или предходните във връзка със заприходяване на стоките в тяхното счетоводство или други неизпълнения на задължения във връзка с воденото от тях счетоводство и доказване произход на стоката или направени съпътстващи разходи, могат да обоснован отказ на право на данъчен кредит само, ако въз основа на обективни данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае, че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански субект по веригата. Тук следва да се отбележи, че приходните органи изобщо не са изложили констатации в ревизионния акт, респ. в решението на решаващият орган, че оспорващото търговско дружество участва в данъчна измама, за която е могъл да знае.

Както е установено в хода на ревизионното производство, при извършването на насрещната проверка доставчикът не е представил изисканите му документи и не ги е представил и в хода на извършваната му на него ревизия. Но установява се,че спорните фактури са включени в дневниците му за продажби,а и разпитаният свидетел Чучев, който е работил към доставчика, потвърждава наличието на правоотношения с дружеството жалбоподател.

Неоткриването на прекия или на предходния доставчик, само по себе си не е основание за отказ на правото на ДК, при наличие на други доказателства за фактическо изпълнение на доставката. А такива в случая са представени- счетоводни справки, приемо-предавателни протоколи, доказателства за плащане по банков път, доказателства за последваща реализация на стоките, ведно със съпътстващи документи.

Действително, доказателства за транспорт не са налице, но непредставянето на пътни листове само по себе си не води до извод за неосъществена доставка. Повечето от закупените лагери, предмет на доставките фактически е нямало пречка да се транспортират с декларирания от ревизираното дружество автомобил. По отношение на лагерите TIMKEN, според справка в мрежата, същите са по около 184 кг. и действително едновременното пренасяне на 8 броя не би било възможно с лек автомобил, но би било възможно на части например. Превес тук обаче следва да има несъмнено доказания факт, че точно същите лагери са били предмет на износ за Украйна, като за тази последваща реалирация на стоката са представени всички съпътстващи документи. След като превозът е извършен при последващата реализация на стоката, то несъмнено е тогава,че същата е била придобита от ревизираното лице.

Установява се и факта на предаването на стоките. Предмет на доставките са родово определени вещи. Съгласно чл. 24 от Закона за задълженията и договорите, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. Тоест, правото на собственост се прехвърля от момента на индивидуализиране, което може да се извърши по два начина – чрез съгласие и чрез предаване на вещите.

В случая, освен фактурите за закупената стока са представени и приемо-предавателни протоколи. Стоките са надлежно заведени в счетоводството на ревизираното лице.

Относно подписите на приемо-предавателните протоколи, то никой не оспорва автентичността им. Сам свидетелят Р. заявява, че ги е подписвал, а и самоволната преценка, без експертни знания в хода на ревизионното производство за това кой подпис на кого е, е необоснована. В хода на съдебното производство ответната страна не заявява оспорване на истинност на който и да било представен от ревизираното лице писмен документ. Следователно, за съда представените протоколи за приемане на стоките са със съответната им доказателствена стойност и доказват предаването на описаните в тях стоки, предмет на спорните доставки.

Следва да се отбележи,в контекста на установяване факта на предаване на процесните стоки, че представените фактури описват предмета на доставките по вид и количество и отговарят изцяло на отразяванията в счетоводството при завеждане на стоките.

Установен е и не е спорен факта на разплащането. Органите по приходите не са обсъдили осъществяването на разплащания, тъй като това също потвърждава състава на доставката. Съгласно чл.2, т.1 от ЗДДС, обект на облагане с ДДС е всяка възмездна облагаема доставка на стока и услуга.

Установи се от събраните по делото доказателства и факта на осъществени от ревизираното дружество последващи облагаеми доставки с предмет - спорните стоки. Последните са подробно описани и обобщени в табличен вид от вещото лице. Факта на последващи продажби е с по-голяма тежест от недоказания факт на транспортиране на стоките. Осъществяването на последваща облагаема доставка със съответната стока е от съществено значение за правото на приспадане на данъчен кредит. Такива са и аргументите на СЕС в Решение по Дело С-285, в т.29: „Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Centralan Property, точка 52 и Решение от 6 септември 2012 г. по дело Tóth, C 324/11, точка 26).

При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали доставката на услуга или стока е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани доказателства.

В случая, редовността на воденото от дружеството счетоводство не е била спорна, а и се установява в хода на съдебното производство, с оглед на което е следвало да бъде обсъдена във връзка с останалите събрани документи.

Представените фактури и съпътстващи документи за последваща реализация на стоките – предмет на процесните фактури са представени в хода на административното обжалване, но неправилно не са взети предвид от горестоящия административен орган.

Налице са неоспорени данни за последваща реализация на закупените стоки с процесните фактури, посредством продажни фактури и доказателства към тях, цитирани в експертното заключение.

Съвкупния анализ на събраните доказателства, мотивира извод, че е установено предаване на стоките на получателя от доставчика, включително и извършването на последващи облагаеми сделки.

В този смисъл се налага и извод, че доставчикът е осъществил сочените доставки и респективно – получателят ги е придобил и за него възниква право на приспадане на данъчен кредит.

Следва да се съобрази практиката на Съда на Европейския съюз, която е ясна и безпротиворечива и абсолютно точно очертава, че правото на данъчен кредит е налице за получени стоки и услуги, предназначени за осъществяването на икономическа дейност.

Както се сочи в т. 47 от решението на СЕС по дело С-18/13 "... евентуалното неизпълнение от страна на доставчика на услуги на някои счетоводни изисквания не може да постави под въпрос правото на приспадане, с което разполага получателят на услугите, що се отнася до платения за тях ДДС, когато фактурите за предоставените услуги съдържат цялата изискуема информация по член 226 от Директива 2006/112..".

Облагането с ДДС се основава на обективния характер на сделките или доставките и при него не се отчитат целите и резултатите от тези сделки, нито характерът на определена сделка във верига от сделки се променя от по-ранни или последващи събития.

Това произтича от практиката на Съда на Европейските общности (СЕО) - виж в тази връзка Обединени дела C-354/03, C-355/03 и C-484/03, параграфи 44 и 47:

„44 Всъщност, този анализ и този на дефинициите на "доставка на стоки" и " данъчно задължено лице, действащо като такова" показва, че тези термини, които определят облагаемите сделки по Шеста директива, са всички обективни по характер и се прилагат без значение относно целта или резултатите от съответните сделки.

47 Както генералният адвокат отбелязва в точка 27 от своето становище, всяка сделка трябва следователно да се разглежда отделно и характерът на определена сделка във веригата не може да се промени от по-ранни или последващи събития.”

В този смисъл, когато обективните критерии за наличието на доставка са изпълнени, то доставка е налице и съответно по силата на чл. 25, ал. 2 и ал. 5 (ал. 6 от 01.01.2009 г.) ЗДДС данъкът става изискуем, без значение от предходни или последващи събития.

Обективните критерии за наличието на доставка на стока са посочени в чл. 6, ал. 1 ЗДДС, която разпоредба изисква единствено да е налице прехвърлена собственост върху стока.

Нито произходът на стоките, нито точният начин на осъществяването на доставките са сред обективните критерии по чл. 6, ал. 1 ЗДДС, а по принцип изясняването на произхода на стоките е абсолютно ирелевантно обстоятелство по отношение на валидността на доставката и фактическото й осъществяване. В този смисъл, издирването на доставчиците на прекия доставчик и доставчиците на доставчика, са обстоятелства ирелевантни за спорното право. Съответно без значение за правото на данъчен кредит е дали прекият доставчик или негови предходни доставчици са спазили точно всички изисквания на ЗДДС за документиране и деклариране на доставките и в частност начисляване на данъка.

Изхождайки от гореизложените принципни положения, направеният извод от органите по приходите, че в случая не е налице право на данъчен кредит, е незаконосъобразен.

Неправилно органите по приходите обосновават своите изводи за липса на доставка с непредставянето на доказателства от страна на доставчика в хода на насрещната проверка и с липсата на транспортни документи.

Тъй като правният извод, че по издадените фактури не е налице доставка се мотивира с непредставянето от страна на доставчика на доказателства в хода на извършена насрещна проверка, следва да се посочи, че несъбирането на доказателства не може да служи за основание за каквито и да е правни изводи. Основание за това е обстоятелството, че съгласно чл. 3, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК фактическите констатации и правни изводи следва да се основават на факти, установени по реда и със средствата по ДОПК – т.е. с доказателства по ДОПК, събрани по реда на ДОПК. Обстоятелството, че съгласно чл. 37, ал. 1 от ДОПК доказателствата в административното производство се събират служебно от органа по приходите.

В този смисъл задължение на ревизиращия екип по силата на чл. 37, ал. 1 от ДОПК и чл. 5 от ДОПК е да потърси, събере, прецени и анализира и други доказателства, с които да бъдат установени съответните факти и обстоятелства.

Следва да се посочи, че извършването на насрещна проверка е само един от множеството възможни способи за събиране на доказателства, с които да бъдат установени фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорностите на лицата – или в конкретния случай наличието на доставка. Най-малко органът по приходите е задължен да събере, прецени и анализира всички доказателства за наличието или липсата на доставка, които са налице при ревизираното лице и които по силата на чл. 37, ал. 2 от ДОПК са му били предоставени.

Обстоятелството, че в хода на извършената насрещна проверка определени изисквани по реда на чл. 37, ал. 2 и 3 от ДОПК доказателства не са представени, не води до извод, че фактите, които те биха могли да удостоверят, не съществуват. Единственият резултат, който допуска ДОПК в тези случаи, е, че при мотивиране на своите твърдения, органът по приходите следва по силата на чл. 37, ал. 4 от ДОПК да се основава и да преценява само събраните в производството доказателства.

Наличието на водено ревизионно производство по отношение на доставчика, в рамките на което също не са представени доказателства и евентуалното установяване на задължения по отношение на него, също не може да послужи за аргументиране на липса на доставка.

В случаите, при които има действително извършена доставка между доставчик и получател по фактурата, и констатирани нередности по веригата от доставчици данъчният кредит не следва да бъде отказван.

В горния смисъл е и практиката на ВАС в сходни казуси -Решение № 4842/08.04.2014г. по АД 10461/2013г. – Първо отделение, Решение № 5237/15.04.2014г. по АД 10907/2013г. – Осмо отделение, Решение № 4929/09.04.2014г. по АД 10130/2013г. – Осмо отделение.

Следва да се съобрази и Решение на Съда на ЕС от 21.06.2012г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. При идентична фактическа обстановка Съдът се е произнесъл категорично, че чл.167, чл.168, буква а№, чл.178, буква а№ и чл.273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчно задълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняването на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС или поради това, че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и ватериално правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател”.

Ясно е, че изясняването на произхода на стоките е без значение за изпълнение на фактическия състав на чл. 6 ЗДДС и респективно за установяване на наличието на реално осъществена доставка на стока/услуга.

Съответно без значение за възникване на правото на данъчен кредит е дали прекият доставчик е спазил точно всички изисквания на ЗДДС за документиране и деклариране на доставките и в частност начисляване на данъка, когато е осъществена облагаема доставка на стока, стоката е получена и е използвана за последващи облагаеми доставки.

Стоките, предмет на спорните доставки са квалифицирани като родово определени вещи, чието предаване е установено в съответствие с изискването на чл. 24 от ЗЗД и това е възприето като доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС.

Една от предпоставките на правото на приспадане е прехвърлянето на правото на собственост,респ. друго вещно право върху стоката - чл. 6, ал. 1 от ЗДДС /по Директива 2006/112/ЕО доставка на стока е прехвърлянето на правото на разпореждане с материалната вещ като собственик - чл. 14, § 1 от Директивата/.

Към разбирането за доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС основателно са приложени и правилата на националното законодателство относно преминаването на собствеността върху индивидуални и родово определени вещи, каквито са процесните.

От друга страна, в хода на ревизията не е бил спорен факта, че фактурите отговарят на изискванията на чл.114 ЗДДС; стойността по фактурите е платена, данъкът е начислен според изискванията на чл.86, ал.1 ЗДДС, като в тази връзка по делото са представени данъчните фактури, в които данъкът е отразен на отделен ред, справките-декларации за съответния месец и дневниците за продажби, в които фактурите са посочени.

От изложеното следва да се приеме, че са изпълнени изискванията на чл.226 от Директива 2006/112 в частта по т.6. относно количеството и естеството на доставените стоки или услуги, или степента и естеството на предоставените услуги.

Ето защо, като получател по облагаеми доставки ревизираното дружество е субект на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. С оглед на това съдът приема, че с контролирания ревизионен акт незаконосъобразно това право не е било признато, поради което същия подлежи на отмяна.

За разноските :

С оглед изхода на спора, на жалбоподателя следва да се присъдят направените по делото разноски в размер на 50 лв. държавна такса, 10 лв. разноски за свидетел, 400 лв. за вещо лице и 3000лв. адвокатско възнаграждение.

Водим от горното, Съдът

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16001622002923-091-001/30.12.2022 г. потвърден с решение № 116/31.03.2023г. на директора на дирекция „ОДОП“ гр.Пловдив, с който по отношение на „ТРИЕРА“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр.Пловдив, ул.“Бяло море“ № 2, представлявано от управителя Ч.И.П., не е признато право на данъчен кредит в общ размер на 21 581,22 лв. за данъчни периоди м.04.2019 г., м.02.2020 г. и м.04.2020 г. и са начислени прилежащи лихви в размер на 7 031,24 лв.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „ТРИЕРА“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр.Пловдив, ул.“Бяло море“ № 2, представлявано от управителя Ч.И.П., сумата от 3460 /три хиляди четиристотин и шестдесет/ лева разноски.

Решението може да се обжалва пред Върховния Административен Съд в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.