Р Е Ш Е Н И Е № 399
гр. Монтана, 15 юни 2023 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – МОНТАНА, в открито съдебно заседание на 08 06 2023 г. в състав:
Председател: РЕНИ ЦВЕТАНОВА
при секретаря: ПЕТЯ ВИДОВА, като разгледа докладваното от СЪДИЯ РЕНИ
ЦВЕТАНОВА, V състав, Адм.д. № 313 по описа за 2023 г., за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството по делото е по реда на чл. 144 от АПК, вр. чл.
186 от ЗДДС.
Образувано е по жалба на А.О.Л., в качеството на управител на „Е***
1234" ЕООД с ЕИК * , гр. Л*** , ул. „С*** ” № * , вх. * , ап. * против
Заповед за налагане на ПАМ № 11443/07.04.2023 г. на Началник на отдел
„Оперативни дейности“ Велико Търново в Дирекция „Оперативни дейности в ГД
„Фискален контрол” /ГДФК/ в ЦУ на НАП, с която е наредено запечатването на
търговски обект на дружеството.
В жалбата се твърди, че не е нарушила разпоредбите на чл. 186,
ал. 1 и чл. 187, ал. 1 от ЗЗД.
Цитираното в акта за установяване на административно нарушение фискално
устройство DY464774 с идентификационен номер на фискална памет 3672465 е било
предоставено на ремонт. В обекта е имало касови бележки, които не са
предоставени от служителя. Счита, че наложената ПАМ е прекомерна, тъй като
целта на ПАМ следва да съответства по вид и обем, така чеда не ограничава
правата на субекта в степен надхвърляща преследваната от закона цел. Моли оспорената Заповед да бъде отменена, като й
бьде наложено единствено парично наказание, което да й се връчи, за да заплати
в срок. В с.з. дружеството се представлява от адв. Ц*** С*** , която поддържа
жалбата като се позовава на съображенията в жалбата.
Ответната страна чрез ст. юрк Н*** оспорва жалбата и моли Заповедта
да бъде потвърдена. В писмена защита твърди, че при извършената проверка безспорно
е установено извършеното нарушение - неиздаване на фискална касова бележка или
касова бележка от кочан за извършено плащане в брой. В обекта липсва фискално
устройство /ФУ/ и актуални документи на ФУ, няма кочан с ръчни касови бележки и
е изброена фактическа наличност в касата в размер на 224.00 лв. След разговор с
представляващия на дружеството, А*** И*** дава обяснението, че ФУ е на ремонт,
но не представя доказателства затова. Оспорва твърдението на дружеството, че не
е извършило нарушение, защото ФУ е било на ремонт и в обекта е имало налични
касови бележки. В случая обстоятелството, че са извършвани ремонтни дейности на
касовия апарат, за което макар и след проверката да са представени
доказателства, не се отричат от административния орган и не е предмет на спора.
Съгласно разпоредбата на чл. 36, ал.1, т.З от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, по
време на ремонта на ФУ продажбите се документират с касови бележки от кочан. За
извършената контролна покупка от органа по приходи и за направената покупка по
време на скритото наблюдение, касова бележка от кочан не е издадена и такъв не
е представен след легитимация на проверяващия екип. Нарушението е описано в
съставения протокол ПИП сер. АА № 0111825/30.03.2023 г. и същият като официален
свидетелстващ документ, издаден по реда на чл. 50, ал. 1 от ДОПК има материална
доказателствена сила и в него са отразени констатациите за установяване на
релевантния факт на неиздаване на съответен документ за продажба по чл. 118 от ЗДДС. След като е констатирано нарушение на реда за отчитане на продажбите в
търговския обект, органът по приходите по чл. 186, ал.1. т.1, б. "а"
от ЗДДС действа при условията на обвързана компетентност и е длъжен да издаде
ЗНПАМ на дружеството. Заповедта е мотивирана именно с наличие на предпоставките
за прилагане на ПАМ - нарушение на реда за отчитане продажбите в търговския
обект, като административния орган е посочил и целите, които иска да бъдат
постигнати с налагането на мярката. Неизпълнението на задължението за
регистриране и отчитане на приход от продажби чрез фискално устройство
безспорно засяга държавните интереси, свързани с отчитането на приходите от
задължените лица и плащането на данъците върху действително реализираните
обороти. Изложените мотиви в достатъчна степен обосновават правилното
определяне на продължителността на наложената мярка - 10 дни от максимално
предвидения в закона срок до един месец, като е съобразен принципа на
съразмерност, съгласно чл. 6 от АПК. В заповедта изрично е посочено, че са
взети предвид установените при конкретната проверка обстоятелства, дейността на
обекта - разнообразието от стоки, които се предлагат и широкият ценови
диапазон, характера и тежестта на извършеното нарушение, при съобразяване с
факта, че същото има за последица неотчитане на реализираните продажби и
укриване на приходи, както и констатацията в ПИП, че при проверката е
установена положителна касова наличност от 224.00 лв., което е повече от явен
индикатор за наличие на укрити приходи от продажби. При така изложените
обстоятелства срокът на мярката съответства на целите на закона, които са в
защита на обществените интереси и превъзпитание на нарушителя. ПАМ „запечатване
на обект" е с превантивна цел, която в случая е налице, тъй като към
момента на постановяването й дружеството не е преустановило дейността си, т.е.
съществува възможност за извършването и на друго нарушение, като
констатираното. Видно от изложените мотиви, мярката цели да постигне промяна в
начина на извършване на дейността в конкретния търговски обект, като прекият
резултат е правилното отчитане на дейността, а индиректният -недопускане вреда
за фиска. В случая се касае за законоустановена цел, тъй като нормата на чл. 22
от ЗАНН предвижда налагане на ПАМ за предотвратяването и преустановяването на
административни нарушения. С определения срок в никакъв случай не са ограничени
правата на дружеството и не е прекомерен, тъй като този срок по продължителност
е по-малък от средния и е съобразен с конкретната фактическа обстановка и е
достатъчен за постигане на целите, за които ПАМ се налага. Срокът на ПАМ е
определен в размер съобразен с обществените интереси и достатъчен, за да
приведе търговеца поведението си към спазване на установения правов ред. Неоснователно
е и твърдението в жалбата, че е достатъчно органът да наложи парично наказание.
ПАМ се налага независимо от предвидените глоби или санкции. Тя няма характер на
допълнителна санкция, а има превантивно действие. За прилагането й е необходимо
установено по надлежния ред и от надлежен орган нарушение на реда за отчитане
продажбите в търговския обект, каквото в случая е налице, като ирелевантен за
спора е фактът, дали за конкретното нарушение е издадено НП, тъй като това не е
предвидено от законодателя, като предпоставка за налагане на ПАМ. Според
последователната и непротиворечива практика на ВАС налагането на ПАМ не е
обусловено от издаването на НП. Заплащането на имуществената санкция няма
отношение към законосъобразността на издадената заповед, а към изпълнение на
мярката. Моли да се отхвърли жалбата като неоснователна и им се присъдят
направените разноски - юрисконсултско възнаграждение в размер на 240 лв.,
съгласно приложен списък.
Съдът, като прецени събраните по делото доказателства, намира за
установено от фактическа страна следното:
На 30.03.2023 г. в 11:45 ч. е извършена проверка с еднодневно
физическо наблюдение на търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС
- магазин, находящ се в гр. Л*** , ул. „Х*** А*** " № 11, стопанисван от „Е***
1234" ЕООД с Идентификационен номер на ЮЛ от регистъра на НАП *********, във
връзка със спазване на данъчно-осигурителното законодателство и изискванията на
Наредба № Н-18/2006 г. на МФ за регистриране и отчитане чрез фискални
устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за
управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез
електронен магазин /Наредба № Н-18/. При проверката е установено, че задълженото
лице не е изпълнило задължението си да регистрира и отчита всяка извършена
продажба на стоки и услуги във или от търговския обект чрез издаване на
фискална касова бележка /ФКБ/ от въведеното в експлоатация фискално устройство
/ФУ/ или касова бележка от кочан. Проверката и констатираните обстоятелства са
отразени в Протокол за извършена проверка в обект серия АА, № 0111825 от 30 03
2023 г. от служители на НАП.
С оспорената Заповед, въз основа на констатациите от Протокола
за извършена проверка и с цел да се предотврати и преустанови извършването на
административни нарушения и вредните последици от тях, е наложена принудителна
административна мярка, както следва: запечатване на търговски обект –
магазин, находящ се в гр. Л*** , ул. „Х*** А*** ” № * ,
стопанисван от оспорващия търговец и забрана за достъп до него за
срок от 10 дни. В Заповедта е прието, че при определяне срока на
запечатване на обекта същият е съобразен принципа на съразмерност и целената
превенция за преустановяване на незаконосъобразната практика, а също така и с
необходимото време за създаване на нормална организация за отчитане на
дейността от задълженото лице, като при тази продължителност няма да се
засегнат правата и законните му интереси в по-голяма степен от необходимото за
целта. Взети са предвид установената фактическа обстановка, характера на
извършеното нарушение и неговата тежест, вида и обема на упражняваната в
съответния обект дейност, разнообразието на стоките предлагани в обекта и
широкия ценови диапазон, както и установена фактическа наличност в размер на
224.00 лв., което е явен индикатор за наличие на укрити приходи от продажби.
Срокът е подходящ с оглед постигане целите на мярката, състоящи се в защита на
обществения интерес, като се промени начина на извършване на дейността в
конкретния обект. Прекият резултат е правилното отчитане, а индиректният -
недопускане на вреда за фиска, доколкото към момента търговеца не е
преустановил дейността си в търговския обект, т.е. съществува възможност за
извършването и на друго нарушение, свързано с неиздаване на документ за
извършено плащане. Мярката се налага с цел да се предотврати превръщането на
установеното противоправно поведение в трайна практика, което се постига от една
страна с преустановяването на възможността лицето да продължи за определения
срок дейността си, а от друга - с превенция, както по отношение на него, така и
на останалите стопански субекти за в бъдеще да не се извършват нарушения на
тези задължения. Прилагането на принудителната мярка незабавно се налага от
необходимостта да се промени досегашното фактическо положение, указващо на
трайно поведение на данъчния субект, свързано с отрицателни последици за фиска.
Правилното и законосъобразно отчитане на реализираните обороти, когато това е
задължително е от съществено значение за охраната на държавния интерес във
финансовата сфера, като извършеното нарушение нанася пряка щета на държавния
бюджет. Неиздаването на касова бележка за извършена продажба в обекта представлява
нарушаване на съществен държавен фискален интерес, което обуславя и
предприемането на мерки за неговата защита, тъй като спазването на стриктна
финансова и бюджетна дисциплина представлява важно условие за защитата на
обществения интерес и правилното функциониране на държавата.
Съгласно Заповед № ЗЦУ-1148 от 25 08 2020 г. на Изпълнителен
Директор на ЦУ на НАП, Началниците на отдел „Оперативни дейности“ в Дирекция
„Оперативни дейности в ГД „Фискален контрол” /ГДФК/ в ЦУ на НАП са оправомощени
да издават заповеди за налагане на ПАМ запечатване на обект по чл. 186 от ЗДДС.
По делото са представени още Опис на паричните средства в касата
към момента на започване на проверката, Декларация отлице, работещо по
трудово/гражданско правоотношение, Справка за регистрирани фискални устройства,
удостоверение за актуално състояние на оспорващото дружество, Болничен лист на
управителя на дружеството издаден от ЛКК УМБАЛ Пълмед ООД, гр. Пловдив с дата
03 04 2023 г. за отпуск от 31 03 – 07 04 2023 г., Свидетелство за регистрация
на фискално устройство от 30 03 2023 г. договор за техническо обслужване и
ремонт на ФУ валиден до 27 03 2024 г., както и фактура с дата 30 03 2023 г.
С Определение от 04.05.2023 г. съдът е разпределил
доказателствената тежест между страните.
При горната фактическа обстановка, която не се оспорва от
страните по делото, съдът намира от
правна страна следното:
Жалбата е против ИАА по смисъла на чл. 21, ал. 1 от АПК,
подадена от надлежно легитимирано лице - адресата на акта, на което са засегнати
законни негови права и интереси. Подадена е в законоустановения 14 дневен срок,
а именно: на 21 04 2023 г., видно от поставения при Административен съд Монтана
щемпел /л. 2/, а Заповедта е получена на 20 04 2023 г., видно от разписката към
заповедта /л. 6/, поради което същата се явява допустима за разглеждането й по
същество.
Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от ЗДДС - Принудителната
административна мярка запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от
предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не издаде
съответен документ за продажба по чл. 118.
Съгласно чл. 118, ал. 1 от ЗДДС - Всяко регистрирано и
нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените
от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова
бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова
бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската
дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен
документ. Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да ги
съхранява до напускането на обекта.
Съгласно чл. 185, ал. 1 от ЗДДС - На лице, което не издаде
документ по чл. 118, ал. 1, се налага глоба - за физическите лица, които не са
търговци, в размер от 100 до 500 лв., или имуществена санкция - за юридическите
лица и едноличните търговци, в размер от 500 до 2000 лв.
Съгласно чл. 12 от ЗАНН - Административните наказания се налагат
с цел да се предупреди и превъзпита нарушителят към спазване на установения
правен ред и се въздействува възпитателно и предупредително върху останалите
граждани.
Съгласно чл. 22 от ЗАНН - За предотвратяване и преустановяване
на административните нарушения, както и за предотвратяване и отстраняване на
вредните последици от тях могат да се прилагат принудителни административни
мерки.
По отношение на компетентността, настоящият състав приема, че
оспорената Заповед е издадена от компетентен орган, съгласно приетата по делото
Заповед № ЗЦУ-1148 от 25 08 2020 г. на
Изпълнителен Директор на ЦУ на НАП, Началниците на отдел „Оперативни дейности“
в Дирекция „Оперативни дейности в ГД „Фискален контрол” /ГДФК/ в ЦУ на НАП.
Не се спори между страните, че Принудителната административна
мярка /ПАМ/ е наложена при условията на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а” от , за
нарушение на същата норма.
Безспорно е също така, че заведението,
за което е наложена процесната ПАМ е търговски обект, по смисъла на § 1, т. 41
от ДР на ЗДДС, а оспорващият е задължено лице по чл. 3, ал. 1 от Наредбата,
т.е. същото е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на
стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова
бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД.
Спорен е въпросът дали има извършено
нарушение, предвид обстоятелството, че фискалното устройство в деня на
проверката е било на ремонт, за което се представят съответни доказателства,
както и дали за това нарушение се следва налагане на ПАМ, респ. така наложената
дали е съответна на целта, която преследва закона, така че да не ограничава
правата на ДЗЛ в по-голяма степен от надхвърляща целта на закона.
По своето същество ПАМ не представлява и не е санкция за
извършено нарушение и няма характера и целите на административнонаказателното
производство. Същата има превантивна цел по смисъла, както на общия чл. 22 от ЗАНН, така и на специалния текст на чл. 186 от ЗДДС, а именно да се предотврати
извършването на нарушение, респ. в нарушителя да се възпитат качества за
спазване на законовите норми, в случая - правилното отчитане на търговската
дейност, респ. недопускане на последващо отклонение от данъчното
законодателство.
В случая с налагането на процесната ПАМ тази законова цел не се
изпълнява, тъй като нарушението е извършено на 30 03 2023 г., а ПАМ е наложена
на 07 04 2023 г., без да е ясно към тази дата дали в търговския обект се
извършва констатираното преди това нарушение, т.е. дали с нейното постановяване
се изпълнява целта закона, да не се допусне ДЗЛ да извърши нарушение. Липсата
на реална възможност за постигане на вложената в ПАМ цел, прави сама по себе си
последната незаконосъобразна, тъй като същата се превръща в своеобразен вид
административна санкция, което е недопустимо. В тази връзка самата разпоредба
на чл. 186 от ЗДДС е в глава двадесет и шеста - принудителни административни
мерки и административнонаказателни
разпоредби, без материално-правните предпоставки, обуславящи налагането
на ПАМ ясно да се разграничават от предпоставките за налагане на
административнонаказателни санкции, а за извършеното нарушение е предвидено
административно наказание, в който смисъл е чл. 185 от ЗДДС, което допълнително
показва за несъответствие с преследваните от закона цели. С налагането на
такава ПАМ безспорно се засягат правата и законните интереси на нарушителя,
което следва от самия вид и характер.
Производства – това по налагане на ПАМ в смисъла на чл. 22 от ЗАНН и налагане на административно наказание в смисъла на чл. 12 от ЗАНН, са отделни
и независими едно от друго, всяко със своя самостоятелна цел и правни последици,
което означава, че ПАМ не следва да се припокрива с последиците и целите на
административнонаказателното производство, каквото в случая с ПАМ „запечатване
на търговски обект – магазин, находящ се в гр. Л*** ” „и забрана за достъп до
него за срок от 10 дни”, не е постигнато.
Отделно от това не е допустимо за едно и също неизпълнение на
данъчно задължение да се провеждат отделни и самостоятелни производства, които
не могат да бъдат координирани с цел гарантиране обоснованост и съответствие на
наложените мерки и санкции спрямо тежестта на извършеното нарушение - Решение
на Съда от 4 май 2023 г. по дело С-97/2021 г.
Безспорно констатираното нарушение е съществено, но наложената
мярка по никакъв начин не може да обоснове, нито преустановяване на
нарушението, в това число и правилно отчитане на дейността от търговеца, нито
да се постигне недопускане вреда за фиска. В тази врьзка законовите цели могат
да бъдат постигнати с други мерки и средства предвидени в закона, различни от
мярката по запечатване на обекта, която мярка препятства осъществяваната от
дружеството дейност, а това от своя страна предпоставя причиняването на определени
имуществени загуби.
При извършената служебна проверка, с оглед обхвата на нормата на
чл. 168 от АПК, съдът намира, че обжалваният акт е издаден от компетентен
орган, в изискваната от закона форма, без да се констатират нарушения на
процесуалните правила при налагане на обезпечителната мярка, но в нарушение на
материалния закон.
Водим от гореизложеното и на основание чл. 186, ал. 4 от ЗДДС
съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ като незаконосъобразна Заповед за налагане на ПАМ №
11443/07.04.2023 г. на Началник на отдел „Оперативни дейности“ Велико Търново в
Дирекция „Оперативни дейности в ГД „Фискален контрол” /ГДФК/ в ЦУ на НАП.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14
дневен от неговото съобщаване.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: