РЕШЕНИЕ
№ 4
гр. Русе, 21.02.2022г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд Русе, VІ състав, в публичното
заседание на двадесет и пети януари , през две хиляди и двадесет и първа година,
в състав:
Съдия: ЕЛИЦА ДИМИТРОВА
при
секретаря Дияна Михайлова, като разгледа докладваното от
съдията адм.дело № 687 на Административен съд - Русе по описа
за 2021 година, за да се произнесе, взе предвид:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по
жалба на „ Фреш Енерджи“ ЕООД седалище гр.Русе ,представлявано от управителя И.Л.В.
, срещу ревизионен акт /РА/ № Р-03001821000173-091-001/13.07.2021
г., издаден от Д. Б. К. на длъжност началник сектор
„Ревизии” в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна - възложил ревизията, и Г. В.
К. на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на
ревизията, потвърден с
Решение
№ 213/01.10.2021г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който са
установени задължения за ДДС по ЗДДС, за данъчни периоди м.10.2019г., м.11.2019г.,
м.02.2020г. , и за периода м.04.2020г.-м.07.2020г. вкл., в размер на 21 929,04лв.
– главница, както и лихва в размер на 2595,71лв.
Жалбоподателят
твърди, че РА, с който по ЗДДС не му е признато право на
приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Рекавъри Инвест“ АД, „Виа
петрол” ЕООД, „Про грийн-М“ ЕООД и „Про Ауто М1“ ЕООД, в резултат на което са
установени допълнителни задължения по ЗДДС и са начислени лихви за просрочие, е издаден в нарушение на процесуалните правила и
материалния закон. Твърди, че обект на фактурите, издадени от
„Виа петрол” ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД не са самите стоки/ гориво/, а
прехвърлени права в системата за управление на картови зареждания “card-oil.com” собственост на дружествата,
като съгласно представените договори срокът, в който може да бъдат упражнени
прехвърлените права за зареждане на стоките е 36 /тридесет и шест/ месеца,
както и твърди ,че горивото реално се зарежда и в последствие се упражнява
прехвърленото право.
Твърди се, че неправилно
е отказано правото на ползване на данъчен кредит за покупката на верижна машина
от „Про Грийн – М“ ЕООД,извършен ремонт и последваща продажба, без да е
направена проверка при оспорващия или последващия собственик, къде е тази
машина, налична ли е, а са изследвани
неотносими факти, които имат за цел да създадат мотиви за извода за „нереална
доставка” и да обосноват задължения за ДДС по ЗДДС.
По изложените в
жалбата съображения жалбоподателят иска отмяна на ревизионния акт .
Ответната страна –
директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, чрез юрк.З.Е., оспорва жалбата. Счита, че
събраните по делото доказателства не оборват констатациите на органите по
приходите. Правилни и законосъобразни са техните изводи за липса на доставка на
стоки и услуги по спорните фактури. Моли жалбата да се отхвърли като неоснователна.
Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, преценка на
събраните доказателства, приема за установено от фактическа страна, следното:
Ревизията на „Фреш
Енерджи“ ЕООД , със седалище гр.Русе, е възложена със Заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР)
№ Р-03001821000173-020-001/ 12.01.2021г. на Диана Кръстева -началник сектор „ Ревизии“,
оправомощена съгласно заповед № Д-1249/30.06.2017г.
на Директора на ТД на НАП Варна, връчена електронно на 29.01.2021г./ л.263-265
от преписката/.
Ревизията обхваща установяването на
задължение за данък върху добавената стойност по ЗДДС, за данъчни периоди 01.10.2019г.-30.11.2019г.,
както и 01.02.2020г.-29.02.2020г. и 01.04.2020г.-31.07.2020г. вкл., като е определен ревизиращият екип – Георги
Василев Костов , главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и Саветлана
Станчева Божилова ,главен инспектор по приходите
За
констатациите от ревизията в срок е съставен Ревизионен доклад Р-
03001821000173-092-001 от 13.05.2021г. Срещу ревизионния доклад е подадено
възражение по реда на чл.117, ал. 5 от ДОПК. Издаден е ревизионен акт № Р-03001821000173-091-001
от 13.07.2021г. от възложителя на ревизията и от ръководителя й, с който са установени задължения за ДДС по ЗДДС, за периода от м.10.2019г., м.11.2019г.,
м.02.2020г. , и за периода м.04.2020г.-м.07.2020г. вкл., в размер на
21 929,04лв. – главница, както и лихва в размер на 2595,71лв., поради
отказано право на ползване на данъчен кредит. РА е обжалван изцяло по
административен ред пред директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, който с Решение
№ 213/01.10.2021г., връчено на 18.10.2021г., го е потвърдил.
За
обективно установяване на обстоятелствата от значение за извършваната ревизия
са извършени процесуални действия, подробно описани в констативната част на
ревизионния доклад , стр.2-4 от РД, л. 36-45 от преписката, неразделна част от
РА, на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК. За целите на ревизията са предприети
процесуални действия, като на ревизираното лице са връчени искания за
представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице /ИПДПОЗЛ/. По
искане за извършване на насрещни проверки от други ОП е извършена такава на „Рекавъри Инвест“ АД, „Виа петрол” ЕООД, , приобщени са
доказателства събрани при ревизия на „ Скорпион 79 Игнатов“ ЕООД ,„Про грийн-М“
ЕООД . С протоколи надлежно са приобщени документи, събрани
в хода на други производства, имащи отношение към настоящото ревизионно
производство.
В хода на
ревизионното производство е установено, че за ревизирания период основен
предмет на дейност на „Фреш енерджи“ ЕООД е извършване на услуги по поддържане на терени, различни
СМР услуги и други видове услуги. Дружеството е извършвало и търговска дейност,
свързана със закупуването на остаряла техника, ремонтирането и съответно
продажба за ползване отново, като дружеството
не е декларирало търговски обекти.
В хода на ревизионното производство от
фактическа страна е установено, че „Фреш енерджи“ ЕООД е упражнило право на
приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от: „Виа петрол” ЕООД по 2 /два/ броя фактури за
д.п. м.11.2019г и м.07.2020г. с предмет – дизелово гориво, автогаз ПБ
/бензиностанции Газпром/ - лимит, по които е начислен ДДС в общ размер на 2812,50 лв. /л.42-41/; и „Рекавъри Инвест“ АД, за д.п.10.2019г, м.02.2020г, и
м.04,05.,06.2020г. по 6 /шест/ броя фактури с предмет –дизел, бензин, газ ПБ
/бензиностанции Ромпетрол, Газпром/ - лимит и право на собственост върху стоки
чрез лимит за зареждане на горива и стоки по картова система “card-oil.com” от търговски вериги бензиностанции, по които е
начислен ДДС в общ размер на 12 610,03 лв. /л.40-35/.
Същевременно за д.п.07.2020г. ревизираното дружество
е ползвало
право на приспадане на данъчен кредит по ф-ра № **********/01.07.2020 г.,
издадена от „Про Грийн – М“ ЕООД, с предмет на доставката „самоходен горски
влекач - лебедка 40 т. рама 902008“ /стр.92 или 174/ и по ф-ра №
**********/09.07.2020 г. издадена от „Про Ауто М1“ ЕООД, с предмет на
доставката „основен ремонт и пълно рециклиране на самоходен влекач-лебедка с
рама 902008“ / стр. 92 или 174 гръб от
преписката/ общо в размер на 6056,00 лв. В отговор на връчено искане за
представяне на документи от други контролни органи в ревизионното производство
на „Скорпион 79 Игнатов“ ЕООД, приобщени
към настоящата ревизия /л. 72-99 от преписката/ от Областна дирекция
„Земеделие“ Габрово е установено, че верижен горски влекач с рама номер 902008,
рег. № ЕВ01711, марка АТ, модел Л е бил собственост и регистриран на 27.10.2015
г. по надлежния ред на името на Петър
Гочев Г. *** и бракуван на 12.11.2020 г. /л. 79 / или 187 от преписката/. Към
настоящото производство е приобщена и извършена насрещната проверка на Петър
Гочев Г. (последен собственик на разглеждания влекач преди бракуването), в хода
на която лицето е представило писмени обяснения, свидетелство за регистрация на
земеделска и горска техника, договор за покупко-продажба на МПС от 16.10.2015
г., знак за технически преглед и квитанция и сведения, че го е продало на база
устна договорка за скраб на трето неизвестно лице за сумата от 600лв през
2018г., като в последствие и го спряло от движение и бракувало, предавайки първа
част на свидетелството за регистрация и регистр.номера/ л.83-87 от преписката/.
Ревизиращият екип е приел, че не са представени никакви доказателства Петър
Гочев Г. да е прехвърлил право на собственост на самоходен горски влекач на
„Про Грийн – М“ ЕООД , който по фактура го е продал на РЛ, съответно и
за декларирания ремонт на процесния влекач по фактурата, издадена от „Про Ауто М1“
ЕООД, липсват доказателства за реално извършена услуга, тъй като „Фреш Енерджи“
ЕООД не е разполагало с актива, който по документи се ремонтира и след това е
продаден на „Скорпион 79 Игнатов“ЕООД,независимо от съставения
приемо-предавателен протокол/ л.93 или 173 гръб/. В писмените обяснения и от
представените отчети и анализи се сочи, че сумите по посочените фактури не са
платени, тъй като е следвало разплащането да се извърши след получаване на
плащане от „ Скорпион 79 Игнатов“ ЕООД. От приобщения протокол за насрещна
проверка при РЛ във връзка с извършвана ревизия на „Скорпион 79 Игнатов“ ЕООД/
л.94/ се установявало, че липсват данни как е извършено товаренето и
разтоварването,за чия сметка е транспорта, къде се е съхранявал влекача, като
притежаването на фактури не е безспорно доказатлства за доставки с получател
РЛ. На база приобщените от контролни производства доказателства-л.88-99 и липса
на представени от жалбоподателя такива,вкл и с оглед изисканите обяснения , е
прието че „Про Грийн – М“ ЕООД продава влекача и прехвърля собствеността му,
без да са налице доказателства, че продавачът е собственик на процесния влекач,
съответно и за декларирания ремонт на процесния влекач по фактурата, издадена
от „Про Ауто М1“ ЕООД, липсват доказателства за реално извършена услуга, тъй
като „Фреш Енерджи“ ЕООД не е разполагало с актива, който по документи се
ремонтира.
Във връзка с
посочените доставки от „Виа петрол“ ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД жалбоподателят е
представил заверени копия на фактурите, издадени на „Фреш енерджи“ ЕООД,
приемо-предавателни протоколи към тях, договори за
зареждане чрез системата “card-oil.com” с карти за безналично
плащане, писмени обяснения в които е
посочил, че във връзка с нуждата за ползване на горива и възможността за
отложено плащане, която предлагат „Виа петрол“ ЕООД и „Рекавъри инвест“ АД,
както и предложените преференциални отстъпки, са приели офертите да работят с
тях чрез предлаганата лимитна карта , за което се издава фактура към
„Фреш енерджи“ ЕООД. Според обясненията ако има зареждания в края на всеки
месечен период, дружеството ще получава фактура с нулева стойност към основната
- за лимит с фиксирани цени и отстъпки, и която обективира реално заредените
горива към фактурата за предоставеното право и с подписване на
приемно-предавателен протокол за това за обективирането на дата, от която важи
лимит. Декларирано е, че до настоящия момент няма осъществени зареждания по
договора, но същият е валиден 36 месеца от подписването и съответно такава е
валидността на прехвърлените права .
В хода на ревизията в резултат на извършени насрещни проверки са представени
договор за
зареждане на горива чрез картова система card-oil.com с дебитни карти с лимит
за безналично плащане от 01.10.2019 г.,
сключен между „Рекавъри Инвест“ АД /доставчик-оператор/ и „Фреш енерджи“ ЕООД /клиент/и договор за зареждане на горива
чрез картова система card-oil.com с дебитни карти с лимит за безналично плащане
от 01.11.2019 г.,
сключен между „Виа Петрол“ ЕООД с РЛ като клиент. Предмет на договорите е
предоставяне от страна на„Рекавъри Инвест“ АД, съответно от „Виа
петрол“ ЕООД на клиента „Фреш енерджи“ ЕООД възможността за за срок от
36 месеца да зарежда горива чрез собствена система за отчитане card-oil.com,
предлагани на верига бензиностанции „Ромпетрол“, без заплащане в брой при
предоставяне на „Ромпетрол“ дебитни карти с предоставен от
страна на доставчика оператор лимит зареден за ползване в картите на купувача /за
Рекавъри Инвест АД стр.51/и от верига бензиностанции „Газпром“, без заплащане в
брой при предоставяне на „Газпром“ дебитни карти с предоставен от страна на
доставчика-оператор лимит, зареден за ползване в картите на купувача / за Виа
петрол ЕООД стр.49/, като е установено ,че издадените процесни фактури не са
платени, но към тях са представени приемо-предавателни
протоколи с вписан предмет на доставка право на зареждане на дизелово гориво и
автогаз от верига бензиностанции „Газпром“ чрез предоставен лимит и акаунт,
карти за безналично плащане по договор от 01.11.2019 г. в системата „card-oil.com
Извършена е насрещна
проверка на „Рекавъри
Инвест“ АД, приключила с ПИНП № П-22221021019737-141-001/29.03.2021
г. /стр.77/
и на „Виа петрол” ЕООД, приключила с ПИНП №
П-22221521019761-141-001/18.03.2021 г. /стр.67/. В хода на извършените
насрещни проверки
са изготвени конкретни искания , с които от посочените доставчици са
изискани всички относими документи във връзка с документираните от тях доставки
на „Фреш
енерджи“ ЕООД, включително копия от фактурите, доказателства за
извършени разплащания, договори, приемно-предавателни протоколи, доказателства
за необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване
на доставките. ИПДПОЗЛ са връчени на дружествата по електронен път на декларираните електронни
адреси. В определения от органите по приходите срок от „Рекавъри Инвест“ АД не
са представени исканите документи справки и писмени обяснения. От „Виа петрол”
ЕООД са представени исканите документи.
От анализа на клаузите на посочените по-горе договори,
сключени от „Виа петрол“ ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД с „Нис Петрол“ ЕООД и „Ромпетрол
България“ ЕАД, ревизиращият екип е стигнал до извода ,че липсва клауза и
възможност дружествата да прехвърлят правата и задълженията си по договорите на
трети лица. Договорите са за зареждане на горива чрез карти, издадени от „Нис
Петрол“ ЕООД и „Ромпетрол България“ ЕАД на собствени автомобили на „Виа
петрол“ ЕООД и „Рекавъри
Инвест“ АД, а не за дистрибуция на карти за отстъпки, като в договора с
„Ромпетрол България“ ЕАД не са посочени верига бензиностанции „Газпром“, а в
част от процесните фактурите са посочени и бензиностанции „Газпром“.
Ревизиращия екип приема, че не следва да се признае право на
приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в размер на 15 422,53 лв. по фактури,
издадени от „Виа петрол” ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД за данъчен период м.10.2019
г.,м.11.2019г., м.02.2020г. и м.04.2020г.-м.07.2020г.вкл., поради
несъответствия в представените документи,липса на други,вкл и липса на
пластични карти, като представените договори не обективират реално осъществени
доставки,т.е липса на извършена покупка на горива по фактурите,
издадени от тези две дружества, като РЛ е
включило в дневниците си за покупки фактури за закупени ГСМ основно от
„Картел-85“ ООД, които са на значително по-малки стойности, с оглед и на
притежаваните само 2 бр.МПС, са извели извод за липса на реалност на доставките
по спорните фактури по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, и че
същите са издадени, без да е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25,
ал. 1 от ЗДДС, поради което правото на данъчен кредит е отказано на основание
чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Ревизиращият екип е
отказал правото на ползване на данъчен кредит по фактури, издадени от „Про
Грийн – М“ ЕООД и „Про
Ауто М1“ ЕООД, в общ размер
на 6056,00 лв. за данъчен период м.07.2020г., с мотив че не е доказана доставката и ремонта на
верижната серскостопанска техника. С ревизионния акт са
определени и задължения за лихви за декларирани от дружеството, но невнесени
или внесени със закъснение задължения за ДДС за данъчни периоди м.10, м.11.2019
г., м.02, м.04., м.05, м.06 и м.07.2020 г. С такива мотиви ревизиращия екип приема, че изложените в
ревизионния доклад факти и обстоятелства, както и направените фактически и
правни изводи са правилни, почиват на доказателствата, събрани в хода на
ревизията и предложенията за установяване на задълженията за ДДС за
периодите следва да се уважат, така,
както са предложени в РД.
Съдът два пъти е указвал на оспорващото
дружество, че носи тежестта на доказване на наличието на реални доставки ,и че
като лице което иска да се приспадне ДДС следва да докаже ,че отговаря на
законовите условия за това- че реално са прехвърлени права и е налице реално
предаване на стоката по договорената система за зареждане на гориво, като му е
и указал ,че следва да представи в изискуемата форма по чл.12 от ЗРКЗГТ освен
фактурата и писмен договор с нот.заверка на подписите. Указанията не са
изпълнени. Съдът е отказал да допусне назначаването на ССчЕ с поисканите
задача, тъй като ответната страна не оспорва наличието на счетоводни записвания.
Самостоятелно поставения въпрос касаещ верижната техника за установяването на идентичността
й ,с тази което е установено, че е продадена на 3 –то неизвестно лице през
2018г., се установява на база писмени доказателства, а не по експертен път.
Поставената трета задача касаеща спора по процесните договори с „Виа
петрол” ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД и представените фактури е правен въпрос,
свързан с тълкуването им
Съдът, при така
установените релевантни факти, прави следните правни изводи:
Жалбата е подадена
от надлежна страна, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, след изчерпване на
задължителното административно обжалване на ревизионния акт, потвърден с
Решение № 213/01.10.2021г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, поради
което е ДОПУСТИМА.
При извършване на
задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът констатира, че ревизията е
възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок.
Ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите – органа по
приходите, възложил ревизията и ръководителя на ревизията, в законоустановената
форма и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията,
поради което обжалваният ревизионен акт не страда от пороци, водещи до неговата
нищожност.
Видно от приложените
по преписката разпечатки от ИС „Контрол“, заповедите за възлагане на ревизия,
ревизионния доклад, ревизионния акт са издадени като електронни документи,
подписани с електронен подпис.
В с.з. проведено на 25.01.2022г.електронните
документи, представени на оптичен носител – 1бр. СD, са приети като
доказателства по делото.
В изпълнение на
задължението на съда да извърши проверката по чл.160, ал.2 от ДОПК – дали РА е
издаден от компетентен орган и в предвидената от закона форма, при извършената проверка
на електронните документи, съдът констатира, че
ЗВР, РД, РА са подписани от посочените като техни
издатели органи по приходите с квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от
ЗЕДЕУУ, приравнен на саморъчен съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от
ЗЕДЕУУ, като документите са подписани в срока на действие на удостоверението,
т.е. ревизията е редовно възложена, а РА отговаря на изискването на чл.120,
ал.1, т.8 от ДОПК.
В
ревизионния акт са посочени фактическите и правни основания за издаването му.
Ревизиращият орган е извършил анализ на доказателствата, относими към облагането
на жалбоподателя с данък върху добавената стойност за периода включен в
ревизията, съгласно заповедтта за възлагане на ревизия. Изложил е подробни
мотиви в обстоятелствената част на ревизионния доклад, който е неразделна част
от ревизионния акт. Спазени са законоустановените срокове за съставяне на
ревизионния доклад и ревизионния акт
Разгледана по
същество, жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА.
По приложението на ЗДДС относно
фактурите, издадени
от „Виа петрол” ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД/ 1/и тези, издадени от „Про Грийн –
М“ ЕООД и „Про Ауто М1“ ЕООД/ 2/,спорът
между страните е формиран по въпросите дали процесните фактури, документират реално настъпили данъчни събития
и отразяват реални доставки, респ. получателят правомерно ли е приспаднал
посоченият във фактурите ДДС.
За разрешаване на спора между
страните, съдът съобрази следното:
Националният закон следва да се тълкува
съгласно легалната дефиниция на понятието "доставки на стоки/ услуги"
по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива
2006/112/ЕО, според която доставката на стоки не се
отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното
право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от
определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея
като собственик. Реалността на доставката по процесните фактури следва да бъде
установена с надлежни доказателства без значение какъв е механизмът, по който е
осъществена доставката – пряко между доставчик или получател, или чрез трето
лице– Решение
от 18 юли 2013г. по дело С-78/12, т.33. Според точка 34 от същото
решение, при преценката за настъпване на данъчно събитие, националният съд
следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото,
дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като
собственик.
За да бъде признато на данъчно задълженото
лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава
данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът
да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка,
стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на
получателя/ решение от
15 Септември 2016 г. по дело С-516/14
на СЕС /т. 41 и сл/. В
тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки.
По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде
признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат
да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи,
че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба, т.е националният съдия следва да
осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него
доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или
липсата на осъществена доставка /Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по
дело С-285/11, т. 44/.
Получателят по доставка, за да упражни
правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да
докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само
тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са
двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито
са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно
счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на
получателя по доставката да ги доказва. В този смисъл са решенията по дела
С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС.
Съгласно чл.68,
ал.1, т.1 от ЗДДС данъчният кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице
има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от
него стоки или услуги по облагаеми доставки. Според ал.2 на с.р., правото на
приспадане възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем,
т.е. на датата на възникване на данъчното събитие по чл. 25, ал.2 и 3 ЗДДС –
арг. чл.25, ал.6 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 25, ал. 2 и 3 от ЗДДС сочи, че
данъчното събитие по смисъла на ЗДДС възниква на датата, на която собствеността
върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, както и в специфичните
случаи описани в чл. 25, ал.3 ЗДДС.
Само действително
осъществената доставка може да породи изискуемост на данъка, съответно право на
приспадане, в който случай и при изпълнение на останалите материалноправни и
процесуалноправни изисквания, правото на приспадане по принцип не може да бъде
ограничавано – В този смисъл
Решение от 13 февруари 2014г. по дело С-18/13, точки 23 и 25 .
Спорът се концентрира не върху формалните, а
върху материалноправните предпоставки за възникване на правото на приспадане на
данъчен кредит
Във връзка с
доказването на факта на извършване на доставка на стоки, от т.37 и т.38 на
решението по дело С-78/12 следва, че лицето, което иска да приспадне ДДС,
трябва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в
съответствие с националните правила за доказването съдът дължи извършването на
обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в
главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане
може да го упражни. За целите на тази преценка може да се вземат предвид данни
относно доставки, предхождащи или следващи доставките, по които се претендира
правото на приспадане, както и свързаните с тях документи като сертификати и
свидетелства, издадени за транспортирането на стоките.
Следователно,
осъществяването на доставката, изразяващо се в прехвърлянето от доставчика на
получателя на правото, последният да се разпорежда със стоката като собственик,
е фактически въпрос, който изисква цялостна оценка на всички доказателства,
които пряко и/или косвено свидетелстват за осъществяването на доставката.
Доказването на факта
на реалното предаване на стоката и прехвърлянето на получателя на правото да се
разпорежда с нея като собственик, изисква установяване на следното: първо,
че доставчикът е разполагал със стока от същия вид и количество, като
фактурираните и второ, че това количество стока фактически е
предадено на получателя. Установяването на факта на обективното съществуване на
фактурираната стока, съответно нейното предаване на разпореждане на получателя,
предполага изследването на въпроса за предходните и последващите продажби, за
съхранението и транспортирането на стоката, заприхождаването ѝ при
получателя, обективната ѝ наличност при получателя (което пък от своя
страна изисква установяване на възможността за съхраняването ѝ),
съответно за извършването на последващи продажби. Само при категорични данни за
горепосочените обстоятелства може да се направи обоснован извод за настъпило
данъчно събитие, т.е. за реално съществуваща стокова верига, участниците, в
която са установими, а стоката /особено при вещите, определени само по своя род/
- подлежаща на идентифициране. В този смисъл е и тълкуването дадено от СЕС в
Решението по дело С-78/12, точка 38. Това е така, защото правилата за
начисляване на ДДС и упражняване на правото на данъчен кредит, са обусловени от
многофазния характер на данъка. За нормалното функциониране на системата на
облагане с ДДС е задължителна реалната връзка между доставчик и получател, и
само ако тази верига е реална и непрекъсната, системата на облагане с ДДС
функционира правилно, и правото на данъчен кредит за всяка от доставките по
веригата се упражнява правомерно.
Съответно, при
услугите следва да бъде установено по безспорен начин, че резултата от услугата
е възникнал. За преценката за реалното изпълнение на услугата от съществено
значение са доказателствата, свидетелстващи за възможността на доставчиците да
ги изпълнят.
Ангажирани са достатъчен обем от доказателства,
от които да се направи обоснован извод, че спорните доставки/ услуги не са
изпълнени, както твърдят в случая органите по приходите
В
ревизионното производство е приобщен сключен договор от 25.06.2019 г. между
„Нис Петрол“ ЕООД (продавач-собственик на бензиностанции Газпром) и „Виа
петрол“ ЕООД /купувач/, съгласно който продавачът продава на купувача горива и
стоки, посредством дебитни карти, издадени от продавача. Според точка 1.3. от
договора купувачът са задължава да предаде на продавача надлежно подписан и
подпечатан списък-приложение № 1 към договора, което не е представено , на
своите моторни превозни средства с регистрационните им номера, име или длъжност
на ползвателя и видовете горива. В посочения договор липсва клауза и възможност
„Виа петрол“ ЕООД да прехвърля правата и задълженията си по договора на трети
лица, противно на това което твърди жалбоподателя.
Същото се установява и от приобщения договор от
08.07.2019 г. между „Ромпетрол България“ ЕАД (продавач-собственик на
бензиностанции Ромпетрол) и „Рекавъри Инвест“ АД /купувач/, с предмет на същия
продажба на горива от бензиностанциите, опериращи под марката Ромпетрол на
територията на Република България, като същата ще става чрез зареждане на
автомобилите, собственост на купувача, направо на бензиностанциите, чрез
използване на карти и устройства на продавача, описани в приложенията към
договора. Договорите са за зареждане на горива чрез карти, издадени от „Нис
Петрол“ ЕООД и „Ромпетрол България“
ЕАД на собствени автомобили на „Виа петрол“ ЕООД и „Рекавъри
Инвест“ АД, а не за дистрибуция на карти за отстъпки. Тези обстоятелства макар
и от значение за правата на жалбоподателя като трето лице по см на чл.329 ТЗ ,
не могат да не бъдат съпоставени с установения от органите по приходите безспорен факт: наличието само на 2 бр МПС /
едното л.а ,а другото т.а/ и очевидно значителната стойнот на посочените във
фактурите гориво и лимити, предвид дейността на дружеството и притежаваните МПС,още
повече, че за жалбоподателят е установено ,че е включил
в дневниците си за покупки фактури за закупени ГСМ основно от „Картел-85“ ООД,
които са на значително по-малки стойности за съответните периоди. Макар и с
оглед приложението на закона да е без значение дали стойността по фактурите е
заплатена, все пак представените договори не сочат на т.н.транзитна продажба или
на дистрибуция на отстъпки, още повече че РЛ не е представило дори и
т.нар.пластики. Твърдението на РЛ, че е получател по
уговорения начин на доставка,макар и да не оспорва реално, че не е получило
такива, а да се позовава на бъдещи извън ревизирания период ненастъпили данъчни
събития, не дерогират задължението му да установи реалност на тази доставка.
След като правото на данъчен кредит се претендира по фактурите издадени от посочените
две дружества е следвало да бъде установено, че чрез именно тези дружества са
осъществили доставката по посочените процесни фактури, което не е сторено.
Т.е само ако
настъпването на данъчното събитие е безспорно установено, т.е. правото на
приспадане е възникнало, същото не може да бъде ограничавано, поради това че не
са представени доказателства за обезпечеността на доставчиците да изпълнят
услугата или доставят стоката. Само ако по обективни данни може да се обоснове
категоричен извод, че резултатът от услугата е възникнал/стоката е доставена,
но липсват доказателства за това издателите на фактурите да са имали възможност
да изпълнят доставките, в тежест на органите по приходите е да установят, че
изпълнителят е лице, различно от издателя на фактурата, съответно, че лицето
претендиращо право на приспадане е знаело или е следвало да знае, че сделката,
с която обосновава правото си на приспадане е опорочена с измама – арг. от
Решение на СЕС по дело С-324/11. В противен случай правото на приспадане не
може да бъде ограничавано – Решение на СЕС по дело Макс Пен, С-18/13,
т.32.
Когато обаче се извършва
преценка за това дали първоначално е възникнало правото на приспадане, няма
пречка да се съобразява поведението на доставчиците и на ревизираното лице,
респ. обстоятелствата имащи отношение към възможността им да изпълнят услугите,
в т.ч. и записванията в счетоводните им книги, съответно липсата на такива
записвания, което в случая е сторено. Не би било възможно да не се
отчете и разминаване в посочения предмет на доставката във фактурите и в
приемо-предавателните протоколи. Във фактурите, издадени от „Рекавъри
Инвест“ АД, е посочено „дизелово гориво“ и „автогаз“ /бензиностанции Ромпетрол и Газпром/
- лимит, а в протоколите към фактурите е
посочено право на зареждане на гориво от бензиностанции „Ромпетрол“, чрез
картова система за отчитане „card-oil.com“. Независимо от това ,че процесните
доставки са обективирани във фактури, които са отразени в счетоводството на
жалбоподателя, както и в дневниците за продажбите и СД по ЗДДС на преките
доставчици, за съответните данъчни периоди, това не е достатъчно основание
съответната доставка на стока или услуга да бъде призната за реално осъществена,
защото е изикуемо да е налице пряка
връзка между доставената услуга и получената насрещна престация, както правилно
е съобразено т.
37 от решение от 27.03.2014 г. по дело С-151/13
и т. 40 от решение на СЕС от 20.06.2013 г. по дело С-653/11.
Настоящият съдебен състав
преценява като обоснован извода на органите по приходите, че жалбоподателят не
е ангажирал доказателства обосноващи правото му на приспадане по процесните
фактури, издадени от „Виа петрол” ЕООД и „Рекавъри Инвест“ АД .
Представянето на самите договори не е
доказателство за реализация на правата и изпълнението на задълженията по него ,
тъй като липсват други изискуеми документи- списъци на МПС,описание на картите
за намаления, вида гориво,определения лимит и уговореното плащане/ липсващи
реквизити/, при надлежно установеното , че ревизираното дружество е закупувало
горива от трето лице на значително по-ниски стойности. Съвкупността на тези
удостоверени обстоятелства се явявят и „обективни
данни“ по смисъла на практиката на СЕС, които установяват наличие на
злоупотреба, състояща се в избягване заплащане на ДДС, съответно неправомерно
ползване на данъчен кредит
След като Директива 2006/112/ЕО и
принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери,
въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая, дали самият
издател на фактурата е извършил въпросната сделка (т. 53 от решение на СЕС от
от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 ), то установяването на липса на изпълнение
от издателя на фактурата в съчетание с визираното по-горе съставяне и от двете
страни по сделките на документи, които не отразяват реални събития от
обективната действителност, навежда на категоричен и несъмнен извод за липса на
реална доставка на услуги по спорните фактури, като материалноправно изискване
за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит.
Тези доводи в пълна степен следва да се отнесат и към непризнатото
от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС в размер
на 6056,00 лв. по фактури, издадени от „Про Грийн – М“ ЕООД и „Про Ауто М1“ ЕООД
за д.п. м.07.2020г.
Съгласно чл. 68, ал. 2 от закона
правото на приспадане възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане
изискуем. За целта не е достатъчно само наличието на издаден данъчен документ
/фактура/ и съответните й отразявания в счетоводството на доставчика и на
получателя, а следва да е установено, че стопанската операция по издадената
фактура е действително осъществена, съобразно принципите на чл. 3, ал. 3 от
ЗСч. Указаният принцип изисква сделките и събитията да се отразяват счетоводно
съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не
формално според правната им форма. По аргумент от противното не може да се издаде
първичен счетоводен документ за сделка, чийто предмет реално не е осъществен.
Жалбоподателят независимо от указанията на съда не е представил, както
изискуемите по националното право документи за придобиване на подлежащата на
регистрация земеделска техника, дори и при тяхното игнориране с оглед изискването
на форма за действителност, независимо от представените фактури, при липса на
приемо-предавателни протоколи, така и такива за реално извършената доставка и
услуга по ремонт. Специалният ЗРКЗТ изисква
форма за придобиване / покупо-продажба /на земеделска техника, какъвто е
въпросната верижна машина ,ред на регистрация и отчуждаване, ред на придвижване
при положение, че не е регистрирана , а сериозна индиция са липсата на реалност
по сделките по преценка на съда е липсата на реално заплащане, с оглед на
възможността при изтичане на определен от закона срок това вземане да бъде
отписано, но пък се упражнява правото на данъчен кредит. Не са налични
доказателства, които да опровергаят изисканото от Областна дирекция по
земеделието –Габрово удостоверение, че т.н. закупена и отремонтирана земеделска
техника към датата на издаване на фактурите за данъчното събитие е или реално е
собственост на трето и то физическо лице/ тук е необходим договор с нот.заверка
на подписите за прехвърляне/, а те на посоченото ТД , а и дори по някакъв начин
да е била в негово владение, за да се извършат последващите удостоверени с
приложените фактури доставки и услуги, най-малко е следвало да има удостоверена
възможност за реално транспортиране и предаване, след като регистрационните
номера и първа част на свидетелството за регистрация, определено е на другото-
трето за спора лице.Към момента на издаване на ф-ра №
**********/01.07.2020 г., издадена от „Про Грийн – М“ ЕООД, с предмет на
доставката „самоходен горски влекач - лебедка 40 т. рама 902008“ и по ф-ра №
**********/09.07.2020 г. издадена от „Про Ауто М1“ ЕООД, с предмет на
доставката „основен ремонт и пълно рециклиране на самоходен влекач-лебедка с
рама 902008“ първото дружество не е разполагало с изискуемите по националното
законодателство документи за доказване на собственост, защото регистрационните
табели на същото по рама идентифицирано като земеделска техника и т.н.голям
талон са били във владението на предишния собственик. Оспорващото дружество
противно на твърденията в жалбата не е положило необходимите усилия с дължимата
търговска грижа да проучи процесните две дружества, и освен чрез фактура, не е
документирало по никакъв начин фактическото осъществяване на описаните доставки
– стоката да е реално доставена и реално отремонтирана/ същата поради липса на
рег.номера и данните за предходна продажба не би могла реално сама да се
придвижва и да бъде доставена ,а след това и предоставена за ремонт, а за това
липсват каквито и да са документирани действия/ . За фактическото осъществяване
на доставките във всеки случай трябва да се представят безспорни писмени
доказателства по тяхното изпълнението, които в случая не са налице, освен издадените
фактури . Предвид изложеното съответен на правото и доказателствата е извода, че,
„Про Грийн – М“ ЕООД продава влекача и прехвърля собствеността му, без да са
налице доказателства, че продавачът е собственик на процесния влекач. Съответно
и за декларирания ремонт на процесния влекач по фактурата, издадена от „Про
Ауто М1“ ЕООД, липсват доказателства за реално извършена услуга, тъй като „Фреш
Енерджи“ ЕООД не е разполагало с актива, който по документи се ремонтира.
Предвид установеното, че дружеството е коригирало размера на ползвания данъчен кредит, правилно с РА са определени задължения за лихви за забава за данъчни периоди м.02, м.04, м.05 и м.06.2020 г. в общ размер на
107,72 лв
С оглед на изложеното дотук,
съдът намира жалбата за неоснователна.
При този изход
на спора в полза на ответната страна следва на основание чл.161, ал.1 от ДОПК
да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съобразно обжалвания материален
интерес, общо в размер на 1252,23 лв. Тези разноски, на
основание § 1, т.6 от ДР на АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК, следва да бъдат
възложени в полза на НАП, която агенция има качеството на юридическо лице
съгласно чл.2, ал.2 от ЗНАП
По
изложените съображения, съдът
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ Фреш Енерджи“ ЕООД седалище гр.Русе ,представлявано от
управителя И.Л.В. , срещу ревизионен акт /РА/ №
Р-03001821000173-091-001/13.07.2021 г., издаден от Д. Б. К. на длъжност началник сектор „Ревизии” в дирекция „Контрол“ при ТД на
НАП Варна - възложил ревизията, и Г. В.К. на длъжност главен инспектор по
приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с Решение
№ 213/01.10.2021г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с който са
установени задължения за ДДС по ЗДДС, за данъчни периоди м.10.2019г.,
м.11.2019г., м.02.2020г. , и за периода м.04.2020г.-м.07.2020г. вкл., в размер
на 21 929,04лв. – главница, както и лихва в размер на 2595,71лв.
ОСЪЖДА„ Фреш Енерджи“ ЕООД
ЕИК ********* седалище гр.Русе,ул. Васил Петлешков № 25 ,представлявано
от управителя И.Л.В. да заплати на НАП гр.София юрисконсултско възнаграждение в
размер на 1252,23 лв.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване
пред Върховния административен съд на РБ в 14- дневен срок от съобщаването му
на страните.
СЪДИЯ: