Решение по адм. дело №460/2024 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „Кар Кос“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от управителя Ж. К. К., срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-0300323002767-091-001/01.12.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 318/16.02.2024г. на Директора на Дирекция „ОДОП” Варна при ЦУ на НАП, с който са установени данъчни задължения по ЗКПО за 2021 г. и по ЗДДС за данъчни периоди 02.2021 г. - 12.2022 г. , в общ размер от 262330,81 лв. главница и 49298,30 лв. лихви.

Искането за отмяна на акта е основано на твърдения за наличието на достатъчно доказателства за реалност на извършените доставки. Твърди се, че неправилно органите по приходите не са признали осъществен реален ВОД от жалбоподателя към FOOD AND BEVERAGE MON IKE-Гърция и EZIR LTD, тъй като са налични всички изискуеми документи по смисъла на чл. 45 от ППЗДДС. Налични са и потвърдителни писма от горните две дружества, с които същите декларират, че са получили стоките, предмет на ВОД. Оспорва изводите на органите по приходи за липса на доказателства за извършени реални доставки към дружеството, доколкото са налице първични счетоводни документи, отразени както в счетоводството на жалбоподателя, така и в счетоводството на Изтъква, че получателят по конкретна доставка е обвързан единствено и само от действията на прекия си доставчик, който следва да отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета. Сочи, че в закона не е предвидено основание „достатъчно доказателства за реалност на сделката“ на базата на което да се откаже правото на данъчен кредит. Подобна квалификация е по-скоро индиция за прилагане на чл. 177 от ЗДДС – злоупотреба с ДДС, каквато в настоящото производство органите по приходите не са доказали. Позовава се на практика на СЕС, съобразно която за наличието на право на данъчен кредит е достатъчно получателят да разполага само с фактура. Молбата е за цялостна отмяна на ревизионния акт. С писмена молба с.д. 4403/27.03.2024г. прави уточнение, че правният интерес на жалбоподателя за обжалване на РА в частта по ЗКПО, произтича от факта, че ревизиращите органи са възприели неправилна фактическа обстановка досежно получените в ревизирания периода доставки от „Метросистем“ ЕООД и Фортис 2029 ЕООД, в т.ч. и последващото реализиране на стоките, предмет на същите доставки в полза на установените лица на територията на Република Гърция. Доколкото неправилния извод на органа по приходите, че не са установени данни за реални сделки и събития, които да се отразят в счетоводството на „Кар Кос“ ЕООД е причината за определяне на посоченото задължение по ЗКПО в размер на 4943,90 лева и въпреки, че същото е за „възстановяване“, оспорва констатациите на органа по приходите в частта от РА досежно ЗКПО, като неправилни.

Ответната страна, Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” при ЦУ на НАП - Варна, чрез процесуален представител оспорва жалбата. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, въз основа на събраните по делото доказателствата и преценка на законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, съобразно разпоредбата на ал.2 на чл.160 ДОПК, приема следното:

Обжалваният Ревизионен акт № Р-03000323002767-091-001/01.12.2023г., издаден от С. Г., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП Варна – възложил ревизията и С. Д., на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията е с форма и съдържание съответстващи на императивно определените с нормата на чл.120, ал.1 ДОПК, при спазване на определените в закона срокове за провеждане на ревизионното производство.

Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000323002767-020-001/10.05.2023 г. /л.1-3 от преп./ и последващите я заповеди за изменение /л. 1354-1358 от преп./, спиране /л. 1361-1364 от преп./ и възобновяване на производството /л. 1366-1368 от преп./, издадени от надлежно оправомощен орган по приходите и редовно връчени на жалбоподателя. Извършената ревизия обхваща определяне на задълженията на “Кар Кос” ООД за корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2021 г. - 31.12.2021 г. и за данък върху добавената стойност по ЗДДС за периодите 01.01.2021 г. - 31.12.2022 г. Фактическите и правни изводи на органите по приходи са обективирани в Ревизионен доклад /РД/ № Р- 03000323002767-092-001/07.11.2023 г., връчен на ревизираното лице на 08.11.2023 г. /л.1575-1621 от преп./. В законоустановения срок по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е подадено възражение срещу РД и в срока по чл. 119, ал. 2 от с.к. е издаден оспорения PA № Р- 03000323002767-091-001/01.12.2023 г. /л. 1623-1635 от преп./, с който на “Кар Кос” ООД за ревизираните периоди са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС в общ размер на 311 629,11 лв. /главница и лихва/ и корпоративен данък за възстановяване по ЗКПО в размер на 4 943,90 лв.

За обективното установяване на обстоятелствата, имащи значение за ревизията, органите по приходи са извършили процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения РД № Р-03000323002767-092-001/07.11.2023 г., неразделна част от РА, по смисъла на чл.120, ал.2 от ДОПК /стр.50-53, раздел II от РД/.

От фактическа страна е установено, че в ревизирания период “Кар Кос” ООД извършва търговия на дребно с авточасти, принадлежности и консумативи за автомобили. Дейността се извършва в наети обекти, а именно: магазин и склад, находящ се на [улица] гр. Русе /л.756 и л.781-782 от преп./; магазин и склад, находящ се на [улица] гр. Варна /л.757-758 от преп./ и склад, находящ се в гр. София, [жк], [улица] /л.783 от преп./.

В частта по ЗДДС.

При анализа на декларираните покупки и ползвания данъчен кредит е констатирано, че “Кар Кос” ООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 297 860,91 лв. при данъчна основа 1 489 304,53 лв. по 37 броя фактури, посочени в табличен вид на стр.8-9 в РД, издадени от „Метросистем“ ЕООД с ЕИК *********, „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД с ЕИК *********, „Потенс“ ЕООД с ЕИК *********, „Фортис 2019“ ЕООД с ЕИК ********* и „Г.“ ЕООД с ЕИК *********. С нарочно Искане /л.65-69 от преп./ от ревизираното лице са изискани документи и обяснения, във връзка с доставките от горепосочените дружества, отразяването им в счетоводството, последващата реализация и др. В отговор са представени обяснения от управителя на “Кар Кос” ООД /л.786-789 от преп./, съгласно които не са сключвани договори с посочените контрагенти, търговската кореспонденция с дружествата се води от управителя с лицето Ю. К., с който са ги свързали познати клиенти. В обясненията е посочено също така, че транспортът на стоката е за сметка на доставчика, натоварена е от негов склад и доставена до склада на “Кар Кос” ООД в гр. София, придружена с фактури и приемо-предавателни протоколи. Представени са и копия на фактури и придружаващи документи /л. 1541-1574 от преп./.

Органите по приходите са установили, че в приемо-предавателните протоколи не са вписани място на натоварване и разтоварване на стоката. Относно разплащанията с горепосочените контрагенти, от жалбоподателя не са представени банкови и/или касови документи, а споразумения за удължаване на сроковете за плащане, предвид финансови затруднения от страна на “Кар Кос” ООД, както следва:

-с „Метросистем“ ЕООД е сключено споразумение на 09.08.2021 г. /л.796 от преп./, за удължаване на срока за плащане по фактурите до 01.03.2022 г. и споразумителен протокол от 01.03.2022 г., за удължаване на срока за плащане до 01.08.2023 г. /л.794 от преп./;

-с „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД е сключено споразумение на 01.10.2022 г. /л.798 от преп./, за удължаване на срока за плащане по фактурите до 01.07.2023 г. и споразумителен протокол от 01.07.2023 г., за удължаване на срока за плащане до 31.12.2023 г./л.795 от преп./;

-с „Г.“ ЕООД е сключено споразумение на 27.07.2022 г. /л.797 от преп./, за удължаване на срока за плащане по фактурите до 31.12.2023 г. /л.797 от преп./;

-с „Фортис 2019“ ЕООД е сключено споразумение на 01.03.2022 г. за удължаване на срока за плащане по фактурите до 31.07.2023 г. /л.799 от преп./.

Във връзка с последващата реализация на стоките, предмет на доставките по процесните фактури, “Кар Кос” ООД е представило на органите по приходи справки за стокооборота по артикули, описани на стр. 14-16 от РД. Видно от същите „масло АН 15 варел 205 л.“, закупено от „Метросистем“ ЕООД е продадено на Ezir EOOD /л.801 от преп./; „течност за чистачки“, закупена от „Метросистем“ ЕООД е продадена на Food and Beverage /л.817 от преп./ и „транзол Д 5“, закупен от „Метросистем“ ЕООД, „Фортис 2019“ ЕООД и „Потенс“ ЕООД е продаден на Ezir EOOD /л.818 от преп./.

След извършени насрещни проверки на петте дружества – доставчици и анализ на събраните в хода на ревизията документи от ревизираното лице, извършените проверки на доставчиците, относно спорните фактури, както и данните в информационните масиви, от органите по приходи е мотивиран извод, че не са представени доказателства за реално извършени доставки на стоки/услуги от „Г.“ ООД, „Метросистем“ ЕООД, „Потенс“ ЕООД, „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД и „Фортис 2019“ ЕООД към „Кар Кос” ООД. Констатирано е, че стоките, фактурирани като предмет на доставките липсват и формално са документирани стопански операции, които фактически не са реализирани между сочените страни. Респективно не е налице данъчно събитие и основание за формиране на данъчна основа и начисляване на ДДС в издадените фактури, и е приложима разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, т.е. не е налице право на приспадане на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно в размер на 3 820 лв. по 2 /две/ фактури, издадени от „Г.“ ООД с предмет транспортна услуга и стока съгласно протокол; в общ размер на 82 264,36 лв. по 10 /десет/ фактури, издадени от „Метросистем“ ЕООД, в общ размер на 14 687,60 лв. по 2 /две/ фактури, издадени от „Потенс“ ЕООД, в общ размер на 96 350,28 лв. по 7 /седем/ фактури, издадени от „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД и в общ размер на 65 058,67 лв. по 10 /десет/ фактури, издадени от „Фортис 2019“ ЕООД.

На следващо място, органите по приходи са установили, че от “Кар Кос” ООД са отразени в Дневниците за покупки, и респективно е ползван данъчен кредит, по фактури, които не са отразени в Дневниците за продажби на доставчиците, както следва:

-през д.п.м.07/2021 г. по фактура №[интернет адрес] г., с данъчна основа 20,48 лв. и ДДС 4,10 лв., издадена от „Лео Експрес“ ЕООД;

-през д.п.м. 11/2022 г. по фактура №0... 11/15.11.2022 г., с данъчна основа 150 лв. и ДДС 30 лв., издадена от „Булмар Пъблишинг“ ЕООД.

В отговор на отправено Искане /л.65-70 от преп./ от “Кар Кос” ООД са дадени обяснения /л.786-789 от преп./, че покупката от „Булмар Пъблишинг“ ЕООД е отразена в дневника на “Кар Кос” ООД на основание извършено плащане от банковата сметка на дружеството и впоследствие при получаване на фактурата от доставчика е констатирано, че е издадена на друго дружеството. В обясненията е посочено, че грешката на „Булмар Пъблишинг“ ЕООД е, че не са проверили кой е платеца, а на “Кар Кос” ООД, че не е проверено на кого е издадена съответната фактура. Относно фактура №[интернет адрес] г., издадена от „Лео Експрес“ ЕООД в обясненията е посочено, че е отразена в дневника по грешка, защото името, което е записано на фактурата, е същото като на дружеството.

Предвид горното на основание чл. 68, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 71, т. 1 от с.з. с обжалвания РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит за д.п.м.07/2021 г. в размер на 4,10 лв. и д.п.м. 11/2022 г. в размер на 30 лв., по горецитираните фактури.

В хода на ревизионното производство органите по приходи са анализирали и декларираните от “Кар Кос” ООД продажби и са констатирали, че в ревизираните периоди дружеството декларира вътреобщностни доставки на стоки /ВОД/ по см. на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, облагаеми с нулева ставка на данъка, съгласно чл. 53, ал. 1 от с.з., подробно описани на стр. 39-40 от РД, в общ размер на 528 320,95 лв. Констатирано е, че през м.02/2021 г. е декларирана ВОД с клиент Food and Beverage Trade  IKE c VIN EL801301459, по фактура №3... 1/08.02.2021 г. c данъчна основа 40 429,35 лв., а в периодите м.06/2021 г. - м.08/2022 г. са декларирани ВОД с клиент Ezir EOOD с VIN EL996797880 по 17 /седемнадесет/ фактури, с обща данъчна основа 487 891,60 лв. Установено е, че са подадени и изискуемите по чл. 125, ал. 2 от ЗДДС VIES-декларации с идентичен общ размер на доставките - 528 320,95 лв., описани на стр. 42 от РД.

След анализ на представените документи, органите по приходи са констатирали, че не се установява по безспорен начин международен транспорт на стоки от “Кар Кос” ООД към гръцките дружества. Предвид горното и установеното, че процесните стоки не са придобивани от “Кар Кос” ООД от сочените доставчици „Метросистем“ ЕООД, „Потенс“ ЕООД и „Фортис 2019“ ЕООД, т.е. не са закупени стоките, предмет на последващи продажби, е направен извод, че в ревизирания период не са налице доставки по фактурите, издадени от “Кар Кос” ООД с получатели Food and Beverage Trade  IKE c VIN EL801301459 и Ezir EOOD c YIN EL996797880, подробно описано в табличен вид на стр.50 от РД.

На следващо място, органите по приходи са установили, че от “Кар Кос” ООД не са отразени в Дневниците за продажби издадени от дружеството фактури, отразени в Дневниците за покупки на клиенти, както следва:

-през д.п.м.04/2022 г. фактура №1... 14551/14.04.2022 г., с данъчна основа 562.50 лв. и ДДС 112,50 лв., издадена на „Радо Кар-2008“ ЕООД;

-през д.п.м. 10/2022 г. по фактура №1... 18135/14.10.2022 г., с данъчна основа 16.50 лв. и ДДС 3,30 лв., издадена на „Дали 99“ ООД.

В отговор на отправено Искане /л.65-70 от преп./ от “Кар Кос” ООД са дадени обяснения, че горепосочените фактури не са отразени в дневника за продажби т.к. когато се е зареждал файла от складовата към счетоводната програма, същите не са се заредили.

Предвид горното на основание чл. 86, ал. 1, т. 2 и т. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 124, ал. 1 и ал. 2 и чл. 125 от с.з. с обжалвания РА е начислен данък за д.п.м.04/2022 г. в размер на 112,50 лв. и за д.п.м. 10/2022 г. в размер на 3,30 лв., по горецитираните фактури.

В частта по ЗКПО.

В хода на производството при анализ на отчетените от “Кар Кос” ООД разходи през 2021 г., органите по приходи са констатирали, че по кредита на сч. с/ка 304 Стоки е изписана отчетна стойност на продадени течност за чистачки, транзол и масло АН 15 в общ размер на 352 668,95 лв. Същите са закупени с процесните фактури от „Метросистем“ ЕООД и „Фортис 2019“ ЕООД и продадени на Food and Beverage Trade  IKE и Ezir EOOD. Предвид установяванията в частта по ЗДДС, описани по горе в настоящото решение, че няма доказателства за реално осъществени доставки на стоки от „Метросистем“ ЕООД и „Фортис 2019“ ЕООД, органите по приходи са констатирали, че разходът в размер на 352 668,95 лв. е документално необоснован и на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10 от ЗКПО не се признава за данъчни цели.

Констатирано е също така, че е отчетен разход за външни услуги в размер на 1600 лв. по фактура №[интернет адрес] г., издадена от „Г.“ ООД с предмет на сделката транспортни услуги. В частта по ЗДДС, относно посочената услуга е установено, че няма доказателства за извършването й от доставчика. В тази връзка органите по приходи са констатирали, че разходът в размер на 1600 лв. е документално необоснован и на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10 от ЗКПО не се признава за данъчни цели.

Относно отчетените приходи от дейността през 2021 г., ревизиращите са констатирали, че от “Кар Кос” ООД са осчетоводени приходи от продажби по фактурите, издадени на Food and Beverage Trade  IKЕ и Ezir EOOD в общ размер на 411 812,95 лв. Съобразно констатираните обстоятелства в частта по ЗДДС, че “Кар Кос” ООД не е придобивало стоките, предмет на твърдяните последващи доставки по фактурите към гръцките контрагенти и респективно не е извършило продажби към същите, с обжалвания акт не са признати за данъчни цели приходи в размер на 411 812,95 лв., и е намален СФР за 2021 г.

В хода на съдебното следствие беше допусната и изслушана основна и допълнителна ССчЕ.

В заключението си по основната ССчЕ вещото лице описа в хронологичен ред процесните фактури като конкретизира доставките по място и дата на предаване, вид, количество и цени на получените стоки в таблици 1-1, 2-1, 3-1, 4-1 и 5-1. Документите по процесните доставки бяха подробно анализирани в отговора по въпросите от предходния раздел. Беше посочено, че документацията при доставчиците и при жалбоподателя е идентична, като по отношение на последния са представени и данни за банкови разплащания по процесните фактури. Счетоводните записвания по процесните фактури позволяват да се извърши пряка съпоставка между данните от първичния документ и отразяването в съответния счетоводен регистър. В таблици 1-2, 2-2, 3-2, 4-2 и 5-2, в предходния раздел по отделни доставчици ССчЕ описа процесните фактури и съпътстващи документи относно място и дата на предаване, вид, количество.

По отношение на плащането вещото лице установи, че към настоящия момент задълженията към доставчици „Г.“ ЕООД, „Метросистем“ ЕООД, „Потенс“ ЕООД, и „Фортис 2019“ ЕООД по процесните фактури са разплатени изцяло. В таблици 1-5, 2-5, 3-5, 4-5 и 5-5 експерта посочи датите на всяко конкретно плащане към петимата доставчици. Видно от табл.2-5 към „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД са извършени множество плащания. Доколкото сделки между страните продължават да се реализират след 31.12.2022 г. и в текущата година, а информацията в представените справки не позволява проследяване на плащанията по отделни документи/фактури, ССчЕ не успя да установи кои точно задължения се погасяват с извършените плащания. Такава информация не бе представена нито от доставчика, нито от жалбоподателя. Към 26.09.2024 г. е налице салдо (задължение) на „Кар Кос“ към „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД в размер 2 253 124,68 лв.

В таблици 6, 7 и 8, съобразно представени счетоводни справки – Стокооборот, ССчЕ посочи информацията от жалбоподателя относно постъпилите и разходвани материални запаси по видове стоки – масло, транзол, течност за чистачки, отразяващи заприхождаването и отписването им. По отношение на авточастите подобни регистри не са представени на ССЕ. Всички процесни фактури от петимата доставчици, описани подробно в констативно-съобразителната част, са осчетоводени в счетоводствата на преките доставчици. Отчетен е приход (КТ702, 703) и е начислен ДДС от продажби (КТ4532) срещу записване на вземане от клиенти (ДТ411) по партидата на „Кар Кос“. По всички процесни фактури от „Г.“ ЕООД, „Метросистем“ ЕООД, „Потенс“ ЕООД и „Фортис 2019“ ЕООД са извършени плащания и е налице пълно погасяване по процесните фактури. Плащанията към „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД са частични. Всички процесни фактури са включени в дневниците за продажби на доставчиците за месеца, в който са издадени; ДДС по тях участва в общата стойност на декларирания данък от продажбите в СД по ЗДДС. И при петимата доставчици вещото лице установи идентичен счетоводен подход при водене на сметка 304 „Стоки“ само стойностно. Възприетият подход на стойностно водене на сметка 304 „Стоки“ според експерта не позволява да се проследи стоковия поток по видове и количества материални запаси. И при петимата доставчици движенията на количествата стоки по процесните фактури не са отразени аналитично по материални сметки. Записвания по сметка 304 „Стоки“ са извършени само със стойностите на фактурите за продажба към „Кар кос“. Във фактурите и ППП за придобиване на стоките са посочени вид на стоката, количество, ед.цена и обща стойност, но заприхождаването по сметка 304 „Стоки“ при преките доставчици е извършено само стойностно. Представените в преписката документи от счетоводствата на преките доставчици, по начина, по който са комплектовани, сочат че придобитите от тях количества стоки, са били достатъчни за извършване на продажбите им към „Кар Кос“. Същевременно, предвид това, че представените счетоводни регистри са извадкови – не съдържат записвания за всички движения по материалните сметки при доставчиците, не може да се направи категоричен извод относно движението на стоките. Не може да се установи дали преките доставчици са разполагали с достатъчно количества стоки за всички отчетени от тях продажби, за които са налице данни в разполагаемите регистри по ЗДДС. В този смисъл не може да се отговори категорично на въпроса дали преките доставчици са разполагали с достатъчно наличност от процесните стоки за осъществяване на продажбите към „Кар Кос“. Както беше посочено в отговорите по предходните въпроси, прихода и ДДС по процесните фактури са отразени надлежно в счетоводствата на доставчиците. Надлежно са отразени и разчетите с контрагенти. Записванията по материалните сметки са извършени само стойностно, което по същността си представлява пропуснат елемент при осчетоводяването на стоковия поток. От представените счетоводни регистри може да се направи връзка между процесните фактури и взетите въз основа на тях счетоводни операции по съответната счетоводна сметка за приходи. Представените счетоводни регистри на материалните сметки при преките доставчици са извадкови, съдържат само стойностни данни от процесните фактури и не дават възможност за проследяване на движението на стоките по вид и количество като цяло за предприятието. Предвид частично представените счетоводни документи на петимата преки доставчици, експертизата изследва само записванията по процесните фактури, като по редовността на тези записвания, направи анализ по предходните въпроси. Въз основа на представените документи не може да се направи извод за това дали всички фактурирани стоки от процесните доставчици са използвани пряко в основната дейност на жалбоподателя и не може да бъде отговорено на въпроса дали продажбите на „Кар Кос“ към негови клиенти биха били възможни без придобиване на стоки по процесните фактури.

Процесните доставки са отразени в счетоводството на „Кар Кос“ въз основа на документи, идентични с описаните в отговорите по въпросите от предходния раздел. По всички процесни фактури за стоки са взети идентични счетоводни записвания: Дт3041 „Закупени стоки“ и Дт4531/Кт401, като сметка 304 е водена само стойностно. По тези за материали и услуги - Дт60 „Разходи“ по ик. елементи и Дт4531/Кт401. Разплащанията са отразени надлежно по кредита на сметки от група 50 „Парични средства“ и 491 „Разчети с доверители“. Възприетия подход при водене на сметка 304. Стоки е само стойностно заприхождаване на придобитите ГСМ и авточасти по процесните доставки. В представените регистри не се съдържат данни за количества по фактурите. Представени са счетоводни регистри за сметка 3041 „Стоки“, в който се съдържат счетоводни записвания за стойностно увеличение на наличностите по сметката (Дт3041) по процесните фактури за авточасти. Съдържат се и записвания за стойностно намаляване на салдото по сметката (Кт3041). Регистърът е само на синтетично ниво и не се съдържа аналитична информация, от която да се извърши проследяване на движението по видове материални запаси. От записванията не е видно отразените кредитни обороти от продажба на какъв вид материален запас и в какво количество са формирани. В същото време се представени справки - Стокооборот относно покупки и продажби на процесните стоки, в т.ч. и по доставчици, която съдържа данни за продадени количества ГСМ с посочен номер на документ, брой, ед. цена, ДДС и обща стойност. Експертизата извърши съпоставка с аналитичния регистър за сметка 304 като не можа да направи пряка съпоставка между данните от двете справки, предвид това, че в движенията по сметка 304 се отнасят за всички видове стоки в склада на жалбоподателя, като не са разграничени нито доставките, нито отписването им; Предвид посоченото, експерта не можа да направи категоричен извод дали процесните стоки са изцяло отписани и какви документи са издадени във връзка с продажбата им и какви счетоводни записвания са извършени.

ССчЕ изследва счетоводни регистри и фактури, като констатира идентичност на документите представени от преките доставчици и тези при „Кар Кос“ - фактури, договори, приемо-предавателни протоколи. Според вещото лице по делото са представени множество счетоводни регистри на жалбоподателя, но всички съдържат данни само на синтетично ниво, както и се констатира, че движението на материалните запаси се отчита само стойностно, без да са представени аналитичности нито по количества, нито по аналитичност – вид материален запас. Извадково са представени справки за складовите наличности, от които се установява, че дружеството продава различни видове стоки, т.е. би следвало да води отделни аналитични партиди за всяка от тях или по групи стоки. На експертизата подробни аналитични справки не са представени. Не са представени и изчерпателни данни за всички покупки и всички продажби от процесния вид стоки, за да може експертизата самостоятелно да проследи движенията им.

В съдебно заседание вещото лице посочи, че стойностното водене на см. 304, не е нарушение, но следва да има аналитична отчетност, в която да могат да се проследят количествено записванията на стоковите потоци. Доставчиците водят стоковите потоци като стойности по фактури, без да е ясно за тази сума какви точно части са закупени. Информацията за мястото на получените стоки, вещото лице е получила устно от жалбоподателя. Синтетичните и аналитични ведомости на петте доставчика, както и представени справки от счетоводствата им за произхода на стоките и т.н. вещото лице е получила по е – мейл. Данните за разплащането по доставките са от счетоводството на жалбоподателя - това са банкови извлечения и хронологични регистри след 31.12.2022 г. Вещото лице П. е изготвила отделни таблици, в които е съпоставила и посочила по данни от доставчиците, кои са техните предходни доставчици на продадените стоки, като само по стойност ги е проследила, по видове не е било възможно.

Въз основа на първични документи вещото лице не може да установи по какъв начин да обвърже закупената стока по първичен документ с продажбата на тази стока, защото голяма част от стоките са идентични по вид. При редовно отразяване в счетоводните регистри, тази връзка е възможно да се направи.

Ответникът оспори заключението по ССчЕ доколкото същата е съставена при анализ на документи които са оспорени и в ревизията и в решението на директора на Дирекция „ОДОП“, става въпрос за документите представени за доказване на процесните доставки – фактури, протоколи, ЧМР и всичко друго като набор документи и до колкото отговаря на правни въпроси и е базирана на тези документи. Заключението по т. 4 и т.5 не беше оспорено в частта, в която е изведен извод, че принципно не воденето на стоките по количество е счетоводен пропуск, и не позволява да се проследи стоковия поток от придобиването до продажбата на последващите получатели и че по извадки от регистри не може да се направи извод за движението на стоките и дали доставчиците са разполагали с такива количества стоки.

В заключението си по допълнителната ССчЕ вещото лице установи, че към 16.04.2025 г. задълженията на „Кар Кос“ ООД към доставчик „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД по процесните фактури са изцяло погасени чрез банкови плащания.

В съдебно заседание вещото лице обясни, че изводът от първата експертиза не се променя, че чисто счетоводно всичко е наред, но счетоводството не е водено аналитично, поради което не може да бъдат обвързани всички суми към конкретна фактура. Допълнителната ССчЕ беше оспорена от ответника.

По искане на жалбоподателя беше разпитан свидетеля М. С. З. за установяване на мястото на доставките на стоките – обекта на жалбоподателя в гр. София. Свидетелят заяви, че работи с „Кар Кос“ още от 2021 г. когато започнал работа в „Г.“ ЕООД като шофьор на товарен автомобил. Фирмата, в която работи има наето помещение на адрес гр. София, [улица] с външна площ и закрита площ, която се ползва за склад. В този склад „Кар Кос“ имат обособено каре за тях. Има и други фирми които ползват помещение в склада - „Елторо ойл БГ 2014“ ЕООД, „Метросистем“ ЕООД, „Фортис 2019“ ЕООД. В склада „Кар кос“ съхранява стока - варели с базово масло, която купува от „Елторо ойл БГ 2014“ ЕООД, „Метросистем“ ЕООД, „Фортис 2019“ ЕООД след което ги изнасят за Гърция. При предаването на стоката от „Г.“ към „Кар кос“ те разтоварвали по – големи количества, складирали ги, след което ги прехвърляли по документи, след което ги товарят от склада. В склада идвали гръцки камиони, на които се товарела стоката на „Кар Кос“, която нямала служители в склада в София. Свидетелят заяви, че той се занимава с товаренето и разтоварването на стоката и не познава лично управителите на жалбоподателя. Склада бил разделен на карета и всяка фирма ползвала определено каре, за да не се бърка стоката. Когато „Кар кос“ купувала стока от фирми които са свързани с „Г.“, стоката се премествала в карето на „Кар кос“. Свидетелят присъствал и когато стоката се товарила за Гърция, за да съблюдава какво се случва в склада. Освен в „Г.“ ЕООД свидетелят бил назначен и във „Фортис 2019“ ЕООД, като разтоварването и преместването на стоките се извършвало от него с мотокара. Превозвачите били гърци, като свидетелят не виждал документи, а единствено съдействал за товаренето с мотокара. Варелите били около 200 литра, сини на цвят, по два на палет се слагали и се фолирали, за да са по- устойчиви. Според свидетеля гръцките фирми са клиенти на „Кар кос“. Стоката е била товарена основно на влекачи и по – малки бордови камиони. При преместване на стоките от каре в каре свидетелят не подписвал никакви документи. Когато се търгувало между фирмите, нямало транспорт, стоката си стояла в склада, а имало само разместване от каре в каре.

Въз основа на горната фактическа обстановка съдът прави следните правни изводи.

В частта по ЗДДС.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване правото на приспадане на данъчен кредит следва да са получени стоки или услуги по облагаеми доставки, т.е. наличието на доставка е първото условие за признаването на данъчен кредит. Понятието е легално дефинирано в чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Доставка е налице, когато има прехвърляне на собственост или други вещни права върху стока или извършване на услуга. Механизмът на данъка върху добавената стойност предполага наличие на реална доставка, като условие за възникване на правото на данъчен кредит, а не само документалното оформяне на стопанските операции. Съгласно чл. 25 от ЗДДС доставката, извършена от задълженото лице, се окачествява като данъчно събитие. На датата на възникването му се поражда задължение за доставчика да начисли и корелативно свързаното с него право на получателя да ползва данъчен кредит. При условие, че са издадени фактури и е начислен данък, без да е налице фактически извършена стопанска операция, няма основание за данъчен кредит, предвид разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС.

Следователно реалността на доставката, документирана с редовно издадена фактура, е основен въпрос при преценка налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за тази доставка - чл. 6, ал. 1, чл. 25, ал. 2 и 6, чл. 68, т. 1 и 69, ал. 2 от ЗДДС, съответно чл. 62, 63, 167 и 168 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и актуалната практиката на СЕС. В в т. 31 от решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 се сочи, че за да се установи, че на основание доставки на стоки е налице правото на приспадане на данъчен кредит за съответното данъчнозадължено лице, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от лицето за извършване на облагаеми сделки. Съдът е задължен в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, за да определи дали съответното дружество може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки. Ако в резултат на тази преценка се установи, че разглежданите доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани за целите на облагаемите сделки на съответното данъчно задължено лице, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано /т. 32, 33/. Изискването за наличие на реална доставка не е допълнително въведена формалност, а е предпоставка за възникване на данъчно събитие като предпоставка за дължимост на ДДС и съответно на право на приспадане на ДДС.

В настоящият случай, не е спорно между страните, че "Кар Кос" ООД притежава издадени от доставчиците „Метросистем“ ЕООД, „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД, „Потенс“ ЕООД, „Фортис 2019“ ЕООД и „Г.“ ЕООД данъчни документи – фактури, съдържащи изискуемите съгласно чл. 114, ал. 1 от ЗДДС реквизити, в които фактури, данъка е посочен на отделен ред. Не е спорно и обстоятелството, че така съставените фактурите са отразени в отчетните регистри на доставчиците и на ревизираното дружество, като за тях са подадени и справки-декларации по ЗДДС за съответните данъчни периоди. Спорното в случая е действителното получаване на фактурираните от доставчиците видове и количества стоки.

Както беше посочено по-горе наличието на реална доставка с предмета, посочен във фактурите, следва да бъде доказано, независимо че от формална страна са изпълнени останалите изисквания по чл. 68, ал. 1 от ЗДДС. Доказателствената тежест за установяване на реалността на доставките се носи от ревизирания субект, който е декларирал право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури. Този извод произтича от основния принцип за разпределение на доказателствената тежест, според който всяка страна следва да докаже фактите, от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, поради което не се ползва с материална доказателствена сила. Затова, независимо че фактурите са издадени от доставчиците и че са изпълнени формалните изисквания за отразяването им в дневниците за продажби на доставчиците и в справките-декларации, то само фактурите не доказват, че удостоверените с тях доставки на стоки са действително осъществени, т.е., че съдържанието на фактурите съответстват на обективната действителност.

Предмет на процесните фактури са различни видове авточасти, консумативи и моторни масла, които са родово определени вещи. Съобразно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД транслативният ефект на разпоредителните сделки с предмет родово определени вещи настъпва с индивидуализирането на вещите, което се осъществява по съгласие на страните или чрез предаване. За доказване индивидуализирането на вещите не съществуват ограничения в доказателствените средства. Липсва пречка като такива да се ценят изготвени от страните по сделките писмени актове /те обвързват съда само с формалната доказателствена сила по чл. 180 от ГПК за факта на авторството на документа/ - приемо-предавателни взаимно подписани документи от предал и приел стоката с описанието й, достатъчно за индивидуализиране на вещите. С фактурите не може да се постигне индивидуализиране на вещите с последиците на транслативния ефект, макар да удостоверяват съгласието на страните. В разпоредбите на ЗДДС относно правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произхода на стоката, но липсата на това изискване не преодолява необходимостта от установяване наличието на стоката при прекия доставчик, независимо по какъв способ и откъде същият фактически разполага с нея. Доказано наличие на стоките при доставчиците обосновава възможността същите да предадат стоките - за да се осъществи фактическото разпореждане е необходимо доставчиците да разполагат със стоките, за да ги предадат на получателя. Значението на доказателствата за наличието на стоката при преките доставчици /вкл. по счетоводни данни/ е съществено за целите на обосноваване правото на получателя, тъй като предадена би могла да бъде само налична и индивидуализирана стока.

Видно от ангажираните в хода на ревизията доказателства, твърденията на оспорващия за реалност на доставките по процесните фактури се крепят основно на първичните счетоводни документи и доказателства за извършени плащания. Липсват други съпътстващи доказателства относно изискуемата конкретизация за обем, предмет, средства и способи за изпълнение на доставките на услугите.

Предмета на процесните фактури са индивидуализирани единствено като количество и брой, като в хода на административното и съдебно производство от жалбоподателя не се посочиха и не се установиха конкретни данни по отношение на мястото и лицата, представители на съответните търговци, между които е било извършено фактическото предаване и приемане конкретно за всяка една от процесните стоки. В конкретният случай в една част от процесните фактури като основание за издаването им е посочено „Авточасти по протокол", но са приложени приемо-предавателни протоколи, в които липсват индивидуализиращи данни на лицата приели и предали стоката и не е ясно и доказано, че стоките са предадени именно на дружеството-жалбоподател като получател по сделката. Представените приемо-предавателни протоколи приложени към административната преписка съдържат подписи, но не са отбелязани имената на лицата положили подписите и дали имат представителна власт по отношение на доставчика и получателя по доставката. В тази връзка при липсата на данни, че приложените приемо-предавателните протоколи са подписани от издателите им, тези документи не доказват, че съдържат волеизявления от доставчика и получателя по спорните сделки и не могат да се приемат за годни доказателства, установяващи осъществяването на доставките. В част от фактурите, напр. с издатели “Метросистем” ЕООД и “Фортис 2019” ЕООД като предмет е посочено масло или трансол Д5 с включен транспорт, а според разпитаният свидетел транспорт не се е осъществявал, доколкото стоките са се намирали в общ склад.

Горното потвърждава изводите на органите по приходите, че липсват доказателства за предаването на стоките и за прехвърляне на собствеността им, а оттук не е възникнало данъчно събитие и не е налице право на данъчен кредит.

При така установените доказателства по делото следва да се приеме, че са обосновани изводите на органите по приходите за липса на реална доставка от доставчика "Г." ООД с управител Ю. К. по ф-ра №979/31.12.2022г. Както от жалбоподателя, така и от доставчика му са представени единствено фактура и ППП, и не са приложени документи, удостоверяващи транспорт на стоки /авточасти/, място на натоварване и разтоварване, и на съхранение на същите. Не са представени от „Г.“ ООД и документи, които да доказват, че същият е разполагал със стоки от посочения вид и количества, които да достави на „Кар Кос“ ООД.

Относно доставчикът “Фортис 2019” ЕООД, с едноличен собственик и управител Ю. К., правилно органите по приходи са констатирали, че същият не разполага със складова база, в която да съхранява стоката от придобиването до реализацията й, не е доказан транспорт до клиента, както и кадрова обезпеченост за извършване на доставки. Същевременно не е установен и произход на стоките. Органите по приходи са събрали безспорни доказателства, че авточасти и транзол Д 5, предмет на процесните фактури, не са били в патримониума на “Фортис 2019” ЕООД, за да бъдат доставени на жалбоподателя. Горните факти са потвърдени и в издадени ревизионни актове на „Фортис 2019“ ЕООД за процесните периоди. В производствата е установено, че не са налице доставки на авточасти и транзол от доставчиците “Хели Груп БГ” ЕООД, “Бултекс Европа” ЕООД и “Тенак С 2011” ЕООД към “Фортис 2019” ЕООД, и издадените фактури между дружествата не отразяват реално извършени доставки, а са съставени с цел неправомерно ползване на данъчен кредит.

Досежно претендираните от жалбоподателя покупки на транзол Д 5 и масло АН 15, през м.01/2022 г. от “Потенс” ЕООД, с едноличен собственик и управител Ю. К., правилно органите по приходи са установили фактическата обстановка. И от ревизираното дружество и от контрагента, във връзка с доставките са представени единствено фактури и ППП, които не съдържат информация за място/обект на натоварване и разтоварване на стоките, транспортни документи и др., удостоверяващи безспорно реално транспортиране и предаване на стоки между контрагентите. Относно представените в проверката фактури за покупка на процесните стоки от предходен доставчик “Хели Груп БГ” ЕООД, се установява, че същите са анализирани в хода на извършена ревизия на “Потенс” ЕООД и е установено, че не обективират реално осъществени доставки на стоки. В тази връзка е направен извод, че не са налице реални доставки на стоки към клиенти на дружеството в т.ч. и към „Кар Кос“ ООД и не е настъпило събитие и изискуемост на данъка по реда на чл. 25 от ЗДДС.

Идентични са установяванията и относно доставките на хидравлично масло и авточасти от “Елторо Ойл БГ 2014” ЕООД, с едноличен собственик и управител К. К. /съпруга на Ю. К./. Нито от „Кар Кос“ ООД нито от доставчика му в хода на извършената проверка са представени документи, които да удостоверят транспорт на стоки, място/обект на натоварване и на разтоварване. Не са представени от „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД и документи, които да сочат, че същият стопанисва обект за съхранение на стока от придобиването до реализацията й. Доставчикът не е приложил в проверката и документи, относно придобиване на стоки, които впоследствие да продаде на „Кар Кос“ ООД.

В контекста на гореизложените факти и обстоятелства, относно процесните доставки от “Г.” ООД, “Фортис 2019” ЕООД, “Потенс” ЕООД и “Елторо Ойл БГ 2014” ЕООД, правилно в ревизионния акт органите по приходи не са кредитирали представените от контрагентите фактури и приемо-предавателни протоколи. По същество същите представляват частни писмени документи и следва да им се признае формална доказателствена сила, като същите се преценяват с оглед всички събрани доказателства в производството. Безспорно в производството не е установено доставчиците да са придобили процесните стоки, които да продадат на жалбоподателя. Не са представени и конкретни доказателства за извършен транспорт на стоки - товарителници, пътни листи, документи за разходни норми и отчетени горива, командировъчни заповеди и отчети на шофьор и др. относими. Подобни доказателства не са ангажирани и в хода на настоящото производство по обжалване.

Във връзка с процесните доставки на масло АН 15, транзол Д5 и течност за чистачки от „Метросистем“ ЕООД, с едноличен собственик и управител Ю. К., също не са представени от жалбоподателя и доставчика му доказателства за реално транспортиране и предаване на стоки. В извършената насрещна проверка от „Метросистем“ ЕООД са приложени единствено фактури за транспортни услуги, издадени от „Г.“ ООД, но същите не са придружени с товарителници, пътни листи и др., удостоверяващи реално извършен транспорт от София до Варна. Отделно от изложеното правилно органите по приходи са съобразили, че горното противоречи на представените от „Кар Кос“ ООД документи за транспорт на част от стоките при последващите им продажби /CMR и Packing list/ до гръцките контрагенти, т.к. в същите е вписано място на натоварване в гр. София. Предвид че от „Метросистем“ ЕООД не са представени изрични документи и обяснения, удостоверяващи произхода на стоките, предмет на процесните продажби, правилно органите по приходи са приобщили документите, обезпечени в предходно контролно производство на „Кар Кос“ ООД в т.ч. и от извършени насрещни проверки. Безспорно сочените в това производство от „Метросистем“ ЕООД предходни доставчици „Викингтийм“ ЕООД, „Нида Експрес“ ЕООД, „Б. 2020“ ЕООД и „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД не са представили документи, удостоверяващи транспорт на стоки. Единствено от „Нида Експрес“ ЕООД е посочено, че стоките са доставени до „Метросистем“ ЕООД с транспорт на „Емве“ ЕООД. В тази връзка правилно органите по приходи са констатирали, че регистрационните номера, вписани във фактурата за транспортни услуги, не са регистрирани на „Емве“ ЕООД, а именно: влекач с рег.№[рег. номер] е собственост „Тенакс 2011“ ЕООД, а полуремарке с рег.№[рег. номер] е собственост на „Паралел Трейдинг“ ЕООД.

Установено е, че на „Метросистем“ ЕООД са извършени две ревизионни производства, в хода на които са изследвани и доставките от „Г.“ ООД, „Викингтийм“ ЕООД, „Нида Експрес“ ЕООД, „Б. 2020“ ЕООД и „Елторо Ойл БГ 2014“ ЕООД като е констатирано, че не са налице доставки от горните дружества и издадените фактури между дружествата не отразяват реално извършени доставки.

Същевременно, анализ на данните от информационните масиви на НАП установява, че „Нида Експрес“ ЕООД, с представляващ Л. В., в процесните периоди, декларира покупки на стоки единствено от Food and Beverage Trade Mon IKE c VIN EL801301459, c МОЛ отново Л. В.. Съобразно горното течността за чистачки, продадена на „Метросистем“ ЕООД по фактура №[интернет адрес] г. следва да е придобита от доставчика „Нида Експрес“ ЕООД от гръцкото дружество. Същевременно „Метросистем“ ЕООД продава течността за чистачки на жалбоподателя с фактура №[интернет адрес] г., който от своя страна твърди, че отново я продава на Food and Beverage Trade Mon IKE c VIN EL801301459 на 08.02.2021 г. c фактура №22952. Съгласно изложеното се налага извода, че първоначален продавач и краен купувач на процесната течност за чистачки е Food and Beverage Trade Mon IKE c VIN EL801301459, което противоречи на икономическата и търговска логика.

Така установените факти и обстоятелства, безспорно потвърждават извода на органите по приходи, че обезпечените в производството документи не доказват безспорно извършени доставки на стоки от „Метросистем“ ЕООД към „Кар Кос“ ООД.

С оглед големия обем на доставените стоки тяхното предаване може да се извърши само чрез превоз със специализирано транспортно средство и собствеността им в тази връзка ще се прехвърли в полза на купувача към момента на предаването на стоката за превоз със собствено или наето от получателя МПС или към момента на приключване на транспорта и предаване на стоката от доставчика, когато стоките са превозени от него.

В случая за по-голямата част от сделките не са представени транспортни документи за превоза на процесните стоки, поради което не е доказано транспортирането и предаването на стоките и не е доказано и прехвърлянето на собствеността им при условията на чл.24, ал.2 от ЗЗД. Не са представени и документи доказващи кой и с каква техника е извършил товаро-разтоварните дейности.

Предвид на гореизложеното приемо-предаването на стоките предмет на спора, не е доказано и поради това не е доказано и прехвърлянето на собствеността върху тях при условията на чл.24, ал.2 от ЗЗД. Чрез предаването на вещите, предмет на конкретната сделка на получателя по доставката, същите се индивидуализират и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли правото им на собственост. След като такова предаване не е извършено собственост върху продадените стоки не е прехвърлена и не е налице възникнало данъчно събитие по смисъла на ЗДДС, както и право на данъчен кредит.

Във връзка с горното разпитаният свидетел също не внесе яснота относно спорните моменти по делото. Същият не успя да обясни по какъв начин стоките попадат в склада. Факта, че има единствено разместване на стоки от карето на една фирма до карето на друга фирма на още по-силно основание предполага необходимост от наличие на складова програма, в която на аналитично ниво да се отбелязва информация за движение на стоките по отделни артикули от момента на заприхождаването им, изписването им и наличността им към края на периода. Както и вещото лице по основната ССчЕ правилно формира извод, от представените справки за складовите наличности, от които се установява, че дружеството продава различни видове стоки, то би следвало да води отделни аналитични партиди за всяка от тях или по групи стоки, каквито в случая не са налице. Ето защо съдът не кредитира показанията на разпитания свидетел в частта, че доставчиците на стоки, които са дружества, свързани помежду си, са предали стоките по твърдения начин – в складово помещение, ползвано както от тях, така и от жалбоподателя. Предвид констатираните редица непълноти и несъответствия в представените от жалбоподателя документи не може да се направи несъмнен извод, че именно по твърдения начин стоките са приемо-предадени на едно и също място и не е било необходимо извършването на допълнителни транспортни и товаро-разтоварни дейности.

Що се отнася до експертните изводи на вещото лице по приетата основна ССчЕ те също не могат да формират извод за действително извършени доставки на стоки по спорните фактури. Със ССчЕ не се установяват факти и обстоятелства различни от констатираните в хода на ревизията. Изводите на вещото лице не могат да формират извод за действително извършени доставки на стоки по спорните фактури. В заключението е направена и изрична експертна констатация, че независимо, че са представени множество счетоводни регистри на жалбоподателя, всички те съдържат данни само на синтетично ниво, както и се констатира, че движението на материалните запаси се отчита само стойностно, без да са представени аналитичности нито по количества, нито по аналитичност – вид материален запас. Не са представени и изчерпателни данни за всички покупки и всички продажби от процесния вид стоки, за да може експертизата самостоятелно да проследи движенията им. Вещото лице не можа да направи категоричен извод дали процесните стоки са изцяло отписани и какви документи са издадени във връзка с продажбата им и какви счетоводни записвания са извършени. Независимо, че стойностите на фактурираните стоки и ДДС по процесните фактури са отразени надлежно в счетоводствата на „Кар Кос“, като надлежно са отразени и разчетите с контрагенти, записванията по материалните сметки са извършени само стойностно, което по същността си представлява пропуснат елемент при осчетоводяването на стоковия поток. От представените счетоводни регистри не може да се направи връзка между процесните фактури и взетите въз основа на тях счетоводни операции по съответната счетоводна сметка.

Липсата на аналитична счетоводна отчетност и при доставчиците и при жалбоподателя не дава възможност да се проследи движението на отделните видове стоки, наличието на определен вид и количество, което е обект на прехвърлителните сделки. Така организираната счетоводна отчетност не осигурява контрол върху достоверността на данните и прилаганите методи за тяхната обработка, не дава възможност за установяване на резултата от дейността в края на отчетния период и не представя реалното състояние на стоките в края на отчетния период, както обясни и вещото лице по ССчЕ. Даден е приоритет на синтетично ниво, т.е. осчетоводяване на общата стойност на фактурите за закупени стоки и съответно отчитане на извършени продажби. Много важна част от счетоводството е аналитичното ниво на отчитане, по доставчици, вид, количества, единични цени и стойност, а в случая жалбоподателят като не е възприел този начин на отчитане и проследяване на движението на стоки, е предоставил копия от документи и регистри по сделките, които не са достатъчни за установяване на реалното изпълнение на процесните доставки. Принципът в данъчното законодателство е доставките на стоки да се отразяват счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално според правната им форма, т.е. след като регистрираното лице черпи права от наличието на реална доставка, респ. в негова тежест е да ангажира достатъчно убедителни доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт. В тежест на данъчно задълженото лице е да докаже наличието на всички законови предпоставки за правото му на данъчен кредит, включително и реалността на доставките. Недоказана реална доставка, макар и документално оформена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице, както по отношение на косвени, така и по отношение на преките данъци.

Принципът в данъчното законодателство е доставките на стоки да се отразяват счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност, а не формално според правната им форма, т.е. след като регистрираното лице черпи права от наличието на реална доставка, респ. в негова тежест е да ангажира достатъчно убедителни доказателства, установяващи осъществяването на този положителен факт, което в настоящото производство не е налице.

Отделно от горното в хода на съдебното производство проц. представител на ответника с молба с.д. 16581/11.11.2024г. оспори всички, представени с молба вх.№ 15290/23.10.2024г. от жалбоподателя, документи за тяхната истинност, в т.ч. за автентичността им и за верността им. Оспорени бяха и представените справки, като новосъздадени с цел да послужат на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза. Съдът споделя направените възражения от ответника, че същите нямат посочени имена на съставител, не са посочени имената на автора им, а също така не са и подписани от този автор. Част от последните, в т.ч. посочените в т.44, т.50, т.51, т.52, т.52, т.53, т.58, т.59, т.60, т.61, т.62, т.63, т.64, т.65 от молба с вх.№ 15290/23.10.2024г. на жалбоподателя, не представляват счетоводни регистри въобще, а още по-малко - аналитични. Останалите, за които се твърди, че са синтетични и аналитични счетоводни регистри, издадени от продукт „Плюс - минус“, не отразяват движение по материални счетоводни сметки, в т.ч. от група 30 „Материални запаси“, сметка 304 „Стоки“. Справките, за които се твърди, че са стокови потоци, не са счетоводни регистри, а отразяват таблици в които са нанесени данните от процесните фактури и от фактурите за някои от предходните покупки на спорните доставчици. Тези документи не са представени от доставчиците в хода на насрещните им проверки в ревизията, при положение, че са изискани и за това им е била дадена възможност от органа по приходите, поради което може да се направи обоснован извод, че същите са съставени впоследствие, за да обслужат защитната теза на жалбоподателя.

Фактът, че с допълнителната ССчЕ беше установено, че към 16.04.2025 г. задълженията на „Кар Кос“ ООД към доставчик „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД по процесните фактури са изцяло погасени чрез банкови плащания не променя извода за липса на реалност на процесните доставки. Доказателствата за извършеното плащане могат да бъдат само косвено доказателство за реалното изпълнение на доставките, което при липса на преки доказателства за прехвърляне на собствеността върху стоките не могат да обосноват извод за реалност на доставките. В случая освен преки доказателства относно доставките от „Елтро ойл БГ 2014“ ЕООД не са представени и косвени такива, свързани със съхранението и транспорта на стоките, с факта, че доставчика е разполагал с тях, за да може да прехвърли собствеността им върху жалбоподателя, както и че същите са използвани в икономическата му дейност. Нещо повече наличието на плащане, ведно с останалите документи - фактури и приемо-предавателни протоколи, придава една привидност, но не и реалност на доставките.

По косвен път се извежда направения вече извод за нереалност на доставките и от представените по делото влезли в сила ревизионни актове на посочените доставчици, обхващащи и ревизираните периоди на жалбоподателя, от които не се установява те да са притежавали процесните количества стоки, за да му ги предадат, поради което са начислени задължения за ДДС. В тези актове е констатирано, че задължените лица са префактурирали доставки без реални престации, поради което и издадените фактури към клиентите им е начислен без основание. Тези ревизионни актове не биха се отразили негативно на правото на данъчен кредит за получателя, ако той беше ангажирал категорични писмени доказателства за реалното предаване/получаване на стоките, а представените такива в случая не доказват действителното установяване на предмета на издадените фактури.

Ето защо, нито процесните данъчни фактури, нито приемо-предавателните протоколи, сами по себе си могат да обосноват несъмнен извод, че разглежданите доставки са осъществени от преките доставчици – издатели на фактурите. Както нееднократно се посочи, каквито и да е данни за обратното не се ангажираха от страна на жалбоподателя, комуто в случая бе доказателствената тежест да установи наличието на доставките като проявен юридически факт, от който черпи за себе си спорното в процеса право. При това положение, след като не се установява осъществяването на въпросния юридически факт, не е възможно да се приеме, че спорното право на данъчен кредит се е породило и е налично в патримониума на жалбоподателя.

В случая се касае за едно формално документиране на сделки и "движение на документи" без да е налице фактическо изпълнение на доставки на авточасти и моторни масла.

Предвид горните установявания, позоваването от страна на жалбоподателя на Решение на СЕС по обединени дела С-80/11 и С-142/11, е неоснователно. В процесния случай няма противоречие с тази практика, защото правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката, само когато по категоричен начин е доказана нейната реалност - чл. 8 във връзка с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 24, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. С цитираното от жалбоподателя Решение на СЕС не се отрича необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това е изрично подчертано от СЕС в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. " В т. 63 и 64 от същото решение е посочено, че според практиката на Съда държавите членки следва да проверят декларациите на данъчнозадължените лица, отчетите на същите и другите относими документи (вж. Решение от 17 юли 2008 г. по дело Комисия/Италия, C-132/06, Сборник, стр. I-5457, точка 37 и Решение от 29 юли 2010 г. по дело Profaktor Kulesza, Frankowski, Jwiak, Orowski sp. j, C-188/09, Сборник, стр. I-7639, точка 21). За тази цел Директива 2006/112, и по-конкретно член 242 от нея, задължава всяко данъчнозадължено лице да води достатъчно подробна отчетност, за да даде възможност за прилагането на ДДС и за неговия контрол от данъчните органи. Само за пълнота следва да се добави, че цитираната в жалбата практика на СЕС би могла да бъде приложена единствено, ако по делото бе установено по несъмнен начин фактическото предаване на стоките и извършване на услугите предмет на спорните фактури, нещо което в случая каза се не бе установено.

В частта на установените неотразените в дневниците за покупки данъчни фактури №[интернет адрес] г., с данъчна основа 20,48 лв. и ДДС 4,10 лв., издадена от „Лео Експрес“ ЕООД и №0... 11/15.11.2022 г. с данъчна основа 150 лв. и ДДС 30 лв., издадена от „Булмар Пъблишинг“ ЕООД, правилно органите по приходите на основание чл. 68, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 71, т. 1 от с.з. не са признали право на приспадане на данъчен кредит за д.п.м.07/2021 г. в размер на 4,10 лв. и д.п.м. 11/2022 г. в размер на 30 лв.

По отношение на вменените задължения по ДДС с оглед непризнат ВОД към гръцки съконтрагенти не се излагат каквито и да било аргументи в жалбата срещу РА, но се сочи че същият се оспорва в цялост. Това налага разглеждането и на тези задължения, така както е направил и Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП. Настоящата съдебна инстанция споделя изцяло изложените аргументи в решението на Директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП по отношение на тези обстоятелства. Твърденията на жалбоподателя, че закупените от горепосочените доставчици стоки са предмет на последващи продажби към Food and Beverage Trade  IKЕ c VEN EL801301459 и Ezir EOOD c VIN EL996797880 не ca потвърдени от събраните в производството документи. Безспорно от извършена справка в информационните масиви на НАП е констатирано, че цитираните клиенти не са декларирали пред гръцката данъчна администрация придобиване на стоки от „Кар Кос“ ООД. Отделно от изложеното не е потвърден и соченият от жалбоподателя транспорт от територията на страната до територията на Гърция от дружеството „Емве“ ЕООД, в хода на извършените насрещни проверки. Както е посочено от органите по приходи цитираните превозни средства в представените международни товарителници не са регистрирани на вписаните превозвачи: напр. в CMR от 08.02.2021 г. за превоз на „23 760 кг. Screenwash met 60 1 L“, с получател Food and Bevarage Trade M.I.K.E и превозвач Emve LTD - ********* c посочени МПС c per.№[рег. номер]/[рег. номер] /л.1 538/. При справка в данните, предоставени от КАТ, е установено, че МПС с рег. №[рег. номер] в посочения период е собственост на „Аказ Кар Консулт“ ЕООД, а за МПС с рег. № [рег. номер] няма данни, т.е. не е установена връзка между сочения превозвач и вписаните превозни средства. Идентични обстоятелства са установени от органите по приходи и относно другите представени международни товарителници.

Гореизложеното, че не е доказан транспорт на стоки към гръцките контрагенти, а и те не са декларирали подобни покупки, както и фактът, че няма доказателства „Кар Кос“ ООД да е придобило стоки от сочените доставчици, които да продаде, подкрепят изводът на органите по приходи, че не са доказани безспорно извършени доставки към Food and Beverage Trade  IKE c VIN EL801301459 и Ezir EOOD c VIN EL996797880.

Тук следва да се има предвид, че както правилно са установили органите по приходите, лицата еднолични собственици, управляващи и представляващи на всички дружества, участващи във веригата от доставки на процесните стоки са с роднинска връзка помежду си - Ю. К. е баща на Ю. К., който е съпруг на К. К.. Отделно от горното, данъчната администрация на Гърция е регистрирала с VIN EL996797880 дружеството Ezir EOOD / BG203535259. Съгласно данните вписани в търговския регистър на АВ с ЕИК ********* е регистрирано дружеството Езир ЕООД с едноличен собственик, представляващ и управител Ю. К.. Предвид, че в обясненията, представени от жалбоподателя е посочено, че доставките по процесните фактури са договаряни с Ю. К., който е и представляващ на гръцкото дружество, се налага изводът, че „Кар кос“ ООД е запознато с обстоятелството, че е посредник при фактуриране на стоки между дружества, представлявани от едно и също лице.

Представеното в последното с.з. от проц. представител на жалбоподателя Решение на ВАС по адм.д. №10194/2024г. не променя горните изводи, доколкото спора в настоящото производство е концентриран върху въпроса за реалността на процесните доставки, който въпрос не е обвързан с факта на дерегистрация по ЗДДС на доставчиците, вкл. и „Г.“ ООД.

Видно от гореизложеното следва да се приеме, че оспорения РА в частта по ЗДДС, в която е потвърден при обжалването по административен ред, е правилен, поради което жалбата подлежи на отхвърляне.

В частта по ЗКПО.

Изискването за реално извършени стопански операции се съдържа и в нормата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, съобразно която счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован, чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция, т. е. не е достатъчно само наличието на издаден данъчен документ /фактура/ и съответните й отразявания в счетоводството на доставчика и на получателя, а следва да е установено, че стопанската операция по издадената фактура е действително осъществена. При положение, че такива стопански операции в случая не са реално извършени по фактурите издадени от “Метросистем” ЕООД и “Фортис 2019” ЕООД, правилно и обосновано органите по приходи са приели, че няма основание през 2021 г. в сч. с/ка 702/1 „Приход продажба авточасти“ да бъдат отразени приходи по фактури, издадени към Food and Beverage Trade  IKE и Ezir EOOD, в общ размер на 411 812,95лв., като са намалили счетоводният финансов резултат за 2021г. със сума на отчетените приходи в размер на 411 812,95 лв. по фактурите, издадени от „Кар Кос" ООД към получатели „EZIR" LTD и "FOOD AND BEVERAGE TRADE " . Същевременно, документално необоснована е и отписаната отчетна стойност на стоките, закупени от “Метросистем” ЕООД и “Фортис 2019” ЕООД, от сч. с/ка 304/1 „Стоки авточасти“, във връзка с продажби към гръцките контрагенти, в общ размер на 352 668,95 лв.

Следователно в частта по ЗКПО изводите на органите по приходите са правилни и РА следва да се потвърди.

Задължението за лихви като акцесорно задължение следва съдбата на главното задължение. Доколкото в настоящия случай е доказано главното задължение, доказано се явява и задължението за лихви за забава.

При този изход на делото разноски на жалбоподателя не следва да се присъждат. На ответника - Дирекция "ОДОП" - гр. Варна, следва да се заплатят разноски - юрисконсултско възнаграждение, поискани в последното съдебно заседание, при материален интерес от 311 629.11 лв. в размер на 17 115.16 лв., определен съгласно разпоредбите на чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за възнаграждения за адвокатска работа.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата, подадена от „Кар Кос“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от управителя Ж. К. К., срещу Ревизионен акт № Р-0300323002767-091-001/01.12.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 318/16.02.2024г. на Директора на Дирекция „ОДОП” Варна при ЦУ на НАП, с който са установени данъчни задължения по ЗКПО за 2021 г. и по ЗДДС за данъчни периоди м.02.2021 г. – м.12.2022 г., в общ размер от 262330,81 лв. главница и 49298,30 лв. лихви.

ОСЪЖДА „Кар Кос“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Варна, [улица], представлявано от управителя Ж. К. К., да заплати на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП - Варна сумата от 17 115.16 лв. /седемнадесет хиляди сто и петнадесет лева и 0.16 ст./, представляваща юрисконсултско възнаграждение.

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14 / четиринадесет/ дневен срок от съобщението до страните.