№
………/02.08.2019 г. , гр. Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненския
административен съд,
ХХХІІІ състав, в публичното заседание
на единадесети юли две хиляди и
деветнадесета година, в състав:
Председател:
Мария Ганева
при секретаря Теодора Чавдарова
като разгледа докладваното от
съдията адм.дело
№ 2577 по описа за 2018
година за да се произнесе, взе предвид следното :
Производството е по реда на
чл.156 и сл. от ДОПК.
Образувано е обективно и субективно кумулативно
съединени жалби на наследниците на починалия З. И Сс
фирма ЕТ „///“- Е.З.С. и А.Н.С. , последната с фирма „А- А.Н.С.“ , поела търговското предприятие на основание чл. 60
,ал.2 от ТЗ / л. 20-26 от делото/. Исканията към съда са за прогласяване
нищожността на РА № Р-03000317008383-091-001/17.04.2018 г. и на РА № Р-03001917000634-001/07.09.2017 г.
, издадени от органи по приходите при ТД на НАП-Варна. В условията на
евентуалност се иска отмяна на цитирания рев. акт от 17.04.2018 г.
Твърди се материална
незаконосъобразност на ревизионния акт , издаден на 17.04.2018 г. , тъй като се касае за комисионeн договор
по смисъла на чл. 348 и сл. от ЗЗД
и оборотът от продажба по корична цена на печатните издания не e оборот от дейността на ЕТ „ Е З С“ . Това е оборот, който се
реализира от името и за сметка на доверителя , а за разпространителят остава
само договореното възнаграждение –
стойността на отстъпката , отразена в процесните данъчни фактури. Твърди се
отсъствие на основания за облагане по реда на чл.122, ал.1 т. 2 и 7 от ДОПК поради липса на данни за укрити
доходи. Оспорва се констатацията на органи по приходите за
достигнат към 30.04.2011 г. оборот от 50 000 лв. Разпространението
на печатни издания се тълкува като консигнационна
сделка , а договорът за консигнация включва
учредителна сделка, изпълнителна сделка и отчетна сделка. Едноличният търговец е разпространител на
печатни издания по комисионен договор с
„ОЛАРТ“ и стойността на извършени
продажби на печатни издания не следва да
се счита за приход. Негов приход е единствено
комисионното възнаграждение от
тези продажби.
Релевира се нищожност на ревизионния акт
от 07.09.2017 г. поради отсъствие на
реализиран оборот, липса на възникнало задължение за регистрация по ЗДДС и неправилно определен
данък по ДДДФЛ за 2013 г., 2014 г. и 2015 г.
С влязло в сила съдебно
определение № 10939/28.09.2018 г. съдът прекрати производството по оспорването на А.Н.С. и Е.З.С. – наследници на З. И Сс
фирма ЕТ „///“ с искане за прогласяване нищожността на РА
03001917000634-001/07.09.2017 г. , издаден от органи по приходите при ТД на
НАП-Варна и изпращане на жалбите по подведомственост на директора
на Дирекция „ОДОП“- Варна при ЦУ на НАП
. Съдът прекрати и производството по жалбата на Е.З.С. срещу РА №
Р-03000317008383-091-001/17.04.2018 г.
на органи по приходите при ТД на НАП-Варна / л. 27-28 от делото/.
В съдебно заседание
жалбоподателят не се явява или представлява, но в депозирани писмени становища
по делото твърди, че не оспорва факта на подписване с валидни електронни
подписи на обжалвания ревизионен акт , а само се твърди, че връченият му препис
на ревизионен акт не е подписан с
електронен подпис / л. 89-90 и 184-185 от делото/. Представя се и списък на
разноските –л. 186.
Ответникът по жалбата – директор
на дирекция “ОДОП” гр.Варна при ЦУ на НАП, се
представлява в съд. заседание от гл. юриск. Г Е., която излага становище за
неоснователност на оспорването поради съществуването на предпоставките на чл.
122 от ДОПК. Фактическите констатации на рев. екип са безспорно доказани . Заключението на
назначената ССчЕ в неговия първи вариант доказва правилното определяне на
дължим данък по чл. 48, ал.2 от ЗДДФЛ. Претендира се присъждане на юриск. възнаграждение
. Прави се възражение за прекомерност по чл. 78 от ГПК.
Съдът, след преценка на събраните
по делото доказателства намира за установено от следното:
По допустимостта на жалбата:
Решение № 140 / 30.07.2018 г. на
ответника , с което е потвърден по реда на административното обжалване РА №
Р-03000317008383-091-001/17.04.2018 г., е съобщено на ж-ля на 10.08.2019 г. /
л. 18 от делото/ . Потестативното субективно право на жалба е упражнено в
рамките на срока по чл. 156, ал.1 от ДОПК, тъй като жалбата срещу РА е подадена
по пощата на 24.08.2018 г. / л. 11/.
С атакувания рев. акт се
установяват данъчни задължения за оспорващото лице и това обстоятелство
предполага съществуването на пряк, личен и непосредствен правен интерес от
провеждане на съдебна проверка за законосъобразност.
Жалбата е депозирана след
изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред, което е
приключило с потвърдително решение на горестоящия
адм. орган. В обобщение оспорването е процесуално допустимо.
При изследване основателността на
жалбата съдът съобрази следното:
Ревизионното производство е
образувано въз основа на ЗВР № 03001917000634-020-001/06.02.2017 г. , изменена
с последваща ЗВР от 03.03.2017 г. , издадени
от орган по приходите . Обхватът на рев. производство е годишен данък по
ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2015
г.
На 20.07.2017 г. е издаден
ревизионен доклад / л. 1-32 от том втори на адм. преписка/, последван от
ревизионен акт, постановен на 07.09.2017 г. от органи по приходите при ТД на
НАП-Варна , с който са установени задължения
по чл. 48, ал.2 от ЗДДС за 2011
г. и 2012 г. в общ размер от 6849.55 лв. и лихви за забава в общ размер от 3214.23 лв. / л. 33-47 от том
втори на преписката/
С решение № 401/27.11.2017
г. ответникът е отменил цитирания ревизионен акт и е постановил връщане на преписката за нова ревизия като са дадени
конкретни задължителни указания /л. 63-73/.
По изпълнение на цитираното
решение е издадена ЗВР №
Р-03000317008383-020- 001/01.12.2017 г. /стр.1-2/ от началник сектор „Ревизии „
при ТД на НАП-Варна, надлежно
упълномощен по реда на чл. 112 от ДОПК от директора на ТД на НАП-Варна със заповед № Д-1249/30.06.2017 г. / л. 1 от
преписката/. Възложена е ревизия по отношение на З. и с, с ЕТ „Е З С" за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за
2011 г. и 2012 г.
На 20.03.2018 г. е изготвен
ревизионен доклад /РД/ № Р-ОЗОООЗ17008383-092-001 /стр.399-416/, връчен по
електронен път на ревизираното лице на 20.03.2018 г. Срещу ревизионния доклад е
подадено възражение по реда на чл.117. ал.5 от ДОПК /стр.417/. Издаден е
ревизионен акт № Р-03000317008383-091-001/17.04.2018 г. от началник сектор
„Ревизии „ при ТД на НАП-Варна / органа, възложил ревизията/ и от главен
инспектор по приходите /ръководителя на ревизията/ , с който акт са установени
задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за 2011 г. и 2012 г. в общ
размер 10046.36 лв.. в т.ч. главница в размер на 6433,99 лв. и лихви за
просрочие в размер на 3612,37 лв. -стр.424-428.
Ревизиращият екип е преценил
съществуване на хипотезата на чл. 122, ал.1 , т.2 от ДОПК – укрити приходи . За
2011 г. органите по приходите са установили, че отразяването на приходите и
разходите за отчетените от проверяваното лице данъчни фактури трябва да е по
следния начин:
Приход /равен на фиксираната корична цена/ - 53160,70 лева;
Отчетна стойност на продадените
стоки - 41307,04 лева;
За 2012 г. дължимите суми по
издадените фактури в размер на общо 112 878.26 лева. са платени от задълженото
лице по банков път от личната банкова сметка *** З. С. Същите не са отразени
като разход за отчетна стойност на продадени стоки и съответно фиксираната/корична цена по тези фактури в размер на 146 574.64 лв. не
е отразена като приход в счетоводството на РЛ. Жалбоподателят погрешно е отчел разликата от 49 016,23 лв.
като приход, който отнася в книгата за приходи и съответно декларира разход за
продадените стоки в размер 34 311,61 лв., в резултат на което формира 30 %
отстъпка.
Ревизиращите органи са
констатирали, че към 31.12.2011 г. , респ. 31.12.2012 г/, годишният оборот на
ревизирания търговец превишава сумата от 50000,00 лв. и на основание чл.61и.
ал.2 от ЗМДТ подлежи на облагане по общия ред предвиден в ЗДДФЛ.
Според приходната администрация
за 2011 г. стойността на прихода е сбор от отчетната стойност на продадените
стоки в размер на 140 530,00 лв. и търговска отстъпка, декларирана от
жалбоподателя в размер на 22 % или 40 310,61 лв. Въз основа на събраните
доказателства, органите по приходите са определили общ размер на разходите за
2011 г. - 145 259,26 лв., включващи отчетната стойност на продадените стоки в
размер на 140 530,00 лв., разходи за външни услуги в размер на 2699.10 лв..
декларирани от ЗЛ и представляващи документирани разходи за наем и телефонни
услуги, разходи за заплати и социално осигуряване в размер на 1705.00 лв. по
декларираните от ЗЛ данни, финансови разходи в размер на 198.90 лв. по
декларирани от ЗЛ данни, представляващи банкови такси и удръжки, разходи за
електро енергия в размер на 126.26 лв., които не са декларирани от ЗЛ.
Въз основа на така установените
приходи и разходи, по реда на чл. 122-124 от ДОПК, органите по приходите са
определили данъчна основа за 2011 г. в размер на 35581,35 лв., формирана от:
общ размер на приходи 180 840.61
лв.. включваща приходи от продажба на стоки, декларирани в ГДД за 2011 г. в
размер на 41 307.07 лв. и неосчетоводени приходи от
продажба на стоки в размер на 139 533,54 лв.;
общ размер на разходи 145 259.26
лв.. включващи разходи, декларирани с ГДД в размер на 38 370.72 лв.. неосчетоводена отчетна стойност на реализирана стока в
размер на 106 762,28 лв.; неосчетоводен разход за ел.
енергия в размер на 126,26 лв.
Така определената годишна
данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК за дейност като ЕТ е намалена с
дължими вноски за 30 и данъчни облекчения за 2011 г. и е определена данъчна
основа в размер на 25 741.35 лв. Дължим данък по чл. 48. ал. 2 от ЗДДФЛ за 2011
г. в размер на 3 861.20 лв.. от които внесен данък в размер на 225,13 лв.,
данък за довнасяне 3636.07 лв.
За 2012 г. ревизиращият екип е
приел, че корекция на декларирания приход следва да бъде извършена и въз основа
на установеното, че фактурите, издадени от доставчиците, представляват реално
получените от жалбоподателя стоки - печатни издания, след извършено приспадане
на върнати/бракувани стоки. Жалбоподателят е получил стока в размер на 112
878,26 лева. като е приспаднат брак в размер на 63 862,00 лв.. без наличие на
документална обоснованост. По този начин необосновано е намалил сумата на
приходите си за 2012 г. Общият размер на приходите за 2012 г. на задълженото
лице от продажби на вестници и списания е 173 829,27 лв. Стойността на прихода
е определена като сбор от приходите от продажба на стоки, декларирани от
жалбоподателя в ГДД в размер на 49 016,23 лв. и определените от ревизиращия
екип неосчетоводени приходи в размер на 124 813.04
лв. Формирана е данъчна основа по реда на чл.122 -124 от ДОПК в размер на 29
775,18 лв. Така определената годишна данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК
за дейност като ЕТ, е намалена с дължимите ЗОВ и данъчните облекчения за 2012
г. и е определена данъчна основа в размер на 19 935.18 лв. Дължим данък по чл.
48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на 2990.28 лв., от които внесен данък в
размер на 192,37 лв., данък за довнасяне 2797,91 лв.
Събраните по делото доказателства
сочат, че З. И Се регистриран като едноличен търговец с фирма ЕТ „///" на
01.11.1993 г. с предмет на дейност търговия на дребно с текущи издания на
вестници и списания. Дейността е извършвана в обекти:
-павилион в гр. С, ул. „////“. №
///. съгласно сключен Договор №2064/23.03.2010 г. и допълнителни споразумения
за наем. сключени с Община Силистра;
-павилион в гр. С, ул. „////“.“,
съгласно сключен Договор №1202/13.05.2010 г. и допълнителни споразумения за
наем, сключени с Община Силистра.
З. И Се местно лице по смисъла на
чл. 4, ал. 1, т.1 от ЗДДФЛ, с постоянен адрес ***.
На ревизираното лице е извършена
задължителна регистрация по ЗДДС на основание чл. 96, ал.1 от цитирания закон с
издаден акт на 18.01.2017 г. от
орган по приходите при ТД на НАП-Варна .
Датата на регистрация е датата на връчване на акта на 24.01.2017 г. В мотивите
на акта се сочи , че за периода
01.01.2016 г. – 31.05.2016 г.
жалбоподателят е достигнал облагаем оборот над 50 000 лв. –
53778.86 лв. / л. 342-345 от преписката/.
От писмени обяснения на РЛ се
установява , че търговската отстъпка за
2011 г. е 22 %, а за 2012 г. - от м. януари до м. септември е 23 % , а от м.
октомври до м. декември- 26 % . Закупените печатни издания се продават по фиксирани цени, които са посочени
на техните корици те. няма надценка при
продажбата им от РЛ, за което печалбата
от тази дейност е търговската отстъпка /
л. 107/.
Представените от РЛ извлечения от
книгата за приходи и справка за фактури сочат, че същият е осчетоводявал като
приходи от своята дейност фактурирана цена по издадените му фактури , включваща
данъчна основа/ корична цена на печатните издания и
търговска отстъпка/ и ДДС, от която стойност е приспадал цената на бракувани
стоки / л. 100-107/.
Плащанията по издадените фактури
са извършвани по банков път от личната
банкова сметка ***ията по първичните счетоводни
документи и събраните в рев. производство
банкови извлечения / л. 108-147/.
Доставчици по описаните фактури в
рев. акт са „Оларт“ ЕООД и „Сенатор“ ООД в
ликвидация. По повод твърдението в жалбата ,че издадените фактури касаят сключени договор за консигнация между РЛ с „Оларт“ ЕООД и
„Сенатор“ ООД съдът даде указание по чл. 171, ал.4 от АПК /л. 182 от делото/,
но жалбоподателят не представи доказателства за сключени такива договори в
писмена форма.
Безспорно е , че всички описани
по вид и брой печатни издания по процесните фактури , са реално получени от
жалбоподателя предвид направено признание на този факт от пълномощника на
жалбоподателя / л. 87 от делото/.
По повод дадено указание на
жалбоподателя да представи протоколи за извършен брак на печатни издания за
ревизираните периоди / л. 200/ същият
депозира ненаименувана счетоводна справка ,
подпечатана от „ ЕТ Оларт-
Олег Чернев“ / л. 193-198 от делото/.
Събраното по реда на чл. 57 от ДОПК писмено обяснение на С Б Ч, бивш счетоводител на „Оларт“
ЕООД , дава сведение , че счетоводната документация на „Оларт“
ЕООД се съхранява в офиса на дружеството или от собственика на „ Сенатор“ ООД.
Изпратени на рев. екип протоколи за брак
на печатни издания представляват
разпечатка от складовата програма на „Оларт“ ЕООД . Чпосочва, че
издаването на фактури на жалбоподателя е ставало в края на всеки календарен
месец след като се върнат
непродадените печатни издания .
Фактурите съдържат данни само за реални
продажби т.е. изпратени на жалбоподателя
печатни след приспадане на върнатите печатни издания за отчетния период / л.
182/.
Според събраните писмени обяснения на Ц А А, управител на „Сенатор „ ООД и на „Оларт“
ЕООД до 09.06.2015 г., тези дружества са се занимавали с продажба на вестници и списания. Доставките
за РЛ са се реализирали с транспорт на доставчиците . За извършваните сделки са издавани данъчни фактури , а
плащанията са ставали по банков път. Ангелов няма информация за местонахождението на счетоводната
документация на дружествата / л. 312/.
Жалбоподателят е подал ГДД по
ЗДДФЛ за 2011 г. Декларирал е 41 307.04 лв. приходи от дейността и дължим патентен данък
от 203.72 лв. / л. 67-75 от делото/. РЛ е подало ГДД по ЗДДФЛ за 2012 г. ,
декларирайки приходи от дейността в размер на 49 016.23 лв. и дължим
патентен данък от 192.37 лв. / л. 76-82/
Според неоспореното
от страните и прието от съда заключение на ССчЕ към 30.06.2010г. жалбоподателят
е имал оборот от 50 000 лв. от предходен 12-месечен период, формиран
от продажна/ корична
/цена на стоките , онагледено в таблица
/приложение №1/, а ако приход представлява само търговска отстъпка по фактурите , то оборотът на жалбоподателя не надвишава
50 000 лв. / приложение №2/. Според дадените пояснения от вещото лице в
съдебно заседание според действащите счетоводни правила като приход при
формиране на облагаемия оборот следва да
участва фактурираната продажна цена на печатните издания , а само
търговската отстъпка / л. 86 от делото/.
Според изготвено допълнително заключение на
ССчЕ за 2011г. при стойност на приходите
на РЛ от 180 840,61 лв., формирани от 140 530,00 лв. общо отчетна стойност на
осчетоводените и неосчетоводени фактури от
жалбоподателя и 40310,61 лв. търговска отстъпка, общ размер на разходите от 145
259,26 лв., данъчната основа е 35 581,35 лв. Дължимият данък за довнасяне е 3
636,07 лв., лихвата за забава- 2 206,26лв.
За 2012г. вещото
лице е изготвило два варианта , тъй като по фактури № 1…8274, 1...7876,
1...7769, 1...7839, 1...8575 и 1...8135, намиращи се на стр. 44 - стр. 60 от
рев. преписка не е посочена търговска отстъпка .
В тази връзка при първия вариант
/ с участие на отстъпка и по тези фактури от 23 % / - 4145.95 лв. / общият
размер на приходите е 173 829,27 лв.,
формирани от 133 863,68 лв. , отчетна ст/ст на осчетоводените и неосчетоводени
фактури от жалбоподателя и 39 965,59 лв. търговска отстъпка, а общ размер на
разходите от -144 054,09 лв. Данъчната основа е 29 775,18 лв. дължимият за
довнасяне данък по чл. 48, ал.2 от ЗДДФЛ е 2 797,91 лв., а лихвата за забава- 1
406,12 лв.
При вторият вариант за 2012 г./
без участие в прихода на търговската отстъпка по цитирани по-горе фактури/
приходите са 169 683,32 лв., формирани от 133 863,68 лв. общо отчетна ст/ст на осчетоводените и неосчетоводени фактури от жалбоподателя и 35 819,64 лв.
търговска отстъпка, общият размер на разходите е 144 054,09 лв.; данъчната
основа е 25 629,23 лв.; дължимият данък е 2 176,01 лв., а законната лихва- 1 093,57лв.
При извършена проверка по чл. 184
, ал.2 от ГПК във вр. с §2 от ДР на ДОПК на
представен от ответника електронен носител съдът установи следното:
1. Заповед за възлагане на
ревизия № Р-03000317008383-020-001 / 01.12.2017 г. е подписана от С А Пна 01.12.2017 г. в 09:15:14 часа. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на С А П, както и че електронният подпис е издаден от „B-Trust Operational CA QES” и е
валиден от 15.08.2017 г. до 15.08.2018 г.
2. Ревизионен акт №
Р-03000317008383-091-001 / 17.04.2018 г. е подписан от С А Пна
17.04.2018 г. в 16:57:26 часа. При зареждане на удостоверението към файла е
електронния подпис се установява, че това е електронният подпис на С А П, както
и че електронният подпис е издаден от „B-Trust Operational CA QES” е валиден от 15.08.2017 г. до
15.08.2018 г.
Ревизионният акт е подписан и от Я
П Пна 17.04.2018 г. в 10:35:09 часа. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на Я П П, както и че електронният
подпис е издаден от „B-Trust Operational
CA QES” е валиден от 08.12.2017 г. до 08.12.2018 г.
3. Ревизионен доклад №
Р-03000317008383-092-001 / 20.03.2018 г. е подписан от Я П Пна
20.03.2018 г. в 17:17:56часа. При зареждане на удостоверението към файла с
електронния подпис се установява, че това е електронният подпис на Я П П, както и че електронният подпис е издаден от „B-Trust Operational CA QES” и
валиден от 08.12.2017 г. до 08.12.2018 г.
Ревизионният доклад е подписан и
от И Б Цна 20.03.2018г. в 17:23:43часа. При зареждане
на удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
електронният подпис на И Б Ц, както и че електронният подпис е издаден от „J-Notari Comppany Q Sign” и е валиден от 02.06.2017 г. до 02.06.2018 г.
Изложената фактическа установеност налага следните
правни изводи:
Предвид събраните като писмени
доказателства заповеди за предоставяне на пълномощия, цитирани по-горе в
изложението, съдът счита , че атакуваният РА е издаден от компетентни адм.
органи.
Според правилото на чл. 119, ал.2 от ДОПК рев. акт се
издава от органа, възложил ревизията и ръководител на същата. Това нормативно
предписание е спазено.
Фактите сочат, че адм. орган , възложил ревизията , не
попада сред кръга от лица по чл.118, ал.2 от ДОПК, но предвид постановеното
тълкувателно решение 5/13.12.2016 г по тълк. дело №
10/2016 г. на ВАС не е налице некомпетентност на възложителя на рев.
производство.
В обобщение издателите на оспорения рев. акт са
разполагали с материална компетентност и такава по степен . Налице е и
териториална компетентност на авторите
на акта , които са част от териториалната дирекция на НАП гр. Варна, която е
компетентна териториална дирекция по критериите на чл. 8 от ДОПК.
Атакуваният
ревизионен акт , чиято неразделна част е ревизионния доклад / РД/ , обективира както фактическите основания на
органа по приходите във връзка с определените задължения за данъци на РЛ, така
и правните основания за неговото издаване . Публичните вземания са
конкретизирани в достатъчна степен на яснота по основание, размер и субект .
Видно от
материалите на рев. преписка рев. доклад и рев. акт актове са подписани с електронни подписи от техните автори. Изрично в
писмени становища по делото /л. 89-90 и
173 от делото/ жалбоподателят не оспорва факта , че издателите на РД и РА са
подписали същите с валидни електронни подписи , още повече че тази валидност се
установява и от събраните данни на приобщения електронен носител по делото. В
тази връзка е спазено изискването на чл. 120 , ал.1 т.8 от ДОПК. Електронният
подпис е приравнен на саморъчен съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от
ЗЕДЕП като документите са подписани в срока на действие на удостоверението по
чл.24 от ЗЕДЕП. По определението на чл.13,ал.1 от Закона за електронния подпис
и електронния документ, електронен подпис е всяка информация в електронна форма,
добавена или логически свързана с електронното изявление , за установяване на
неговото авторство. Квалифициран електронен подпис съгласно чл.13,ал.3 и ал.4
от ЗЕДЕП е усъвършенстван електронен подпис, който отговаря на изискването на
чл.16 от Закона и той има значение на саморъчен подпис. За установяване на
наличието на квалифициран електронен подпис е необходимо съгласно изискването
на чл.16,ал.1 от ЗЕДЕП да е придружен от издадено от доставчик на
удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис,
отговарящо на изискванията на чл.24 удостоверяващо връзката между автора и
публичния ключ за проверка на подписа, и да е създаден посредством устройство
за сигурно създаване на подписа. Удостоверението за електронен подпис е
средство за електронна идентификация и потвърждаване на самоличността на
лицето, подписващо даден документ /файл/ . Удостоверението за електронен подпис
е законово признато за еквивалент на саморъчен подпис за лицата, които
притежават такова удостоверение. От представените удостоверения , като прикачен
файл е видно, че подписите са положени от съответните лица, в периода на срока
на действие на удостоверението. В тази връзка се установи, че РА е подписан с
електронен подпис от лицата ,посочени като негови издатели , с КЕП и в периода
на действие на удостоверението.
Твърдението на РЛ,
че му е връчен неподписан ревизионен акт не е доказано. Освен това връчването
на РЛ на неподписани с електронен подпис копия не означава , че рев. доклад и
рев. акт не са съставени като електронни документи . По несъмнен начин се
установи , че РА и РД са подписани с
валидни квалифицирани електронни подписи предвид тяхното възпроизвеждане на
хартиен носител, част от адм. преписка , както и предвид данните от приобщения
електронен носител.
Заявеното оплакване
следва да се анализира като твърдение за допуснато процесуално нарушение, но
това не е съществен процесуален пропуск , защото връчването на подписан или
неподписан с електронен подпис РА дава една и съща информация за жалбоподателя
относно фактически констатации на рев.
екип , дадената им правна квалификация , вид и размер на установените
задължения за данъци . Именно поради нейното получаване , дори и в хипотезата
на неподписан с електронен подпис РА, оспорващият субект е могъл да подаде
жалба по административен и съдебен ред , в която да изложи конкретни доводи за
незаконосъобразност на акта , след като се е запознал с неговото съдържание .
Възложената ревизия е извършена в
рамките на удължения срок на адм. производство . Рев. доклад е изготвен на
20.03.2018 г. при спазване на срока по
чл. 117, ал.1 от ДОПК. Докладът е връчен на РЛ , което е подало писмено възражение, разгледано от органите по приходите съобразно предписанието на чл. 120,
ал.2 от ДОПК . На 17.04.2018 г. е издаден РА , с който са установени задължения
за ДДС и ЗДДФЛ за периоди, който попадат в
обхвата на ревизията. Атакуваният рев. акт е постановен при спазване на
разписания срок в чл. 119, ал.2 от ДОПК.
Изследването за материалната
законосъобразност на оспорения рев. акт предполага съдебна проверка за
съществуването на предпоставките за провеждане на ревизията по особения ред на
122 от ДОПК. Съгласно предписанието на
чл. 124, ал.2 от същия кодекс при
извършена ревизия по чл.122 фактическите
констатации в акта се смятат за верни до доказване на
противното само когато наличието на
основанията по чл.122, ал.1 е подкрепено със събраните доказателства.
Жалбоподателят
не оспорва , че е получил описаните печатни издания в процесните фактури , а
събраните извлечения от личната му банкова сметка ***чни счетоводни
документи . В тази връзка издадените данъчни фактури обективират настъпило
данъчно събитие и фактурираната цена по тези фактури подлежи на осчетоводяване
като приход на търговеца, което в случая не е сторено. В нарушение на
приложимите счетоводни стандарти и нормативната регулация на Закона за
счетоводството в книгата за приходи
жалбоподателят е отразил отчетната стойност на продадените стоки вместо
тя да бъде осчетоводена като разход в книгата за разходи . Погрешно в книгата
за приходи РЛ е декларирало
сумите, които е плащало по банков път след приспадане на суми за върнати количества /брак/ вместо
да осчетоводи фиксираната продажба цена на печатните издания . Този начин на
водене на счетоводство не само предполага съждение за счетоводна отчетност, некореспондираща със Закона за счетоводството, но и
укрити приходи т.е. налице са предпоставките на чл. 122, ал.1 , т. 2 и
4 от ДОПК.
Според
дадените пояснения от вещото лице по повод назначената ССчЕ приход за
ревизирания търговец е фактурираната / продажна/ цена на печатните издания , а разход
представлява тяхната отчетна стойност
/цена на придобиване/ . Достоверността
на това становище на експерта се потвърждава от регламентацията на МСС № 18 Приходи, в който
дефиницията за приход е брутният поток
от икономически изгоди , създаден в хода
на обичайната дейност на предприятието.
Съотнасянето на тази уредба за брутен поток от икономически изгоди в конкретния случай означава , че
приход е фактурираната цена на печатните издания, която съответства на тяхната
продажна цена. В този контекст несъстоятелна е обективираната в жалбата
теза ,че приход на оспорващото лице е
само получената от него търговска отстъпка по фактурите , защото те
представлява данъчната печалба за търговеца , формирана от разликата между
прихода /коричката цена на продадените вестници и списания / и разхода - тяхната отчетна стойност / цена на
придобиване / .
Събраните доказателствени източници в хода на
ревизията обосновават извод за съществуване на нормативни основания за
провеждане ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК. Според писменото сведение на счетоводителя
на доставчиците на РЛ - „Оларт“ ЕООД и „Сенатор“ ООД
, процесните фактури са издавани едва след връщане на непродадените от
жалбоподателя печатни издания т.е.
фактурирани са само продадените вестници и списания като процесните фактури не
включват бракувани стоки .
Достоверността на това доказателствено средство се потвърждава от данните за
движение по банковата сметка на ревизираното лице . Разплащанията между
жалбоподателя и неговите доставчици са осъществявани само по банков път, а в
събраните банкови извлечения няма данни за възстановяване от РЛ на суми по
издадени фактури от „Оларт“ ЕООД и “Сенатор“ ООД ,
няма кредитни известия , няма извършени приспадания . В този контекст извършеното от РЛ преобразуване на счетоводния му финансов резултат в посока на
намаление със счетоводен разход за отписани стоково-материални запаси без
неговата документална обоснованост е в
нарушение на чл. 4, ал.3 от Закона за счетоводството / отм./ и има за последица
укриване на приходи . Новелата на посочената разпоредба гласи, че предприятията
осъществяват счетоводството на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и факти,
като спазват изискванията за съставянето на документите съгласно действащото
законодателство.
Въпреки
даденото изрично указание по чл.
171, ал.4 от АПК жалбоподателят не представи съставени протоколи за брак
. Бракуването на активи е процес , при
който се изваждат от употреба и се отписват от баланса на предприятието
активи , които се обявяват за негодни ,
тъй като не могат да се използват по
предназначението , за което са създадени
и да носят икономическа изгода.
Според албума на първичните счетоводни
документи именно протоколът
за брак е документа, с който се удостоверява вид, количество и стойност на
бракувана готова продукция. След като фактът по бракуване на стоки се
удостоверява с нарочен писмен документ , какъвто не се депозира от РЛ , то не е
извършено твърдяното от жалбоподателя бракуване на непродадени печатни издания
като вид отписване на стоково-материални
записи на търговското предприятие , съответно няма направени разходи за бракувани материални
запаси . Съществуването на този юридически факт не се потвърждава и от ненаименуваната справка , която пълномощникът на РЛ твърди,
че е справка за върнат брак за периода
2011-2012 г. по обекти на ЕТ „Е З С“ ,
тъй като тази справка е изготвена и
подпечатана от ЕТ ЕТ „////“ “ . Този едноличен търговец не е сред издателите на процесните фактури ,
а освен това при извършената му насрещна
проверка собственикът О Ч посочва, че няма
никаква връзка дейността на ЕТ „///“
с „Оларт“ ЕООД и „Сенатор“ ООД / л. 178-189/.
След като тази справка не изхожда от доставчиците на жалбоподателя или от техни правоприемници ,
същата не изпълнява целите на пълното доказване на благоприятния за РЛ факт на
бракуване на стоки .След като не се доказва
отписване на непродадени печатни издания под формата на бракуване , приложимо е общото правило на чл. 28, ал.2
от ЗКПО , според което не се
признават за данъчни цели счетоводните разходи от липси и брак на материални запаси, а формираната по реда на Закона за
корпоративното подоходно облагане данъчна печалба се явява облагаем доход от стопанска дейност като едноличен
търговец по ЗДДФЛ .
Лишено от основание е оплакването
на подателя на жалбата за приложимост на правилото на чл. 61з, ал.2 от ЗМДТ,
съгласно което за извършваната патентна дейност
лицата по ал. 1 не се облагат по реда на Закона за данъците
върху доходите на физическите лица.
Според чл.
61з, ал.1 от посочения нормативен акт физическо лице, включително едноличен
търговец, което извършва дейности, посочени в приложение № 4 (патентни
дейности), се облага с годишен патентен данък за доходите от тези дейности, при
условие че:
1. оборотът на лицето
за предходната година не превишава 50 000 лв., и
2. лицето не е
регистрирано по Закона за данък върху добавената стойност, с изключение на
регистрация за вътреобщностно придобиване по чл. 99 и чл. 100, ал. 2 от
същия закон.
Нормативно зададените
предпоставки за облагане с патентен данък не са налице в настоящия случай.
Според неоспореното от страните заключение на ССчЕ
оборотът на жалбоподателя към 30.06.2010
г. е бил над 50 000 лв. , което предполага
негово облагане по реда на ЗДДФЛ, а не с патентен данък . С оглед
дадените пояснения от вещото лице за счетоводно отчитане на приходи от дейност
по продажба на печатни издания , в които участва продажната / корична / цена на вестниците и списания и предвид
цитираната по-горе регламентация на МСС № 18 Приходи съдът кредитира
заключението в неговата т. 1 и поради тази причина РЛ е имало оборот ,
надвишаващ 50 000 лв. към 30.06.2010 г. , който факт обосновава законосъобразност
на решението на приходната администрация по определяне на задължения за данъци
по ЗДДФЛ.
Несъстоятелна е тезата на
жалбоподателя , че негов приход е единствено
търговската отстъпка по процесните фактури , защото не придобива
собствеността върху печатните издания , а ги продава за чужда сметка по силата
на сключен комисионен договор.
Съгласно предписанието на чл. 348,
ал.1 от ТЗ с комисионния договор
комисионерът се задължава срещу възнаграждение по поръчка на доверителя да
извърши от свое име и за негова сметка една или повече сделки.
Писмената
форма не е форма за действителност на комисионния договор , но е форма за неговото доказване. Въпреки даденото
изрично указание на жалбоподателя по чл. 171, ал.4 от АПК / л. 182/ същият не
представи писмени договори , сключени с доставчиците по процесните
фактури- „ Оларт
„ ЕООД и „Сенатор“ ООД, поради което недоказаното твърдение за сключена
учредителна сделка , по силата на която „ЕТ „Е З С“ да продава за сметка на „Оларт“ ЕООД и „ Сенатор“ ООД печатни издания съдът счита за
неосъществен юридически факт.
Освен това в
рев. производство жалбоподателят
депозира договор за
разпространение на печатни издания ,
сключен на 22.12.2003 г. с „ЕТ „ОЛАРТ- Олег Чернев“ , но както бе посочено по-горе при насрещната му
проверка О Чтвърди, че няма никаква връзка с „Оларт „ ЕООД и „Сенатор“ ООД , поради което и този писмен
договор не доказва съществуването на облигационна връзка между РЛ и неговите
доставчици под формата на комисионен договор.
На следващо
място, ако се приеме, че търговските взаимоотношения на РЛ с „Оларт „
ЕООД и „Сенатор“ ООД по разпространение на печатни издания , са идентични на
сключения от него писмен договор през 2003г. с ЕТ „ ЕТ „////“ “, то се налага
извод , че не е възникнало правоотношение
под формата на комисионен договор, защото в цитирания писмен договор от
22.12.2003 г. няма клауза за разпространение на вестници и списания от ЕТ“ Е З С“
за чужда сметка . Освен това изрично в наименуваните раздели на договора
като общи условия и задължения на
разпространителя е вписано, че РЛ се
задължава да закупи и плати изцяло
заявеното количество печатни издания . Подобни договорености по закупуване и плащане
, съответно прехвърляне на правото на собственост срещу заплащане на
определена цена , сочат за търговска
продажба, а не за комисионен договор. Няма извършвана дейност по
разпространение на вестници и списания за чужда сметка без да се променя
собствеността на доверителя върху тях .
Разпоредбата на чл.122, ал.2 от ДОПК обективира разбирането на законодателя данъчната основа при облагане по особения ред да бъде максимално близка до действителната. В тази връзка съответстващ на правната уредба е подходът на ревизиращия екип да определи основа за облагане въз основа на данните от подадената данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ като приходите представляват сбор от декларирани такива и неосчетоводени приходи от продажби на печатни издания, с приспадане на задължителни осигурителни вноски и данъчни облекчения, на внесен от лицето деклариран годишен данък. Изготвеното допълнително заключение в неговия първи вариант сочи за идентични размери на дължим ДДФЛ и лихви за забава като посочените в обжалвания ревизионен акт и това доказателствено средство потвърждава законосъобразно определяне на данъчните задължения на едноличния търговец. Съдът кредитира първия вариант на това заключение , тъй като при него като приход участва и търговска отстъпка , дори и тя да не изрично посочена в данъчни фактури № 1…8274, 1...7876, 1...7769, 1...7839, 1...8575 и 1...8135, намиращи се на стр. 44 - стр. 60 от рев. преписка, тъй като оспорващото лице не твърди през ревизирания период да е продавало печатни издания без да ползва търговска отстъпка.
В обобщение съдебната проверка за обоснованост и законосъобразност на ревизионния акт в обхвата по чл. 160, ал.2 от ДОПК не установи негови пороци , които да налагат обявяване на неговата нищожност или отмяна.
Предвид изхода на делото
своевременно направеното искане на ответната страна по правния спор за
присъждане на юриск. възнаграждение следва да се удовлетвори на основание чл.
161 от ДОПК . В тази връзка подателят на
жалбата следва да заплати на ответника разноски в размер на 831.40 лв.
Водим от горното и на
основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Административният съд – Варна
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на А.Н.С. с фирма ЕТ „А-
А.Н.С.“ , ЕИК ********* , със
седалище и адрес на управление гр. С, ул. „////“ № ІІ, вх. //, ет.//,
ап. /// срещу ревизионен акт №
Р-03000317008383-091-001/17.04.2018 г. на органи по приходите при ТД на
НАП-Варна , потвърден с решение №
140/30.07.2018 г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна.
ОСЪЖДА ЕТ „А-
А.Н.С.“ ,ЕИК ********* , със
седалище и адрес на управление гр. С, ул. „///“ № ///, вх. //, ет.//, да
заплати
на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП
сумата от 831.40 лева ,
представляваща дължимо юриск. възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване
пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Административен
съдия: