Р Е Ш Е Н И Е
№ 302
20.10.2020 г., гр. Добрич
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен
съд - Добрич, в публично заседание на двадесет и първи септември през две хиляди и двадесета година, I състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: КРАСИМИРА И.
при участието на секретаря ВЕСЕЛИНА САНДЕВА, като разгледа докладваното от
председателя адм. дело № 89 по описа на съда за 2020 година, за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда
на чл. 156 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК)
Образувано е по жалба от С.Г.Т., с постоянен адрес ***,
подадена чрез адв. И.С., ДАК, съдебен адрес:***, офис 3 против Ревизионен акт №
Р – 03000819003422 – 091 – 001/ 28.10.2019 г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 320/ 17.01.2020 г. на Директора на
Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна
практика" - Варна при ЦУ на НАП, в частта, в която са установени
задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за
данъчен период – 2015 г. общо в размер на 27 089.82 лв. – главница и лихва.
С жалбата се настоява, че Ревизионният
акт (РА) е незаконосъобразен, постановен при неправилно приложение на
материалния данъчен закон и при допуснати съществени нарушения на процесуалните
правила за извършване на ревизии и определяне на данъчни задължения,
регламентирани в ДОПК. Жалбоподателят оспорва твърдението, че сумата от 200 000
лв., получена от него от касата на „**** ***“ ЕООД като подотчетно лице през
2015 г., представлява доход от други източници за 2015 г. Счита, че този извод
противоречи на изводите, които са направени при абсолютно идентична фактическа
обстановка за предоставените от дружеството аванси на подотчетни лица през 2016
г., за която тези суми са обложени с 5 % данък като изплатен дивидент. Прави
възражение, че единственият мотив, поради който не е възприето, че сумата е
изплатена като дивидент, е, че за 2015 г. на дружеството не била назначена
ревизия с такъв предмет, което не може да бъде правно основание за различно
третиране. Сочи, че в този случай задължението за данъка възниква за платеца, а
не за получателя на дохода. На следващо място изтъква, че видно от приложените
в хода на ревизията доказателства, предоставената на ревизираното лице сума
като подотчетно лице е отчетена от дружеството като изплатен дивидент през 2018
г. и същото се е задължило с данък от 5% върху сумата с декларация от
11.03.2019 г. по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ, поради което излага становище, че няма
никакво основание да се приеме, че се касае за сума, представляваща друг вид
доход за физическото лице, получен през 2015 г., за който да му се начисли
данък. Според жалбоподателя, след като ревизионното производство е протекло по
общия ред и в хода на същото не са установени обстоятелства, обосноваващи
хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, то по аргумент на противното от чл. 124, ал.
2 от ДОПК, фактическите констатации в него не се смятат за верни. В този смисъл
възразява, че констатацията за установеното му задължение по ЗДДФЛ е изцяло
презумптивна и не е подкрепена с никакви доказателства относно факта, че
предоставените му суми представляват друг вид доход. Жалбоподателят счита, че
наличието
на декларация от платеца на дохода
за облагането му с данък върху дивидента, изключва тълкуването на изплатената
сума като доход по смисъла на чл. 35, ал. 6 от ЗДДФЛ. Позовава се на тълкуването
на този вид доход и облагането му за 2016 г. с Ревизионен акт, издаден на „****
***" ЕООД, съгласно който този вид доходи представляват скрито
разпределение на печалбата и се облагат при източника - юридическото лице –
платец, при което настоява, че при аналогична фактическа обстановка, няма
правно основание да се извежда различно тълкуване на обстоятелствата. С оглед
изложените доводи счита, че констатациите, направени в РА, изцяло противоречат
на материалния закон и не съответстват на процесуалните правила досежно
тежестта на доказване при извършване на ревизия по общия ред, поради което моли
РА да бъде отменен в обжалваната част. Претендира съдебно – деловодни разноски.
В съдебно
заседание жалбоподателят, редовно призован, се представлява от адв. И.С., ДАК, която поддържа жалбата и претендира
съдебно – деловодни разноски. Представя Писмена защита.
Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на
НАП, в съдебно
заседание, редовно призован, не се явява, представлява се от юрисконсулт Д.,
съответно юрисконсулт Й., редовно упълномощени, които оспорват жалбата. Гл.
юрисконсулт Й. представя Писмена защита, в която развива подробни съображения
за неоснователността на жалбата и претендира съдебно – деловодни разноски.
Съдът, след като прецени събраните по делото доказателства и
обсъди доводите и възраженията на страните, приема за установено от фактическа
страна следното:
Със Заповед за
възлагане на ревизия № Р – 03000819003422 – 20 - 001/ 30.05.2019 г., изменена
със Заповеди за изменение на ЗВР № Р – 03000819003422 – 20 - 002/ 31.07.2019 г.,
№ Р – 03000819003422 – 20 - 003/ 21.08.2019 г. и № Р – 03000819003422 – 20 - 004/
27.09.2019 г., издадени на основание чл. 112, чл. 113 и чл. 114 от ДОПК, е
възложено извършването на ревизия на жалбоподателя С.Г.Т.. Предметът на
ревизията обхваща годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ и данък върху
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2014 г. до
31.12.2015 г. /л. 1-12/. За издадените заповеди ревизираното лице е уведомено
на посочен от него електронен адрес. Ревизиращите
органи са обективирали своите констатации в Ревизионен доклад (РД) № Р – 03000819003422
– 092 - 001/ 27.09.2019 г. Според Констатациите в РД С.т. е „местно лице“ в Р ***
по смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ. Центърът на жизнените му интереси е в ***.
Посочен е постоянният му адрес в град Добрич. Изброени са свързаните с него
лица и фирмите, в които е съдружник. Посочено е, че ревизираното лице е
физическо лице без дейност като ЕТ. От представените от лицето документи с вх.
№ 58194 - 38/ 07.01.2019 г. е отразено, че същото е получавало доходи по
трудови правоотношения през 2012 г. и 2013 г. от „***" ЕООД, с ЕИК ***, а
през периода от 2014 г. до 2015 г. не е декларирало получаването на доходи по
трудови и, или граждански договори, а е било самоосигуряващо се лице в „**** ***"
ЕООД, с ЕИК ****. В подадена от г-н Т. декларация като самоосигуряващо се лице
е посочено начало на дейност и начало на осигуряване като собственик на ЕООД от
17.01,2014 г. Според събраните от ревизиращите органи материали предходна
ревизия на лицето не е извършвана, а са извършвани проверки за установяване на
факти и обстоятелства, както следва, като за периода от 2008 г. до 2013 г.,
включително е извършена проверка на С.Т. за установяване на факти и
обстоятелства, завършила с Протокол Кд - 73 с № П - 08 - 1431159 - 073 - 001/ 30.09.2014
г. За периода от 2014 г. до 2015 г. включително проверката е завършила с
Протокол Кд - 73 с № П – 03000816171524 – 073 - 001/ 13.12.2016 г. за
установяване на факти и обстоятелства. Данните, които са използвани за
извършване на ревизията, са приобщени с Протокол Кд - 73 за присъединяване на документи
от друго производство № Р – 03000819003422 – ППД - 001/ 19.09.2019 г. от
приключилата ПСИДФЛ, а именно: отговори от АВ, банки, Енерго - про, ВиК, ОД на
МВР, искания до трети лица и др. доставчици, както и представените писмени
обяснения от ревизираното лице с приложени данни от информационни масиви на НАП
- „СУП", VAT14, Търговски регистър, допълнителни искания и отговори от
банките, в които има действащи сметки. Предвид предмета на съдебното
производство, следва да се отбележи, че в РД е отразено, че в периода
01.01.2014 г. - 31.12.2014 г. С.Г.Т. декларира, че е самоосигуряващо се лице в
„**** ***" ЕООД, ЕИК ****, с тип осигуряване с код: 12, като няма декларирано
изплащане на дивиденти и, или друг вид доход от съответното юридическо лице. Декларира
също, че като управител при необходимост е захранвал касата на дружеството под
формата на временна финансова помощ на основание чл. 147, ал. 2 и чл. 137, ал. 1,
т. 9 от Търговския закон (ТЗ), като са приложени съответните РКО, счетоводни
регистри. От фирмата е представен РКО № 365/ 02.12.2015 г. с посочено основание
- за „касови разходи" в размер на 200 000.00 лв. Сумата е осчетоводена по
Д-т счет. с/ка 422, „подотчетни лица“ на К-т с/ка 501 „каса“. Според РД на
проверяващия екип са представени оборотни ведомости за периода 01.01.2015 г. до
30.11.2015 г. и за 12/ 2015 г., като в последната ведомост сумата от
200 000 лв. е намерила отражение в дебитния оборот на счетоводна сметка
422 „подотчетни лица“ и е останала на салдо.
С.Т. не е декларирал като „подотчетно лице“, нито от юридическото лице е
декларирано предоставената за касови разходи сума да е върната в касата на
фирмата. В РД е отразено, че не са представени документи за касови разходи,
както от проверяваното лице, така и от „**** ***" ЕООД, за усвояване на тази
сума чрез плащане, покупка и извършване на касови разходи и услуги за дейността
на дружеството. От информационен програмен масив на НАП - "СУП",
както и по данни от Търговския регистър е установено, че „**** ***" ООД е
в ликвидация с назначен ликвидатор - ***. Дружеството е с прекратена търговска
дейност, считано от 30.08.2018 г.
За разлика от
първоначалните писмени обяснения (л. 273, т. 2 по ИПДПОТЛ с № ПФ –
03000818000669 – 041 – 048/ 21.03.2019 г.; л. 130, т. 1 от административната
преписка /АП/), в писмените си обяснения, заведени в НАП Варна под № 30196 – 2/
21.08.2019 г., г-н Т. посочва, че предоставеният аванс на 2.12.2015 г. в размер
на 200 000 лв. е преобразуван и разпределен като доход на същия под
формата на дивидент, като твърди, че е удържан и данък 5 % върху дивидентите и
ликвидационните дялове. Ревизиращите органи са отразили в РД, че в хода на
процесното ревизионно производство е извършен преглед на документите и
констатациите на извършената ревизия по ЗКПО на „****“ с обхват на ревизията по
ЗКПО за 2014 и 2015 г. и по ЗДДС от 01.01.2014 г. до 30.09.2015 г. и от
01.06.2016 г. до 30.06.2016 г. Отразено е, че при този преглед е установено, че
на управителя на дружеството са предоставени с конкретни РКО суми в размер на
200 000 лв. за 2015 г. през м. декември 2015 г. и в размер на
1 994 000.00 за 2016 г. При ревизията на юридическото лице е начислен
данък 5 % дивидент само върху сумите от 2016 г., като върху сумата от
200 000 лв. за 2015 г. не е начислен такъв. Посочено е, че тази сума не е
обсъждана, тъй като е извън ревизирания период. Същевременно е извършена
проверка в информационния програмен масив на „НАП“, при която не е установено
деклариране изплащане на дивидент от 200 000 лв. на управителя на
дружеството, респ. не е удържан 5 % данък върху тази сума. В резултат е прието,
че е налице облагаем доход за С.Г.Т., с неустановен произход от други източници
с правно основание по смисъла на чл. 35, ал. 6 ЗДДФЛ и е счетено, че на
основание чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, във връзка с чл. 35, ал. 6 от с.з. следва
този доход да се обложи с 10 % данък и предвид датата на получаване е отразено,
че данъкът е следвало да се внесе до 30.04.2016 г., като на основание чл. 1
ЗЛДТДПДВ за несвоевременното внасяне на дължимия данък следва да се начисли
лихва.
На 30.09.2019 г. РЛ
е получило по електронен път екземпляр от РД. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК
г-н Т. е подал Възражение срещу РД (л. 498 - 497, т. 2 от АП), с което е
настоял, че РД е незаконосъобразен, като органът по приходите не е съобразил
факта, че дружеството, което му е отпуснало служебния аванс от 200 000
лв., е декларирало впоследствие разликата от този аванс като доход от дивиденти
и е удържало през 2018 г. 5 % данък върху тях. Към Възражението е приложена
Справка за изплатен доход и удържан данък за 2018 г.
Органите по
приходите са счели Възражението за неоснователно и в резултат е издаден
Ревизионен акт № Р – 03000819003422 – 091 – 001/ 28.10.2019 г., като са приети
извършените в хода на ревизията процесуални действия и са потвърдени изложените
в РД факти и обстоятелства, направените фактически и правни изводи и
предложенията за установяване, така както са направени по период и размер.
С оглед предмета на съдебното производство:
В РА са изложени констатациите за ревизирания период
от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. на С.Т. като физическо лице по реда на чл. 17
от ЗДДФЛ. Указано е, че в изпълнение на Искане от 21.03.2019 г. до „****“ ЕООД
са получени писма, обяснения и хронологии от фирмата, в които е отразено, че
дружеството е учредено на 18.12.2013 г. чрез апортна вноска – подземен паркинг
„Фонтана“, находящ се в гр. Добрич, ул. „***“ № 14а, от Велина Господинова,
която на 10.01.2014 г. продава дяловете си на С.Т.. Отразено е в РА, че за
проверявания период РЛ е самоосигуряващо се лице в дружеството, като не са му
начислявани и изплащани доходи и дивиденти, както и че като управител при
необходимост е захранвал касата на дружеството под формата на временна
финансова помощ, съответно е получавал служебни аванси. Описан е РКО № 365/
02.12.2015 г. в размер на 200 000 лв. за „касови разходи“, осчетоводяването
на сумата и оставането ѝ на салдо в края на 2015 г. Указано е, че не са
представени документи за касови разходи, съответно за усвояване на тази сума за
целите на дружеството. На 19.12.2017 г. С.Т. прехвърля 2 дяла от капитала на
фирмата на брат си Донко Т.. От 12.02.2019 г. фирмата е в ликвидация, като
считано от 30.08.2018 г. е с прекратена търговска дейност. В различните периоди
от време са назначавани различни ликвидатори.
Както и в РД, в РА е обсъдена ревизията на
дружеството за 2016 г. по ЗКПО и ЗДДС и подадените допълнително доказателства
към Възражението, като е прието, че не доказват по безспорен начин, че сумата
от 200 000 лв. е предмет на последващо разпределен дивидент със следващия
се окончателен данък. Потвърдени са изводите от РД за задължение за данък за
внасяне по реда на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ от 20 000 лв. и съответните лихви
за закъснение, обосновани с това, че данъкът е дължим до 30 април на годината,
следваща годината на придобиване на дохода.
Срещу РА е подадена
жалба по административен ред, като в частта на определените допълнителни
задължения за данък относно сумата от 200 000 лв. РА е потвърден с Решение
№ 320/ 17.01.2020 г. от Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, с което жалбата е
приета за допустима, но за неоснователна. Като е изложил подробни мотиви за
сторените изводи, административният орган е потвърдил оспорения РА в процесната
част.
В хода на съдебното
производство като доказателства по делото са приети представените с жалбата и
административната преписка писмени документи и електронен носител, както и допълнително са събрани
заверени преписи от РА № Р – 03000816005336 – 091 – 001/ 23.02.2017 г. и РА № Р
– 03000818001314 – 091 – 001/ 16.08.2018 г., от подадената от „****“ ЕООД
справка по чл. 73 от ЗДДФЛ за 2018 г. и декларации по чл. 201 от ЗКПО за 2018
г., представени от жалбоподателя Протоколи от заседание на Общото събрание на
дружеството за периода 29.06.2018 г. – 20.08.2018 г. за разпределяне на
дивиденти (л. 66 – 69), Справка от данъчно - осигурителната сметка на
дружеството към 31.12.2019 г. с придружително писмо от ТД на НАП Варна офис –
Добрич с изявление, че през 2019 г. няма постъпили плащания по сметката. (л. 91
– 97)
Съдът, като взе предвид приобщените по делото доказателства и
становищата на страните, приема за установено следното от фактическа и правна
страна:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срок, след
оспорване на РА по
административен ред, от процесуално легитимирано лице, което има правен интерес
от
обжалване на РА.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.
По делото няма спор относно компетентността на
органа, издал оспорения акт. Представени са доказателства в тази насока, за
които е налице изрично изявление от жалбоподателя в съдебно заседание, че не ги
оспорва, съответно не оспорва наличието на компетентност.
Няма спор по делото по отношение обхвата на
ревизията и периода на ревизиране.
Няма спор, че жалбоподателят е получил през 2015 г.
от дружеството сумата от 200 000 лв. (двеста хиляди лева)
Няма спор, че ревизираното лице е „местно лице“ по
смисъла на чл. 4 от ЗДДФЛ.
Спорът касае начисляването на данък по реда на чл.
48, ал. 1 ЗДДФЛ във връзка с чл. 35, ал. 6 ЗДДФЛ, т.е. касае реда за облагане
на доходите за 2015 г. на ревизираното лице, представляващи сумата от 200 000
лв., изплатени по РКО № 365/ 02.12.2015 г. от дружеството в полза на
физическото лице, едноличен собственик на същото дружество. Спорът е до приложението на материалния закон и
конкретно кой е приложимият за жалбоподателя ред за формиране на годишната
данъчна основа, респективно как се определя облагаемият доход и кой е платецът
на данъка.
При така събраните доказателства и установеното за
спорно и безспорно, се налагат следните правни изводи:
Настоящият състав приема, че за да се прецени
приложимият материален закон, следва да се съобразят относимите факти и
обстоятелства. В тази насока на първо място е фактът, че сумата от 200 000
лв. е получена от г-н Т. през 2015 г. като „касови разходи“ според отразеното в
ордера основание и е отразена като такава в счетоводството на дружеството.
На следващо място сумата не е използвана за
извършване на плащания, свързани с дейността на дружеството.
С нарочно обяснение от 21.11.2016 г. (л. 130, т. 1
от АП) и по повод Искане впоследствие от
21.03.2019 г. (л. 273, т. 2 от АП) РЛ заявява, че сумата е получена от него за
извършване на касови разходи във връзка с дейността на дружеството и то е
разполагало с тази сума, като за периода на проверката (01.01.2013 г. – 31.12.2015
г.) не са му начислявани и изплащани дивиденти.
В Писмени обяснения от 10.07.2019 г. (л. 20 – 19, т.
1 от АП) вече настоява, че получената сума е преобразувана и разпределена на
физическото лице като доход под формата на дивидент, по какъвто начин били
приети получени от същото лице суми в предходно ревизионно производство, както
и че бил удържан 5 % данък върху дивидентите и ликвидационните дялове, като
ревизиращите органи следвало да процедират по същия начин и за тази сума от
200 000 лв.
По делото са приети като доказателство Протоколи от
2018 г. за разпределяне на неразпределена според протоколите печалба от минали
години, съответно от 29.06.2018 г. за 260 000 лв., от 10.07.2018 г. – за
10 000 лв., от 01.08.2018 г. за 10 000 лв. и от 20.08.2018 г. за
5 000 лв.
Налице са Оборотни ведомости на дружеството от
01.01.2015 г. до 31.12.2018 г.
От придружителното писмо, неспорено от
жалбоподателя, при представяне на данъчно - осигурителната сметка на
дружеството, е видно, че през 2019 г. постъпили плащания няма.
Съгласно § 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ
"дивидент" е доход от акции; доход от дялови участия, включително от
неперсонифицирани дружества, и от други права, третирани като доходи от акции; скрито
разпределение на печалбата. Същевременно съобразно чл. 123 от ТЗ съдружник в
дружество с ограничена отговорност има право на част от неразпределената
печалбата, което право е имуществено право на съдружника. С разпоредбата на чл.
137, ал. 1, т. 3 от ТЗ е разписано изискването общото събрание на дружеството
да приема годишния отчет и баланса, да разпределя печалбата и да взема
решение за нейното изплащане. С оглед на това задължението за изплащане на
дивидент възниква при наличие на следните предпоставки - изтичане на финансовата
година, приемане на годишния отчет и баланс, съответно приемане на решение от
съдружниците за начина на ползване на получената печалба и решение за нейното
разпределение и изплащане. В случая сумата е получена през декември 2015 г. в
брой. Според баланса на дружеството за 2015 г. е формирана печалба в размер на
61 586.10 лв. Решение за нейното разпределение не е представено.
Окончателните данъци по смисъла на чл. 38, ал. 1, т. 2 или ал. 3 от ЗДДФЛ се
декларират с декларации по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ в сроковете им за внасяне. Същевременно
на основание чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ данъкът по чл. 46 за доходите по чл. 38,
ал. 2 от с.з. се удържа и внася от предприятието, платец на дохода, в срок до
края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за
разпределяне на дивидент. Доходите от дивиденти се включват в Справката по чл.
73 от ЗДДФЛ за данъчната година, през която е взето решението за разпределяне
на дивидента, за данъчната година на начисляване на сумите – в случаите на
скрито разпределение на печалбата или за данъчната година на начисляване на
ликвидационния дял. В случая доходът е изплатен на 02.12.2015 г. В тази връзка
следва да се има предвид нормата на чл. 11, ал. 1 ЗДДФЛ, съгласно който, ако не
е предвидено друго в този закон, доходът се смята за придобит на датата на: 1.
плащането - при плащане в брой; 2. заверяването на сметката на получателя на
дохода или получаването на чека - при безналично плащане; 3. получаването на
престацията - за непаричен доход, т.е. в случая доходът е придобит на
02.12.2015 г. Към тази дата липсва обаче решение на собственика на капитала за
разпределяне на дивидент, липсват данни за наличие на неразпределена печалба,
съответно на свободни парични средства от предходна година, нито пък е подавана
декларация по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ. В този смисъл правилен е изводът на
ревизиращите органи, че е налице доход с неустановен произход, който следва да
бъде отнесен към доходите по чл. 35, ал. 6 от ЗДДФЛ и съответно обложен с 10 %
данък.
Настоящият състав счита, че не следва да се
кредитират представените в съдебно заседание протоколи от „****“, касаещи
неразпределена печалба от „минали години“ в общ размер от 285 000 лв. На
първо място протоколите не отговарят на изискванията на чл. 137, ал. 1, т. 3 от ТЗ, съгласно който общото събрание приема годишния отчет и баланса, разпределя
печалбата и взема решение за нейното изплащане. Неубедителна е защитната теза,
обективирана в тези протоколи. Последните не съдържат размер на
неразпределената печалба, време (финансова година) на нейното формиране, нито решение
за изплащането на дивидентите. По начина на формулиране от законодателя на
правомощията на общото събрание се налага изводът, че първо се взима решението
за разпределяне на печалбата, а след това за нейното изплащане. Протоколите не
съдържат решение за изплащане на неразпределена печалба. Същевременно, като се
има предвид датата на изплащане – 2.12.2015 г., няма как тези протоколи да са
относими към съответната сума от 200 000 лв. Според настоящия състав така изготвени
протоколите са съставени за целите на процеса (ЗВР е от 30.05.2019 г.) и не
могат да обосноват третирането на процесния доход като дивидент. Освен това
анализът на оборотните ведомости по години сочи, че в предходните години не е
налице, още по – малко към датата на изплащане на дохода – 2015 г.,
неразпределена печалба в такъв размер, който да подлежи на разпределяне. Така
от Оборотната ведомост на дружеството за 2015 г. като крайно салдо по сметка
121 „непокрита загуба от минали години“ фигурира сумата от 13 323. 55 лв.,
а като печалба от текущата година е отразена сумата от 56 759. 85 лв. (л.
496, т. 2 от АП). За 2016 г. е покрита загубата от 13 323.55 лв. и по
сметка 122 „неразпределена печалба от минали години“ е отразена сумата от
43 436.30 лв. Същевременно от текущата година по сметка 123 е отразена
печалба 0.00 лв. и загуба от 38 728.16 лв. (л. 495, т. 2 от АП) За 2017 г.
стои неразпределена печалба от минали години от 43 436.30 лв., загуба от
текущата година в размер на 63 617.46 лв. и печалба за текущата година
0.00 лв. (л. 494, т. 2 от АП) Независимо от отразяването за тези три години, че
липсва печалба, а неразпределената такава от 2016 г. е 43 436.30 лв., то
през 2018 г. по сметка 122 като неразпределена печалба от минали години е
отразена сума в размер на 2 504 340.65 лв. Отразяването е
необосновано и противоречи на принципите на счетоводното отчитане за проследимост,
вярно и честно представяне, документалната
обоснованост, като с оглед на това също сочи, че не следва да бъдат кредитирани
протоколите. Основателно е в тази насока изложеното в Писмените бележки от
процесуалния представител на ответника, че протоколите имат характер на частни
свидетелстващи документи, които не се ползват с материална доказателствена сила,
защото нямат достоверна дата и действително вярно съдържание. Нещо повече
противоречат на останалите доказателства по делото и на писмените обяснения от
собственика на дружеството, дадени преди очевидно да се появи тази нова защитна
теза. На основание чл. 180 от ГПК частни документи, подписани от лицата, които
са ги издали, съставляват само доказателство, че изявленията в тях са направени
от тези лица, но не и тяхната вярност. Съгласно чл. 181, ал. 1 от ГПК, приложим
на основание чл. 144 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, частният документ има
достоверна дата за трети лица от деня, в който е заверен, или от деня на
смъртта, или от настъпилата физическа невъзможност за подписване на лицето,
което е подписало документа, или от деня, в който съдържанието на документа е
възпроизведено в официален документ, или от деня, в който настъпи друг факт,
установяващ по безсъмнен начин предхождащото го съставяне на документа. В
случая не са налице такива обстоятелства, за да се приеме за обосновано становището
на оспорващия, че процесните протоколи имат достоверна дата. Освен това
частният свидетелстващ документ се ползва с доказателствена сила, само когато
издателят му удостоверява неизгодни за себе си правни последици. По аргумент от
противното представените едва в съдебно заседание и то през 2020 г. протоколи
не се ползват с никаква доказателствена сила, след като издателят им
удостоверява изгодни за себе си правни последици.
На следващо място, отново следва да се обърне
внимание, че в протоколите, с които се претендира, че е разпределена през 2018
г. печалба от минали години, няма отразено решение за изплащане на тази
печалба. Наличието на справка по чл. 73 от ЗДДФЛ, подадена на 11.03.2019 г., не
доказва обстоятелството на реално удържан и внесен данък от дружеството. Основателно
е изложеното в Писмените бележки на ответника, че към момента на подаване на
справката по чл. 73 от ЗДДФЛ дружеството е в ликвидация, което обективно
препятства начисляване и внасяне на данъка. С оглед на това се налага изводът,
че заявяването на конкретните обстоятелства е формално, единствено и само с цел
да се избегне данък за физическото лице, като се декларира намерение за внасяне
на данъка от името на дружеството, за което задължението не е възникнало.
По отношение приетата като доказателство данъчно - осигурителна
сметка на дружеството следва да се отбележи, че в нея се съдържат декларирани и
установени задължения на дружеството, но това не означава, че е налице
ефективно облагане с окончателен данък върху дивидента по чл. 38 от ЗДДФЛ. Посочената
с декларацията сума като данък върху отразената в протоколите „разпределена“
печалба не е внесена от дружеството, каквото е изискването на чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ, съгласно който данъкът
по чл. 46 за доходите по чл. 38, ал. 2 ЗДДФЛ се удържа и внася от предприятието
- платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което
е взето решението за разпределяне на дивидент. В случая това не е сторено, а
самата декларация е подадена едва през март 2019 г.
Процесуалният представител на жалбоподателя с оглед
отразеното в приетата по делото данъчно – осигурителна сметка на дружеството претендира,
че сумата от 14 250 лв., отразена в подадената по чл. 201 ЗКПО декларация (л.
48), е „осчетоводена“ от приходната администрация, като „осчетоводявайки“ задължението за начисляване
на окончателен данък върху сумата като изплатен дивидент, приходната
администрация е извършила извънсъдебно признание за изплащането на доход на
ревизираното лице, който е обложен с данък при източника. Това твърдение не
намира опора в закона. Според изискването на чл. 87, ал. 1 от ДОПК на всяко
регистрирано лице се открива данъчно - осигурителна сметка. В тази сметка се
отразяват данните от подадените декларации, свързани с данъчното облагане и
задължителни и осигурителни вноски, издадени ревизионни актове, актове за
прихващане и възстановяване, наказателните постановления и съдебните решения по
тях. В тази сметка се отразяват размерът на данъците и лихвите по тях, както и
бюджетът, в който трябва да постъпят; размерът на задължителните осигурителни
вноски и лихвите по тях, както и бюджетът, съответно фондът, в който трябва да
постъпят; размерът на вноските за фонд "Гарантирани вземания на работници
и служители", лихвите по тях, както и бюджетът, в който трябва да
постъпят; постъпилите плащания от регистрираното лице, от трето задължено лице
или от всяко трето лице в полза на субекта; сумите, постъпили в резултат от
действия по принудително изпълнение; извършените прихващания и възстановявания
на суми и основанието за това; други обстоятелства, свързани с възникване,
промяна и погасяване на задълженията за данъци и задължителни осигурителни
вноски, включително задължения и плащания за чужд дълг; данните от подадените
декларации, свързани с данъчно облагане и задължителни осигурителни вноски,
издадените ревизионни актове, актовете за прихващане и възстановяване,
наказателните постановления и съдебните решения по тях според регламента на чл.
87, ал. 2 от ДОПК. Декларираните задължения по декларации обр. 1 и обр. 6 се
съпоставят със сумите по платежните нареждания, с които се внасят декларираните
задължения. След съпоставяне на декларираните с внесените суми се констатира
липсата или наличието на задължение. Обстоятелството, че в сметката на
дружеството е отразена процесната декларация, не е достатъчно, за да се приеме,
че по нея е възникнало валидно и подлежащо на изпълнение задължение за данък. Липсват
надлежни доказателства в подкрепа на това дружеството да е удържало, начислило
и платило данък дивидент.
В Писмената защита на жалбоподателя е посочено, че е
разпределена печалба от минали години, преди 2018 г., която можело да е
натрупана във всички предходни финансови периоди. Като се има предвид датата на
създаване на дружеството и периода на неговата дейност, анализираните по – горе
доказателства, това твърдение се явява голословно и неоснователно.
Неоснователно е и възражението, че взетото решение
по представените протоколи е продиктувано от дадените в хода на ревизионното
производство (става въпрос за предходното ревизионно производство) указания от
ревизиращите органи, намерили отражение в Ревизионния акт относно това как
следва да се тълкува предоставянето и невръщането на суми от подотчетни лица.
При тези обстоятелства жалбоподателят заявява, че с приемането на решение за
разпределяне на дивидент в полза на съдружника дължимите от подотчетното лице
суми са прихванати срещу вземането му за дивидент, като към този момент сумата
от 200 000 лв. е погасена като задължение на подотчетното лице с вземането му за
дивидент съобразно приетото решение, т.е. е върната на дружеството чрез
прихващане срещу вземането му за изплатен дивидент. Процесуалният представител
на жалбоподателя се позовава на предходния Ревизионен акт и на обстоятелството,
че в предходното ревизионно производство предоставените на управителя суми като
подотчетно лице са били третирани като скрито разпределение на печалба и
съответно като дивидент. Настоящият състав следва да отбележи, че дали и защо в
предходно ревизионно производство по издаване на PA № Р – 03000818001314 – 091 - 001/ 16.08.18 г.
органите по приходите са приели, че изплатените през 2016 г. на С.Т. суми в общ
размер на 1 994 000 лв. представляват скрито разпределение на печалбата,
попадащо в дефиницията за „дивидент" по ЗДДФЛ и са ги обложили с 5 % данък
върху дивидента при дружеството, без да са изследвали има ли дружеството
декларирани печалби за разпределяне на дивидента, както каквито и да е други
обстоятелства, посочени като основание за определяне на сумата като
разпределена печалба, не може да бъде обсъждано в настоящото производство.
Макар и да се касае за суми, предоставени на „подотчетно лице“, както е била
предоставена и сумата, предмет на настоящото производство, то изводите на
ревизиращите органи не обвързват нито органите по приходите по процесния за
настоящото производство РА, нито съда, доколкото в случая са събрани конкретни
доказателства, които еднопосочно установяват, че не са налице предпоставките за
третиране на сумата като дивидент от разпределена печалба от минали години,
след като такава печалба самото дружество в своите счетоводни документи не е
отразило.
Необосновано е твърдението на жалбоподателя, че физическото
лице е заявило получаването на сумата като дивидент в производството по
извършената му предходна проверка. Стореният по – горе анализ и съпоставка на
дадените от физическото лице писмени обяснения в различни периоди от време
сочат единствено на промяна в защитната му теза, но противоречат на останалите
доказателства по делото и на материалния закон.
За пълнота на изложението, подадената декларация по
чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО, приета като доказателство по
делото (л. 47 - 48), не води до различен извод. Видно от съдържанието ѝ,
тя е депозирана от С.Г.Т., в качеството му на представляващ "**** ***"
ООД, което не отговаря на обективната истина. Към датата на подаването на тази
декларация, видно от приложеното по делото доказателство за назначените във
времето на ликвидация ликвидатори, 11.03.2019 г., дружеството е в ликвидация с
ликвидатор към този момент (л. 90) - ***. Съгласно чл. 269, ал. 1 от ТЗ
ликвидаторите представляват дружеството и имат правата и задълженията на
изпълнителния му орган. Ревизираното лице е действало единствено и само в
защита на своите интереси, доколкото пък безспорно внесен данък от името на
дружеството не е налице.
Според чл. 35, ал. 6 ЗДДФЛ облагаемият доход е
брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички
други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с
окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на
Закона за корпоративното подоходно облагане. В случая се касае за такъв вид доход.
Последният е получен на 02.12.2015 г. от РЛ. Липсват данни за реално извършени
и осчетоводени разходи от физическото лице в полза на дружеството, липсват
доказателства за реално внесен данък, като безспорно не са налице условията за
начисляване и изплащане на дивидент предвид отразеното в счетоводството на
дружеството, за да се претендира задължение за последното.
При обсъдените по – горе доказателства се налага изводът,
че жалбата се явява неоснователна, а издаденият Ревизионен акт в обжалваната
част следва да бъде потвърден като съответстващ на материалния закон и издаден
при спазване на административнопроизводствените правила.
При
този изход на спора и изрично стореното от процесуалния
представител на ответника искане за присъждане на разноски, съдът следва да
уважи това искане, като присъди на ответника на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния
интерес, юрисконсултско възнаграждение в размер на 1342.69 лв.
Воден
от горното, Административен съд – Добрич, Първи състав
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ оспорването по жалба от С.Г.Т., с постоянен адрес ***,
подадена чрез адв. И.С., ДАК, против Ревизионен акт № Р – 03000819003422 – 091
– 001/ 28.10.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна,
потвърден с Решение № 320/ 17.01.2020 г. на Директора на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, в
частта, в която са установени задължения за данък върху годишната данъчна
основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за данъчен период – 2015 г. общо в размер на 27
089.82 лв. – 20 000 лв. (двадесет хиляди лева) главница и 7089.82 лв.
(седем хиляди осемдесет и девет лева и 82 стотинки) лихва.
ОСЪЖДА С.Г.Т., ЕГН **********,*** да
заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика“ - Варна при Централно управление на
Националната агенция за приходите съдебно - деловодни разноски
по делото в размер на 1342.69 лв. (хиляда триста
четиридесет и два лева и 69 стотинки).
Решението
може да се обжалва пред Върховния административен съд в 14 - дневен срок от съобщението до
страните за изготвянето му.
СЪДИЯ: