Решение по дело №2103/2024 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Бизнес Комплекс Младост“ АД, ЕИК *********, против РА № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП-Варна, в частта в която е потвърден, респективно – изменен, с Решение № 130/06.08.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, с който на дружеството са установени задължения за КД по ЗКПО за 2021г. в размер на 193 443,43 лева – главница, и 44 117,24 лева – лихва; задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м. 02, 03, 04 и 06.2021г. в размер на 24 876,59 лв. – главница, и 8530,85 лева – лихва и задължения за КД по ЗКПО за 2020г. в размер на 4074,31 лева – главница и 1342,32 лева – лихва.

В депозираната жалба оспорващият препраща към оплакванията срещу РД и РА, релевирани във възражението срещу РД и жалбата до решаващия орган. Същите съдържат общи декларативни доводи за незаконосъобразност на изводите на приходната администрация поради противоречие с материалния закон и необоснованост на РА. Сочи, че цените на продадените имоти неправилно са определяни по аналогия.

В съдебно заседание жалбоподателят се представлява от адв.Р., който поддържа жалбата на наведените в нея основания. Счита, че в рамките на производството не са установени материалните предпоставки за провеждане на ревизионното производство по чл.122 от ДОПК, съответно и не следва да бъдат прилагани неблагоприятните последици от това за дружеството. Прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение.

Ответната страна – Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, чрез ю.к. Г., оспорва жалбата като неоснователна и моли за нейното отхвърляне. Счита, че в съдебно производство не са събрани нови доказателства, които да оборват констатациите на органите по приходите в ревизионния доклад и последващия го издаден ревизионен акт. Подчертава, че счетоводната експертиза потвърждава констатациите на органите по приходите. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение на НАП.

След преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено от фактическа страна, следното:

Ревизията на „Бизнес Комплекс Младост“ АД, ЕИК ********* е възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000323002181-020-001/13.04.2023г. /л.3/ за срок от три месеца, считано от датата на връчването  – 21.04.2023г. Същата е била изменяна със Заповеди Р-03000323002181-020-002/20.07.2023г. /л.59/, Р-03000323002181-020-003/18.08.2023г. /л.62/, спирана със Заповеди Р-03000323002181-023-001/15.09.2023г. /л.484/, и възобновявана със Заповед Р-03000323002181-143-001/01.04.2024г. /л.487/. Производството е обхващало задължения за данък добавена стойност по ЗДДС и корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2021г. Цитираните заповеди са издадени от С. Й. Г. - Началник Сектор „Ревизии“ при ТД на НАП - Варна, оправомощена да възлага извършването на ревизии със Заповед № Д-150/01.02.2022г. на и.д. директор на ТД на НАП-Варна /съгл. З. № 606/29.10.2021г. – л.47 дело/, Заповед № Д-1261/03.07.2023г. /съгл. З. № ЗЦУ-ОПР-32/19.06.2023г. – л.47 гръб - дело/, Заповед № Д-10/02.01.2024г. и Заповед № Д-752/03.04.2024г. на Директора на ТД на НАП – Варна. За резултатите от ревизията, в срока по чл.117, ал.1 ДОПК, е съставен ревизионен доклад /РД/ № Р-03000323002181-092-001/22.04.2024г., фактическите констатации в който, ведно с предложените за установяване задължения, са потвърдени с ревизионен акт РА № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024г. Актът е обжалван пред директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, който с Решение № 130/06.08.2024г., връчено на 19.08.2024г., го е потвърдил в частта, с която на дружеството са установени задължения за корпоративен данък за 2021г. и за ДДС за д.п.м. 02, 03, 04 и 06.2021г., и го изменил в частта, с която са установени задължения за КД по ЗКПО за 2020г. Решаващият орган приел, че независимо от законосъобразността на установяванията досежно приходите и разходите на жалбоподателя в ревизираните периоди, при определяне на данъчната основа за облагане за 2020 г., по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, органите по приходи не са съобразили разпоредбите на чл. 70 - 72 от ЗКПО за пренасяне на данъчни загуби. В подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. от жалбоподателя е деклариран положителен финансов резултат в размер на 307 968,71лв., от който е приспадната данъчна загуба в размер на 92 074,15 лв. От справка в информационните масиви на агенцията е установено, че приспаднатата загуба през 2020 г. е декларирана в подадените ГДД на дружеството през 2018 г. в размер на 20 416,97 лв. и през 2019 г. в размер на 71 657,18 лв., като към момента не е извършена проверка и/или ревизия и респективно не е налице корекция на декларираните от жалбоподателя загуби. В обжалвания ревизионен акт е определена по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа за 2020 г. в размер на 348 711,81 лв. и дължим корпоративен данък 34 871,18 лв.. като не е съобразено, че следва да се приспадне загубата в размер на 92 074,15лв. /20416,97лв. + 71 657,18 лв./. Предвид изложеното, при спазване разпоредбите на чл. 70-72 от ЗКПО, директорът установява, че определената по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа за 2020 г. следва да е в размер на 256 637,66 лв. /348 711,81 лв. - 92 074,15 лв./, съответно дължимият корпоративен данък да е в размер на 25 663,77 лв. При съобразяване на внесения от жалбоподателя данък в размер на 21 589,46 лв., е установен корпоративен данък за внасяне за 2020 г. в размер на 4 074,31 лв.

В хода на ревизията от фактическа страна е установено, че дейността на „Бизнес Комплекс Младост" АД в ревизирания период е свързана с изграждане и продажба на самостоятелни обекти в жилищен комплекс, находящ се в собствен УПИ с площ 9 690 кв.м., и административен адрес гр. Варна, ж.к. Младост, ул. Тролейна № 9 /л.226 и л.332-334/. От Община Варна са издадени на жалбоподателя Разрешение за строеж № 156/05.09.2018 г. на блок А, блок Б и блок В и Разрешение за строеж № 55/02.04.2019 г. на блок Г и блок Д, състоящ се от вход Д и вход Е /л.202-205/. Установено е, че изграждането на комплекса е извършено на два етапа, съобразно издадените разрешителни, като са сключени договори за възлагане и извършване на СМР с „Варненска Строителна Компания“ ООД, а именно: Договор от 10.10.2018 г. за изграждане на блок А, блок Б и блок В /л. 1126-1127 и л.225/ и Договор от 14.02.2019 г. за изграждане на блок Г и блок Д, състоящ се от вход Д и вход Е /л. 1 124- 1 125 и л.224/. Органите по приходи са констатирали, че през 2021 г. са въведени в експлоатация блок А, блок Б и блок В, съгласно Удостоверение №59/14.05.2021 г., издадено от Община Варна /л. 197 – съдът констатира, че при правилно номериране на преписката, листи 196 до 207 са подвързани между л.219 и 220/. Относно етапа на завършеност на СМР по втория договор към ревизирания период е установено, че на 25.03.2021 г. е прието изпълнението на конструкцията на блок Г, с Акт за приемане на конструкция. Органите по приходи са съобразили, че признаването на приходите и разходите в счетоводството на дружеството, следва да се осъществява по метода Дял на завършеното строителство, съобразно т.6.4. от СС 11 Договори за строителство, а именно: приходите по договора съответстват разходите по договора, направени на етапа на завършване, което води до отразяване на приходи, разходи и печалба, които могат да се отнесат към частта от завършената работа. В тази връзка е прието, че към 14.05.2021 г., с въвеждането в експлоатация на блок А, блок Б и блок В, е завършено строителството на същите и през 2021 г. ревизираното лице е следвало да признае като текущи всички приходи от продажба на недвижими имоти в тези сгради и съответно разходите във връзка с изграждането им. С нарочни Искания /л.8-10 и л.473-475/ са изискани от „Бизнес Комплекс Младост“ АД обяснения, документи, счетоводни регистри, справки и др. относими писмени доказателства, удостоверяващи реализираните и отчетени приходи и извършените разходи за строителство за всеки етап на изграждане на жилищния комплекс, в т.ч. начин на формиране на себестойност на обектите и формиране на продажните им цени, както и на прилежащите идеални части от земята. Отделно от горното, органите по приходи са установили, че е извършено контролно производство на жалбоподателя относно горните факти и обстоятелства и са приобщили обезпечените в същото документи и писмени доказателства /л.355-357/.

При съвкупния анализ на документите е установено, че плащанията от клиентите, във връзка с продажбите на недвижимите имоти постъпват по банковите сметки на „Бизнес Комплекс Младост“ АД /л.87-125/ и за всяка постъпила сума е издавана фактура /л.275-296/. Сумите са отразявани в сч. с/ка 713 Приходи за бъдещи периоди и съобразно констативни протоколи за извършена работа са отчитани като текущи в сч. с/ка 701 Приходи от продажба на продукция /л.28-38, л.42-53, л.66-70 и л.220-222/. Относно разходите за изграждане на жилищните сгради ревизиращите са констатирали, че същите се акумулират в сч. с/ка 207 Разходи за придобиване на МДА /л.22-23, л. 141-145 и л.228/ и впоследствие се отразяват в сч. с/ка 6111 Незавършено строителство /л.39-40, л.54-55 и л.83-86/. От „Бизнес Комплекс Младост“ АД са представени и Справки за блок А, блок Б и блок В /л.275-296/ и блок Г и блок Д /л.242-273/, съдържащи информация за продадените обекти (апартаменти, магазини, паркоместа) с данни за клиент, квадратура, данъчна основа и начислен ДДС с издадени фактури, размер на получени плащания, цена на имота по предварителен договор и по нотариален акт, продажна цена и себестойност на кв.м., както и себестойност на имота. Съгласно представени обяснения от А. Р. /л.233/, към 12.12.2022 г. не е продаден само един обект /магазин 6 в тяло 2/. Пояснено е, че при сключване на договорите за продажба клиентите плащат първоначална вноска, като условията по продажба и плащане се договарят индивидуално, а окончателното плащане от 15 % се извършва в едномесечен срок от получаване на разрешение за ползване. В допълнителни обяснения /л.231/, е посочено, че фактури се издават на база направени плащания, като на част от клиентите, които са сключили договори за покупка на право на строеж преди разрешение за строеж е издадена фактура със стойността на целия договор, а плащанията са разсрочени. Пояснено е, че нотариалното прехвърляне на имотите не съвпада с датите на плащане или с актуването на сградата и са описани няколко продажби, а именно на an. А35, Ателие 1, Магазин 5, aп. Е4, aп. Е40 и aп. Е35, като са приложени Договори за продажба /л.328-331 и л.335-342/, Нотариални актове /л.300- 308/ и издадени фактури /л. 183-196/. От дружеството са дадени и обяснения /л.232/ относно осчетоводените и отчетени приходи в подадените ЕДД по чл. 92 от ЗКПО за периодите 2019г.-2021г. Впоследствие, на 09.03.2023 г., са дадени допълнителни обяснения от А. Р. /л.274/, в които е посочено, че при изготвяне на горецитираните справки по обекти за етап 1 и етап 2 /л.242-273 и л.275-296/, от дружеството са установили, че сумите на приходите и разходите, декларирани в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2021 г., не са определени правилно, а именно:

- общо отчетените приходи за блок А, блок Б и блок В са в размер на 4 668 907,04 лв., а съгласно справката, към 2021 г., когато е издадено Разрешението за ползване, реализираният приход е в размер на 6 641 918,07 лв. /7 970 301,68 лв. с вкл. ДДС/. Предвид горното ревизираното лице е посочило, че следва да се увеличи размера на приходите за 2021 г. със сума в размер на 1 973 010,23 лв., получена като разлика между установения размер и отчетените приходи за етап 1, т.е. 6 641 918,07 лв. - 4 668 907,04 лв., и в резултат да се формират приходи от дейността за 2021 г. в общ размер на 4 044 313,79 лв., т.е. посочените в ГДД 2 071 303,56 лв. + 1 973 010,23 лв.;

- по отношение на отчетените разходи, от ревизираното дружество е посочено, че установената от справката себестойност на блок А, блок Б и блок В е в размер на 3 601 008,34 лв. /4 321 210,01 лв. с ДДС/ и следва размерът на отчетените разходи да се увеличи с 1 273 427,08 лв., т.е. разлика между констатираната себестойност от 3 601 008,34 лв. и отчетени разходи в размер на 2 327 581,25 лв.

При така установените приходи и разходи от „Бизнес Комплекс Младост” АД са посочили, че за 2021 г. финансовият резултат следва да е печалба в размер на 880 871,41 лв. /4 044 313,79 лв. - 3 163 442,38 лв./.

Съобразявайки горните обяснения, органите по приходи са установили, че в периода 2019г.-2021г. в подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО са отчетени от дружеството нетни приходи от продажби в общ размер на 4 668 907,04 лв. /л.201 /, както следва: през 2019 г. сума в размер на 166 272,07 лв., през 2020 г. сума в размер на 2 231 331,41 лв. и през 2021 г. сума в размер на 2 071 303,56 лв. Анализирали са представените счетоводни регистри и констативни протоколи за завършени СМР и са констатирали, че декларираните за 2020 г. нетни приходи от продажби в общ размер на 2 231 331,41 лв. /л.29, л.43, л.222, л.298 и л.345-346/ са формирани от отчетени в сч. с/ка 701 Приходи от продажба на продукция в блок А, блок Б и блок В в общ размер на 1 209 328,17 лв. и от блок Б и блок В в общ размер на 1 010 920,21 лв., както и авансови плащания от клиенти за блок Б и блок В в размер на 11 083,03 лв. Относно декларираните през 2021 г. нетни приходи от продажби в общ размер на 2 071 303,56 лв. /л.30, л.42, л.221, л.299 и л.343-344/ са констатирали, че при формирането им са признати приходи от продажби на имоти в блок А, блок Б и блок В в размер на 1 000 053,98 лв. и на прилежащи идеални части от земята към тях в размер на 605 087,34 лв., както и приходи от продажби на имоти в блок Б и блок В в размер на 352 658,32 лв., от продажба на услуги 35 485,70 лв. и от други продажби 78 018,22 лв.

Предвид горните установявания е направен извод, че от „Бизнес Комплекс Младост“ АД, във връзка с продажбата на имоти в блок А, блок Б и блок В са признати и декларирани приходи в общ размер на 2 980 741,56 лв., в т.ч. 166 272,07 лв. през 2019 г. /л.1 448/, 1209 328,17 лв. през 2020 г. и 1605 141,32 лв. /1 000 053,98 лв. + 605 087,34 лв./ през 2021 г.

Същевременно са анализирани обезпечените в производството фактури за продажби, банкови извлечения и справки, които потвърждават данните от обясненията, че към етапа на завършеност на трите жилищни блока по сметките на „Бизнес Комплекс Младост“ АД са постъпили общо суми в размер на 7 970 301,68 лв. с ДДС. т.е. 6 641 918,07 лв. без ДДС. /л.87-125 и л.275-296/. Предвид гореизложеното, ревизиращите са констатирали, че от жалбоподателя през 2021 г., не е отчетен приход, при въвеждане в експлоатация на блок А, блок Б и блок В, в размер на 3 661 176,51 лв. /6 641 918,07 лв. - 2 980 741,56 лв./.

Във връзка с установяване размера на реализираните, отчетени в счетоводството на дружеството и декларирани в ГДД по чл. 92 от ЗКПО разходи за строителство, органите по приходи са анализирали обстойно документите, представени от жалбоподателя, както и приобщените от извършено ревизионно производство на „Варненска Строителна Компания“ ООД /л.1469-1471/. Констатирали са, че съгласно приложените от ревизираното дружество Справки /л.275-296 и л.242-273/, себестойността на изградените блок А, блок Б и блок В е в общ размер на 5 033 644,14 лв., а на блок Г и блок Д в размер на 5 311 866,04 лв. Всички разходи за изграждане на жилищния комплекс първоначално се акумулират в сч. с/ка 207 Разходи за придобиване на МДА /л.22-23, л.141-145 и л.228/ и впоследствие се отразяват в сч. с/ка 6111 Незавършено строителство /л.39-40, л.54-55 и л.83-86/, като основните разходи са за СМР по фактури, издадени от „Варненска Строителна Компания“ ООД. В тази връзка са анализирали съставените Протоколи за установяване на извършени СМР /л.833-887, л.1401-1444 и л. 1460-1461/, издадените фактури от доставчика /л. 1351-1400/, както и представена Справка за разпределение на разходите по протоколи /л.4/. Установено е, че стойността на извършените СМР за изграждането на блок А, блок Б и блок В е в размер на 5 026 666,68 лв., а за блок Г и блок Д - в размер на 4 292 121,75 лв.

Съгласно приложените хронологични регистри на сч. с/ка 6111 Незавършено строителство за периодите 2020 г. и 2021 г. /л.39-40, л.54-55 и л.83-86/ и на сч. с/ка 207 Разходи за придобиване на МДА за периодите 2020 г. и 2021 г. и 01.01.2018 г. - 31.03.2023 г. и 01.01.2018 г. - 31.05.2023 г. /л.22-23, л. 141-145 и л.228/ е установено, че са отразени и разходи за монтиране на електромери, водомери и топломери, за проектиране, административни такси и др. в общ размер на 22 885,46 лв. през 2020 г. и 84 896,36 лв. през 2021 г., подробно описани в таблица на стр.20 от РД.

Съобразно горните установявания органите по приходи са констатирали, че отразените в счетоводството на „Бизнес Комплекс Младост“ АД разходи за изграждане на блок А, блок Б и блок В са в общ размер на 5 134 448,50 лв. /5 026 666,68 лв. + 22 885,46 лв. + 84 896,36 лв./. Анализирани са и декларираните разходи в подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО на дружеството за периодите 2019 г. - 2021 г., подробно описани на стр.20 от РД. Установено е, че във връзка с продажбата на обекти в блок А, блок Б и блок В са декларирани следните разходи:

• през 2020 г. са декларирани общо разходи 1 923 362,70 лв., като сума в размер на 1 507 777,25 лв. представлява балансова стойност на продадените обекти в блок А, блок Б и блок В, съгласно приложен аналитичен регистър на сч. с/ка 611 Незавършено строителство /л.86/;
• през 2021 г. са декларирани общо разходи 1 890 015,30 лв., като сума в размер на 1 033 518,26 лв. представлява балансова стойност на продадените обекти в блок А, блок Б и блок В, съгласно приложен аналитичен регистър на сч. с/ка 611 Незавършено строителство /л.85/. Предвид горното, органите по приходи са констатирали, че общата балансова стойност на продадените обекти в блок А, блок Б и блок В, декларирана в подадените ГДД по чл. 92 от дружеството, е в размер на 2 541 295,51 лв. /1 507 777,25 лв. + 1 033 518,26 лв./. Съобразно изложеното, е направен извод, че през 2021 г., при въвеждане в експлоатация на блок А, блок Б и блок В, не са отчетени разходи в размер на 2 593 152,99 лв. /5 134 448,50 лв. - 2 541 295,51 лв./.

На 15.09.2023 г. на дружеството е връчено нарочно Искане /л.479-481/, с което са изискани аналитични хронологични регистри на сч. с/ки 701, 6110 и 6111, справка за разгъната застроена площ (площообразуване) на обектите в блок А, блок Б, блок В и блок Г, блок Д с вход Д и Е, с административен адрес гр. Варна, ул. Тролейна № 9, както и обяснения и документи във връзка с определяне себестойността на полагащите се идеални части от земята и осчетоводените приходи от продажбата им. Такива не са предоставени от ревизираното дружество.

Независимо от горните установявания, органите по приходи са анализирали и продажните цени на обектите в жилищния комплекс, като са съпоставили цените на идентични недвижими имоти (апартаменти). Констатирали са, че продажната цена на кв.м. в един и същи блок, на един и същи етаж и при сходна квадратура на апартаментите, е различна, т.е. част от имотите са продадени на по-ниска цена на 1 кв. м. спрямо идентични имоти в същата сграда и на същия етаж. Квалифицирали са горното като отклонение от данъчно облагане по см. на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО и са определили пазарна цена на 1 кв.м. по см. § 1, т. 8 от ДР на ДОПК за продажба на имотите, продадени през 2020 г. и 2021 г., подробно изложено в таблици на стр.22-26 от РД /Приложение 7/. Констатирали са, че сумите, представляващи отклонение от данъчно облагане през 2020 г., са в общ размер на 40 743,10 лв. /48 891,72 лв. с ДДС/, а през 2021 г. - в общ размер на 866 411,12 лв. /1 039 693,34 лв. с ДДС/.

Изложените констатации за неотчетени приходи от продажба на имоти в блок А, блок Б и блок В, както и отклонението от данъчно облагане, обосновано с продажбата на идентични имоти в сходни периоди на различни цени на 1 кв.м., са дали основание на органите по приходи да приемат, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, т.е. налице са данни за укрити приходи.

Независимо от горното, с факта, че въпреки нарочно връченото ИПДПО, от дружеството не са представени изисканите документи, справки и обяснения, ревизиращите са обосновали и наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, т.е. липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно ЗСч или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Предприети са задължителните процесуални действия и на жалбоподателя са връчени Уведомления по чл. 124, ал. 1 от ДОПК и по чл. 17 от с.к. /стр.468-478/, с които е запознат с установените обстоятелства, както и че основите за облагане с корпоративен данък и ДДС за периода 01.01.2020 г. - 31.12.2021 г. ще бъдат определени по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Предвид горепосочените факти и наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, в обжалвания ревизионен акт са определени данъчни основи за облагане с корпоративен данък за ревизираните периоди, по реда на чл. 122, ал. 2. Извършен е анализ на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК на стр. 6-10 от РД и са установени приходите и разходите на „Бизнес Комплекс Младост“ АД, определени са данъчните финансови резултати по чл. 122 от ДОПК и дължим корпоративен данък за периодите 2020г.-2021г., както следва:

За 2020 г. е определен общ размер на приходите 2 272 074,51 лв., формиран от декларираните приходи в подадената от дружеството ГДД по чл. 92 от ЗКПО – 2 231 331,41 лв. и установения размер на отклонение от данъчно облагане във връзка с продажба на идентични имоти - 40 743,10 лв. Определен е общ размер на разходите 1 923 362,70 лв., т.е. декларираните от жалбоподателя. Установена е данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК в размер на 348 711,81 лв. и дължим корпоративен данък в размер на 34 871,18 лв., в т.ч. внесен от жалбоподателя 21 589,46 лв., и установен за внасяне в обжалвания акт - 13 281,72 лв.

За 2021 г. е определен общ размер на приходите 6 598 891,19 лв., формиран от декларираните приходи в подадената от дружеството ГДД по чл. 92 от ЗКПО- 2 071 303,56 лв., недекларирани приходи - 3 661 176,51 лв. и установения размер на отклонение от данъчно облагане във вр. с продажба на идентични имоти - 866 411,12 лв. Определен е общ размер на разходите 4 483 168,29 лв., формирани от декларираните от жалбоподателя - 1 890 015,30 лв. и недекларирани разходи - 2 593 152,99 лв. Установена е данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК в размер на 2 115 722,90 лв. и дължим корпоративен данък в размер на 211 572,29 лв., в т.ч. внесен от жалбоподателя 18 128,83 лв. и установен за внасяне в обжалвания акт - 193 443,46 лв.

В хода на ревизията е установено, че „Бизнес Комплекс Младост“ АД е регистрирано по ЗДДС лице, считано от 17.02.2010 г. /при преобразуване на „Т Мобил“ ЕООД/, като регистрацията на дружеството е прекратена по инициатива на приходната администрация, считано от 25.03.2024г., при установени обстоятелства по чл. 176 от закона.

При анализ на приложените от „Бизнес Комплекс Младост“ АД справки за блок А, блок Б и блок В /л.275-296/ и блок Г и блок Д /л.242-273/ са съпоставени продажните цени на недвижимите имоти, вписани в нотариалните актове, с издадените фактури на клиентите. Установено е, че за 8 /осем/ от апартаментите, находящи се в блок А, блок Б и блок Г, продадени през 2021г., не са издадени фактури и не е начислен дължимият ДДС за цялата стойност, посочена в нотариалните актове. Органите по приходи са съпоставили данните в табличен вид на стр.29 от РД и са констатирали, че общият размер на данъчната основа, върху която не е начислен дължимият ДДС, е 124 382,97 лв.

Предвид горното и на основание чл. 86 от ЗДДС във вр. с чл. 6 и чл. 25 от с.з. в обжалвания акт е начислен дължим ДДС от „Бизнес Комплекс Младост“ АД в общ размер на 24 876,59 лв. върху данъчна основа 124 382,97 лв. за д.п.м.02 - м.04/2021 г. и м.06/2021 г.

В хода на производството, по искане на жалбоподателя, е допусната и приета ССчЕ, съгласно която счетоводството на дружеството притежава първични счетоводни документи, които са осчетоводени, завело е хронологични счетоводни регистри, подавало е задължително установените със закон декларации в т.ч. Декларации по ЗДДС и ЗКПО, изготвяло е годишни финансови отчети, счетоводната му отчетност дава възможност за определяне на данъчните задължения и изброените дейности са извършвани в законоустановените срокове. Изложеното е дало основание на вещото лице да твърди, че счетоводството на дружеството е водено редовно. През 2021г. са отчетени приходи за бъдещи периоди, които не са отчетени като текущи приходи, при въвеждане в експлоатация на блокове А, Б и В, в размер на 3 661 176,51 лв., получен като разлика между 6 641 918,07 лв. - платени и фактурирани продажби общо и 2 980 741,56 лв. - отчетени текущи приходи общо. При съпоставяне на декларираните данни за разходите с тези по счетоводните регистри, се констатира, че за 2021г., след въвеждане в експлоатация на блок А, блок Б и блок В, не са отчетени разходи в размер на 2 593 152,99 лв., получени като разлика между осчетоводените разходи от 5 134 448,50 лв. и декларираните разходи от 2 541 295,51лв./. Експертизата дава заключение, че във връзка с удостоверение за въвеждане в експлоатация на блокове А, Б и В, през2021г. „Бизнес Комплекс Младост"АД е следвало да признае като текущ приход всички реализирани приходи от продажби на имоти в блок А, Б, и В, както и всички разходи като текущи, свързани с блокове А, Б и В и да ги декларира в ГДД по чл. 92 от ЗКПО. През календарната 2022г. няма начислени от дружеството- приходи, получени от продажби на имоти от блокове А, Б и В - първи етап, които дружеството е следвало да начисли и отчете през предходен период.

При така установеното от фактическа страна, съдът прави следните правни изводи:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, след изчерпване на задължителното административно обжалване приключило с Решение № 130/06.08.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, поради което е ДОПУСТИМА.

Разгледана по същество, жалбата е ЧАСТИЧНО ОСНОВАТЕЛНА.

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът намира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите – органа по приходите възложил ревизията и ръководителя на ревизията, в законоустановената форма и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. ЗВР, ЗИЗВР, ревизионният доклад и ревизионният акт, са издадени като електронни документи, подписани с квалифицирани електронни подписи. При проверка на електронните документи се установява, че същите са подписани от органите по приходите, посочени като техен автор, с квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ), приравнен на саморъчен, съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от ЗЕДЕУУ, в срока на валидност на удостоверението по чл.25 от закона. Видно от файловете в приложения по преписката електронен носител - диск, съдържанието на електронните сертификати отговаря на изискуемото за валидни КЕП. От изложеното следва, че ревизията е възложена редовно и РА отговаря на изискването на чл.120, ал.1, т.8 от ДОПК, респективно - не страда от пороци, влечащи неговата нищожност.

По основанията за провеждане на ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК:

Ревизионното производство се е развило по реда на чл.122 от ДОПК, като основата за облагане с КД по ЗКПО и ДДС за ревизирания период е определена въз основа на извършен анализ по чл.122, ал.2 от ДОПК. Съгласно разпоредбата на чл.124, ал.2 от ДОПК, в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл.122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима и доказателствената тежест за това носи жалбоподателят. Така, в производството по съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл.122 ДОПК, в тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, а в тежест на жалбоподателя е да установи при условията на пълно насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства, с които се опровергават фактическите констатации в акта. За да се приложи презумпцията по чл.124, ал.2 от ДОПК, фактическите констатации, на които се позовават органите по приходите, следва да са подкрепени от надлежни доказателства. В противен случай тежестта за опровергаването им не може да се възлага на ревизирания субект. Основанията за извършване на ревизия по особения ред са изрично изброени от закона в разпоредбата на чл.122, ал.1, т.1 – 7 ДОПК, като същите се прилагат в условията на алтернативност, а не на кумулативност.

В конкретния случай, за да преминат към извършване на ревизия по особения ред, органите по приходите са приели, че са налице основанията по чл.122, ал.1, т.2 – наличие на данни за укрити приходи, и по т.4 – воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.

Съдът намира, че основанието по т.2 за извършване на облагане по аналог е безспорно установено в хода на ревизията и се потвърждават от събраните в съдебното производство доказателства, включително от заключението по пункт 2 на приетата по делото ССчЕ. Налице са неотчетени приходи от продажба на недвижими имоти, находящи се в Блок "А", Блок "Б" и Блок "В" в построения жилищен комплекс на ул. "Тролейна" № 9, гр. Варна след въвеждане на сградите в експлоатация в размер на 3 661 176,51 лв., представляващи разлика между получените плащания и декларираните приходи за етап 1 (6 641 918,07 лв. получени плащания /без ДДС/ - 2 980 741,56 лв. декларирани с ГДД по чл. 92 за 2019г., 2020г. и 2021г. Изводите на ревизиращите са правилни и почиват на надлежно осчетоводените от самото ревизирано лице приходи от продажби на имоти от етап 1 и декларираните от него данни в ГДД за трите години. Същите не се оспорват по същество от жалбоподателя с конкретни доводи и факти, и се потвърждават от т.2 на приетото без оспорване заключение на ССчЕ. Следователно, разликата между реално платените суми на „Бизнес Комплекс Младост“ АД по договорите за продажба на недвижими имоти от въведените в експлоатация три блока А, Б и В, и декларираните суми по ГДД остава неосчетоводена. При така установените данни, обосновано органите по приходите са приели, че са налице данни за укрити приходи, и е налице основанието по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК за облагане по особения ред.

Съдът не споделя тезата на ревизиращите за наличие на данни за отклонение от данъчното облагане по чл.16 ЗКПО касателно продажбата на идентични имоти на различна цена за 1 кв. м., водещо до неотчетени приходи и обосноваващо допълнително хипотезата на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК. Мотиви в тази насока ще бъдат изложени в анализа по същество на допълнително начислените задължения по ЗКПО на посоченото основание. Липсата на основания за установяване на такива допълнителни приходи, обаче, не променя гореизложените изводи за наличие на хипотезата на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК.

Недоказано от приходната администрация е, обаче, наличието на основаниe по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК за извършване на ревизията по особения ред. Съгласно т.1 на заключението на изготвената ССчЕ, прието и неоспорено от страните, счетоводството на дружеството притежава първични счетоводни документи, които са осчетоводени, завело е хронологични счетоводни регистри, подавало се задължително установените със закон декларации в т.ч. Декларации по ЗДДС и ЗКПО, изготвяло е годишни финансови отчети, счетоводната му отчетност дава възможност за определяне на данъчните задължения и изброените дейности са извършвани в законовоустановените срокове, може да се твърди, че то е водено редовно. В този смисъл, съдът намира, че преценката на посоченото основание за облагане по аналог е формална, като воденото от дружеството счетоводство отговаря на заложените в закона стандарти. Безспорно установеното неотчитане на приходи, подведено под хипотезата на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК представлява счетоводна грешка и безспорно основание за провеждане на ревизия по аналог, но на основание т.2. В тази връзка, следва да се подчертае, че именно на база на документираните продажби, водените хронологични регистри на счетоводни сметки от гр. 50 и счетоводни справки ревизиращите са установили неотчетените от дружеството приходи и разходи и са преобразували финансовия му резултат. В този смисъл, съдът намира, че изтъкнатата от ревизиращите липса или непредставяне на документи за разгъната застроена площ (площообразуване) на сградата и на документи, въз основа на които е определена стойността на приетите строително-монтажни работи, не обосновава хипотезата на чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК.

При безспорно обосновано наличие на предпоставките по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, ревизиращите правилно и законосъобразно са определили данъчните основи и следващите се задължения по особения ред на чл.122 ДОПК. Поради неправомерното поведение на задълженото лице е възможно при определяне на основата за облагане по правилата на чл.122, ал.1 от ДОПК да се стигне до резултат, който обективно се различава от действителния. В случая обаче, в изпълнение на принципа за обективност по чл.3 от ДОПК, органите по приходите са установили данъчната основа по възможно най-достоверния начин, като за целта са изследвали и анализирали всички обстоятелства по чл.122, ал.2 от ДОПК, които са пряко относими към съответното качество на задълженото лице и осъществяваната от него дейност. Пак в контекста на същия принцип, при определяне на данъчната основа по чл.122, ал.2 от ДОПК са съобразени и специалните правила в съответния материален данъчен закон, относно определянето на основата/резултата за облагане, включително ползващи ревизираното дружество. Следва да се отбележи, че при конкретно разпределена доказателствена тежест и няколкократно дадени указания за конкретизиране на направените бланкетни оспорвания срещу законосъобразността на акта и провеждането на ревизията по особения ред, жалбоподателят не е отграничил и релевирал конкретни пороци на производството по чл.122 ДОПК и на изводите в РА.

По допълнително установените задължения по ЗКПО в резултат на промяна на приходите и разходите:

Конкретни възражения не са релевирани от жалбоподателя и по отношение на извършените корекции на финансовите резултати за облагане за 2021г. поради неотчетени приходи и разходи. Напротив, установените от ревизиращите размери на приходите от продажба на недвижими имоти в блокове А, Б и В на жилищния комплекс на ул.“Тролейна“ № 9, гр.Варна, и разходите във връзка с тяхното построяване, са потвърдени от ревизираното лице в дадените писмени обяснения, но същото ги е интерпретирало по различен начин, като е посочило сума на приходите общо за двата етапа на строителството /т.е. и за блокове Г и Д/, и различна сума за разходите от посочената в приложената справка за обекти себестойност на имотите. При анализ на банкови извлечения, хронологични регистри на счетоводни сметки от гр. 50 и счетоводни справки безспорно се установява, че към момента на въвеждане в експлоатация на Жилищни сгради Блок „А", Блок „Б" и Блок „В" от „Бизнес Комплекс Младост" АД са получени плащания по фактури, издадени на клиенти, документиращи продажби на недвижими имоти в Блок А, Блок Б и Блок В - в общ размер на 7 970 301,68 лв. с ДДС (данъчна основа - 6 641 918,07 лв.). При съпоставка на горепосочените данни с декларираното от дружеството в подадените ГДД за 2019г. – 2021г. ревизиращите са констатирали, че:

- декларираните в ГДД за 2019г. нетни приходи от продажби в размер на 166 272,07 лв. са от продажба на недвижими имоти, находящи се в тела А, Б и В (първи етап);

- декларираните в ГДД за 2020г. нетни приходи от продажби в размер на 2 231 331,41 лв. са формирани от приходи от продажба на недвижими имоти в размер на 2 220 248,38 лв. (в т.ч. 1 209 328,17 лв. за етап 1 + 1 010 920,21 лв. за етап 2) и аванси от клиенти в размер на 11 083,03 лв. (за етап 2);

- декларираните в ГДД за 2021г. нетни приходи от продажби в размер на 2 071 303,56 лв. са формирани от приходи от: продажба на продукция (счетоводна сметка 701) - 1 957 799,64 лв. (в т.ч. 1 000 053,98 лв. за етап 1 + 352 658,32 лв. за етап 2 + 605 087,34 лв. приходи от продажба на ид.ч от земята)., продажба на услуги (счетоводна сметка 703) - 35 485,70 лв. и приходи от други продажби (счетоводна сметка 709) - 78 018,22 лв. Т.е., в подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО дружеството е декларирало приходи от продажби на недвижими имоти, находящи се в Блокове А, Б и В в общ размер на 2 980 741,56 лв., в т.ч. 166 272,07лв. за 2019г., 1 209 328,17лв. за 2020г. и 1 605 141,32лв. (1 000 053,98 лв. + 605 087,34 лв.) за 2021г. В подкрепа на горното е установено и неравнение между декларираните НПП по ГДД по чл. 92 от ЗКПО и данъчните основи на доставките по СД по ЗДДС за ревизираните периоди, както следва:

 

 

Данъчен период	НПП по ГДД	ДО на доставки по СД по ЗДДС	Разлика
2020	2 231 331,41	3 521 395,62	1 290 064,21
2021	2 071 303,56	4 501 258,23	2 429 954,67

 

Установява се разлика между получените плащания и декларираните приходи за етап 1 в размер на 3 661 176,51 лв. (6 641 918,07 лв. получени плащания /без ДДС/ - 2 980 741,56 лв. декларирани с ГДД по чл. 92 за 2019г., 2020г. и 2021г.) С въвеждането през 2021г. в експлоатация на Блок "А", Блок "Б" и Блок "В" в построения жилищен комплекс, за което е издадено Удостоверение за въвеждане в експлоатация №59/14.05.2021г., дружеството е следвало да признае като текущ приход по кредита на сметка 701 "Приходи от продажба на продукция" всички приходи от продажба на недвижими имоти в тези сгради, натрупани до момента по кредита на счетоводна сметка 713„Приходи за бъдещи периоди".

Извършваните от дружеството разходи във връзка със строителството на жилищния комплекс са натрупвани по счетоводна сметка 2070 „Разходи за придобиване на МДС", след което са отнасяни в счетоводна сметка 6111 „Незавършено строителство". Видно от представената от „Бизнес Комплекс Младост“ АД справка за разпределяне на разходите за СМР по фактури и протоколи към тях, издадени от „Варненска строителна компания" ООД, съгласно която себестойността на извършените разходи за СМР за първи етап е в размер на 5 026 666,68 лв., а за втори етап 4 292 121,75 лв., разпределени съгласно подробната таблица на л.17-20 от РД. Съгласно представени хронологични регистри на счетоводна сметка 6111 „Незавършено строителство" за 2020г. и 2021г., и на счетоводна сметка 2070 „Разходи за придобиване на МДА" за 2020г., 2021г., 01.01.2018г. - 31.03.2023г. и 01.01.2018г. - 31.05.2023г., освен разходи за СМР са осчетоводени и разходи за административни такси, разходи за проектиране, други разходи за строителство, разходи за водомери и топломери, както следва:

 

Вид разход	2020г.	2021г.
Административни такси	6 730,00 лв.	1 754,80
Разходипо строителството	11 875,46 лв.	20 059,73
Разходи за проектиране	4 280,00 лв.	-
Водомери и топломери	-	63 081,83
Общо:	22 885,46	84 896,36

 

Т.е., общият размер на осчетоводените разходи за строежа на жилищни сгради А, Б, и В през периода 2018г. - 2021г. е в размер на 5 134 448,50 лв. / разходите за СМР по фактури, издадени от „Варненска строителна компания" ООД за първи етап от строителството е 5 026 666,68 лв. + допълнителни разходи по сметка 2070 в размер на 22 885,46 лв. за 2020г. и 84 896,36 лв. за 2021г./. От извършен анализ и съпоставка на данните по подадените от дружеството ГДД за 2019 – 2021г., и в частност на формиращата разходната част „Балансова стойност на продадените активи“, съотнесена към аналитичните регистри на сметка 6111 „Незавършено строителство“ се установява, че общата балансовата стойност на продадените имоти в Блок А, Блок Б и Блок В, декларирана в подадените ГДД по чл. 92, е в размер на 2 541 295,51 лв./ 1 507 777,25 лв. за 2020г. и 1 033 518,26 лв. за 2021г./.

При горните установявания, ревизиращите правилно са приели наличието на неотчетени приходи от продажба на недвижими имоти, находящи се в Блок "А", Блок "Б" и Блок "В" в построения жилищен комплекс на ул. "Тролейна" № 9, гр. Варна в размер на 3 661 176,51 лв., и на неотчетени разходи за строителство на недвижими имоти, находящи се в Блок „А", Блок „Б" и Блок „В" в построения жилищен комплекс на ул. „Тролейна" № 9 в гр. Варна след въвеждане на сградите в експлоатация - в размер на 2 593 152,99 лв. (5 134 448,50 лв. - 2 541 295,51 лв.), с които са коригирали данъчния финансов резултат на дружеството за периода, като са се позовали на СС 11. По силата на т. 6.1. от СС 11 приходите и разходите, свързани с един договор за строителство следва да бъдат признати, когато резултатът от договора може да бъде надеждно предвиден. За процесния казус е приложен метода "Дял на завършеното строителство", при който съгласно т. 6.4. от СС 11 признаването на приходите и разходите се извършва чрез отнасянето им към етап на завършване на договора. Този метод се определя като "Дял на завършеното строителство" и при него на приходите по договора съответстват разходите по договора, направени на етапа на завършването, което води до отразяване на приходи, разходи и печалба, които могат да се отнесат към частта от завършената работа. При метода "Дял на завършеното строителство": а) приходите по договора се признават като приход в отчета за приходите и разходите през отчетните периоди, когато е била извършена работата, за която се отнасят, и б) разходите по договора се признават като разход в отчета за приходите и разходите през отчетните периоди, когато е извършена работата, за която те се отнасят. Т.е., към датата на въвеждане на сградата в експлоатация, жалбоподателят е следвало да отчете приходите от извършените продажби и да признае съответстващите им разходи, съгласно изискванията на счетоводните стандарти.

Изцяло в подкрепа на горните изводи е и заключението по т.2 на приетата ССчЕ. Съгласно последното, през 2021г. са отчетени приходи за бъдещи периоди, които не са отчетени като текущи приходи, при въвеждане в експлоатация на блокове А, Б и В, в размер на 3 661 176,51 лв., получен като разлика между 6 641 918,07 лв. - платени и фактурирани продажби общо и 2 980 741,56 лв. - отчетени текущи приходи общо. Вещото лице подчертава, че при съпоставяне на декларираните данни за разходите с тези по счетоводните регистри, се констатира, че за 2021г., след въвеждане в експлоатация на блок А, блок Б и блок В, не са отчетени разходи в размер на 2 593 152,99 лв., получени като разлика между осчетоводените разходи от 5 134 448,50 лв. и декларираните разходи от 2 541 295,51лв./. Във връзка с Удостоверение за въвеждане в експлоатация на блокове А, Би В, през2021г. „Бизнес Комплекс Младост"АД е следвало да признае като текущ приход всички реализирани приходи от продажби на имоти в блок А, Б, и В, както и всички разходи като текущи, свързани с блокове А, Б и В и да ги декларира в ГДД по чл. 92 от ЗКПО.

По допълнително установените задължения за КД, на осн. чл.16, ал.1 ЗКПО:

Неправилни и необосновани, обаче, са изводите на ревизиращите за установено отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, мотивирано с продажби на идентични имоти на различни продажни цени на 1 кв. м. в изградения жилищен комплекс. При определяне на пазарната цена са съпоставени сделки по продажба на апартаменти с административен адрес гр. Варна, ж.к. Младост, ул.“Тролейна“ № 9, като ревизиращите твърдят, че са взети предвид блока, етажа, квадратурата на апартаментите и периода на продажбата. Данните са обобщени в Таблица „Съпоставка на данни за подадени апартаменти от „Бизнес Комплекс Младост" АД", Приложение № 7 към РД /л. 22 -26 от РД/.

Съгласно разпоредбата на чл.16, ал.1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Според разпоредбата на §1, т. 16 ДР на ЗДДС, "пазарна цена" е цената по смисъла на §1, т. 8 от допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, определена чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на § 1, т. 10 от допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. За да се приеме, че е налице основанието по чл.16, ал.1 ЗКПО, пазарната цена следва да е определена по някой от методите посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, и при спазване на разпоредбите на Наредба № Н-9/2006 г. Наредбата регламентира предпоставки, при които всеки от визираните в чл. 7 методи е приложим. Така в чл. 8, ал. 1 и, ал. 2 от Наредбата е посочено, че методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. От анализа на разпоредбите следва, че промяна във финансовия резултат, оттам промяна в дължимия корпоративен данък за съответната година, е допустима и възможна, само ако е налице такова условие по сделка, чието изпълнение или осъществяване води до отклонение от данъчно облагане. В тежест на органите по приходите е да установят основанието за преобразуване на финансовия резултат, т.е. наличието на отклонение от данъчно облагане по процесните сделки, при това чрез стриктно използване на някой от законоустановените методи и при спазване на разпоредбите на Наредба № Н-9/2006г.

Както бе посочено, промяна във финансовия резултат и респ. промяна в дължимия корпоративен данък за съответната година е допустима, ако е налице такова условие по сделка, чието изпълнение или осъществяване да доведе до отклонение от данъчно облагане. Доказателствената тежест да установи наличието или липсата на такива условия, както и на последиците от изпълнението по отношение на данъчното облагане е изцяло върху приходните органи. За да е налице хипотезата на чл.16 от ЗКПО, пазарната оценка следва задължително да се основава на някой от методите по Наредба № Н-9 и да е извършена по урегулирания в наредбата ред. Стриктното спазването на методите по Наредба № Н-9 изисква прилагане и анализ на неконтролирани сделки, с оглед съпоставката им с контролираната сделка по показателите относими за всеки един от методите по чл. 7 от Наредбата. За обосноваване приложението на някой от методите по Наредба № Н – 9, следва да е извършено реално съпоставяне на някой, няколко или на всички показатели относими към конкретен метод или методи по наредбата, която урежда изключително детайлно, както самите критерии и механизма на оценяване, така и хипотезите, при които се прилага всеки един от методите. Предвид разпоредбата на чл. 65 от Наредба № Н-9, за целите на определяне на пазарните цени може да се ползват оценки на лицензирани оценители и заключения на вещи лица.

През призмата на гореизложеното, съдът намира, че ревизиращите не са установили по надлежен начин твърдяното отклонение от данъчното облагане. Приходните органи само декларативно са посочили, че използват метода на сравнимите неконтролирани цени, регламентиран в Наредба № Н-9/14.08.2006 г., но на практика са определили пазарната продажна цена на изследваните имоти чрез сравнението й с цената на осъществени сделки в същата сграда, без доказана и обоснована по надлежен експертен път идентичност на използваните аналози и на условията по отделните сделки. Извън посочените от ревизиращите сходни основни характеристики на сравняваните имоти, са налице редица други фактори, обективни и субективни обстоятелства, които биха могли да обяснят разликата в продажната цена на имотите, които не са отчетени по никакъв начин от приходните органи. Не е ясно как механизмът, посредством който ревизиращите са извършили сравнението на твърдените аналози, отговаря на разписания в Наредбата метод на сравнимите неконтролирани цени, и защо именно по – високата цена е приета за пазарна цена. Обосноваване на конкретно приложен метод за определяне на "средна продажна цена" липсва, като само декларативното позоваване на метода и Наредбата не е достатъчно, за да бъде прието, че е ползван конкретният метод, съответстващ на данните от ревизионната преписка, и съответно – е спазен редът за определяне на пазарна цена. Наред с това, при няколко от сравняваните имоти, характеризиращи се с най – драстично разминаване в цените, съдът е констатирал, че са сравнявани апартаменти с прилежащо паркомясто с обекти без такова. В тази връзка съдът е указал на ответната страна да обоснове идентичността на сравняваните самостоятелни обекти под № 17, 19, 49 и 63 от Таблица - Приложение 7 към РД с техните аналози под номер 18, 20, 50 и 64. От страна на ответника са представени нотариалните актове за посочените апартаменти. С молба с.д.№ 5209/26.03.2025г. органът посочва, че цената на квадратен метър на самостоятелни обекти под № 17, 19, 49 и 63 е определена като продажната цена по нотариален акт е разделена на квадратурата на съответния апартамент. В конкретния случай не е отчетено обстоятелството, че продажната цена е обща и включва и паркомясто. Т.е., посочената по – висока цена за тези аналози, включваща и прилежащото паркомясто, е разделена единствено на площта на апартамента, за да се определи „пазарна цена“ за кв. м.

Изложеното сочи на явна необективност на използвания механизъм от страна на ревизиращите и подчертава необходимостта от стриктно използване на методите, регламентирани в Наредба № Н-9/14.08.2006 г. Съгласно чл.20 от Наредбата, при прилагане на метода на сравнимите неконтролирани цени се извършват корекции по чл. 11 с цел елиминиране на различията между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, установени въз основа на онези фактори, които влияят върху цената. Следва да бъде извършен детайлен анализ на всички фактори по чл.20 от Наредба № Н-9/2006г., с оглед изискването за съпоставимост. Ето защо, съдът намира, че извършеното от ревизиращите сравнение не съответства на изискванията на Наредба Н-9/2006г., поради което не може да служи като доказателство за пазарните цени на съпоставими на контролираната сделки, съответно, да обоснове приложението на чл.16 от ЗКПО. Не е извършен никакъв анализ на приложения метод на сравнимите неконтролирани цени, който задължително изисква наличието на съпоставими сделки (неконтролирани) и то само такива, при които различията между сделките не влияят съществено върху съпоставяните показатели в пазарни условия или е възможно да се извършат корекциите по чл.11, вр. чл.20 от Наредба № Н-9/2006г. Явна е липсата на съпоставимост между горепосочените конкретни обекти с прилежащи паркоместа и техните „аналози“ без такова.

Следва изрично да се посочи, че в случая пазарната цена не се изисква за определяне на данъчната основа (както например в някои хипотези при облагането с ДДС), а е обстоятелство, установяването на което е свързано с твърдяно от органите по приходите основание за преобразуване на финансовия резултат. Тъй като основание за преобразуване на финансовия резултат не е свързаността на лицата, а условията при които са договаряли, подлежащ на отчитане приход ще е налице, само ако безспорно се установи, че сделката е сключена при условия, които се различават от типичните пазарни такива. В тази хипотеза, съдът, сезиран със спор за законосъобразността на ревизионния акт, независимо от изискването за разрешаване на спора по същество, няма задължение да събира служебно доказателства относно наличието или не на обстоятелства водещи до отклонение от облагане. Съдът има задължение да определи данъчната основа и размера на дължимия данък на база установените по делото факти. Отклонението от пазарни цени в контекста на разпоредбите на чл.15 и чл.16 от ЗКПО, не попада в обхвата на фактите, които съдът следва да установи служебно. Такива доказателства съдът има задължение да събира само при доказано основание за облагане. В казус като настоящия, съдът има задължение само да укаже доказателствената тежест на страните, а в случая, това е сторено в хода на производството. Ответната страна не е ангажирала нови доказателства в съдебното производство, а и изрично е заявила, че няма доказателствени искания, включително след констатираното разминаване при аналозите с паркоместа. По изложените съображения, настоящият състав преценява, че доказателства за пазарните цени, определени по някой от методите на Наредба № Н-9/2006г. не са събрани в хода на ревизионното производство. Неустановяването на пазарните цени по регламентирания от закона начин не позволява да се извърши аргументирано сравнение с продажните цени по процесните сделки, липсват каквито и да било данни, които да са критерий за съпоставимост и чието установяване е изцяло в тежест на органите по приходите, поради което предпоставките по чл.15 и чл.16 от ЗКПО са недоказани. След като не е доказано отклонение от облагане, извършеното преобразуване на финансовия резултат с допълнително установените на това основание приходи за 2020г. и 2021г. се явява незаконосъобразно и следва да се отмени. В този смисъл решение № 5574/28.04.2009г. на ВАС по адм.д. № 13451/2008г.; Решение № 10599/14.07.2011г. на ВАС по адм.д. № 1322/2011г.; Решение № 16949/21.12.2011г. на ВАС по адм.д. № 5273/2011г; Решение № 7176/28.05.2013г. на ВАС по адм.д. № 2058/2013г.; Решение на ВАС № 9539/02.07.2012г. по адм.д. № 14708/2011г; Решение на ВАС № 7570/08.06.2010г. по адм.д. № 15803/2009г; Решение на ВАС № 11757/17.09.2013г. по адм.д. № 1826/2013г; Решение на ВАС № 13251/18.10.2011г. по адм.д. № 4341/2011г; Решение на ВАС № 797/20.01.2010г., по адм.д. № 10925/2009г;

По изложените съображения, съдът намира, че ревизиращите неправилно са коригирали в посока увеличение данъчната основа за облагане с КД за 2020г. със сумата от 40 743,10 лева, представляваща установено отклонение за 3 имота, описани в таблицата на л.22 от РД, и за 2021г. - със сумата от 866 411, 12 лева, представляваща установено отклонение за 33 имота, описани в таблицата на л.23 – 26 от РД.

При това положение, от установените за 2020 г. общ размер на приходите от 2 272 074,51лв., следва да бъде изваден определената сума на отклонение от данъчно облагане във връзка с продажба на идентични имоти в размер на 40 743,10 лв., т.е. налице са приходи на дружеството в размер на 2 231 331,41 лева /л.27 РД/. Определен е общ размер на разходите от 1 923 362,70 лв. Данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК е в размер на 307 968,71 лв. От същата, при спазване на разпоредбите на чл.70-72 ЗКПО, и съобразно мотивите на решаващия орган, следва да се приспадне загуба в размер на 92 074,15 лева. Т.е., определената за 2020г. данъчна основа е в размер на 215 894,56 лева, или дължимият корпоративен данък е в размер на 21 589,46 лв. , в който размер същият е внесен от жалбоподателя /1500 лв. авансови вноски и 20 089,46 лева – внесен данък/. С оглед изложеното, РА, в частта, в която е изменен от решаващия орган, и на дружеството са установени задължения за КД по ЗКПО за 2020г. в размер на 4074,31 лева – главница и 1342,32 лева – лихва, следва да се отмени.

За 2021 г. е определен общ размер на приходите от 6 598 891,19 лв., формиран от декларираните приходи в подадената от дружеството ГДД по чл. 92 от ЗКПО- 2 071 303,56 лв., недекларирани приходи - 3 661 176,51 лв. и установения размер на отклонение от данъчно облагане във вр. с продажба на идентични имоти - 866 411,12 лв. При отпадане на последния компонент по гореизложените съображения , и с оглед определения общ размер на разходите от 4 483 168,29 лв., формирани от декларираните от жалбоподателя -1 890 015,30 лв. и недекларирани разходи - 2 593 152,99 лв., се установява данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК в размер на 1 249 311,78 лв. Дължимият корпоративен данък е в размер на 124 931,10 лв., в т.ч. внесен от жалбоподателя 18 128,83 лв. и установен за внасяне – 106 802,27 лв. На основание чл.175 от ДОПК вр. чл.1 от ЗЛДТДПВ за невнесените в срок суми за 2021г. е дължима лихва в размер на 24 357,82 лева, за периода от 01.07.2022г. до 16.05.2024г. С оглед изложеното, РА, в частта, в която е потвърден от решаващия орган, и на дружеството са установени задължения за КД по ЗКПО за 2021г., следва да бъде отменен за сумите над 106 802,27 лв. – главница, и над 24 357,82 лева – лихви.

По допълнително установените задължения по ЗДДС:

Ревизиращите правилно и законосъобразно са определили допълнителни задължения на дружеството за ДДС, като възраженията на ревизираното лице в тази насока са декларативни, бланкетни и общи. Безспорно се установява обстоятелството, заявено от самото ревизирано лице в представените таблици -справки за двата етапа на строителство, че за 8 /осем/ от апартаментите, находящи се в блок А, блок Б и блок Г, продадени през 2021г. /стр.29 от РД и приложените таблици – справки за съответните апартаменти/, не са издадени фактури и не е начислен дължимият ДДС за цялата стойност, посочена в нотариалните актове. С разпоредбата на чл. 12, ат. 1 от ЗДДС законодателят дефинира като облагаема всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната. В чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от закона е посочено, че данъчно събитие е доставката на стоки или услуги и възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, а съгласно ат. 6, т. 1 на с.р. на датата на възникване на данъчното събитие данъкът по този закон става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли. Съобразно регламента на чл. 86, ал. 2 от закона данъкът се начислява и дължи за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ, за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем. В нормата на чл. 26, ал. 2 от с.з. е дефинирано, че данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката.

В конкретния случай, за цитираните в таблицата сделки данъчното събитие е възникнало през данъчни периоди м. 02.2021г., м. 03.2021г., м. 04.2021г. и м. 06.2021г. Ревизиращите правилно са определили данъчната основа по реда на чл.122 ДОПК като разлика между сумата по нотариален акт и общата сума на издадените фактури за всеки от апартаментите, възлизаща общо на 124 382,97 лева, респективно – са изчислили дължимото ДДС по периоди /включено като сума в установените разлики/, в общ размер на 24 876,59 лева. За недекларираните и невнесени в срок суми по периоди, органите на фиска правилно са определили дължима лихва, с начални дати на олихвяване, подробно описани в таблицата на стр. 32 от РД. Между страните по делото липсва спор относно начина на изчисляване на данъчните задължения за ДДС на дружеството, като при извършена служебна проверка съдът констатира, че същите са правилно определени.

При този изход на спора, и съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК, жалбоподателят дължи на ответника разноски за юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената част на жалбата, при материален интерес по делото в размер на 276 384,77 лева, респективно – отхвърлена част в размер на 164 567,53 лева. От страна на жалбоподателя не е отправена претенция за разноски или адвокатско възнаграждение, поради което такива не следва да му се присъждат.

От страна на ответника се претендират разноски за юрисконсултско възнаграждение, определено по реда на Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа. Съгласно разпоредбата на чл.7, ал.2, т.5 от Наредбата, при горепосочените материален интерес и отхвърлена част на жалбата, дължимата от жалбоподателя на ответника сума за юрисконсултско възнаграждение е в размер на 9351,44 лева. С оглед правната и фактическата сложност на делото, както и с оглед процесуалната активност на представляващия ответника юрисконсулт, съдът намира възражението на жалбоподателя за прекомерност за неоснователно.

Водим от горното, Варненският административен съд, IХ-ти състав

 

РЕШИ:

 

ОТМЕНЯ РА № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП-Варна, в частта, потвърдена и изменена с Решение № 130/06.08.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, в която на „Бизнес Комплекс Младост“ АД, ЕИК *********, за 2020г. са установени задължения за КД по ЗКПО в размер на 4074,31 лева – главница и 1342,32 лева – лихва, и за 2021г. са установени задължения за КД по ЗКПО за сумите над 106 802,27 лв. – главница, и над 24 357,82 лева – лихви.

ОТХВЪРЛЯ оспорването по жалба на „Бизнес Комплекс Младост“ АД, ЕИК *********, срещу РА № Р-03000323002181-091-001/16.05.2024г. на органи по приходите при ТД на НАП-Варна, в частта, потвърдена с Решение № 130/06.08.2024г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Варна, в останалата му част.

ОСЪЖДА „Бизнес Комплекс Младост“ АД, ЕИК *********, да заплати на Национална агенция за приходите, сума в размер на 9351,44 лева (девет хиляди триста петдесет и един лева и 44 стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ, в 14-дневен срок от съобщаването му на страните!