Р Е Ш Е Н И Е
№ 942/10.05.2018 година, град
Бургас,
Административен съд – Бургас, в съдебно заседание на десети април, две хиляди и осемнадесета
година, в състав:
Съдия: Веселин Енчев
при секретар Г.С.,
разгледа адм. дело № 1320/2017 година.
Производството е по реда на глава деветнадесета от Данъчно - осигурителния
процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по жалба от „АБ“ ЕООД - Бургас с ЕИК ***, с адрес на управление –
град Бургас, територия
на „Лукойл Нефтохим Бургас“ АД, административна сграда „АКЗ“, ет.3,
представлявано от А. М. С., против ревизионен акт (РА) № Р – 02000216000517 –
091 - 001/30.01.2017 година, издаден от ТД – Бургас на НАП, в частта, в която е
потвърден с решение № 95/24.07.2017 година на началник на отдел „Обжалване“,
изпълняващ правомощията на директор на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” - Бургас (ОДОП) при ЦУ на НАП.
С потвърдената част от РА на дружеството са определени задължения за периода
01.01.2014 – 31.08.2014 година, както следва:
- данък по чл. 42 от ЗДДФЛ – главница 73 214,75 лева и с лихва за забава в
размер на 19 552,87 лева;
- осигурителни вноски за ДОО и фонд „ТЗПБ“ - главница 161 351,81 лева и
лихва за забава в размер на 43 092,17 лева;
- осигурителни вноски за ДЗПО – УнПФ - главница 34 370,01 лева и лихва за
забава в размер на 9 179,60 лева;
- осигурителни вноски за ДЗПО – Професионален пенсионен фонд - главница 1 648,79
лева и лихва за забава 444,93 лева;
- здравноосигурителни вноски - главница 67 246,63 лева и лихва за забава 17
959,00 лева.
В жалбата се оспорва законосъобразността на потвърдената част от РА. Твърди
се, че не са налице основанията за приложение на чл. 122 от ДОПК, както са
преценили издателите на РА и по какъвто ред е извършена ревизията на
дружеството. Заявява се, че не е било извършвано редовно (ежемесечно) плащане
на допълнително възнаграждение в определен размер на служителите - в брой, без
да е отразявано във ведомостите за работна заплата, а изплащаните бонуси не са
имали постоянен характер. Поддържа се, че само незначителна част от работниците
на дружеството за заявили за нерегламентирани и неосчетоводявани редовни
плащания към трудовото им възнаграждение, докато друга част са отрекли подобен
подход при получаване на заплатата си. Оспорва се методиката, по която е
установен размера на дължимите осигурителни и здравноосигурителни вноски в потвърдената
част от РА. Изтъква се, че ревизията е извършена по сигнал на недоволни
работници, които са се намирали в конфликт с работодателя си и чиито твърдения
са били безкритично възприети от ревизионния екип, за разлика от твърденията на
другите работници, дали сведения в ревизионното производство.
Иска се отмяна на обжалваната част от РА. Претендират се разноски.
Ответникът, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата. Представя
административната преписка. По същество твърди, че не са допуснати нарушения
при издаване на РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, като прецени събраните по делото доказателства, доводите и
възраженията на страните, приема следното от фактическа страна.
През ревизирания период основната дейност на дружеството – жалбоподател се
е извършвала на производствената територия на „Лукойл Нефтохим Бургас“ АД, като
е била свързана с техническа поддръжка на инсталации в рафинерията, както и с
изграждането на нови съоръжения (и свързаните с това СМР) – непосредствено,
възложени от „Лукойл Нефтохим Бургас“ АД или като подизпълнител на други
търговци, сключили договори за съответните дейности.
В периода на ревизията собственик на всички дружествени дялове в
ревизираното лице е било „АКЗ“ ЕООД (холдингово дружество с едноличен
собственик Артьом С. – управител както
на „АБ“ ЕООД, така и на друго свързано с тях дружество – „АЕ“ ООД).
В средата на декември 2015 година група работници в „АЕ“ ООД и в „АБ“ ЕООД
подали жалби множество институции – в това число и до ЦУ на НАП, в които
посочили, че получават част от месечното си трудово възнаграждение под формата
на „премия“ - в брой - като тази сума не се отразява във ведомостите за заплати
и във фишовете им с цел работодателят да спести внасяне по сметка на бюджета на
съответните дължими осигуровки. В жалбите посочили и че работодателят не ги е
осигурявал върху допълнително предоставяните им суми. От работещите в „АБ“ ЕООД
жалби подали М. Д.Д., Г. З. Г. (описан в жалбата си с фамилия „Г.“), Х. Т. Р.,
И. П. Я., Н. К. М. и Д. Д. Д.. Всички жалбоподатели били представлявани от
адвокат Р. Н. от АК - Бургас (лист 1084 - 1095).
Подадените жалби били преценени като достоверни. Затова с писмо от
18.01.2016 година заместник – изпълнителния директор на НАП, преразказала
накратко съдържанието на получените сигнали, изпратила копия от жалбите на
директора на ТД – Бургас на НАП и разпоредила да бъде извършена проверка по тях
за спазване на данъчното и осигурителното законодателство. В писмото били
дадени конкретни методически указания за действията, които следва да бъдат
извършени от служителите на ТД – Бургас на НАП – събиране на доказателства,
изискване на сведения от работниците в дружествата, проверки в счетоводството
на работодателите, а при установяване на нарушения – евентуално уведомяване на
прокуратурата за извършено престъпление по чл. 255б от НК (лист 1082).
По подадените жалби започнали и предварителни проверки от Бургаска окръжна
прокуратура.
Въз основа на писмото от ЦУ на НАП, със заповед за възлагане на ревизия
(ЗВР) от 27.01.2016 година по отношение на дружеството започнала ревизия за
задължения за вноски за здравно осигуряване – в периода 01.01.2014 – 31.12.2015
година, а в периода 01.01.2014 – 31.07.2015 година – задължения за вноски в
професионален пенсионен фонд, за данък върху доходите от трудови
правоотношения, за вноски за държавното обществено осигуряване и за вноските,
дължими от осигурителите в универсален пенсионен фонд. Първоначалната заповед
била изменена със ЗВР от 25.03.2016 година, ЗВР от 03.05.2016 година, ЗВР от
01.06.2016 година, ЗВР от 03.06.2016 година, ЗВР от 28.06.2016 година и ЗВР от
20.07.2016 година. Измененията засегнали продължителността на ревизионното
производство и персоналния състав на ревизионния екип (от два на четирима), без
да се променя предметния обхват на ревизията. Всички ЗВР били връчени надлежно
по електронен път на ревизираното лице. Срокът на ревизията бил удължен и със заповед
от 28.06.2016 година на изпълнителния директор на НАП (лист 1066 – 1080 и 1607).
В хода на ревизията до част от работниците в „АБ“ ЕООД (228 от около общо
600) били изпратени искания за представяне на документи, сведения и писмени
обяснения от трети лица (ИПДСПОТЛ). С отправените ИПДСПОТЛ ревизионният екип изискал
заверени копия от трудовите договори, фишове за изплатени трудови
възнаграждения, допълнителни възнаграждения под формата на аванси, премии и
др., както и писмени обяснения на каква длъжност и за какъв период е работило
съответното лице, по какъв начин е получавало месечното си трудово
възнаграждение (в брой или по банков път), а също и дали е получавало трудови
възнаграждения под формата на аванси и премии „в пликове в брой“ – от кого и
кога.
В отговор на получените искания, работниците, сигнализирали с жалби ЦУ на
НАП, дали писмени обяснения.
Мирослав Д. посочил, че работил в „АБ“ ЕООД до май 2015 година. получавал
основно трудово възнаграждение 815 (лева), както и надбавка за клас, а също и
премия. Посочил брутен размер 415 (лева), „чисто 326“ лева, считано от март
2014 година „до края на месец март“. Заявил, че получавал парите в брой, в плик
от прекия си ръководител Д. К. Д.. Изисканите документи се съхранявали при
адвоката му (лист 848).
Ненко Момчилов заявил, че е работил в дружеството от май 2012 година до май
2015 година. Представил фишове за работна заплата за 2013, 2014 и 2015 година,
копие на плик, в който е получил премия с посочване на името му, сумата и
номера във ведомостта. Посочил, че премията му за периода 01.05.2013 –
31.03.2015 година била давана в брой срещу подпис на отделна ведомост,
изготвена поотделно за всяко звено в предприятието (лист 853 - 864).
Х. Райков декларирал, че работи от 01.09.2012 година в дружеството и освен
основното си трудово си възнаграждение (основно и допълнително), получавал за
периода 01.10.2012 – 31.03.2015 година брутна сума на премия в размер на 520
лева, според отработените дни (без дните, в които е бил в отпуск по болест).
Той заявил, че за целия период премията му е била изплащана в пълен размер,
намалена с дължимите осигуровки и данък, като за времето май 2014 – март 2015
година премията е била давана в брой, в плик и срещу подпис на отделна
ведомост. Сумите получавал от Д. Д. или от С. В.(лист 869 - 911).
Г. Г. посочил, че е работил като заварчик в дружеството от 30.08.2012
година. В периода май 2014 – март 2015 година получавал премия за „качествени и
количествени резултати“ в брой на ръка, без да е включена във фишовете му за
работна заплата и без да е осигуряван за тази сума (част от справката е
изготвена в табличен вид). Сумите били давани от Д. К. и С.В., като
невключването им било обосновано с необходимостта от съкращаване на разходите
на жалбоподателя Г.приложил фишове за
работни заплати, копие от трудова книжка и други изискани документи (лист 912 -
925).
Д. Д., чрез пълномощника си Г.Г., декларирал, че работил като заварчик в
дружеството през периода 01.09.2012 – 07.06.2015 година и освен основното и
допълнителното си трудово възнаграждение, поучавал допълнително възнаграждение
за постигнати резултати в размер до 40% от основното си възнаграждение. Той,
също като Г., получавал размера на премията си, намален с дължимите осигуровки
и данък, а за май 2014 – март 2015 година в табличен вид посочил размер на
получаваните допълнително в брой суми като премия – 408 лева/месечно с
изключение на септември 2014 година, когато получил 311 лева в брой. Премията
била предавана чрез Д.Д. и С.В., срещу подпис на отделна ведомост за всяко
звено (лист 926 - 968).
Работникът И.Я.заявил, че до 01.05.2014 година получавал допълнително
трудово възнаграждение по фиш в размер на 520 лева, а след това тези пари са
били давани в брой – в пликове с имената на служителя и начислени удръжки, като
по този начин получавал чисто 408 лева. Парите били предавани в присъствието на
С.В., Д.К.и Р.З.срещу подпис в тетрадка или дневник с имената по цехове. Янков
приложил към сведението си изисканите документи (лист 969 - 985).
Освен цитираните работници, изявления за получаване на пари в брой
направили бивши работници: И.И.– за периода януари – август 2014 година, суми
от 400 до 600 лева в плик с написан номер по ведомост; Т.С.– до август 2014
година в плик с номер и име, без да сочи конкретни размери; В.В.– от 27.05.2013
година до 11.11.2014 година, 300 лева в плик, при посочен размер на работната
заплата първо 530 лева, а после – 400 лева; А.А.– за май – август 2014 година,
300 лева в брой; И.К.– 10 лева месечно, на ръка от счетоводител; К.Р.– за
периода 23.05.2014 – края на август 2014, „аванс“ в размер на 200 лева в плик; Х.Х.–
„хаванс“/аванс/ 200 лева в брой, без да сочи период и честота на заплащането; Х.Х.–
„трудови възнаграждения под формата на аванс в брой“, без да сочи период и
размер; М.В.– за разликата от нетно получаваното възнаграждение до сумата от
600, 650 и 700 лева, предвид повишаване на заплатата ѝ; З.К. – бивш
главен счетоводител, не е конкретизирала да е получавала каквито и да е суми на
ръка, но е заявила, че това се е правело в отделни ведомости за всяка
структурна единица в предприятието посредством разходни касови ордери, като
сумите са били получавани от преводи от личните сметки на управителя С., без да
се осчетоводяват и без да са правени вноски за общественото и здравното
осигуряване (лист 768, 774, 418, 439, 382, 647, 1173, 1191 и 1378).
По изпратените ИПДПОТЛ изрични отговори изпратила и друга група от бивши
работници и служители на дружеството: Б.Б.-
отрекъл да е получавал допълнително възнаграждение в брой; С.П.–
получавал възнаграждение само по банков път за периода 15.08.2013 – 27.10.2014
година; Д.Б.– получавал възнаграждение по банков път през времето на работата
си в „АБ“ ЕООД; В.Р.– работил до 19.06.2015 година, отрекъл да е получавал
възнаграждение в брой, в плик; Д.П.– работил от януари 2014 година до април
2015 година, получавал заплатата си по банкова карта всеки месец и не е
получавал пари в брой; Ф.С.– получавал месечно „основно“ възнаграждение,
изплащано му по банков път; Х.М.– работил през 2013 – 2015 година, посочил, че
не е получавал възнаграждения в брой; А. И. – „не съм получавал пари в брой“; М.
М. – работил от лятото на 2013 година до края на октомври 2014 година,
възнаграждението му се е изплащало по банков път, приложил извлечение от
банкова сметка; *** – работил в периода 17.03 – 10.09.2014 година, заявил, че
не си спомня да е получавал допълнителни възнаграждения в брой; П. Г. – работил
от май 2013 година до юли 2014 година като търговски представител, заплатите му
били изплащани по банков път и не си спомня да е получавал възнаграждения в
брой; М. В.– технически ръководител, работил до ноември 2014 година и получавал
възнагражденията си само по банков път; Д.
К. – технически ръководител, работил до януари 2016 година и получавал
възнагражденията си само по банков път; В. Г. – работил като мениджър – проект
от 2013 година до януари 2016 година и изрично заявил, че е получавал
възнагражденията си само по банков път; О. О. – отрекъл да е получавал
допълнително възнаграждение в брой; В. Б. – отрекла да е получавала „заплата,
аванси и премии в плик, на ръка, и по какъвто и да е начин различен от банков
превод“; Т. Т.– пенсионер от 14.10.2015 година, заявил, че е получавал
възнаграждение само банков път (лист 427, 567, 727, 761, 1110, 1160, 1177,
1227, 1256, 1261, 1270, 1273, 1278, 1311, 1325 и 1346).
Трета група от бивши работници – отговор на изпратените искания от
приходната администрация – заявила, че е получавала възнагражденията си за
ревизирания период изцяло в брой: А. К. – шлосер – монтьор в периода 09.10.2006
– 21.06.2015 година, обявил, че до септември 2014 година е получавал трудовите
си възнаграждения „на ръка в брой“; А.А.– получавал заплата в брой срещу
подпис, получавал аванс „на ръка“ и „без да се подписва“ никъде, както и „други
суми в плик“; А.Т. – работил „за един месец“ и получил действително
възнаграждение 630 лева „в брой“; С. Р. – работил също „за един месец“ и
получил 630 лева в брой (лист 751, 1128, 1246, 1249).
Предвид данните от постъпващите писмени обяснения от третите лица,
ревизионният екип поискал и получил от Окръжна прокуратура – Бургас, писмени
сведения и документи, съдържащи се в преписката, която била образувана във
връзка с подадения сигнал срещу „АБ“ ЕООД и „АЕ“ ООД. Били изискани сведения от
С.В., Д. И.а, Т. Н., П.П., И. А., Х. М., Т. К., С. Б. и С.П.(лист 258 - 259).
С.В. посочил, че работил по основен трудов договор в „АЕ“ ООД, а в
ревизираното дружество имал допълнителен договор за „един часов работен ден“.
Заявил, че всеки месец е раздавал по нареждане от ръководството парични
възнаграждения на подчинените си служители в надписани пликове, които получавал
от снабдителя Н.И.. Работниците получавали парите и се подписвали в отделна
ведомост, различна от ведомостта за работната си заплата. Васев не е уточнил на
кои работници (от кое дружество) е изплащал тези допълнителни възнаграждения,
като е посочил, че ги е давал на всички „свои подчинени“. Т. К. описал, че е
получавал пари от касиера на дружеството под формата на трудови възнаграждения
и доплащане в брой. П. декларирал, че е раздавал получени от касиера суми в
брой на работници („аванси, премии и други“), без да уточни периодичността на
плащанията и причината, поради, която са се правили. С.П.заявил, че имал
задължение да раздава месечно на работниците получени от касиера суми в брой на
ръка, срещу подпис в авансова ведомост. С. Б. записал, че е получавал част от
заплатата си в брой срещу подпис във ведомост на дата, различна от датата на
получаване на основното си възнаграждение и не е имал задължение да изплаща на
работниците на дружеството пари на ръка. Х. М. писмено декларирал, че за
периода на работата си в „АБ“ ЕООД не е получавал суми за трудово
възнаграждение по формата на аванси, премии и други в брой и не е имал
задължение да плаща такива суми на работниците. Т. Н. отрекла да се е
занимавала с оформянето на заплатите на работниците, като в отделни случаи
заплащала трудовото възнаграждение непосредствено на работника, след като
ѝ е „подадена от ТРЗ“. Д.И. също отрекла да е изготвяла ведомости за работни
заплати или „други ведомости, касаещи работните заплати на служителите“, не е
осчетоводявала „премии“ и „аванси“, получавала заплатата си изцяло по банков
път (лист 270 - 277). Сведенията, дадени в хода на предварителната проверка,
били приобщени от ревизионния екип към преписката с протокол (лист 266 – 267).
С протокол от 14.10.2016 година като доказателства по ревизионното
производство били приобщени и авансови ведомости – „авансова ведомост на
монтажници ММУ – 2“ за август 2014 година и авансова ведомост от 14.07.2014
година (лист 260 - 265).
Приобщени били и писмени сведения, дадени от работници в „АЕ“ ООД, в които
се твърдяло, че са получавали суми в брой: П. Т., Г. Н., Р.З.и Д.Д., както и
сведение – писмо от Д. З. (служител „човешки ресурси“), в което се заявявало,
че посредством програмата „СТИЛ на ЕМ - Софт“ тя е съставяла ведомости за
работни заплати, които автоматично са се генерирали от програмата (лист 325 –
352 и 787).
Ревизионният екип посетил адреса на адвокат Р. Н. и получил от него
доказателства, които също били приобщени към ревизионната преписка с протокол –
копия от РКО, ведомост, копия от плик и фишове за 2014 – 2015 година (лист 836
- 845).
Въз основа на събраните доказателства, ревизорите преценили че в ревизията
са налице обстоятелствата по чл.122 ал.1 т.3 от ДОПК – че в счетоводството са
използвани неистински или с невярно съдържание документи предвид установеното
изплащане на трудови възнаграждения, върху които не са начислени и внесени
дължимите осигурителни и здравноосигурителни вноски, както и данък по чл. 42 от ЗДДФЛ. Затова екипът приел, че основата за облагане с данъка и вноските за ДОО,
ППФ, ЗО и УнПФ ще бъде определена по реда на чл. 122 – 124а от ДОПК. За целта
било изготвено уведомление по чл. 124 ал.1 от ДОПК, което било връчено на
ревизираното лице (лист 827 – 828).
С протокол от 20.06.2016 година към преписката бил приобщен диск (магнитен
носител), съдържащ счетоводна информация от счетоводството на дружеството,
иззета в хода на извършена оперативна проверка от служители на НАП – на
20.01.2016 година, съвместно със служители на сектор „Икономическа полиция“ в
ОД – Бургас на МВР (лист 1401 - 1409).
Предвид установените факти, ревизионният екип съставил РД, с който
предложил за установяване задължения на „АБ“ ЕООД за осигурителни и
здравноосигурителни вноски , и данък по чл. 42 от ЗДДФЛ (лист 191 - 237).
В законоустановения срок ревизираното дружество подало възражение срещу
констатациите в РД и приложило доказателства (лист 181 - 190).
Като приели, че дружеството е избегнало заплащането на осигурителни
задължения и данък по чл. 42 от ЗДДФЛ, органите на ТД – Бургас на НАП издали
РА, с който определили размера на публичноправните задължения на ревизираното
лице (лист 168 - 179).
При обжалването по административен ред, решаващият орган е приел, че
методиката, избрана от издателите на РА за определяне на публичноправните
задължения на търговеца, не е коректна и е отменил РА за една част от установените
задължения (лист 24 - 44).
В съдебното производство са допуснати и приети три експертизи – две
счетоводни (основна и допълнителна) и една криминалистична - на подписите,
положени в авансовите ведомости за получени суми от работниците, приобщени в
ревизионната преписка.
В основната счетоводна експертиза вещото лице е констатирало, че
счетоводната дейност на търговеца през ревизирания период се е извършвала в
съответствие с изискванията на ЗСч и НСС. Проследило е осчетоводяването на
заплатите по съответните сметки и съставянето на ведомостите по звена.
Констатирало е, че за счетоводното обслужване на жалбоподателя е използвана
счетоводна програма „WorkFlow“, а за изготвянето на ведомостите за работни
заплати и работата на „личен състав“ – програмен продукт „Стил“. Експертът е
констатирал, че оптичният диск (магнитния носител), обезпечен като
доказателство от органите по приходите на 20.01.2016 година, съдържа данни за
начислени и изплатени по ведомости възнаграждения, като не е установил данни за
възнаграждения по други ведомости. Вещото лице не установило и различия между декларираните от
жалбоподателя размери на осигурителните и здравните вноски през ревизирания
период и тези, които са били свалени на магнитния носител при оперативната
проверка за обезпечаване на доказателства, извършена на 20.01.2016 година. След
извършена проверка по сметки, по които се отчитат парични средства, експертът е
констатирал, че за нито един от процесните месечни периоди жалбоподателят не е
разполагал с ресурс, който да съответства на допълнително установените плащания
към работниците (доход), съответно основание за определяне на задължения за
данък, осигурителни и здравни вноски. Вещото лице и изчислило евентуалните
задължения на дружеството в няколко варианта – 1. в брутен размер на всички
работници, в чиито договори е било предвидено заплащане на премии; 2. в нетен
размер на всички работници, в чиито договори е било предвидено заплащане на
премии; 3. в брутен размер на работниците, които са дали обяснения, че са
получавали възнаграждения в брой и 4. в нетен размер на работниците, които са
дали обяснения, че са получавали възнаграждения в брой (лист 1637 - 1658).
В допълнително си заключение вещото
лице е изчислило задълженията на работодателя за периода януари – август 2014
година като е включило начислени допълнителни възнаграждения в брутен размер за
постигнати качествени резултати в работата до 40% от основната заплата за
всички работници при съобразяване – за всеки един от тях – на времето в
неплатен отпуск и отпуск по болест. Вещото лице е изследвало и въпроса през
периода януари 2013 – август 2014 година имало ли е прехвърляне на парични
средства от сметките на дружеството – жалбоподател към лични сметки на
управителя му А. С.. Експертът е установил такива преводи, чието основание е
било изплащането на работната заплата на управителя (лист 1685 - 1693).
Криминалистичната експертиза е назначена със задача да изследва положените
подписи в графа „подпис“ в авансовите ведомости от 14.07.2014 година за
изплатени суми на работници, приложени в ревизионната преписка. За нуждите на
сравнителното графично изследване експертът е поискал оригиналите на
ведомостите, но те не са му били предоставени. От достъпните му
електрофотографски копия (ксерокопия) на ведомостите, вещото лице е
констатирало, че е невъзможно да установи къде и как се пресичат щрихите на
подписите, положени от множество лица и съответно – дали са положени от лицата,
посочени като техни автори. Експертът е констатирал, че част от подписите
съвпадат по графични признаци и ги е обозначил съответно с червен (27 бр.) и
зелен (8 бр.) цвят – с химикал (лист 1676 - 1683).
В съдебно заседание на 13.03.2018 година като свидетели са разпитани
работилите за „АБ“ ЕООД през процесния период счетоводители З.К. (обслужвала
жалбоподателя по трудово правоотношение) и М. К. (обслужвала жалбоподателя по
гражданско правоотношение).
Свидетелят К. твърди, че всеки от „шефовете на отдели“ („ръководителите на
всяка бригада, „Строителство“, администрация, от този род“) са изработвали
ведомости за изплащане на допълнителни възнаграждения, извън основното, които
са били предоставяни на управителя за одобрение и за които не са били внасяни
съответни осигуровки. Според нея, ведомостта е била предоставяна на управителя
и той я е разписвал собственоръчно, след като нанесе корекции по нея, ако
сметне за необходимо. Разписването на ведомостта е било указание, че тя е
одобрена от него и съответно е „готова за изплащане“. К. сочи, че ведомостта за
допълнителните плащания е била разписвана от С. и в случаите, когато не е
нанасял никакви корекции, а сумите посочени в нея са били в нетен размер –
„чиста сума за получаване“. Сумите са се приготвяли в пликове и са били
предавани на съответния „отговорник на групата или бригадира“. Свидетелят не е
в състояние да се сети дали на работниците е била изпращана ведомост за
разписване или ордери, но заявява, че „винаги имаше подписи, че лицето е
получило сумата“. К. заявява, че ведомостите са се връщали при касиера на
дружеството. Въпреки че е била главен счетоводител тя не е разполагала с
възможност за оперира с банковите сметки на „АБ“ ЕООД или с личните сметки на
управителя С.. Свидетелят заявява, че е напуснала работата си в дружеството
през юли 2014 година като ѝ е било обяснено, че не е подходяща за тази
длъжност и е добре да напусне сама преди да бъде уволнена (лист 1761 стр.2 -
1763).
Свидетелят К. заявява, че е била наета през периода от управителя С., за да
контролира работата на счетоводителите в дружеството, защото С. не е одобрявал
нито един от назначените счетоводители. З.К. е била третия поред нает главен счетоводител.
В процесния период е бил търсен и специалист, който да изготвя ведомостите за
заплатите на така и не е бил намерен подходящ, като на това работно място са се
сменили „2-3 човека“. Компютърната програма, на която са се изработвали
заплатите, е била „Стил“ и не била сменяна по времето, когато К. е обслужвала
счетоводно дружеството. Тя твърди, че по това време е имало множество плащания
в брой към работниците – за наем на автомобили и за разходи за гориво, а
докуменнооборотът е бил значителен. Свидетелят е обслужвала всички дружества на
А. С. и е имала информация за счетоводната дейност на всяко едно от тях – в
това число и за начина на формиране и изплащане на работните заплати
(„проверявах всички форми, които бяха по договора ми“ и „ТРЗ-то беше едно за
всички фирми. Имах поглед върху работата, защото трябваше да ги проверявам“). К.
заявява, че при съответно разрешение от управителя уведомяването ѝ за
неосчетоводени плащания не е било необходимо и тя не би могла да узнае за тях.
По повод освобождаването от работа на свидетеля К., К. поддържа, че управителят
С. не се е доверявал на К. („личеше, че не я харесва, спря доверието си към
нея“) и се е консултирал по служебни въпроси допълнително с нея. К. не е била
известена предварително за напускането на К. – била поставена „пред свършен
факт“. Свидетелят е полагала труд с продължителност по – голяма от уговорената
с договорите за счетоводно обслужване и не е получила допълнително
възнаграждение за това от „АБ“ ЕООД (лист 1763 стр.2 – 1765 стр.2).
При така установените факти, съдът приема от правна страна следното.
Жалбата е подадена пред надлежен съд в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК,
отговаря на изискванията по чл.149, във връзка с чл.145 от ДОПК, налице е
правен интерес от обжалването, поради което е допустима.
Относно компетентността.
В жалбата не се оспорва изрично компетентността на издателите на РА, но в
съответствие с предписанието на чл.160 ал.2 от ДОПК, което задължава съда да
извърши служебна проверка на компетентността, настоящият състав извърши такава.
Ревизионното производство, завършило с обжалвания РА, е започнало след
изменението на чл. 119 ал.2 от ДОПК и по силата на § 35 ал.1 от ПЗР към ЗИД на
ДОПК (ДВ, бр. 82 от 2012 година, в сила от 1.01.2013 година). Първоначалната
заповед за възлагане на ревизия е издадена на 21.01.2016 година и е последвана от заповеди за нейното
изменение. С последната заповед за възлагане на
ревизия, за ръководител на ревизията е определена Д.И.З. – главен
инспектор по приходите. РА е издаден от Д. И. З. и Н. К.Ж. – началник на сектор
„Ревизии“ в ТД – Бургас на НАП, възложила извършването на ревизията. От своя
страна, органът, възложил ревизията (Н. К. Ж.) е оправомощен надлежно със
заповед № РД – 8/04.01.2016 година на
директора на ТД – Бургас на НАП (лист 59 - 60).
В заповедите за възлагане на ревизия е посочен предметния и времеви обхват
на ревизията. Съпоставката между тях, от една страна и задълженията, които са
определени с неотменената част от РА, от друга, показва, че издателите на РА са
се съобразили с пределите на извършване на ревизията, така както са зададени в
ревизионното производство.
С оглед на изложеното, съдът приема, че РА е издаден от компетентни органи.
По процесуалната законосъобразност на РА.
В ревизионното производство не са допуснати процесуални нарушения.
Ревизираното лице е надлежно уведомено за началото на ревизията, а е получавало
и своевременно издадените впоследствие заповеди за нейното изменение. То е
използвало предоставените му от закона възможности за представяне на
доказателства. Уведомено е за издаването на РД – подало е възражение срещу
него, както и за РА, като го е обжалвало по административен ред.
Материална законосъобразност.
Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и следващите от ДОПК, които
представляват особени процесуални правила, уреждащи специален ред за
установяване на съответните факти, но само ако са налице предпоставките
регламентирани в чл.122 ал.1 от ДОПК. При липса или непълнота на доказване на
обстоятелствата, послужили на издателите на РА, да определят основата за
облагане по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, фактическите констатации на акта не се
ползват с доказателствената сила по чл.124 от ДОПК, т.е. ответникът в съдебното
производство следва с всички допустими от закона доказателствени средства да
докаже, че фактите, въз основа на които е направил извод за дължимост на
определените от него данъчни и осигурителни задължения, са се осъществили
действително, така както твърди в РА и доклада към него. Ето защо, след като
констатациите за използването в счетоводството на жалбоподателя на неистински
или с невярно съдържание документи, са обосновани от извод за изплатени
допълнителни трудови възнаградения на лицата, под формата на премии с редовен
периодичен характер, отново в тежест на органите по приходите е да установят,
че такива суми действително са изплащани.
В ревизионното производство преобладаващата част от лицата, до които са
били отправени ИПДПОТЛ (около една трета от работниците на „АБ“ ЕООД през
процесния период), изобщо не са отговорили на запитванията на приходната
администрация. От отговорилите са
събрани обяснения на три основни групи свидетели – такива, които заявяват, че
са получавали редовно допълнителни средства в брой, такива които отричат да са
получавали допълнително трудово възнаграждение на ръка и такива, които
претендират, че цялото им трудово възнаграждение е било изплащано в брой.
Отговорилите – и от трите групи – са само бивши работници или служители на
ревизираното лице с различни професии и ниво на образованост, затова съдът
приема, че към момента на получаване на сведенията от тях те не са се намирали
в служебна или икономическа зависимост от жалбоподателя - факт, който би могъл
да повлияе върху отношението им към поставените въпроси.
В отговорите на третите лица, отрекли да са получавали в брой част от
трудовото си възнаграждение, липсват противоречия и това е напълно обяснимо –
всички заявяват отрицателен факт, без значение дали са работили непосредствено
на производствената площадка на петролната рафинерия (напр. Ф. С., Х.М., А. И.)
или са осъществявали някаква съпътстваща дейност (напр. П. Г. и В. Г.). От тях
единствено В.Р.е посочил, че наред с трудовото си възнаграждение, еднократно е
получил и пари в брой за май 2014 година.
От отговорите на третата група работници
– тези, които заявяват, че са получавали цялото си възнаграждение
единствено в брой (четири човека) – единствено в сведението на Костадинов има
някаква конкретика - той твърди, че близо девет години между 2006 и 2015 година
е получавал възнаграждението си в брой, обстоятелство, което не е заявено от
нито е един друг работник в хода на ревизията и за което не са представени
каквито и да е доказателства от страните по делото. Другите работници твърдят
получавани на заплати за твърде кратки периоди от време - за един месец.
В отговорите на работниците и служителите, заявили, че в дружеството е
съществувала практика за раздаване на част от трудовото възнаграждение в брой
като премия също се съдържат съществени разминавания. Различен е периода,
посочен от тях, за който се твърди, че се е случвало това: 1. без конкретен
период – А. А., Х. Х., 2. в процесните януари – август 2014 година - И. И., И.К.3. друг период, частично включващ
ревизирания или напълно несъответстващ на него – Т. С., М. Д., Н. М., Х. Р., Г.Г.,
Д. Д., И. Я., М. В., И.Г., В. В., К.Р.. Съществени различия се констатират и по
отношение на липсата/наличието на удръжки от получаваните допълнителни суми –
докато част от лицата твърдят, че са получавали суми в нетен размер, след
удръжки (Н. М., Х. Р., Г.Г., Д. Д., И. Я.), други не заявяват такова
обстоятелство, а сочат получаване на суми в цели числа (М. Д., А. А., Х. Х.). Свидетелят К. – бивш главен счетоводител –
изрично сочи в показанията си, че ведомостите за допълнителните възнаграждения
са били изготвяни поотделно от ръководителите на структурните звена в
дружеството („шефове на отдели“) и са били представяни на управителя С. за
утвърждаване с подпис, след което парите са били раздавани на работниците. К.
поддържа, че без подпис от С. пари не е било възможно да бъдат раздавани. В
съдържащите се в ревизионната преписка електрофотографски копия на ведомости за
2014 година – изискани от НАП и получени от преписката на МВР, обаче, такива
подписи на управителя липсват, а това обстоятелство поставя под съмнение
достоверността на механизма на премирането, описан от нея и отречен от касиера
Н.а, следващия главен счетоводител В. С. и „външния“ счетоводител К., разпитана
в съдебното производство.
Съдът счита, че наличието на свидетелски показания от страна на част от
работниците и служителите на дружеството не е достатъчно основание да се
приеме, че на всички работници и служители, през процесния период, са изплащани
допълнителни трудови възнаграждения, които не са счетоводно отразени и за които
не са заплатени съответните данъци и осигуровки.
Съгласно чл.57 ал.1 от ДОПК, с писмени обяснения могат да се установяват
факти от значение за ревизията, които са възприети от трето лице. Съгласно ал.2,
писмени обяснения от трети лица се допускат само за установяване на: 1.
достоверността или авторството на данни от технически носител и неподписани
документи; 2. обстоятелствата, за доказването на които законът изисква писмен
документ, ако документът е загубен или унищожен не по вина на ревизираното лице
или третото лице, както и за установяването на факти и обстоятелства, за
доказването на които законът не изисква писмен документ; 3. фактите и
обстоятелствата, за които не са съставени документи, когато е имало задължение
за това, или са съставени документи, които не отразяват действителни факти и
обстоятелства. Съгласно ал.4, обясненията на третите лица се преценяват с оглед
на всички други данни и като се взема предвид тяхната заинтересованост от резултата
на ревизията, съответно качеството им на свързани лица с ревизирания субект.
В хода на ревизионното производство свидетелските показания са били допустими,
с оглед нормата на чл.57 ал.2 т.3 от ДОПК, но от органите по приходите не е
извършена предвидената в нормата на чл.57 ал.4 от ДОПК, преценка на така
дадените обяснения.
В административната преписка не се съдържат достоверни писмени
доказателства, че през процесния период на лицата да са изплащани твърдените
допълнителни възнаграждения. Ведомостите за 2014 година не са открити в
оригинал, а в копия, от които вещото лице, назначено по делото, е направило
извод, че е невъзможно да се установи идентичността на положените подписи с
подписите на работници или служители в „АБ“ ЕООД през процесния период.
Представените копия от пощенски пликове, за които се твърди, че са
съдържали суми в брой са обременени от подобни недостатъци. В тях липсва подпис
на съставител - издател, съответно не се установява от кое лице или лица са
изписани текстовете и евентуалната им връзка с дружеството - жалбоподател,
както и в каква връзка и защо са изписани текстовете, включително че те
действително касаят премии, изплатени през процесните периоди (напр. лист 939).
Не е налице спор по делото, че до пролетта на 2014 година, на работниците
на дружеството при заплащане на допълнително трудово възнаграждение, са били
внасяни съответните данъчни задължения и осигурителни вноски. В хода на
ревизионното производство не са събрани като доказателство вътрешни заповеди на
работодателя относно механизма на заплащане на допълнителните възнаграждения,
като такива не са представени и в хода на съдебното производство. Ето защо,
следва да се приеме, че в случая не са установява работодателят да е издал изрични
заповеди, от което следва, че по делото не се установява при какви условия е
следвало да бъде заплащано възнаграждението, съответно налице ли са били
условията за неговото изплащане и какъв е следвало да е неговия размер.
Заплащането на допълнително възнаграждение не се установява и от
представените по делото копия на трудови книжки, в които са посочени
работодателя, заеманата длъжност, основното трудово възнаграждение, дата на
постъпване, подпис и печат на работодателя, датата и основанието за
прекратяване за трудовия договор и заверка на трудовия стаж.
Заплащането на допълнително възнаграждение не се установява и от
представените по делото копия на предизвестия, молби и заявления за
прекратяване на трудовите правоотношения, тъй като в тях не се съдържа никаква
информация за размера на дължимото и изплащано основното и допълнително трудово
възнаграждение на лицата.
Видно от изложеното, в хода на ревизионното производство не са събрани достоверни
писмени доказателства, въз основа на които да може да се направи обоснования
извод, за наличието на данни за изплащане на лицата в брой на допълнително
трудово възнаграждение.
На следващо място, от издателите на РА не е извършена преценка на евентуалната
заинтересованост на лицата, дали писмени обяснения - от резултата на ревизията,
съгласно изискванията на чл.57 ал.4 от ДОПК.
Част от тези лица безспорно са заинтересувани от изхода на ревизията – т.
нар. „жалбоподатели“ в РА, описващи сходна (помежду си) картина на ежемесечно
изплащане на пари в брой от „АБ“, доколкото след като се приема с акта, че на
тях са им изплащани възнаграждения по-високи от тези, за които са плащани
дължимите данъци и осигурителни вноски, то осигурителният им доход за процесния
период се увеличава, съответно това води до по - голям размер на дължимото обезщетение
за безработица, след прекратяване на трудовите им правоотношения, до увеличение
на дохода им, върху който следва да се изчисли размера на пенсията им при
придобиване на това право, както и до нейния по-висок размер. Трудовите
договори на част от „жалбоподателите“ са прекратени поради съкращаване на щата,
т.е. без да е налице искане или съгласие от тяхна страна. Те са подали жалби до различни институции в
Република България, че са им изплащани премии през процесния период, без за тях
да са заплащани съответните данъци и осигурителни вноски, едва след
прекратяване на трудовите им договори, към който момент би могло да се приеме,
че те не са в добри отношения с бившия си работодател.
Видно от изложеното, в случая са налице противоречиви писмени обяснения,
дадени от част от работещите в дружеството лица, за които има данни че са
заинтересувани от изхода на ревизионното производство, поради което неправилно единствено
въз основа на тях е прието от органите по приходите, че са налице обстоятелства
по чл.122 ал.1 т.3 от ДОПК, за определяне на данъчната основа на задълженията
на дружеството по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК.
Тези свидетелски показания са в несъответствие с извода на вещото лице по
приетата по делото основна съдебно - счетоводна експертиза, че дружеството не е
разполагало с необходимите парични средства за заплащане на допълнителни
трудови възнаграждения.
В допълнение на изложеното, следва да се има предвид, че в Кодекса на труда
са уредени трудовите отношения между работника или служителя и работодателя,
както и други отношения, непосредствено свързани с тях.
Съгласно чл.270 ал.3 от КТ, трудовото възнаграждение се изплаща лично на
работника или служителя по ведомост или срещу разписка или по писмено искане на
работника или служителя - на негови близки, като по писмено искане на работника
или служителя трудовото му възнаграждение се превежда на влог в посочената от
него банка. С оглед така посочените императивни изисквания, доказването на
факта на изплащане на трудово възнаграждение, следва да се извършил чрез
писмени доказателства – ведомост за заплата в която фигурира подписа на
работника, срещу разписка или по банков път, като е недопустимо посредством
свидетелски показания да се установява заплащането на трудовото възнаграждение,
пък било то и допълнително, като не е и налице хипотезата на чл.165 ал.1 от ГПК, за да бъде допустимо свидетелските показания да заместят писмени
доказателства.
Също така, следва да се има предвид и обстоятелството че в РА е прието, че
дружеството е изплащало допълнително трудово възнаграждение на всички свои
работници и служители, като част от тях изрично отричат да са получавали
такова, а друга част въобще не са питани. Същевременно, не се установява, как е
изчислен конкретния размер на допълнителното трудово възнаграждение, което е
прието, че е заплащано, след като в част от трудовите договори на работниците е
предвидено то да е в размер до 40 %
от основното трудово възнаграждение на съответното лице и при условие, че част
от работниците твърдят, че този размер е бил надхвърлян от работодателя (напр.
А. Ю.А. и И. М. И.) Липсата на доказателства въз основа на които да се
установи, че правилно е определен размера на допълнителното възнаграждение, за
което е прието, че е изплатено на лицата, води до недоказаност и на размера на
установените задължения по чл.42 от ЗДДФЛ.
С оглед на изложеното, след като по делото не
се установява, че на лицата е изплащано допълнително трудово възнаграждение,
недоказано е и твърдението на органите по приходите, че в счетоводството на
дружеството - жалбоподател са използвани неистински или с невярно съдържание
документи, а от там и не са налице предпоставките по чл.122 ал.1 т.3 от ДОПК, за установяване на
задълженията на дружеството по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, както е прието в
ревизионния акт. След като наличието на основанията по чл.122 от ДОПК, не е
подкрепено със събраните доказателства, фактическите констатации в РА не се
смятат за верни до доказване на противното, съгласно нормата на чл.124 ал.2 от ДОПК и в тежест на ответника е да докаже тяхното настъпване. В случая по делото
не са ангажирани доказателства посредством които да се установи, че дружеството
е заплащало през процесния период допълнително трудово възнаграждение на своите
работници и служители, различно от това за което са плащани данъци и
осигурителни вноски, поради което неправилно са установени задължения по чл.42
от ЗДДФЛ.
Поради незаконосъобразно определяне на главните задължения по чл.42 от ЗДДФЛ за 2014 година и тяхната недължимост, следва да бъдат отменени и
установените акцесорни задължения за заплащане на лихва.
При определяна на задълженията за ДОО, органът по приходите въз основа на
констатациите изложени при определяне на задълженията на дружеството по ЗДДФЛ,
е приел, че през процесния период от 2014 година на всички работниците и
служителите са изплащани на ръка допълнителни трудови възнаграждения за
постигнати качествени и количествени резултати – премии, като установяването на
размера на изискуемите се задължителни осигурителни вноски е определен по реда
на чл.124а от ДОПК.
През процесния период в резултат на събраната информация и извършената
съпоставка с наличната информация в ПП Стил за ТРЗ, от ревизиращият екип е
установил индивидуален размер на премиите на всички лица. Въз основа на тях, на
дружеството са установени задължения за осигурителни вноски,
здравноосигурителни вноски и лихви върху
тях.
Тези задължения за определени незаконосъобразно, с оглед мотивите по
отношение на установените задължения по ЗДДФЛ. В случая са налице единствено
писмени обяснения, съответно свидетелски показания на част от работниците и
служителите на дружеството за изплатени допълнителни трудови възнаградения, в
подкрепа на които не са ангажирани достоверни писмени доказателства.
Същевременно от процесуалните действия в съдебното производство се установява,
че тези лица са заинтересувани от резултата от ревизията, съответно налице са
съмнения относно тяхната безпристрастност. Поради незаконосъобразно определяне
на главните задължения и тяхната недължимост, следва да бъдат отменени и
установените акцесорни задължения за заплащане на лихва.
Съдебно – счетоводните експертизи, допуснати и приети по делото – в частта,
в която са били установени задължения на ревизираното лице, са изготвени под
условие – при доказаност на основанието за извършване на ревизията и в различни
варианти в зависимост от лицата, за които е прието, че са получили пари в брой.
Предвид горните мотиви, обаче, съдът приема, че основното и допълнителното
заключение на вещото лице – в тази си част, не влияят върху изхода на спора. Що
се отнася до заключението на експерта, извършил криминалистичната експертиза,
неговите доводи са възприети изцяло, като възнаграждението му е намалено, с
оглед обема и сложността на работата, която е извършил.
С оглед на изложеното жалбата на „АБ“ ЕООД е основателна и следва да бъде
уважена.
При този изход на оспорването и поради своевременно направеното искане, на
основание чл.161 ал.1 от ДОПК, ответникът следва да бъде осъден да заплати в
полза на жалбоподателя направените разноски по делото в общ размер на 8556
(осем хиляди петстотин петдесет и шест) лева, от които 50,00 лева внесена
държавна такса, 1481 лева депозит за вещи лица и 6 900 лева адвокатско
възнаграждение.
Затова, на основание чл. 160 ал.1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш И
ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р – 02000216000517 – 091 - 001/30.01.2017 година,
издаден от ТД – Бургас на НАП, в частта, в която е потвърден с решение №
95/24.07.2017 година на началник на отдел „Обжалване“, изпълняващ правомощията
на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - Бургас при
ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „АБ“ ЕООД - Бургас с
ЕИК ***, с адрес на управление – град Бургас, територия на „Лукойл Нефтохим
Бургас“ АД, административна сграда „АКЗ“, ет.3 сумата от 8556 (осем хиляди петстотин
петдесет и шест) лева разноски по делото.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в
14-дневен срок от получаване на съобщението за постановяването му.
СЪДИЯ: