Р Е
Ш Е Н
И Е
№559
30.06.2023 г. гр.Хасково
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ХАСКОВО в открито съдебно заседание на първи юни две хиляди двадесет и трета година в състав:
СЪДИЯ: ВАСИЛКА ЖЕЛЕВА
Секретар: Ивелина Въжарска
Прокурор:
като разгледа докладваното от съдия В.Желева административно дело №373 по описа на съда за 2023 година, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.145 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл.186, ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Образувано е по жалба от „Дар Е. М.“ ЕООД, със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя Е. М. Ш., против Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-128-0122829/14.03.2023 г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив в ЦУ на НАП.
Жалбоподателят
твърди, че оспорената заповед била незаконосъобразна, поради постановяването й
при несъобразяване с материалния закон и в противоречие с принципа за
пропорционалност. Излага съображения, че в административния акт не били описани
никакви факти и обстоятелства, които да отговарят на въпроса дали конкретно
допуснатият пропуск да се издаде фискален бон се дължи на установена от
търговеца практика, или по причини, сочещи на случайна проява. Описаните в
заповедта констатации не отразявали точно и в пълнота установените при
проверката факти, които били описани избирателно и едностранчиво. С непълното
им описание се създавало невярно впечатление, че в проверявания обект е налице
системно неиздаване на фискални бонове за извършваните продажби. Твърди, че
определената от органа продължителност на срока на мярката не била обоснована с
тежестта на извършеното нарушение на реда и начина за издаване на фискални
касови бонове. От изложените в заповедта обстоятелства относно вида на
търговския обект, неговите големина, местоположение, предлагани стоки и др. не
следвал извод за значимостта на търговския обект и обема на упражняваната
дейност, нито че оборотите в обекта са големи. Доводи в посока ощетяване на
фиска можели да се направят въз основа на дневните и месечните обороти на
обекта, броя заети лица и др. данни, с които НАП разполагала, но заповедта не
била мотивирана с такива данни. Твърди се, че въз основа на тях щяло да се
установи, че проверяваният обект представлява магазин от семеен тип в „крайния
квартал на града“, взет под наем, с обороти и печалба, от които би могло да се
издържа едно семейство. Продължителността на ПАМ била определена при липса на
конкретни мотиви съобразно обстоятелствата по случая, същата не можело да се
основава на предполагаемо бъдещо извършване на нарушение. Не било установено
укриване на доходи, а стойността на покупката – 1 брой хляб на стойност 1,45
лв., не можела да определи стойността на нарушението. Не можело и не следвало
да се налага санкция, каквато била ПАМ, която се основава на предполагаемо
бъдещо извършване на нарушение, поради което жалбоподателят считал, че бил
нарушен принципът на съразмерност по чл.6 от АПК при определяне срока на
административната мярка.
Претендира се обжалваната заповед да бъде отменена.
Ответникът, Началник отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си в съдебно заседание и в писмено становище, навежда съображения за неоснователност на жалбата и моли същата да бъде отхвърлена.
Административен съд – Хасково, като прецени доказателствата по делото, приема за установено от фактическа страна следното:
Съгласно Протокол за извършена проверка в обект (ПИП) сер.АА №0122829, на 06.03.2023 г. в 10.10 часа в ***, длъжностни лица в ЦУ на НАП София, ГДФК, ОД Пловдив, са извършили проверка на търговски обект – магазин, стопанисван от „Дар Е. М.“ ЕООД, ***. Проверката по спазване на разпоредбите на данъчното и осигурителното законодателство, е извършена в присъствието на Е. М. Ш., на длъжност управител на дружеството. Според вписаното в протокола, обектът представлява преустроен гараж в магазин, намиращ се в края на града. Обектът е нает с договор за наем от 04.01.2023 г., търговската му площ е 35 кв.м. От обекта се предлагат за продажба хляб, млечни изделия, колбаси, кайма, безалкохолни напитки, захарни изделия, алкохол, бира, козметични, перилни и почистващи препарати, брашно, олио, снакс, подправки, плодове и зеленчуци. Към магазина има и площ с разположени общо 3 маси с 12 места за консумация, в които се консумират топли напитки, бира, алкохол. Дейността в обекта се извършва от управителя на фирмата Е. Ш. с личен труд, без наети лица. Вписано е, че в обекта има 1 брой фискално устройство, с посочен модел, инд.№, Ин на фискална памет и рег.№ и дата на регистриране в НАП, както и че същото е от одобрен тип. Посочено е работното време на обекта от 06 до 20 часа от понеделник до петък, с почивен ден събота и неделя.
В протокола е попълнено, че при извършена контролна покупка на 1 бр. хляб на стойност 1,45 лева, платени в брой на Е. Ш., последната приела парите без да издаде фискална касова бележка от намиращия се в обекта ЕКАФП в работен режим, или ръчна касова бележка от кочан. Посочено е, че при установяване на касовата наличност за изброяване се установили общо 255,20 лв., от изведения отчет са регистрирани общо 190,00 лв., 100 лв. служебно въведени и 90,00 лв. от продажба.
Протоколът е подписан от съставилите го лица и от присъствалото лице. Приложени са документи – Опис на паричните средства в касата към момента на започване на проверката, изготвен от Е. М. Ш., в който е декларирано, че разликата между фактическата наличност на паричните средства и разчетената касова наличност от ФУ в размер на 65,20 лв. се дължи на неотчетени приходи за 06.03.2023 г.; Дневни отчети; копия на фискални бонове; Опис на продажните цени в магазина; опис на артикули за продажба; фактури, оборотни ведомости и др.
Със Заповед за налагане на принудителна административна мярка №ФК-128-0122829/14.03.2023 г., издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив в ЦУ на НАП, на основание чл.186, ал.1, т.1, б.„а“ от ЗДДС, за извършено нарушение на чл.3, ал.1 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства на МФ, вр. с чл.118, ал.1 от ЗДДС, на „Дар Е. М.“ ЕООД, ***, е наложена принудителна административна мярка (ПАМ) – запечатване на търговски обект – хранителен магазин, находящ се в ***, стопанисван от „Дар Е. М.“ ЕООД, и забрана за достъп до него за срок от 14 (четиринадесет) дни, на основание чл.187, ал.1 от ЗДДС.
Видно от представената Разписка, Заповедта е връчена срещу подпис на управителя на дружеството на 27.03.2023 г.
Жалбата на срещу Заповедта е подадена на 29.03.2023 г., видно от пощенското клеймо на плика, с който е постъпила в ТД на НАП – Пловдив, където е регистрирана под вх.№70-00-3340/30.03.2023 г.
Жалбата е процесуално допустима, подадена е при спазване на предвидения в чл.149, ал.1 от АПК 14-дневен срок за обжалване, насочена е срещу годен за съдебно оспорване административен акт и от изхожда от надлежна страна, адресат на акта, за която е налице правен интерес от търсената защита.
Съдът, като прецени доказателствения материал по делото, както и валидността и законосъобразността на обжалвания административен акт с оглед основанията, визирани в разпоредбата на чл.146 от АПК, счита жалбата за основателна.
Оспорваната
заповед е обективирана в писмена форма, подписана от издателя си, като актът е
издаден от административен орган, разполагащ с материална и териториална
компетентност.
Съгласно чл.186,
ал.3 от ЗДДС, принудителната административна мярка по ал.1, т.е. запечатване на
обект, се прилага с мотивирана заповед на органа по приходите, или от
оправомощено от него длъжностно лице. Обжалваната Заповед е издадена от
Началника на отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив в ЦУ на НАП, който е посочен
като орган по приходите в чл.7, ал.1, т.3 от Закона за НАП, както и е надлежно
оправомощен, съгласно т.1 от приетата като доказателство по делото Заповед
№ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на Изпълнителния директор на НАП, да издава заповеди за
налагане на ПАМ запечатване на обект по чл.186 от ЗДДС.
В заповедта са
посочени фактически
и правни основания за издаването й. Приложената
правна норма, посочена в административния акт като основание за налагане на
ПАМ, е тази на чл.186, ал.1, т.1, б.„а” от ЗДДС, съгласно която разпоредба, в
приложимата й редакция (изм.ДВ бр.104 от
2020 г., в сила от 12.12.2020 г.), принудителната административна мярка
запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от предвидените глоби или
имуществени санкции, се прилага на лице, което не издаде съответен документ за
продажба по чл.118.
Като фактическо
основание в заповедта е посочено, че при извършена на 06.03.2023 г. в 10.10
часа оперативна проверка на търговски обект по смисъла на §1, т.41 от ДР на
ЗДДС, представляващ хранителен магазин, находящ се в ***, стопанисван от „Дар
Е. М.“ ЕООД, е констатирано, че дружеството, в качеството му на задължено лице
по чл.3 от Наредба №Н-18 от 13.12.2006 г. на МФ, не регистрира и отчита всяка
извършена продажба на стоки от търговския обект, чрез издаване на фискални
касови бележки от въведеното в експлоатация за обекта фискално устройство, с
което е допуснато нарушение на чл.3, ал.1 от същата наредба. За извършената
контролна покупка на 1 брой хляб на стойност 1,45 лева, заплатени в брой на Е.
М. Ш., приела сумата, в качеството й на продавач в обекта, не е издаден
фискален бон от въведеното в експлоатация и работещо в обекта фискално
устройство (ФУ) модел „Датекс ДР – 150KL“ с
инд.№DT 896984 и фискална памет (ФП) 02896984, регистрирано в
НАП с рег.№4493875/01.06.2021 г., нито е издадена ръчна касова бележка или друг
документ, отчитащ извършената продажба и заплащане в брой. Посочено е, че
извършеното нарушение се доказва и от установената положителна касова разлика в
размер на 65,20 лв., която не е отчетена чрез фискалното устройство, както и от
генериран КЛЕН в деня на проверката. От констатациите следва, че дружеството не
е издало съответен документ за продажба по чл.118, ал.1 от ЗДДС.
Разпоредбата на
чл.118, ал.1 от ЗДДС предвижда задължение за всяко регистрирано и
нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него
доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от
фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от
интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност
(системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ.
Съгласно чл.118,
ал.4, т.1 и т.4 от ЗДДС, условията, редът и начинът за одобряване или отмяна на
типа, за въвеждане/извеждане във/от експлоатация, регистрация/дерегистрация,
отчитане, съхраняване на документи, издавани от/във връзка с фискално
устройство и интегрирана автоматизирана система за управление на търговската
дейност, както и издаването на фискални касови бележки от фискално устройство и
касови бележки от интегрирана автоматизирана система за управление на
търговската дейност и задължителните реквизити, които трябва да съдържат, се
определят с Наредба, издавана от Министъра на финансите.
Такава е Наредба
№Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им
и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (по
нататък само Наредбата), издадена от министъра на финансите, обн.ДВ бр.106 от
27.12.2006 г.
Според чл.3, ал.1
от същата Наредба, в приложимата редакция (ДВ бр.68 от 2020 г., в сила от
31.07.2020 г.) всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него
продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на
фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато
плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка,
кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез
доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и
платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран
пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на
Закона за пощенските услуги.
От събраните по
делото писмени доказателства по безспорен начин се установява, че за
извършената на 06.03.2023 г. покупка на стока на стойност 1,45 лева, заплатена
в брой, не е била издадена касова бележка от наличното в търговския обект на
жалбоподателя ФУ, нито друг измежду
предвидените в чл.118 от ЗДДС документи за регистриране и отчитане на извършената
в търговския обект продажба. Самият жалбоподател не оспорва този факт, който
несъмнено представлява неспазване на изискването да се издаде съответен
документ за продажба по смисъла на чл.186, ал.1, т.1, б.„а” от ЗДДС,
респективно представлява предпоставка за прилагане на принудителната
административна мярка от вида на процесната.
При установеното
по съответния ред неспазване на задължението за издаване на фискална касова
бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, административният орган правилно е
приел извършено от „Дар Е. М.“ ЕООД нарушение, за което е предвидено прилагане
на принудителна административна мярка „запечатване на обект и забрана за достъп
до него“ спрямо обекта, където същото е извършено и установено.
Наличието на
констатираното нарушение обаче не освобождава административния орган от
задължението да издаде административен акт, който да отговаря на изискванията на
чл.186, ал.3 от ЗДДС. За да е законосъобразна заповедта за налагане на
принудителна административна мярка с правно основание чл.186, ал.1 от ЗДДС,
административният орган трябва да се мотивира във всеки отделен случай и защо е
избрал определения от него срок за налагане на принудителната административна
мярка, така че да става ясно по какъв начин този срок е съобразен с целта на
закона и дали той е съразмерен.
В процесния
случай определеният в заповедта срок за налагане на ПАМ е 14 дни, и попада в
рамките на законоустановения – до 30 дни, но изложените от административния
орган мотиви във връзка с определянето на срока са недостатъчно конкретни, за може
въз основа на тях да бъде определен точно този срок за прилагане на ПАМ.
Единственото ясно съображение, изложено в акта, е констатираната в обекта касова
наличност и констатацията, че при оборот за деня в размер на 90 лв., чрез
фискалното устройство не е отчетена сума в размер повече от 1/3 от реализирания
оборот, което установява противоправно поведение на лицето, накърняващо
данъчната дисциплина и представляващо предпоставка за неотчитане на приходи.
Изложените в
оспорения акт аргументи във връзка с продължителността на срока на
принудителната административна мярка обаче са общо формулирани и бланкетни относно
целта на наложената ПАМ, относно организацията в търговския обект и посочената
съществуваща възможност от извършване на ново нарушение, засягащо пряко
интересите на държавата. Същите представляват напълно формални изявления, т.е.
нямат характера на същински мотиви като правни и фактически основания относно
целите на принудителните административни мерки. В конкретния случай независимо
от констатираната касова разлика, срокът на наложената ПАМ не може да се приеме
за съразмерен на извършеното нарушение и съобразен с целената превенция за
преустановяване на „противоправно поведение“ на лицето в търговския обект, тъй
като не е мотивирано по какъв начин в случая налагането на ПАМ за срок именно
от 14 дни би гарантирало законосъобразното отчитане на продажбите в търговския
обект чрез фискално устройство.
Несъмнено, при
определяне на срока за налагане на принудителната административна мярка
административният орган не се е съобразил с вида, големината и местонахождението
на търговския обект, с обема на упражняваната в него дейност и с факта, че тази
дейност се извършва от управителя на фирмата с личен труд, без наети лица,
както и липсва обсъждане на обстоятелството какъв е обичаният месечен оборот,
реализиран в обекта. Определеният 14-дневен срок в случая е несъразмерен на
констатираното нарушение, при което не е издаден фискален бон за сумата от 1,45
лева. От целите на ПАМ по чл.22 от ЗАНН за мерките по чл.186, ал.1 от ЗДДС е
приложима само тази за превенция – за предотвратяване на административни
нарушения. Съответствието на тази цел не може да се изследва при неяснотата
относно избора на конкретно определения срок на ограничението в правната сфера
на адресата на акта. Посочените фактически основания, с изключение на факта на
конкретното нарушение, не са относими към извода, касаещ определянето на срока,
а направените изводи са изведени при отсъствието на констатирани факти.
Определеният 14-дневен срок въобще не е съобразен с конкретната обществена
опасност на констатираното деяние, изразяващо се в неиздаване на касов бон за
покупка на една стока на стойност 1,45 лева и не става ясно как конкретният
избор на срока на наложената мярка постига целите на превенцията в обхвата на
възможното ограничение до 30 дни, след като стойността на неотчетената чрез
касов бон покупка е само 1,45 лева, а размерът на срока е почти половината на
максималния, предвиден в закона. Освен това не е посочена очакваната и дължима промяна
в начина на организиране на дейността в обекта, така че констатациите за това
да са критерий при индивидуализирането на мерките за административна принуда.
Въобще не е дефинирана адекватно тежестта на нарушението, както и няма
твърдения и данни за предходни нарушения, извършени от дружеството.
Ето защо съдът
счита, че в случая прилагането на ПАМ не е съобразено с целите, регламентирани
в чл.22 от ЗАНН, както и с принципа за съразмерност, регламентиран в чл.6, ал.2
от АПК, според който административният акт и неговото изпълнение не могат да
засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за
целта, за която актът се издава. При конкретно определената продължителност на
срока на процесната ПАМ се засяга съществено правната сфера на адресата и се
игнорира целта на закона за защитата на обществения интерес чрез налагането на
адекватни на нарушението мерки.
При определянето
на срока на запечатване на търговския обект административните органи трябва да
се ръководят от ясни критерии, които след това при съдебния контрол по реда на
чл.169 от АПК да бъдат обсъдени. След като въпросът за това дали да бъде
наложена мярката не зависи от конкретния размер на неотчетените приходи, този
размер, наред с останалите конкретни обстоятелства, при които е извършено
нарушението, т.е. тежестта на нарушението, следва да се съобразят при
определянето на срока, а това в случая не е сторено.
По изложените
съображения оспореният административен акт е незаконосъобразен – издаден е при
съществени нарушения на административнопроизводствените правила от гледна точка
на неговото мотивиране, в отклонение от целта на закона и при нарушаване на
принципите за съразмерност и истинност по чл.6, ал.2 и чл.7, ал.1 от АПК,
поради което следва да бъде отменен.
За пълнота на
изложеното може да се посочи, че макар по делото да няма данни и да не се
твърди по отношение на дружеството жалбоподател да е съставен АУАН и да е
издадено Наказателно постановление за същото нарушение, то следва да бъде
съобразено постановеното от Съда на ЕС Решение от 04.05.2023 г. по дело С-97/21
по преюдициално запитване, отправено на основание чл.267 от ДФЕС от
Административен съд – Благоевград, според което решение Член 273 от Директива
2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на
данъка върху добавената стойност и член 50 от Хартата на основните права на Европейския
съюз трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба,
съгласно която за едно и също неизпълнение на данъчно задължение и след
провеждане на отделни и самостоятелни производства на данъчнозадължено лице
може да бъде наложена мярка имуществена санкция и мярка запечатване на
търговски обект, които подлежат на обжалване пред различни съдилища, доколкото
посочената правна уредба не осигурява координиране на производствата,
позволяващо да се сведе до стриктно необходимото допълнителната тежест от кумулирането
на посочените мерки, и не позволява да се гарантира, че тежестта на всички
наложени санкции съответства на тежестта на разглежданото нарушение.
Доколкото за
извършеното от дружеството жалбоподател административно нарушение, едновременно
с предвидената в чл.186, ал.1, т.1, б.„а“, вр. чл.118
от ЗДДС ПАМ, в нормативната уредба на
чл.185, ал.1 от ЗДДС, вр. чл.118, ал.1 от ЗДДС, е предвидена и мярка
имуществена санкция, следва, че с налагането с процесната заповед на
принудителна административна мярка запечатване на търговския обект е приложена национална
правна уредба, несъответна на Директива 2006/112/ЕО.
Водим от
изложеното и на основание чл.172, ал.2 от АПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Заповед за
налагане на принудителна административна мярка №ФК-128-0122829/14.03.2023 г.,
издадена от Началник отдел „Оперативни дейности“ – Пловдив в ЦУ на НАП.
Решението подлежи
на касационно обжалване пред ВАС в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
СЪДИЯ: